Sistemi giuridici comparati

Corso di sistemi giuridici comparati anno acc. 2007/2008

Il concetto di “comparazione” o di studio comparato

Lo studio comparato può condursi su diversi livelli: quello della norma, dell’istituto e del sistema. Il livello che compara le norme è il livello più semplice, esso si risolve in un’indagine di dettaglio che analizza le due norme a confronto per evidenziarne le similitudini e le differenze. Il livello di comparazione di istituti giuridici tributari è un po’ più complesso perché oltre a confrontare le singole norme degli istituti in comparazione ne evidenzia la somiglianza o la differenza sotto il profilo della funzione dell’istituto. Il livello di comparazione dei sistemi è sicuramente il più complesso perché attraverso l’esame ed il confronto delle norme e degli istituti dei sistemi in comparazione mette in luce le divergenze e le somiglianze più generali e consente un giudizio più complessivo.

Più in particolare la comparazione di due o più sistemi giuridici tributari deve mettere a confronto:

• I principi generali costituzionali, internazionali e comunitari a cui si informano.
• Le categorie giuridiche di base adottate per la costruzione dei singoli sistemi.
• I singoli istituti nei singoli sistemi.

Le fonti

La comparazione deve avvenire per mezzo delle fonti da cui scaturiscono le norme. In particolare nel diritto comparato la nozione di fonte è riferita più alla nozione di fonte materiale che a quella formale. In altri termini nel diritto comparato per fonte del diritto si deve intendere “tutto ciò che organizza e coordina la vita giuridica del sistema considerato” quali le leggi, la giurisprudenza, dottrina, consuetudine e prassi.

Inoltre lo studio comparato deve “servirsi delle stesse fonti utilizzate dal giurista dell’ordinamento straniero ed attribuire ad esse il medesimo valore che questi vi attribuisce”. È nota la differenza delle fonti negli ordinamenti di “common law” dove la produzione di norme è prevalentemente di tipo giurisprudenziale dagli ordinamenti di “civil law” dove le fonti del diritto sono di tipo legale: La legge dello stato Costituzione e legge ordinaria, gli atti aventi efficacia di legge: decreto legge e decreto legislativo, la legge regionale, i regolamenti, l’uso e la consuetudine.

Lo studio del diritto comparato dei “sistemi fiscali” tende a superare questa distinzione dei diversi tipi di produzioni di norme perché, come meglio vedremo nelle altre lezioni del corso, il principio di legalità e più in particolare la riserva di legge, adottato dagli stati in cui vigono i diversi tipi di ordinamenti “common law” o “civil law”, impone l’adozione di una legge per l’istituzione delle prestazioni patrimoniali imposte.

Nel Regno Unito d’Inghilterra il cui ordinamento giuridico è fortemente di tipo “common law” in materia di imposizione è conosciuto ed applicato il principio di legalità in base al quale la imposizione può avvenire solo con una legge del parlamento Sovrano. Tuttavia nel diritto tributario inglese il ruolo della giurisprudenza non è esclusivamente interpretativo ma tale funzione è particolarmente rilevante per il “valore vincolante che il precedente assume nei confronti dei giudizi posteriori di corti di grado inferiore e sempre che il caso non sia dissimile da quello precedente”.

Il ruolo della giurisprudenza quale fonte complementare di norme di tipo tributarie non è più limitato ai soli paesi il cui ordinamento è di tipo “common law” ma si è diffuso anche negli Stati membri della Comunità Europea in relazione alle sentenze della Corte di Giustizia che precisano ed integrano una disposizione comunitaria. Più in particolare la giurisprudenza della Corte di Giustizia Europea interpretativa e chiarificatrice della norme comunitarie è stata ritenuta immediatamente applicabile negli stati membri dell’Unione in luogo delle norme nazionali configgenti.

I diversi metodi interpretativi

In generale i criteri interpretativi delle norme giuridiche sono:

• Letterale.
• Logico-sistematico.
• Teleologico (ovvero secondo il fine che la norma si prefigge).
• Storico.

Ora è possibile che nei due sistemi a confronto sono adottati diversi criteri interpretativi in relazione alle norme oggetto di comparazione. Questo problema innanzitutto è stato affrontato e risolto nel modello OECD di convenzione sulla doppia imposizione che per la interpretazione ed individuazione delle singole norme o dei singoli concetti giuridici fa rinvio alle legislazioni interne dei singoli contraenti.

