Analisi di Bilancio e Analisi dei Costi

Analisi di bilancio e analisi dei costi

Costi di produzione: aspetti introduttivi

Costo di produzione -> Somma dei valori attribuiti ai fattori impiegati nello svolgimento di una determinata attività produttiva.

• Supporto dell'attività decisionale (costi per le decisioni) - Rendere disponibili supporti per i processi decisionali (prezzi di vendita – analisi costo/opportunità – mantenimento o eliminazione produzione in perdita). La maggior parte di queste rilevazioni avvengono su chiamata.
• Supporto dell'attività di controllo (costi per il controllo) - Rilevazioni effettuate con continuità per controllare la redditività e l’efficienza interna. Esistono tre tipologie di controllo:
  • Antecedente: quantificazione ex-ante degli effetti delle scelte operate (costi-benefici a preventivo). Analisi presente solo nelle aziende in cui è presente un processo formale di programmazione, molto importante il calcolo dei costi preventivo-standard.
  • Concomitante: elaborazioni di contabilità generale (CO.GE.).
  • Susseguente: analisi degli scostamenti tra i costi effettivamente sostenuti ed un altro parametro variabilmente identificabile. Nelle aziende meno evolute sono i costi sostenuti in passato, in quelle più evolute i costi preventivo-standard presenti nel budget.
• Valutazioni per la redazione del bilancio - Sono valutazioni che riguardano le rimanenze finali (prodotti finiti, in corso di lavorazione o semilavorati), le opere pluriennali in corso di esecuzione e i cespiti ammortizzabili prodotti internamente.

Modalità di classificazione dei costi

• Natura -> In funzione della causa di sostenimento del costo
  • Di lavoro
  • Acquisto merci
  • Finanziari
  • Tributari
  • D’ammortamento
  • Forniture energetiche
• Destinazione -> In funzione della fase gestionale alla quale si riferiscono. Tipico del CE a costo del venduto di matrice UK
  • Approvvigionamento
  • Fabbricazione
  • Commerciali
  • Amministrativi
  • R & D
  • Generali aziendali
• Modalità di attribuzione all’oggetto di riferimento
  • Diretti -> Immediatamente attribuibili all’oggetto di riferimento
  • Indiretti -> Imputati all’oggetto per via mediata previo raggruppamento dei costi sostenuti in un periodo e poi sua suddivisione mediante opportune basi di ripartizione.
  • Speciali -> Costi il cui sostenimento è oggettivamente correlabile a un unico ed individuato oggetto di riferimento
  • Comuni -> Costi il cui sostenimento è collegato in modo indistinto a più oggetti di riferimento. Es. Energia elettrica usata per muovere i macchinari
• Variabilità del costo al variare della produzione
  • Variabili -> Proporzionali, progressivi (più che proporzionali) e digressivi (men che proporzionali)
  • Semivariabili -> Risultanti da una componente fissa e una variabile.
  • Fissi -> Anche detti costi a scalini. Esistono varie configurazioni di costi fissi/variabili a seconda che ci si riferisca al volume di vendita, alle diverse fasi funzionali della gestione aziendale, alle fasi del processo produttivo e alla trasferibilità nel tempo e nello spazio del fattore produttivo.
• Momento di formazione
  • Costi preventivi -> Determinati in un momento antecedente alla loro verificazione.
  • Costi consuntivi -> Sono costi storici verificatisi successivamente alla verificazione.
• Grado di effettività
  • Costi ipotetici -> Grado di effettività mai assoluto, il loro verificarsi dipende dalla qualità delle ipotesi assunte.
  • Costi effettivi -> Grado di effettività totale, sono costi reali. Costi preventivo-ipotetici -> Processi di pianificazione e programmazione. Costi consuntivo-effettivi -> Quantificazione e analisi degli scostamenti.
• Controllabilità -> Si distinguono in costi controllabili e non controllabili; non si intende però il possedere o meno un dominio assoluto sul costo, bensì la capacità di influenzare in modo significativo il costo.
• Modalità di programmazione
  • Costi parametrici -> Costi riferiti ai fattori produttivi di cui si può calcolare scrupolosamente la quantità per ottenere un determinato livello produttivo. Esiste un preciso rapporto tra input e output.
  • Costi vincolati -> Sono costi che dipendono da scelte strategiche fatte nel passato e non modificabili a breve termine.
  • Costi discrezionali -> Costi ancorati a determinati livelli di attività. Si possono considerare fissi, ma in realtà sono variabili a discrezionalità decisionale. Es. I costi in marketing sono il 5% del fatturato. Passando dai costi parametrici a quelli discrezionali si passa dai responsabili di centro a quelli di complesso. Tutti i costi parametrici sono costi variabili. Tutti i costi variabili sono programmabili ma non tutti i costi programmabili sono variabili.

