Riassunto Revisione aziendale e controllo dei conti

Revisione aziendale

Capitolo 1 – Aspetti principali della revisione legale e principi di riferimento

Introduzione

Revisione legale dei conti è un complesso ordinato di verifiche, ben definito, con l’obiettivo di esprimere un giudizio indipendente sull’attendibilità dell’informativa contabile in generale e in primis, sul bilancio d’esercizio e sul bilancio consolidato.

Revisione legale è un’attività di osservazione critica dei fatti aziendali effettuata a posteriori, con lo scopo di accertare e verificare le informazioni contabili. Revisione di un bilancio è un’attività pianificata e svolta, secondo statuiti principi di revisione, per acquisire ogni elemento necessario per accertare se il bilancio non sia viziato da errori significativi e se risulti nel suo complesso attendibile. Essa comprende l’esame a campione degli elementi probativi a supporto dei saldi e delle informazioni contenuti nel bilancio, nonché la valutazione dell’adeguatezza e della correttezza dei criteri contabili utilizzati e della ragionevolezza delle stime effettuate.

Per quanto riguarda le caratteristiche principali della relazione di revisione è richiesta una specifica dichiarazione sulla continuità aziendale dell’impresa soggetta a revisione, su eventuali incertezze significative relative ad eventi e circostanze che potrebbero sollevare dubbi significativi sulla capacità della società sottoposta a revisione di mantenere la continuità stessa. La relazione deve contenere anche una descrizione dei possibili rischi.

Soggetti che possono svolgere la revisione

• Revisori esterni: società di revisione o revisore persona fisica, entrambi iscritti al Registro dei Revisori Legali.
• Collegio Sindacale o Sindaco Unico

Oggetto della revisione legale

• Il bilancio consuntivo e la relativa informativa
• Il bilancio preventivo, se ha carattere autorizzatorio
• L’affidabilità di un sistema di controllo interno

Esistono diversi tipi di revisione, oltre alla revisione legale del bilancio, ma sempre in ambito amministrativo:

• Forensic audit: ricerca frodi, anticorruzione, irregolarità
• Operational audit: revisione processi gestionali
• Compliance audit: conformità a leggi e regolamenti
• Agreed upon procedures: procedure di verifica concordate
• Revisione ambientale
• Cyber Security

Quali altri servizi possono rendere le società di revisione con la loro rete (struttura più ampia alla quale appartengono un revisore legale o una società di revisione legale, che è finalizzata alla cooperazione e che persegue chiaramente la condivisione degli utili o dei costi o è riconducibile a una proprietà, a un controllo o una direzione comune o condivide direttive e procedure comuni di controllo della qualità, o una strategia aziendale comune, o utilizzo di una denominazione o di un marchio comune o una parte rilevante delle risorse professionali)?

• Analisi di bilancio per scorpori, fusioni, scissioni, quotazioni
• Pareri su prezzi di concambio
• Supporto per valutazioni d’azienda
• Pareri su problematiche contabili nazionali e internazionali
• Verifiche su specifici contratti
• Due diligence
• Consulenze di vario tipo
• Pareri legali e fiscali

Per effettuare la revisione esistono delle linee guida, dei principi di revisione: ISA Italia. Questi principi sono obbligatori in Italia dal 2015. Inoltre, è stato previsto che le revisioni legali dei conti debbano essere effettuate conformemente ai principi di revisione internazionali. Gli stati membri possono applicare un principio di revisione nazionale fintantoché la Commissione non abbia adottato un principio internazionale.

In Italia è stato identificato un set di principi di revisione internazionali che diventano obbligatori per lo svolgimento della revisione:

• International Standard on Auditing (ISA)
• International Standard on Quality Control (ISQC 1)
• Altri principi emanati dall’International Federation of Accounts (IFAC)

Le principali procedure di revisione

• Procedure di conformità: analisi dell’efficacia del sistema di controllo interno che genera i dati di bilancio e i dati gestionali (che servono per prendere le decisioni aziendali). Per esempio: rilevazione cicli, processi e controlli chiave o verifica efficacia e operatività dei controlli.
• Procedure di validità: verifiche dirette (del revisore e invio di conferme a terzi), analisi documentali (di conformità a procedure già in essere o procedure di sostanza) e comparative (analisi degli indici rilevanti, analisi dei trend e confronti di dati nel tempo).

Al termine della revisione si emette una relazione di revisione sul bilancio, un vero e proprio giudizio di attendibilità.

Quadro normativo revisione

La revisione legale trova il suo fondamento normativo nel:

• Codice civile: art. 2409-bis e art. 2477
• Decreto legislativo 39/2010 modificato dal D.Lgs 135/16
• Regolamento UE 537/16

La revisione nelle spa

Art. 2409-bis: prevede che la revisione legale delle Spa sia svolta da un revisore legale o da una società di revisione iscritti nel registro dei Revisori. Tuttavia, lo statuto delle Spa che non sono tenute alla redazione del bilancio consolidato e che non siano EIP o ESRI può prevedere che la revisione legale dei conti sia esercitata dal Collegio Sindacale. È vietato al Collegio sindacale svolgere la revisione all’interno di EIP e ESRI e di conseguenza anche alle loro controllate e controllanti.

