Esame Analisi e controllo dei costi

Pianificazione e controllo - Capitolo 01

Direzione dell'azienda

La dicitura controllo di gestione o similari, serve a identificare la figura di un soggetto all’interno dell’azienda, ovvero il controller, che si occupa di fare consulenza al manager o al vertice aziendale per spiegare quali sono le condizioni di economicità e le variabili economiche che impattano sulle loro decisioni.

Dirigere un’impresa significa prendere decisioni di reperimento, allocazione e impiego di risorse per garantire efficacia ed efficienza ai processi che connotano la sua combinazione produttiva generale.

Gli obiettivi del controllo di gestione sono quindi quelli di garantire una gestione efficace ed efficiente, dove per efficienza si intende "ottenere massima resa con il minimo impiego" mentre per efficacia si fa riferimento all’ottenimento di un certo risultato predeterminato.

Quindi diventa fondamentale capire quali sono e quanto costano le risorse, dove per risorse si fa riferimento sia a quelle materiali che a quelle umane.

Sistema di pianificazione e controllo

Quando si parla di sistema di pianificazione e controllo, dove poi si innesta il sistema dei costi, si deve pensare ad un sistema a più livelli:

• Pianificazione strategica: in primis abbiamo i vertici aziendali che si occupano di una pianificazione strategica, la decisione di obiettivi macro e che per essere raggiunti hanno bisogno di tanto tempo. Si tratta di un controllo preventivo perché devo decidere l’obiettivo, pianificarlo e capire se fattibile a livello di risorse.
• Controllo direzionale: è affidato ai responsabili dei vari livelli, è un livello intermedio ed è quello su cui ci concentreremo noi. Si tratta di pianificazioni legate alla funzione a cui appartengono i manager, si tratta di scelte di breve periodo (entro l’anno); si tratta di un controllo preventivo (si fa con una budget annuale), concomitante (ogni mese posso verificare l’andamento dei costi dei singoli reparti) e consuntivo (posso verificare alla fine eventuali scostamenti).
• Controllo operativo: riguarda tutti gli operatori presenti in azienda, di breve se non di brevissimo periodo.

Molto importante è fare in modo che questi tre livelli si parlino tra di loro per evitare che vi siano sconnessioni tra obiettivi strategici e obiettivi direzionali. Ci sono imprese nel quale il controllo non è così banale, basti pensare ai grandi gruppi dove spesso le varie aziende operano in diversi mercati, che hanno quindi anche diversi bisogni, diversi prodotti o servizi e spesso anche diverse tecnologie.

Processo decisionale e direzionale

Il processo decisionale e direzionale è abbastanza articolato, tra la pianificazione e la programmazione degli obiettivi aziendali e il controllo del grado di conseguimento di piani, programmi e obiettivi. È una gestione effettiva che consiste in organizzare le risorse e le responsabilità organizzative ed una guida verso la realizzazione dei piani, programmi e obiettivi. In questo può essere importante il ruolo della motivazione e dello stimolo sia dei lavoratori sia del manager.

Queste fasi possono essere raffigurate come un ciclo, si parte dalla pianificazione degli obiettivi (sia a breve che a lungo), entra poi in gioco la fase di controllo e direzione e infine la fase di controllo e misurazione delle performance (non solo la mia ma metto a paragone con i concorrenti), in questo modo riesco anche a ritarare il tutto in base ai risultati ottenuti.

Ovviamente, tutte le fasi decisionali richiedono di informazioni, che siano utili e tempestive, e questo è il ruolo dei sistemi di controllo e dei controller per far sì che i dirigenti siano in grado di prendere le loro decisioni. Le informazioni e i dati forniti dai sistemi informativi spesso richiedono un processo di elaborazione (input: dati elementari, processi di elaborazione quindi strumenti, procedure e risorse informatiche e infine l’output come dati selezionati e ordinati), la cui complessità varia da azienda a azienda in base al:

• Contesto in cui opera
  • Interno (come il mercato di riferimento)
  • Esterno (come ad esempio l’ambiente socio-politico)
• Finalità del sistema
  • Di conoscenza, in questo caso gli strumenti a supporto sono i sistemi di misurazione analitica dei costi di tipo tradizionale e quelli di misurazione dei costi basati sulle attività (ABC). Si tratta quindi di procedure informatiche attuate in relazione alle specifiche esigenze conoscitive.
  • Di responsabilizzazione, dove gli strumenti a supporto sono quelli di misurazione dei costi a valori preventivi (costi standard) e l’assegnazione di obiettivi economici nell’ambito del budget di responsabilità. In questo caso si hanno invece procedure organizzative attuate in relazione alle specifiche esigenze di responsabilizzazione.