Il costo dei fattori produttivi “di consumo singolo”

Lavoro diretto -> Lavoro relativo alla manodopera, determinabile in maniera oggettiva.

Lavoro indiretto -> Lavoro non immediatamente e oggettivamente correlabile a singole unità di prodotto. Ripartizione del costo per via mediata e soggettiva. Esiste una discrasia tra le ore retribuite e quelle effettivamente lavorate, di conseguenza la “busta paga” non è un buon metodo per rilevare il costo orario del lavoro.

È necessario calcolare quello che è il costo medio onnicomprensivo di un’ora effettiva di lavoro. Per fare ciò necessitiamo di due elementi:

• Costo complessivo del lavoro
  • Retribuzione oraria corrente (paga base – anzianità – superminimi)
  • Retribuzioni accessorie (13^ e 14^ - ferie e permessi retribuiti – premi produttività)
  • Contributi assicurativi e previdenziali a carico dell’azienda
  • Accantonamenti per quote TFR
  • Assistenze e previdenze varie e altri costi (mensa – vestiario – elargizioni)
• Ore effettive di lavoro
  • Preliminarmente si calcola il monte ore nominale moltiplicando le ore di lavoro settimanale per le settimane nell’anno per il numero di dipendenti.
  • Dal monte ore nominale si sottraggono le ore di assenza per malattia, sciopero o permessi non retribuite, e si perviene al monte ore complessivamente retribuite.
  • Dal monte ore complessivamente retribuite si sottraggono le ore di assenza per ferie permessi o malattia retribuite, e si perviene al monte ore complessive di presenza.
  • Dal monte ore complessive di presenza si sottraggono le ore non lavorate per riunioni sindacali, pause e partecipazione a corsi interni, si perviene così al monte ore effettivamente lavorate.

Se si vuole considerare in questo calcolo anche il lavoro straordinario sarà sufficiente maggiorare il dividendo dei maggiori costi sostenuti, e il divisore delle maggiori ore lavorate. Considerando poi che le ore straordinarie vengono retribuite maggiormente, in presenza di molte ore di lavoro straordinario il costo orario medio tenderà a diminuire per effetto della minor incidenza oraria degli elementi fissi del costo del lavoro.

Evidenziamo poi che questa metodica può essere applicata al calcolo del costo medio orario dell’intera azienda, del solo lavoro diretto o indiretto, delle diverse fasi funzionali di specifiche categorie di lavoratori; in secondo luogo, è assai più utile avere tutte queste informazioni (relative alle varie qualifiche funzionali per esempio) piuttosto che un costo totale medio. Si possono fare anche valutazioni in via preventiva in sede di pianificazione per poi analizzare gli scostamenti.

Costo di approvvigionamento

• Costo diretto d’acquisto -> Somma di tutti i costi direttamente connessi all’acquisto delle materie (acquisto – trasporto – assicurazione – dazi – commissioni)
• Costo pieno d’acquisto - > Ottenuto sommando al costo diretto d’acquisto quota parte di costi indiretti (spese funzionali al servizio di approvvigionamento – magazzinaggio – controllo qualità).

