Schemi di bilancio

Gli schemi di bilancio

Il bilancio secondo l'articolo 2423, comma 1 si compone di quattro documenti:

• Lo stato patrimoniale
• Il conto economico
• Il rendiconto finanziario, in base alla nuova normativa entrata in vigore il 1° gennaio 2016
• La nota integrativa

Al bilancio viene allegata la relazione sulla gestione, che è un documento nel quale gli amministratori spiegano la gestione trascorsa e le prospettive future e il prospetto dei movimenti dello patrimonio netto.

Lo stato patrimoniale

Lo stato patrimoniale è un documento di origine contabile volto a esporre il patrimonio aziendale alla data di riferimento. Operativamente si redige collocando opportunamente i conti che sono stati epilogati nello "stato patrimoniale finale". Il codice non si sofferma a descrivere quali debbano essere i requisiti generali per inserire un certo elemento nello Stato Patrimoniale ma si limita a descrivere gli schemi di classificazione, rinviando l’esame dei caratteri generali degli elementi patrimoniali alla teoria economico-aziendale.

Lo schema generale di classificazione

L'articolo 2423 ter, comma 1, stabilisce che salvo le disposizioni di legge speciali per le società che esercitano particolari attività nello stato patrimoniale e nel conto economico devono essere iscritte separatamente e nell'ordine indicato, le voci previste negli articoli 2424 e 2425. Questa norma significa che le strutture degli schemi dei prospetti contabili componenti il bilancio sono obbligatorie, rigide, non modificabili da parte degli amministratori e redatto in modo tale da evidenziare aggregati parziali (art. 2424).

La rigidità degli schemi formali risulta come logica conseguenza del postulato della comparabilità dei bilancio, poiché la possibilità di confrontare bilanci di esercizi diversi e di diverse aziende risiede anche nell'uguaglianza delle forme espositive. La forma dello stato patrimoniale è quella a sezioni contrapposte, denominate rispettivamente Attivo e Passivo. Per ciascuna sezione vi sono quattro livelli di articolazione della struttura:

• 1. livello: Contrassegnato da lettere alfabetiche maiuscole macroclassi
• 2. livello: Rappresentato da numeri romani classi
• 3. livello: Definito da numeri arabi voci
• 4. livello: Indicato con lettere minuscole, solo per alcune voci sottovoci

Attivo

A) Crediti v/soci per versamenti ancora dovuti, con separata indicazione della parte già richiamata

B) Immobilizzazioni

C) Attivo circolante

D) Ratei e Risconti

Passivo

A) Patrimonio netto

B) Fondi rischi e oneri

C) TRF

D) Debiti

E) Ratei e risconti

Criteri generali di classificazione

Per quanto riguarda l'attivo, la classe A) consiste sostanzialmente nell'unica voce dei crediti verso i soci derivanti da sottoscrizioni di nuove quote di capitale (in fase di costituzione o di aumento di capitale) per i quali non è stato ancora effettuato il conferimento. Nelle società di capitali il versamento immediato degli importi sottoscritti è obbligato per i conferimenti diversi dal denaro e per il 25% dei conferimenti in denaro. I rimanenti conferimenti da effettuarsi in forma liquida possono essere liberati in un secondo momento, dopo che gli amministratori li avranno richiamati. Quindi finché il conferimento non è effettuato, il relativo credito dev'essere esposto nella classe A e bisogna indicare separatamente la parte già richiamata (ma non ancora versata), in quanto è da presumere che l'avvenuto richiamo renda il credito stesso a breve termine, mentre sulla parte non richiamata il Codice non pone alcun limite.

Il motivo per il quale il codice richiede una distinta evidenza dei crediti verso i soci per i versamenti ancora da effettuare, risiede nel fatto che tali crediti sono nella sostanza capitale sociale non versato, e nel nostro ordinamento, il mancato versamento comporta una riduzione delle garanzie patrimoniali nei confronti di terzi per le obbligazioni sociali.

Per le classi B e C, il codice afferma all'articolo 2424 bis, 1° comma, che gli elementi patrimoniali destinati a essere utilizzati durevolmente devono essere iscritti tra le immobilizzazioni, lasciando intendere che in caso di utilizzo non durevole l'elemento attivo patrimoniale andrà nella classe dell'attivo circolante.

