Appunti lezioni Bilancio (Valutazioni basate sugli IFRS)

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determinazione del reddito imponibile. e differenze temporanee sono le differenze tra il VC di un’attività o

passività, come iscritta nello SP, ed il suo valore riconosciuto ai fini fiscali:

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 a. Differenze temporanee imponibili: si tradurranno in importi tassabili nella determinazione del reddito

imponibile (perdita fiscale) di esercizi futuri quando il VC dell’attività/passività sarà realizzato/estinto. Si

genera una fiscalità differita passiva.

b. Differenze temporanee deducibili: si tradurranno in importi deducibili nella determinazione del reddito

imponibile (perdita fiscale) di esercizi futuri quando il VC dell’attività/passività sarà realizzato/estinto. Si

genera una fiscalità differita attiva.

Alcune differenze temporanee si manifestano quando proventi od oneri vengono inclusi nell'utile contabile in

un esercizio ma determinano il reddito imponibile di un esercizio differente:

a. L’ammortamento ai fini fiscali è diverso da quello iscritto in bilancio: la differenza temporanea è data dalla

differenza tra il VC del bene e il suo valore ai fini fiscali, che è il costo originario del bene meno tutte le

deduzioni relative a quel bene consentite fiscalmente. Si genera una differenza temporanea imponibile,

che si traduce in una passività differita, quando l’ammortamento fiscale è accelerato (se, invece,

l’ammortamento fiscale è meno rapido dell’ammortamento contabile, si crea una differenza temporanea

deducibile che si traduce in un’attività fiscale differita)

b. Costi e ricavi tassati per cassa e non per competenza, ad es. un fondo IAS 37 non lo si può dedurre oggi

c. Costi di sviluppo capitalizzati ai fini contabili, ma deducibili fiscalmente: hanno valore ai fini fiscali pari a 0

dato che sono già stati dedotti dal reddito imponibile. La differenza temporanea è la differenza tra il VC

dei costi di sviluppo e il loro valore ai fini fiscali pari a 0

d. I cespiti sono rivalutati solo ai fini del bilancio e non ai fini fiscali

e. L’allocazione del FV a seguito di un’acquisizione

f. L’avviamento che deriva da un’acquisizione

g. Il valore ai fini fiscali di un attività al momento della sua rilevazione iniziale differisce dal suo VC (ad es.

contributi in conto impianto esenti da imposta)

h. Un’attività esigibile a lungo termine è ridotta per tenere conto degli oneri di attualizzazione

i. L’iscrizione di un fondo rischi per rischiosità potenziali

Esempi:

13.4 Altri elementi

a. Attività iscritte al FV. Se la rivalutazione al FV è riconosciuta fiscalmente (influisce sulla determinazione del

reddito imponibile), il VC e fiscale dell’attività dopo la rivalutazione coincidono, quindi non si generano

differenze temporanee. Se la rivalutazione non è riconosciuta fiscalmente, il valore ai fini fiscali non è

rettificato, ma il recupero futuro del VC si tradurrà in redditi imponibili per l’entità e l’importo che sarà

fiscalmente deducibile differirà da tali redditi. La differenza tra VC di un’attività rivalutata e valore ai fini

fiscali è una differenza temporanea e comporta un’attività/passività fiscale differita

b. Probability test. Il principio pone il limite dell’iscrizione delle attività per imposte anticipate alla verifica

della possibilità di recuperarle. Il recupero di un’attività per imposte differite è probabile se l’entità

dimostra che è in grado di generare massa imponibile, inoltre la pianificazione deve dimostrare l’esistenza

di imponibili nello stesso esercizio in cui si prevede che tali differenze temporanee deducibili si

annulleranno o negli esercizi nei quali la perdita fiscale potrà essere usata. Aspetti da verificare per il

riesame delle attività fiscali differite sono:

La recuperabilità delle attività fiscali differite va rivista ad ogni data di riferimento del bilancio

• Il VC va ridotto se non è più probabile che ci saranno redditi imponibili futuri tali da permettere il

• recupero dell’attività

Ogni riduzione va poi ripristinata se diventa di nuovo probabile che ci saranno sufficienti redditi

• imponibili tali da permettere il recupero dell’attività

c. Perdite fiscali e crediti d’imposta non usati. La relativa attività fiscale differita per perdite fiscali e crediti

d’imposta non usati riportati a nuovo va rilevata se è probabile un reddito imponibile futuro che ne

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consenta l’uso. I requisiti sono gli stessi indicati per le altre attività fiscali differite. L’esistenza di perdite

fiscali è un indicatore del fatto che potrebbero non essere disponibili redditi imponibili futuri. Nella

valutazione della probabilità di recupero occorre considerare:

L’esistenza di differenze temporanee imponibili che si tradurranno in futuri redditi imponibili

• Il conseguimento di redditi imponibili prima della scadenza delle perdite riportabili o crediti

• Se le perdite non usate derivano da cause identificabili difficilmente ripetibili

•

13.5 Eccezioni nella rilevazione d’imposte differite

Le differenze temporanee originano attività e passività fiscali differite, ma vi sono 3 eccezioni:

a. Goodwill: è un elemento residuale dato dalla differenza tra prezzo pagato per un’azienda e FV degli attivi

netti acquisiti, su cui non si calcolano le passività fiscali differite in caso di rilevazione iniziale

dell’avviamento. Essendo voce residuale, benché in alcuni ordinamenti fiscali esista una differenza

temporanea, non è rilevata la fiscalità differita perché ne incrementerebbe il valore in un processo senza

fine. Le successive riduzioni della passività fiscale sono ininfluenti in quanto legate all’iniziale rilevazione.

