Tecnica professionale - operazioni straordinarie

Affitto d’azienda: aspetti civilistici

L’operazione di affitto d’azienda è regolata per rinvio dell’art. 2562:

• Dall’art. 2561 in materia di usufrutto;
• Dagli artt. 2556, 2557 e 2558 in materia di cessione d’azienda. Questi disciplinano rispettivamente: la forma del contratto, il divieto di concorrenza e la successione nei contratti;
• Dall’art. 1615, che obbliga l’affittuario a gestire l’azienda ricevuta in conformità alla destinazione economica e dell’interesse della produzione. Lo stesso articolo prevede che all’affittuario spettino i frutti e l’utilità della cosa. In sede di restituzione, dovrà essere liquidato il conguaglio finale sulla base della differenza tra il valore corrente iniziale e quello finale del complesso;
• Dall’art. 2112 in materia di diritti dei lavoratori.

L’affitto d’azienda è l’operazione mediante la quale il proprietario (locatore), dietro il corrispettivo di un canone periodico, per un periodo determinato trasferisce il godimento dell’azienda ad un altro soggetto (affittuario), il quale deve gestirla sotto la ditta che la contraddistingue, senza modificarne la destinazione ed in modo da conservarne l’efficienza organizzativa e degli impianti.

Obbligazioni dell’affittuario

L’affittuario assume le seguenti obbligazioni:

• Esercitare l’azienda sotto la ditta che la contraddistingue per garantire l’avviamento e l’identità del complesso oggetto di trasferimento;
• Gestire il complesso ricevuto senza modificarne la destinazione per conservare l’efficienza dell’organizzazione e degli impianti;
• Sostenere le spese per la manutenzione ordinaria;
• Versare il canone d’affitto secondo quanto previsto nel contratto;
• Richiedere ed ottenere il consenso del concedente prima di sublocare l’azienda, ovvero di cedere il contratto.

Obbligazioni del locatore

Il locatore assume le seguenti obbligazioni:

• Sostenere le spese di manutenzione straordinaria;
• Consegnare all’affittuario l’azienda;
• Astenersi dallo svolgere attività in concorrenza con quella dell’azienda affittata per tutta la durata del contratto;
• Cooperare attivamente con l’affittuario al fine di agevolarlo nel subentro dei contratti e delle autorizzazioni amministrative necessarie per lo svolgimento dell’attività oggetto di locazione.

L’oggetto del contratto è l’azienda, considerata come il complesso dei beni organizzati dall’imprenditore al fine della produzione di beni o servizi, o un ramo d’azienda. Nel secondo caso è possibile escludere dal contratto anche elementi essenziali dell’azienda, purché siano surrogabili con altri o non siano indispensabili rispetto ad una nuova organizzazione.

Disciplina e registrazione del contratto

Il contratto di affitto d’azienda è soggetto alla disciplina prevista per la cessione d’azienda dettata dall’art. 2556, che prevede la forma scritta ad probationem. Il contratto deve poi essere registrato presso l’Agenzia delle Entrate entro 20 giorni dalla stipula ed iscritto nel Registro delle imprese entro 30 giorni dalla stipula.

La registrazione comporta l’assolvimento dell’imposta di registro in misura fissa, salvo il caso in cui il locatore sia un imprenditore individuale e lochi l’unica azienda. In questo caso il locatore perde la qualifica di imprenditore commerciale, con relativa sospensione della partita IVA, e i canoni sono esclusi dall’applicazione dell’IVA e sono soggetti all’imposta di registro proporzionale applicando un’aliquota del 3%.

In caso di affitto d’azienda trova applicazione l’art. 2557 c.c. in base al quale il locatore è tenuto ad astenersi, per il periodo di durata del contratto, dall’avviare una nuova impresa idonea a sviare la clientela dall’azienda affittata, salvo che le parti vi abbiano espressamente derogato nel contratto.

Nel caso in cui il locatore sia una società di persone, il divieto di concorrenza opera anche nei confronti dei soci illimitatamente responsabili.

Contratti relativi all’azienda affittata

Per i contratti relativi all’azienda affittata si applica la disciplina stabilita per la cessione d’azienda prevista dall’art. 2558 c.c. I contratti, ad eccezione di quelli aventi carattere personale, si trasferiscono all’affittuario senza richiedere il consenso del terzo contraente. Il terzo può recedere, entro 3 mesi dalla notizia del trasferimento, se sussiste giusta causa. Le parti possono escludere, mediante espressa manifestazione di volontà nel contratto, la successione dell’affittuario in alcuni contratti.