Metodi per la valutazione delle rimanenze e del consumo di materie

Esistono due tipologie di metodi, intermittenti o continuativi. I metodi intermittenti producono l’inventario intermittente, ovvero a scadenze periodiche si determina cosa c’è nel magazzino. Con questo metodo si dispone delle informazioni solo in determinati momenti; è efficace per le esigenze conoscitive della CO.GE. ma non per quelle di programmazione e controllo. A soddisfare queste ultime esigenze ci pensa il metodo continuativo, il quale genera un inventario permanente, dove carichi e scarichi di magazzino vengono rilevati sempre.

• LIFO -> Last In First Out - Gli scarichi di magazzino sono alimentati da lotti di più recente acquisto. Ciò comporta la valutazione dei consumi ai prezzi attuali di approvvigionamento e le rimanenze di magazzino ai prezzi più remoti.
  • Correttivo parziale dell’inflazione perché contrappone ai ricavi di vendita costi delle materie anch’essi a valori attuali.
  • La valutazione può essere distorta in quanto in caso di periodo con prezzi crescenti le rimanenze risultano sottovalutate.
  • Si può dover valorizzare un unico scarico di magazzino con due o più prezzi diversi.
• FIFO -> First In First Out - Gli scarichi di magazzino sono alimentati da lotti di più remoto acquisto. Ciò comporta la valutazione dei consumi ai prezzi più remoti di approvvigionamento e le rimanenze di magazzino ai prezzi più attuali.
  • Tendenziale sopravvalutazione del risultato economico in periodi d’inflazione.
  • Scomparsa/riduzione della sottovalutazione delle rimanenze di magazzino.
  • Si può dover valorizzare un unico scarico di magazzino con due o più prezzi diversi.
• Costo medio ponderato progressivo - È un metodo molto diffuso per le materie di frequente movimentazione e comporta il ricalcolo del costo medio ponderato delle materie in magazzino dopo ogni nuovo approvvigionamento.
  • Attenua le variazioni dei prezzi avvenute nel periodo.
  • Elimina l'inconveniente di dover usare due o più prezzi diversi per un unico scarico di magazzino.
• Costo dell’ultima partita - Consiste nel riesprimere il valore delle giacenze di magazzino al prezzo dell’ultimo approvvigionamento.
  • Corregge gli effetti dell’inflazione sul risultato di periodo e sulla valutazione delle rimanenze.
  • Elimina l'inconveniente di dover usare due o più prezzi diversi per un unico scarico di magazzino.
• Costo della partita specifica - Si attribuisce a ciascuno dei beni scaricati dal magazzino il prezzo d’approvvigionamento storicamente sostenuto. Non si tratta di un vero e proprio metodo in quanto non vi è nessuna convenzione contabile.
  • Metodo di difficile applicazione specie nelle aziende con forte turn-over di magazzino.
• Costo fermo standard - Si individua a preventivo un costo standard per le materie che viene tenuto inalterato per un certo periodo.
  • Ha il vantaggio di semplificare molto la tenuta di magazzino e di rendere subito evidenti gli scostamenti.
  • Non è efficace per le finalità della CO.GE. ma è invece pienamente usato nelle imprese con un apparato di programmazione e controllo molto sviluppato.
• NIFO -> Next In First Out - La valorizzazione dei consumi avviene al prezzo di sostituzione, ovvero al prezzo a cui si prevede di riacquistare la merce in futuro.

Il problema della ripartizione dei costi indiretti sui prodotti: i metodi “tradizionali”

Esistono due aspetti connessi alla scelta delle basi di imputazione per ripartire i costi indiretti sui prodotti:

• Criterio tecnico-obiettivo (funzionale) - Questo criterio identifica una relazione tra la base di imputazione e i costi indiretti relativi ai fattori produttivi, relazione che può essere:
  • Causale -> Rapporto di causa-effetto tra la base e il costo
  • Uso / beneficio -> Quando dato un costo, la base indica il maggior o minor uso / beneficio dei fattori indiretti. Le basi di imputazione che si ricollegano a questo criterio sono le ore di lavoro diretto, peso delle materie dirette e il peso del prodotto finito.
• Criterio graduato-soggettivo (commerciale) - Questo criterio individua una relazione tra i costi indiretti e il prezzo di vendita del prodotto; si ipotizza infatti che la capacità di ogni linea di prodotto di assorbire costi indiretti sia collegata al ricavo di vendita degli stessi. Metodo tuttavia fortemente criticato perché si verificano sovvenzioni tra i prodotti, ovvero quelli con i più alti ricavi assorbono più costi indiretti di quelli che gli spettano, facendo apparire remunerative produzioni che in realtà non lo sono.