Contabilità direzionale e contabilità generale

È importante sottolineare alcune differenze che si hanno tra la contabilità direzionale e quella generale:

La contabilità direzionale offre informazioni ai manager, i quali dirigono e controllano le operazioni all’interno di un’organizzazione. La contabilità generale offre informazioni agli stakeholder esterni che prendono decisioni finanziarie, come gli azionisti, i creditori e terzi esterni all’organizzazione.

Strumenti di controllo di gestione

Ci sono tanti esempi di strumenti di controllo di gestione che variano a seconda della complessità strategica (tipo di business) sia della complessità organizzativa. Dai più basici che ci sono forniti dalla contabilità generale (i quali non permettono di arrivare alla causa del problema) fino a quelli più elaborati che incorporano sia le performance dell’azienda che quelle del manager.

I costi

La prima cosa da sapere sul costo è la distinzione tra costo di produzione, quello che fa riferimento al "valore monetario delle risorse impiegate per la realizzazione dei processi di produzione economica messi in atto dalle aziende" e il costo di acquisto, ovvero "la quantità che ha origine in uno scambio monetario posto in essere per acquisire un fattore produttivo a date combinazioni di negoziazione".

Quindi, mentre il secondo è un valore monetario rilevato a livello di contabilità generale devo arrivare al primo, il costo di produzione. Ma quante accezioni di costo ho per arrivare fino a lì?

1. Costi elementari derivano da variazioni di patrimonio numerario (costo transazione).
2. Costi di acquisizione dei fattori produttivi: aggregazione dei costi elementari in relazione ai fattori produttivi.
3. Costi di impiego dei fattori produttivi: valore delle risorse consumate (ricchezza assorbita) utilizzando i fattori produttivi.
4. Costi di produzione: valore delle risorse consumate per ottenere una determinata produzione. La somma dei valori precedenti.

Esempio: dei 25.000 euro di costi di acquisto quanti sono stati impiegati per produrre. 12.000 di impiego diviso per la quantità di prodotto x e y utilizzata. Stessa logica verrà utilizzata anche quando si parla di servizi.

Oggetto e classificazione dei costi

Oggetto: quando parliamo di costi è importante inquadrare l’oggetto di essi, ovvero l’entità a cui viene riferito il calcolo del costo. Questa può essere FINALE (prodotto/servizio) o INTERMEDI (spesso mi troverò a dover calcolare il costo dei CENTRI DI COSTO oppure di un reparto, di una fase, funzioni aziendali, classi di clienti o aree geografiche eccetera: oggetti intermedi il cui calcolo dei costi mi agevolerà dopo sul calcolo finale).

Oggetti di rilevazione aziendale: attività, processo, prodotto, gruppo prodotti, commessa, cliente, mercato, centro responsabilità, funzione, reparto, stabilimento, ASA, azienda.

Con la contabilità generale si riesce a calcolare i costi totali aziendali che, come si può vedere, sono proprio gli ultimi ma lo spettro di costi disponibili è molto ampio. Più l’oggetto è piccolo e più il costo da calcolare diventa complesso e di conseguenza la determinazione diventa più aleatoria.

Elementi del costo: componenti che concorrono a determinare il costo dell’oggetto di analisi (es. costi per materiali, per personale, ammortamenti ecc.)

Configurazioni: una volta deciso l’oggetto di costo da calcolare è necessario decidere quali componenti/elementi devo considerare per arrivare alla valorizzazione del mio costo di prodotto: Decido gli elementi del costo → A seconda degli elementi scelti avrò diverse configurazioni di costo.

Configurazioni di costo e classificazione

Per arrivare alle diverse configurazioni bisogna prima capire come possono essere classificati i vari costi.

Elementi di costo

• Costo primo: solo il costo del materiale.
• Costo diretto: materiale e lavorazioni dirette sul singolo prodotto.