Al termine del contratto d’affitto tornano in capo al locatore sia i contratti da lui stipulati ed ancora in vigore, sia quelli sottoscritti dall’affittuario purché ancora vigenti e che non abbiano carattere personale.

Nel caso di locazioni commerciali immobiliari il conduttore può sub-locare il fabbricato o cedere il contratto senza il consenso del locatore, purché venga ceduta o locata l’azienda, e ne sia data comunicazione al concedente mediante lettera raccomandata con avviso di ricevimento.

Rapporti di lavoro

Per quanto concerne i rapporti di lavoro pendenti alla data di affitto, trova applicazione l’art. 2112 per effetto del quale nei contratti stipulati dal locatore subentra l’affittuario.

Il locatore e l’affittuario sono obbligati in solido per tutti i crediti che il lavoratore aveva al tempo dell’affitto, salvo che il lavoratore acconsenta alla liberazione del locatore.

L’affittuario è tenuto ad applicare i trattamenti economici e normativi previsti dai contratti collettivi nazionali, territoriali ed aziendali vigenti alla data del trasferimento, fino alla loro scadenza, salvo che siano sostituiti da altri contratti collettivi applicabili all’impresa dell’affittuario. L’effetto di sostituzione si produce esclusivamente fra contratti del medesimo livello.

Ferma restando la facoltà di esercitare il recesso ai sensi della normativa in materia di licenziamenti, l’affitto d’azienda non costituisce di per sé motivo di licenziamento. Il lavoratore, le cui condizioni di lavoro subiscono una sostanziale modifica nei 3 mesi successivi all’operazione, può rassegnare le proprie dimissioni.

L’affittuario è solidalmente responsabile per tutti i crediti che i lavoratori vantano al momento dell’affitto, anche se non ne è a conoscenza e non risultano dalla contabilità aziendale.

La responsabilità solidale sussiste soltanto nei confronti di quei lavoratori che hanno in essere il rapporto di lavoro al momento dell’affitto e non per quelli cessati.

La cessazione del contratto di affitto d’azienda espone il locatore alla responsabilità solidale per tutti i debiti dell’affittuario verso i dipendenti correlati al rapporto di lavoro intrattenuto dall’affittuario con loro.

Quando si intende effettuare un affitto d’azienda in cui sono occupati più di 15 lavoratori, il locatore e l’affittuario devono darne comunicazione per iscritto, almeno 25 giorni prima, alle rappresentanze sindacali.

La comunicazione deve contenere:

• La data dell’affitto o la data proposta;
• I motivi dell’affitto;
• Le conseguenze giuridiche, economiche e sociali per i lavoratori;
• Le eventuali misure previste nei confronti dei lavoratori.

Su richiesta scritta delle rappresentanze sindacali, comunicata entro 7 giorni dal ricevimento della comunicazione, il locatore e l’affittuario sono tenuti ad avviare, entro 7 giorni dal ricevimento della richiesta, un esame congiunto con i soggetti sindacali richiedenti. La consultazione si intende esaurita quando, decorsi 10 giorni dal suo inizio, non è stato raggiunto un accordo.

Riguardo i crediti e i debiti, in caso di affitto d’azienda non trovano applicazione, perché non richiamate, le disposizioni in materia di cessione d’azienda.

Non c’è quindi un automatico subentro dell’affittuario nei crediti del locatore, come non c’è un subentro dell’affittuario nelle obbligazioni del locatore. L’unica eccezione è costituita dai debiti da lavoro dipendente per i quali è prevista la responsabilità solidale del locatore.

Per quanto riguarda la gestione del magazzino, per semplicità, è consigliabile lasciare le rimanenze fuori dal contratto di affitto e cedere le stesse separatamente prima dell’inizio del contratto. È consigliabile procedere allo stesso modo allo scadere del contratto.

L’art. 2561 prevede che l’affittuario deve gestire l’azienda senza modificarne la destinazione ed in modo da conservare l’efficienza dell’organizzazione e degli impianti e le normali dotazioni di scorte.