La comparazione nel diritto tributario

Circa la nozione di “tributo” va, innanzitutto, rilevato che nel nostro ordinamento non esiste una definizione legislativa e, quindi, detta nozione è il frutto di una elaborazione dottrinale e giurisprudenziale che si è evoluta nel tempo, di cui vale la pena dare una rapida sintesi anche per sottolinearne le divergenze che non consentono di poter affermare che la nozione di “tributo” è pacifica o unanimamente definita.

L’art 53 Cost., diversamente dall’art. 25 dello Statuto Albertino che parlava di contribuzione ai carichi dello Stato in proporzione degli averi, introduce il più ampio concetto di capacità contributiva del singolo, della quale costituiscono corollari, da un lato, la costruzione di un sistema fiscale secondo criteri di progressività e, dall’altro lato, l’esenzione dei cosiddetti minimi vitali. Capacità contributiva intesa sia come obbligo per il legislatore tributario di rispettare il vincolo dell’idoneità del soggetto a concorrere che come divieto di arbitrarietà e irrazionalità.

Del pari l’art. 23 Cost. presenta radicali novità rispetto all’art. 30 dello Statuto Albertino: “nessun tributo può essere imposto e riscosso se non è stato sancito dalle camere e sanzionato dal re”. Innanzitutto scompare il riferimento al “tributo” bensì sono riservate alla legge: “le prestazioni patrimoniali imposte” che è categoria più ampia rispetto alla categoria “tributo”. La categoria delle “prestazioni patrimoniali imposte” è definita “come prestazioni oggetto di rapporti obbligatori alla cui costituzione non ha concorso la volontà dell’obbligato, e quindi non negoziali, non contrattuali, bensì istituite con atto di autorità”. Pertanto essa ricomprende oltre i tributi anche tutte quelle altre prestazioni patrimoniali, anche corrispettivi di diritto privato, tariffe, canoni ecc. limitativi dall’autonomia negoziale del privato.

Circa il principio della riserva di legge va affermato che esso è previsto in quasi tutte le Costituzioni Straniere moderne:

Stati Uniti d'America

La Costituzione federale degli Stati Uniti, definitivamente approvata dalla Convenzione di Filadelfia del 17 settembre 1787, all’art. 1, sezione 8 dispone che il “Congresso avrà facoltà d’imporre e percepire tasse, diritti, imposte e dazi”, mentre alla precedente sezione 7 del medesimo art. 1 è disposto che “Tutti i progetti di legge relativi all’imposizione dei tributi devono avere origine nella Camera dei Rappresentanti”. Inoltre nella sezione 10 sempre del medesimo art. 1 è solennemente sancito che: “Nessuno Stato potrà senza il consenso del Congresso stabilire imposte o diritti di qualsiasi genere sulle importazioni e sulle esportazioni ad eccezione di quanto sia assolutamente indispensabile per dare esecuzione alle proprie leggi di ispezioni”.

Dunque dalle disposizioni citate si evince chiaramente che negli Stati Uniti d’America vige una doppia garanzia in materia di imposizione: a) la competenza del Congresso ad istituire tributi; b) la particolare riserva di legge la cui iniziativa legislativa appartiene alla Camera dei Rappresentanti.

Regno Unito

Il Regno Unito, com’è noto, è formato da tre Stati: Gran Bretagna, Galles e Scozia. In tutti questi Stati, in materia di imposizione, vige il noto canone: “no taxation without representation”, per cui, pur avendo ordinamenti di “common law” dove la produzione di norme è prevalentemente di tipo giurisprudenziale, le leggi e, quindi il Parlamento, hanno un accentuato potere di supremazia nel settore impositivo.

Francia

La Costituzione della Repubblica Francese del 4 ottobre 1958 (V Repubblica) (dal 26 Agosto 1789 nascita della Repubblica Francese si sono avute ben 10 costituzioni compresa quella approvata il 27 ottobre 1946 che è durata 12 anni (periodo di durata più lungo degli altri) all’art. 34 precisa che la legge stabilisce le norme concernenti: “la ripartizione, il tasso e la riscossione delle imposte” e aggiunge all’art. 38 che: “I disegni di legge di finanza sono presentati in prima lettura all’Assemblea nazionale.” Dunque anche in Francia in materia d’imposizione vige la doppia garanzia della riserva di legge e del preventivo controllo legislativo dell’Assemblea Nazionale.