Altri metodi per la ripartizione dei costi sono quelli della Base Unica o Multipla Aziendale.

• Base unica aziendale - Con questo metodo tutti i costi indiretti vengono ripartiti sui prodotti usando un solo criterio di riparto (base d’imputazione). Procedimento semplice ma grossolano.
• Base multipla aziendale - Con questo metodo prima si creano aggregati di cosi indiretti omogenei tra loro, e poi vengono suddivisi sui vari prodotti. L’utilizzabilità di questo metodo dipende dalla complessità aziendale, è utilizzabile in realtà semplici.

Metodo dei centri di costo (derivato dal metodo della base multipla aziendale) - Il centro di costo è un’entità organizzativa che individua una porzione dell’azienda omogenea sotto un determinato aspetto. Si possono considerare sia come entità contabili che organizzative. Nelle nostre analisi considereremo i centri sempre come contabili, ne esistono poi due possibili classificazioni:

• Attività svolta:
  • Fittizi: Sono mere entità contabili nelle quali fluiscono costi indiretti generali dei quali fruisce tutta l’azienda.
  • Operativi: Sono quelli in cui operano persone, vanno quindi ulteriormente suddivisi.
  • Diretti: Detti anche di produzione, sono quelli nei quali è svolta l’attività produttiva.
  • Indiretti: Sono quelli nei quali è svolta l’attività di supporto.
  • Ausiliari: Svolgono attività di supporto prevalentemente ai centri diretti.
  • Comuni: Svolgono attività di supporto a tutti gli altri centri.
• Modalità di attribuzione dei costi ai prodotti:
  • Preliminari: Costi diretti rispetto al centro ma indiretti rispetto al prodotto
  • Intermedi: Costi diretti rispetto al centro e quote di costi precedentemente attribuite ai centri preliminari.
  • Finali: Costi diretti rispetto al centro e quote di costi precedentemente attribuite ai centri preliminari e intermedi. In questi centri sono stati accumulati tutti i costi indiretti rispetto al prodotto, con il compito poi di redistribuirli sui prodotti.

Esistono due possibili forme di svolgimento delle elaborazioni sui centri di costo.

Primo metodo

In questo primo caso si considerano centri di costo finali unicamente i centri di costo diretti, e si svolgono operazioni dette di “ribaltamento” per ripartire i costi dei centri più esterni su quelli più interni, chiudendo mano a mano i centri. Il costo di prodotto sarà così composto di costi diretti e quote dei costi indiretti.

Secondo metodo

In questo secondo metodo si individuano due o più centri di costo finali per ogni fase funzionale. Non ci sono solo operazioni di “ribaltamento” (esterni -> interni) ma anche operazioni di “retrocessione” (interni-> esterni). Rimarranno così costi solo nei centri finali di ogni funzione, questi costi poi potranno:

• Essere imputati integralmente ai prodotti secondo varie possibili ripartizioni. (Configurazione di costo complessivo o economico-tecnico).
• Essere in parte imputati ai prodotti e in parte attribuiti ai costi comuni non imputati. (Configurazione di costo industriale o industriale-commerciale).

Il secondo metodo risulta essere quello che determina il costo di prodotto in maniera più significativa; risulta però evidente che la scelta delle basi di riparto incide comunque in maniera fondamentale per l’attendibilità e la significatività delle elaborazioni.

La determinazione del costo di prodotto

Full cost + Costi di materie dirette + Costi di manodopera diretta + Altri costi diretti industriali = Costo indiretto industriale pieno del prodotto.