Lo stesso articolo prevede che il logorio ed il deperimento delle immobilizzazioni è a carico dell’affittuario, il quale accantona il quantum che dovrà conguagliare al locatore al termine del contratto per effetto del naturale deperimento che i cespiti subiscono durante l’affitto. Si tratta di un fondo oneri futuri il cui accantonamento è deducibile sia ai fini del reddito d’impresa che dalla base imponibile IRAP.

La differenza tra le consistenze d’inventario all’inizio ed al termine è regolata in denaro, sulla base dei valori correnti al termine dell’affitto.

Queste disposizioni permettono di capire che al termine del contratto l’azienda potrà essere costituita da beni parzialmente diversi da quelli originari.

Affitto d’azienda e crisi d’impresa

L’affitto d’azienda viene utilizzato anche come operazione strumentale alla cessione definitiva e, quindi, alla redazione del piano di soddisfazione dei creditori nell’ambito delle diverse tipologie di soluzione della crisi d’impresa:

• Concordato stragiudiziale;
• Piano di risanamento;
• Accordo di ristrutturazione dei debiti;
• Concordato preventivo.

Le motivazioni dell’affitto d’azienda in situazione di crisi sono:

• Salvaguardare il going concern e l’occupazione evitando la possibilità di blocco dell’attività;
• Migliorare la soddisfazione dei creditori.

Il debitore ha l’obiettivo di:

• Evitare il fallimento;
• Massimizzare il valore dell’azienda in funzione della soddisfazione dei creditori;
• Evitare di commettere reati di distrazione e/o aggravamento del dissesto.

Il terzo/affittuario ha l’obiettivo di:

• Scegliere il “perimetro” dell’azienda obiettivo;
• Stipulare un contratto ad un valore congruo;
• Evitare/ridurre il rischio di revocatoria fallimentare in caso di fallimento del locatore;
• Assumere la prelazione nell’acquisto dell’azienda in caso di terzi offerenti in concorrenza;
• Evitare la responsabilità di successione in tutti i debiti e rapporti del debitore in crisi.

Il successivo fallimento del locatore non è causa di scioglimento del contratto di affitto d’azienda, in quanto il Tribunale può autorizzare l’esercizio provvisorio.

L’art. 79 l. fall. prevede che ciascuna parte può recedere dal contratto entro 60 giorni dalla sentenza dichiarativa di fallimento corrispondendo un equo indennizzo alla controparte, determinato di comune accordo o dal giudice delegato sentiti i soggetti interessati.

L’indennizzo dovuto alla controparte assume due connotazioni diverse:

• Nel caso di recesso del fallito, l’equo indennizzo è un credito prededucibile;
• Nel caso di concordato preventivo, l’equo indennizzo è un credito anteriore.

Il curatore, qualora lo ritenga utile ai fini di una successiva miglior vendita, può proporre l’affitto d’azienda anche prima della presentazione del programma di liquidazione. Questa operazione deve però essere autorizzata dal giudice delegato previo parere del comitato dei creditori.

La scelta dell’affittuario deve essere effettuata sulla base di procedure competitive, tenuto conto del canone di locazione offerto, delle garanzie proposte e del piano di prosecuzione dell’attività d’impresa e dalla conservazione dei livelli occupazionali.

Affitto d’azienda: aspetti fiscali

Il regime fiscale del canone di locazione dell’azienda è diverso a seconda che l’imprenditore individuale lochi la sua unica azienda o meno.

L’imprenditore individuale che loca l’unica azienda perde momentaneamente la qualifica di imprenditore commerciale e la partita IVA viene sospesa, con l’effetto che i canoni sono esclusi dal campo di applicazione dell’IVA rientrando in quello dell’imposta di registro proporzionale, nella misura del 3% (se viene previsto il pagamento in un’unica soluzione, l’imposta di registro viene calcolata sul totale dei canoni).

Qualora il contratto preveda la suddivisione del canone tra quello riferibile alla parte mobiliare ed immobiliare, sulla parte relativa al canone immobiliare può essere applicata l’aliquota del 2%.

In vigenza del contratto di affitto d’azienda l’imprenditore individuale è esonerato da tutti gli adempimenti previsti ai fini IVA. La cessione di un bene affittato comporta la necessità di riattivare la partita IVA al fine di procedere agli ordinari adempimenti IVA.

Ai fini IRPEF, il canone percepito è qualificabile quale reddito diverso, e quindi rilevante in base al principio di cassa. È soggetta ad imposizione la differenza tra i canoni percepiti e gli eventuali oneri sostenuti per la produzione degli stessi (spese di manutenzione straordinaria ed ammortamento).