Le differenze temporanee relative alla fiscalità dell’avviamento sono però rilevate se non derivano dal

riconoscimento iniziale .

b. Prima rilevazione di attività e passività che non ha impatto sulla fiscalità (né sull’utile contabile né sul

reddito imponibile) al momento dell’acquisto o in futuro: le imposte differite attive e passive non sono

rilevate a fronte delle differenze temporanee che scaturiscono se derivano dalla rilevazione iniziale di

un’attività o passività in un’operazione che non rappresenta un’aggregazione aziendale e, al momento

dell’operazione, non influenza né l’utile contabile né il reddito imponibile, e non sono rilevate neanche le

successive variazioni. Ad es. l’impresa vuole usare un bene che costa 1000 per la sua vita utile di 5 anni,

per poi cederlo ad un valore residuo di 0. L’aliquota fiscale è 40%. L’ammortamento del bene non è

fiscalmente deducibile. Alla sua dismissione, l’eventuale plusvalenza non sarà imponibile e minusvalenza

non sarà deducibile. Man mano che l’impresa recupererà il VC del bene, realizzerà un reddito imponibile

di 1000 e pagherà 400 di imposte; l’impresa non rileva la passività differita di 400 perché origina dalla

rilevazione iniziale del bene. Nell’anno seguente, il VC dell’attività è 800, per cui realizzando un reddito

imponibile di 800, l’impresa pagherà 320 di imposte, ma l’impresa non rileva la passività differita di 320

perché deriva dalla rilevazione iniziale del bene.

c. Partecipazioni in controllate, collegate e JV: le differenze temporanee possono derivare da utili non

distribuiti, variazione cambi o riduzione del VC di un investimento in una collegata. Si deve rilevare una

passività fiscale differita per tutte le differenze temporanee imponibili a meno che l’impresa sia in grado di

controllare i tempi dell’annullamento delle differenze temporanee e sia probabile che la differenza

temporanea non si annullerà nel prevedibile futuro; ciò difficilmente accade per società non controllate.

Inoltre, nelle aggregazioni aziendali sono rilevate al momento della business combination le attività e

passività fiscali individuabili alla data d’acquisizione, che incideranno sul valore dell’avviamento.

Un’aggregazione aziendale può modificare la probabilità di realizzare un’attività fiscale differita

dell’acquirente precedente l’acquisizione, viceversa un’attività differita potrebbe divenire recuperabile per

effetto dell’aggregazione aziendale. Tali casi non rientrano nella contabilizzazione della business combination.

13.6 Valutazione imposte differite

Le differenze temporanee vanno valutate con le aliquote fiscali che si prevede saranno applicabili

nell’esercizio in cui sarà realizzata l’attività fiscale o estinta la passività fiscale. Devono riflette le modalità con

cui l’impresa si attende di recuperare o estinguere il VC delle sue attività o passività. In caso di modalità

diverse di realizzazione di un’attività dove vi sono differenze temporanee, vi sarà un processo di stima della

maggior probabilità di realizzo dell’attività. Se le aliquote fiscali variano in base ai livelli di reddito, si usano le

aliquote medie che si prevede saranno usate negli esercizi dove si prevede che le differenze si annulleranno.

13.7 Rilevazione di oneri e proventi scali

Le imposte correnti e differite vanno rilevate a CE, con 2 eccezioni:

a. Imposte differite che si riferiscono ad operazioni contabilizzate direttamente a PN, vanno rilevate nel PN

b. Imposte differite connesse ad un’aggregazione di imprese, che devono far parte del processo allocativo

del costo sui FV delle attività nette acquisite, influenzando la determinazione dell’avviamento

Il VC delle attività e passività differite fiscali varia non solo per la modifica delle differenze temporanee cui si

riferiscono, ma può cambiare per effetto di: cambiamento aliquote o norme fiscali, nuova valutazione della

recuperabilità delle attività fiscali differite o variazione nelle modalità previste per la realizzazione di

un’attività. L’effetto dell’imposta differita va rilevato a CE, a meno che non si riferisca a partite già rilevate

direttamente a PN. La recuperabilità delle attività fiscali differite va rivista ad ogni data di riferimento del

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recupero dell’attività ed ogni riduzione va poi ripristinata se diventa di nuovo probabile che ci saranno

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