Repubblica Federale Tedesca

La legge fondamentale della Repubblica Federale Tedesca (Grundgesetz) dell’8 maggio 1949 pur essendo molto minuziosa nel disciplinare la potestà legislativa esclusiva del Bund e quella concorrente tra Bund e Lander, nulla dice espressamente circa la riserva di legge in materia di imposizione; tuttavia tale principio si ricava dal sistema delle altre norme costituzionali e, per disposizione della Corte Costituzionale, dal principio dello Stato di diritto. Va detto comunque che la legge fondamentale della R.F.T agli artt. 105, 106, 107 e 108 in particolare disciplina:

• Art. 105: la competenza esclusiva del Bund in materia di dazi doganali e monopoli fiscali;
• La competenza esclusiva dei Lander in materia di imposte di consumo e di lusso;
• Il preventivo parere del Bunderstart su leggi d’imposte che spettano ai Lander o ai Comuni.
• Art. 106: l’attribuzione e la precisa elencazione delle imposte attribuite al Bund e di quelle attribuite ai Lander nonché di quelle attribuite congiuntamente al Bund ed al Lander.
• Art. 107: I criteri di riparto dei tributi di spettanza comune tra Bund e Lander, tra i Lander e tra i Lander ed i Comuni.
• Art. 108: la competenza degli Uffici finanziari Federali e la competenza degli Uffici Finanziari dei Lend.

Pertanto nella legge fondamentale della Repubblica Federale Tedesca (Grundgesetz) dell’8 maggio 1949 è delineato, in dettaglio, un sistema tributario molto preciso che lascia poco spazio ad una legislazione ordinaria il cui solo ruolo è quello di fissare le norme attuative dei criteri e principi sanciti, appunto, nella legge Fondamentale. Circa la nozione di tributo o meglio la figura tipica di esso che è l’imposta va detto che essa è espressamente sancita nell’art. 3 dell’.AO del 1977 (codici tributari parziali o leggi cornici) che riferendosi alle imposte così recita: “Esse costituiscono prestazioni pecuniarie, non collegate ad uno servizio specifico dell’Ente, a carico di tutti coloro che siano vincolati da un rapporto soggettivo con il presupposto al quale la legge ricollega la nascita dell’obbligazione tributaria. Il conseguimento delle entrate può costituire un fine secondario. I diritti doganali ed i diritti di compensazione all’importazione sono da considerare imposte agli effetti di Legge”.

Regno di Spagna

L’art. 133 della Costituzione del Regno di Spagna del 27 dicembre 1978 dispone:

• Al comma 1: “Il potere originario d’imporre tributi spetta esclusivamente allo Stato, mediante legge”.
• Al comma 2: “Le Comunità autonome e gli enti locali potranno stabilire ed esigere tributi conformemente alla Costituzione e alle leggi”.
• Al comma 3: “Ogni beneficio fiscale che riguardi i tributi dello Stato dovrà essere stabilito dalla legge”.

Accanto a questi principi generali posti dalla costituzione spagnola, va aggiunto l’art. 4 della Ley General Tributaria n. 230 del 28 dicembre 1963 che sancisce: “I tributi, oltre che essere mezzi che consentono di realizzare entrate pubbliche, devono costituire strumenti di politica generale, soddisfare le esigenze di stabilità e progresso sociale ed attuare un’equilibrata distribuzione del reddito sociale.”

Belgio

La Costituzione del Regno Belga del 7 febbraio del 1831, una delle più antiche costituzioni dell’Europa contemporanea agli artt. 110, 111 e 112, pone stringenti norme in materia di riserva di legge. In particolare l’art.110 al primo comma recita: “Nessuna imposta a favore dello Stato può essere stabilita se non per legge”, ed al secondo comma: “Nessuna imposta a favore delle Comunità o delle Regioni può essere stabilita se non in forza di un decreto”.