Ai fini IRAP, il canone percepito non è irrilevante per carenza del presupposto soggettivo (non è più un imprenditore).

Nel caso di successiva cessione, la plusvalenza è determinata a norma degli artt. 58 e 86 TUIR e l’importo concorre a formare il reddito complessivo quale reddito diverso. La cessione dell’unica azienda concessa in affitto può beneficiare della tassazione separata qualora ricorrano le condizioni dell’art. 17 TUIR.

Al contrario, per l’imprenditore individuale che loca una azienda o un suo ramo, i canoni:

• Sono assoggettati ad IVA con aliquota ordinaria;
• Sono assoggettati all’imposta di registro in misura fissa (pagamento unico al momento della registrazione dell’atto);
• Concorrono alla formazione del reddito d’impresa;
• Concorrono alla formazione della base imponibile IRAP come componenti positivi.

Se l’affittuario non rivestiva la qualifica di imprenditore commerciale prima dell’affitto allora la acquisisce per effetto dell’operazione. I canoni diventano quindi un costo deducibile dal reddito d’impresa e dalla base imponibile IRAP.

Le spese di manutenzione ordinaria sono a carico dell’affittuario, mentre quelle di natura straordinaria devono essere sostenute dal locatore, salvo che le parti non prevedano diversamente nel contratto. Le spese di manutenzione ordinaria costituiscono spese su beni di terzi e, pertanto, sono deducibili nell’esercizio di competenza. Le spese di manutenzione straordinaria sono deducibili in funzione della durata residua del contratto di affitto d’azienda.

La deducibilità degli ammortamenti è disciplinata in funzione del regime civilistico adottato:

• Ordinario: l’ammortamento dei beni affittati, pur rimanendo iscritti nella contabilità del locatore, non è effettuato da quest’ultimo. L’affittuario opera degli accantonamenti ad uno specifico fondo di ripristino la cui entità corrisponde alle quote di ammortamento individuate in base ai coefficienti previsti dalla legge, deducibili secondo il TUIR. Il costo corrispondente, anche se qualificato come accantonamento voce B.13, rileva anche ai fini IRAP mediante una variazione in diminuzione;
• Derogatorio: tramite apposita previsione contrattuale, secondo cui l’affittuario non è tenuto a conservare il valore dei beni aziendali, è possibile escludere l’obbligo di corresponsione di conguagli tra le parti. In questo caso, l’ammortamento viene effettuato dal locatore, che deduce le relative quote secondo i criteri ordinari, mentre l’affittuario non procede a nessun accantonamento.

L’autonomia contrattuale delle parti può stabilire il soggetto obbligato alla manutenzione ordinaria e straordinaria dei beni, alla loro sostituzione ed alle modalità di determinazione dei conguagli.

Il conguaglio finale, dovuto nel regime ordinario, è pari alla differenza tra il valore corrente iniziale e quello finale del complesso produttivo. Siccome tale valore ha natura risarcitoria non è soggetto ad IVA.

Se l’ammontare delle quote accantonate nel corso del rapporto sono insufficienti a coprire il conguaglio, la differenza costituisce una sopravvenienza passiva per l’affittuario ed attiva per il locatore: entrambe sono fiscalmente rilevanti.

Al contrario, se le quote sono superiori, la differenza costituisce una sopravvenienza attiva per l’affittuario e passiva per il locatore: entrambe sono fiscalmente rilevanti.

Nel caso in cui il curatore abbia stipulato un contratto di affitto di azienda i relativi canoni, qualora fosse l’unica azienda dell’imprenditore individuale, costituiscono un reddito diverso. La dichiarazione viene presentata dal curatore, nei termini ordinari, in quanto non si è in presenza di un reddito d’impresa.

Negli altri casi, i canoni di affitto d’azienda concorrono alla formazione del reddito d’impresa dell’unico periodo d’imposta della procedura, decorrente dalla data della sentenza di fallimento alla chiusura dello stesso.

Affitto d’azienda: motivazioni economiche

Il locatore può decidere di affittare l’azienda per sospendere l’esercizio dell’attività imprenditoriale e sostituire una remunerazione variabile con un canone di locazione fisso. Si verifica quindi una modificazione del profilo del rischio:

• Reddituale: l’inadempimento dell’affittuario può determinare la mancata percezione del canone pattuito.