Per quanto riguarda il criterio generale di classificazione dell'attivo, il legislatore opta per una classificazione fondata sulla destinazione in azienda decisa dagli amministratori, intendendo la diversa funzione che i componenti del patrimonio assumono effettivamente in relazione allo svolgimento dei processi produttivi. A questa classificazione non mancano le deroghe, infatti, per alcuni impieghi come i crediti di finanziamento vanno collocati tra le immobilizzazioni finanziarie indipendentemente dal loro utilizzo, mentre i crediti verso i clienti vanno sempre nell'attivo circolante indipendentemente dalla loro scadenza. Nello schema, infatti, occorre indicare separatamente i crediti iscritti tra le immobilizzazioni finanziarie (di origine finanziaria) i cui importi sono esigibili entro l'esercizio successivo e i crediti iscritti nell'attivo circolante (di origine commerciale) i cui importi sono esigibili oltre l'esercizio successivo.

Per il passivo, la classificazione principale consiste nella natura delle fonti di finanziamento, al fine di distinguere i mezzi di terzi dai mezzi propri. Analogamente a quanto previsto per i crediti iscritti nell'attivo circolante, lo schema richiede anche per i debiti l'indicazione degli importi esigibili oltre l'esercizio successivo.

Per favorire la chiarezza, inoltre, l'articolo 2424 comma 2, prevede che se un elemento dell'attivo o del passivo ricade sotto più voci dello schema, nella nota integrativa deve annotarsi, qualora ciò sia necessario ai fini della comprensione del bilancio, la sua appartenenza anche a voci diverse da quella nella quale è iscritto. L'iscrizione dell'elemento dell'attivo o del passivo che ricadrebbe sotto più voci è effettuata nella voce che il redattore del bilancio ritiene possa essere più rilevante rispetto alle esigenze conoscitive degli utilizzatori del bilancio, salvo i casi in cui singoli principi contabili prevedano un trattamento specifico.

Criterio finanziario di classificazione

Questa classificazione consiste nel distinguere le diverse poste in funzione al tempo necessario a generare liquidità per l'attivo e ad assorbire liquidità per il passivo.

Attivo

Attivo non corrente (> 12 mesi)

Attivo corrente

Passivo

Patrimonio netto

Passivo non corrente (debiti a medio – lungo)

Passivo corrente (debiti a breve)

Questa classificazione si può avere solo riclassificando lo schema civilistico e se la nota integrativa contiene le informazioni necessarie.

Entrando nel merito delle singole macroclassi:

B) Immobilizzazioni, comprende tre classi:

• I) Immobilizzazioni immateriali
• II) Immobilizzazioni materiali
• III) Immobilizzazioni finanziarie

Volontà di introdurre nello schema il criterio della liquidità crescente.

C) Attivo circolante, comprende quattro classi:

• I) Rimanenze di magazzino
• II) Crediti
• III) Attività che non costituiscono immobilizzazioni
• IV) Disponibilità liquide

Il passivo, invece, prevede per i mezzi propri una serie di distinzioni di secondo livello senza che al loro interno vi siano ulteriori specificazioni sotto forma di numeri arabi, diversamente dalla classe dei fondi e dei debiti, per i quali non c'è nessuna distinzione di secondo livello ma un'immediata articolazione nelle voci di terzo livello.

La possibilità di modifiche delle voci previste dallo schema civilistico

Lo schema civilistico è rigido e le uniche eccezioni possibili sono:

• Possibilità di suddividere ulteriormente le voci precedute da numeri arabi senza l'eliminazione della voce complessiva e dell'importo corrispondente
• Possibilità di raggruppare le voci precedute da numeri arabi solo quando il loro importo è irrilevante ai fini della rappresentazione chiara, veritiera e corretta o quanto tale accorpamento favorisce la chiarezza del bilancio, caso nel quale la nota integrativa deve contenere distintamente le voci riunite
• Obbligo di adattare le voci precedute da numeri arabi quando lo esige la natura dell'attività esercitata
• Obbligo di aggiungere altre voci, necessarie per una corretta interpretazione del bilancio, quando il loro contenuto non è compreso nello schema civilistico
• Divieto di effettuare compensi di partite

Per favorire invece la comparabilità temporale, l'articolo 2424...