Il federalismo fiscale

In Europa i modi di finanziamento della spesa pubblica locale sono piuttosto differenziati. Infatti il grado di autonomia impositiva, il riparto tra gestione privatistica e gestione pubblica dei servizi locali, il numero e le competenze dei vari livelli di governo variano tra gli Stati membri in misura considerevole. Ciò deriva anche dal fatto che la struttura fiscale di un determinato Stato tiene conto delle istituzioni reali in esso esistenti le quali sono quasi sempre il risultato di eventi complessi e riflettono, quindi, modelli storicamente determinatesi in modo differente nei diversi paesi. Di regola, pertanto, la struttura fiscale di un certo Stato si rivela centralizzata o decentrata a seconda che, ad esempio, la costituzione politica del medesimo sia unitaria o federale.

Una grande influenza è destinato ad avere il Trattato di Maastricht sulle strutture fiscali degli Stati aderenti alla Comunità Economica Europea, ed in particolare sui rapporti interfinanziari tra i vari livelli di governo della medesima comunità statale. Il trattato di Maastricht, infatti, contiene norme tendenti a valorizzare il ruolo europeo delle istituzioni territoriali infrastatali attraverso una nuova istituzione: il Comitato per le Regioni (art. 198A) e pone la necessità di una maggiore coesione economico-sociale che implica un rinnovato impegno delle istituzioni europee in favore delle realtà locali più sfavorite del continente (art. 3 lett.j).

Se a ciò si aggiunge che il Trattato, presupponendo come condizione di adesione all’Europa una determinata qualità delle finanze pubbliche nazionali, costringe gli Stati che vogliono aderire a conformarsi alle indicazioni elaborate a livello europeo e, quindi, ad impostare drastiche riduzioni della spesa pubblica incidente anche e soprattutto su quella locale, si comprende facilmente la recente affermazione fatta in dottrina: “a Maastricht l’Europa ha avviato la costruzione di una nuova costituzione fondata sul federalismo fiscale. Il fatto di basare i rapporti, nell’Unione Monetaria, fra livello europeo e Stati membri su soluzioni che privilegiano come strumento di intervento le misure fiscali rispetto a quelle monetarie implica un disegno globale in cui è fondamentale l’obiettivo di garantire la massima autonomia ai vari livelli di poteri sulla base di una articolazione federale.” (Dario Velo nel testo “Maastricht ed il futuro delle società europee”).

Il Trattato, dunque, nel prefigurare gli assetti economici della nuova Europa, è destinato a determinare, in modo indiretto, la configurazione giuridica degli enti locali nazionali e del loro rapporto con lo Stato di appartenenza e con la realtà europea. Per ciò che riguarda il rimodellamento del rapporto tra enti locali e Stato un ruolo di primo piano spetta al recupero da parte dei vari livelli di governo della loro autonomia finanziaria sotto il duplice aspetto di capacità decisionale nell’erogazione della spesa e di potere autonomo di acquisizione delle proprie entrate.

Dunque si impone la necessità di ridare autonomia impositiva agli enti locali e questa prospettiva significa ridisegnare in senso globale il rapporto Stato-enti locali con lo scopo di ridurre l’influenza del primo sui secondi e, quindi, necessariamente, ridimensionare notevolmente lo Stato nei rapporti interfinanziari con i livelli sub-centrali di governo. A queste nuove esigenze poste dal processo di integrazione economica europea risponde il sistema del federalismo fiscale quale modello a cui informare le strutture fiscali dei paesi membri della Comunità Economica Europea.

In realtà il federalismo fiscale, nella sua dimensione politico-istituzionale, è un fenomeno complesso, privo di una valenza specifica, caratterizzato da opzioni diverse, sottese comunque da una filosofia di autogoverno e decentramento, adattabile alle esigenze delle più differenti forze politiche.

L’autonomia finanziaria e l’autonomia impositiva

La piena autonomia finanziaria si raggiunge quando l'ente locale riesce a far fronte alle funzioni, proprie o delegate, mediante risorse proprie. È cioè mediante:

• Imposte proprie;
• Addizionali e compartecipazioni alle imposte erariali o regionali;
• Diritti e tasse per servizi pubblici;
• Entrate da beni patrimoniali;
• Canoni, tariffe e corrispettivi per erogazione di pubblici servizi.

In un sistema di finanziamento indipendente dell'ente locale non sono presenti gli elementi che caratterizzano la finanza derivata: trasferimenti o contributi. In senso più tecnico si ha autonomia finanziaria quando l'ente locale è dotato di autonomi poteri di determinazione delle proprie entrate e di decisione delle proprie spese. Il concetto di autonomia tributaria è fondamentale per garantire la sostenibilità economica e politica dei governi locali.