I costi che decido di non attribuire all’oggetto (come l’energia elettrica), vanno a finire nei costi dell’azienda. Possono esserci tante quindi configurazioni di costo per un prodotto.

Classificazione dei costi

• Per natura: contabilità generale che privilegia la natura dei fattori produttivi che li generano (es. costi materiali, lavoro e ammortamento).
• Per destinazione: contabilità analitica che privilegia la destinazione del fattore produttivo (costi amministrativi, commerciali, ecc.).

→ Costi produzione: identificano le risorse consumate nei processi di fabbricazione (necessari alla realizzazione del prodotto o servizio).

→ Costi commerciali, amministrativi e generali: identificano le risorse consumate nei processi di vendita, amministrativi o relativi all’organizzazione generale dell’impresa.

• Diretti: identifica i fattori produttivi direttamente e oggettivamente attribuibili ad uno specifico oggetto. Possibile, opportuno e conveniente effettuarne l’assegnazione direttamente ai rispettivi oggetti di costo.
• Indiretti: identifica i fattori produttivi che devono essere attribuiti ai singoli oggetti attraverso una base di ripartizione. Vedere tabella esempio.

Variabili: valori espressivi di un fattore produttivo il cui consumo complessivo varia in misura proporzionale al variare del volume di produzione.

Fissi: valori espressivi di un fattore produttivo il cui consumo complessivo non varia al variare del volume di produzione. Quando si deve giudicare la variabilità di un costo (o il fatto che esso sia fisso o meno) lo si deve fare in base all’attuale capacità produttiva e alla considerazione di un breve lasso di tempo.

(Quando si parla di costi unitari si deve sottolineare che: quelli fissi unitari non sono fissi e quelli variabili unitari possono essere fissi, crescenti e decrescenti)

Configurazioni di costo: metodo diretto e variabile

Metodo di imputazione diretto/per destinazione pieno

• Costo materie prime e componenti
• Costo primo
• Costi per manodopera diretta
• Costi per servizi industriali diretti (lavorazioni esterne)
• Costo diretto di produzione
• È una somma per arrivare al costo pieno aziendale
• Ammortamenti produttivi aziendale
• Manodopera indiretta
• Utenze strutture produttive
• Manutenzioni, mater. di consumo indiret.
• Costi diretti di trasformazione
• Costi indiretti commerciali
• Costi indiretti amministrativi e generali
• Quota costi indiretti di produzione

La manodopera indiretta sono lavoratori che non "mettono le mani" direttamente sull’oggetto.

Quota costi indiretti non di produzione: Fare riferimento al reddito operativo.

Materiali di consumo indiretti: materiali che vengono usati nel processo, ma non inseriti nel prodotto. Come lubrificanti per i macchinari che servono per la produzione oppure materiale che incide poco. Quindi vengono considerati in maniera aggregata e poi spalmati sui vari prodotti. Vedere esercizio caricato numero 1.2

Metodo di imputazione variabile/per destinazione pieno

• Costo materie prime e componenti
• Costo primo
• Costi diretti di trasformazione
• Costi per manodopera diretta
• Costi per servizi industriali diretti (lavorazioni esterne)
• Costo diretto di produzione
• Costi indiretti variabili di produzione
• Energia elettrica produzione
• Materiali consumo indiretti
• Energia elettrica di produzione: è un costo indiretto, ma variabile.
• Costo variabile di produzione
• Provvigioni ad agenti
• Costi variabili commerciali/amministrativi
• Spese di spedizione
• Costo variabile aziendale
• Costi industriali, commerciali
• Costi fissi amministrativi e generali
• Quota costi fissi di produzione e non
• Costo pieno aziendale

Metodi di calcolo

• I metodi di valorizzazione dei fattori produttivi: procedimento diretto oppure indiretto.
• La natura dei valori prescelta per valutare il costo: passati, attuali oppure futuri.
• Scopi: costo di produzione…perché lo calcoliamo?
  • Valutazione delle rimanenze
  • Supporto decisionale
  • Controllo dell’efficienza operativa

Ogni differente scopo conoscitivo, in stretta aderenza all’esigenza di elaborazione che discendono dallo scopo stesso, impone di:

• Adottare una particolare configurazione di costo (parziale o completa)
• Alimentare il sistema di rilevazioni di costo con valori di natura differente (valori consuntivi o preventivi)
• Scegliere tra diverse modalità di rilevazione (contabile o extra-contabile)

Finalità di calcolo del costo di produzione

Esempi di supporto decisionale:

• Politica della produzione (qualità, tipo, prezzo), make or buy, abbandonare una data produzione, fissazione prezzi di vendita, livello minimo di accettazione di un ordine.
• Convenienza ad effettuare lavorazioni successive sui prodotti, scelta di combinazioni di produzione in presenza di risorse scarse.

Classificazione dei costi: di prodotto e di periodo

• Di prodotto: sono i costi allocati ai prodotti, con vari procedimenti a seconda della configurazione di costo prescelta. Concorrono a formare il costo del venduto (o valorizzazione del magazzino).
• Di periodo: sono i costi non allocati ai prodotti, che vengono “spesati” in maniera indistinta nel conto economico del periodo. Non transitano nel costo del venduto, né nella valorizzazione dei magazzini.

Costi specifici e costi comuni

• Costi specifici: riferiti a fattori produttivi in cui i processi di impiego/utilizzo possono attribuirsi in via esclusiva all’oggetto di calcolo preso in considerazione.
• Costi comuni: riferiti a fattori produttivi in cui i processi di impiego/utilizzo, in ragione alle scelte del sistema aziendale, non possono attribuirsi in via esclusiva all’oggetto di calcolo preso in considerazione.

Nota Bene: questa classificazione è molto simile alla classificazione tra costi diretti e indiretti. I costi diretti sono una parte di costi specifici cioè quei costi che sono specifici anche rispetto alla singola unità di prodotto. Il costo specifico potrebbe anche essere un costo fisso che però viene dedicato ad una determinata linea di produzione. Anche i costi indiretti potrebbero essere specifici ma rispetto all’intera produzione.

• Costi comuni: fattori produttivi utilizzati in modo discrezionale per ottenimento contemporaneo o alternativo di più prodotti.
• Costi congiunti: processi produttivi tecnicamente congiunti. Non posso utilizzare la capacità produttiva in maniera discrezionale. Per motivi tecnici da una materia tramite un processo ottengo diversi prodotti ma non posso dividere la materia prima a monte (es. petrolio).

Esempio: Petrolio → Raffinazione → Catrame, benzina, altri bitumi. I costi congiunti sono quei costi riferibili a processi produttivi da cui originano contemporaneamente e inevitabilmente due o più prodotti. Le produzioni associate alle produzioni congiunte riguardano il settore chimico, petrolchimico e alimentare.

Costi eliminabili e ineliminabili

• Costi eliminabili: sono specifici di un determinato prodotto. Se non produco più il prodotto elimino anche il consumo del relativo fattore produttivo.
• Costi ineliminabili: costi non specifici di un determinato prodotto. Se non produco più il prodotto continuerò a sostenere (costi comuni ad altri prodotti).

Nota Bene: quelle specifiche sono eliminabili, tutto quello che è comune mi continuerà a servire per altre linee.

Costi e ricavi differenziali

• Costi e ricavi differenziali: differiscono tra alternative.
• Costi emergenti: nascono per effetto di una nuova decisione.
• Costi cessanti: cessano di esistere per effetto di una mia decisione.

A volte mi ritrovo a dover valutare non solo i costi ma anche i ricavi.

Esempio: Si ha un impiego retribuito euro 1.500 al mese nella propria città. Si riceve un’offerta di lavoro in una città vicina, retribuito euro 2.000 al mese. Il costo di trasferta per la città è di euro 300 al mese.

• Il ricavo differenziale è: 2.000 - 1.500 = 500
• Il costo differenziale è: 300

Costi sommersi

Costi sommersi non possono essere modificati da alcuna decisione. Sono già stati sostenuti e non ci si può fare nulla. Non sono costi differenziali e dovrebbero essere ignorati nel processo decisionale (es. ammortamento).

Esempio: Abbiamo acquistato un’automobile che è costata euro 10.000 due anni fa. Il costo di 10.000 è sommerso, perché sia che la si guidi, o la si...