La revisione delle srl

A differenza delle Spa, per le Srl non è sempre prevista la revisione legale del bilancio: essa è obbligatoria solo se la Srl:

• È tenuta alla redazione del bilancio consolidato
• Controlla una società obbligata alla revisione legale dei conti
• Supera, per due esercizi consecutivi, due dei tre limiti previsti dal c.c. per la redazione del bilancio in forma abbreviata (art. 2435-bis), ossia totale attivo Stato Patrimoniale 2.000.000, totale Ricavi delle vendite e delle prestazioni 2.000.000, dipendenti occupati in media durante l’esercizio: 10 unità.

In questo caso per la revisione può essere esercitata a discrezione della Srl dal Collegio Sindacale, da un revisore (o società di revisione) o da un sindaco unico. L’atto costitutivo può prevedere, determinandone le competenze e i poteri, ivi compresa la revisione legale dei conti, la nomina di un organo di controllo o di un revisione. Se lo statuto non dispone diversamente, l’organo di controllo è costituito da un solo membro effettivo.

Da ciò discende la possibilità di cumulo della funzione di vigilanza e di revisione legale in capo al sindaco unico (o al collegio sindacale). La possibilità è vietata al revisore che può esercitare solo l’attività di revisione legale. La possibilità di nomina del sindaco unico è vietata nelle SPA.

Chi può essere sottoposto a revisione?

• Enti di interesse pubblico (EIP): insieme di società e istituti per i quali il legislatore prevede una diversa disciplina della revisione legale. In particolare, variano i soggetti abilitati a svolgerla, la durata degli incarichi, i requisiti dell’indipendenza e di vigilanza. Sono ad esempio: le società quotate, le banche, le imprese di assicurazione etc. Negli EIP la revisione non può essere svolta dal Collegio Sindacale.
• Enti sottoposti a regime intermedio (ESRI): insieme di società ed istituti per i quali la normativa prevede una differente disciplina della revisione legale, in parte simile agli EIP. Sono ad esempio: le società con strumenti finanziari non quotati ma diffusi tra il pubblico in maniera rilevante, società di gestione dei mercati regolamentati, società di gestione del risparmio etc. Anche per gli ESRI la revisione legale non può essere affidata al Collegio Sindacale negli ESRI, nelle società da questi controllate e in quelle controllanti.
• Tutte le altre società: in tutte le società per azioni e a prescindere dal sistema di governance adottato la revisione legale è esercitata da un revisore legale dei conti o da una società di revisione.

Per quanto riguarda il regime di responsabilità del revisore le norme in Italia prevedono un principio di solidarietà con gli amministratori, quindi il revisore risponde nei limiti del proprio contributo effettivo al danno cagionato ma solidalmente con gli amministratori. La durata dell’incarico di revisione è di 9 esercizi se l’incarico è svolto da una società di revisione, e sette esercizi se l’incarico è svolto da un revisore persona fisica, rinnovabili non prima di 4 anni dalla scadenza, all’interno degli EIP e ESRI. Mentre in tutte le altre società è di tre esercizi rinnovabili illimitatamente. Per gli EIP è inoltre prevista una relazione aggiuntiva rispetto a quella di revisione: relazione aggiuntiva destinata al CCIRC.

Chi nomina i revisori?

In generale, il revisore è nominato dall’assemblea ordinaria dei soci su parere motivato del Collegio Sindacale. Negli EIP/ESRI il parere motivato è obbligatoriamente scritto. Tuttavia, l’organo che può nominare il revisore può essere diverso a seconda del modello di governance adottato dalla società:

• Modello tradizionale: assemblea dei soci (su proposta motivata del collegio sindacale).
  • 1° Caso di Spa con Collegio Sindacale che ha ricevuto incarico di revisione legale, in questo caso la spa non deve essere tenuta alla redazione del bilancio consolidato e non deve essere un EIP. Abbiamo l’assemblea ordinaria che nomina l’organo amministrativo, nomina per la vigilanza e per la revisione legale il Collegio Sindacale. Il Collegio Sindacale deve essere però formato da revisori legali iscritti nell’apposito registro.
  • 2° Caso di spa con collegio sindacale che non ha ricevuto incarico di revisione legale da Statuto. L’assemblea ordinaria nomina l’organo di amministrazione, per la vigilanza il Collegio Sindacale e infine per la revisione un Revisore Legale o una società di revisione.
  • 3° caso: Enti di interesse pubblico. In questo caso l’assemblea ordinaria nomina l’organo amministrativo, per la vigilanza il Comitato per il controllo Interno e la revisione contabile (ossia il Collegio Sindacale) e infine per la revisione su proposta motivata del Collegio Sindacale la società di revisione.
• Modello dualistico: assemblea dei soci (su proposta motivata del consiglio di sorveglianza). Qui l’assemblea ordinaria nomina il Consiglio di Sorveglianza e il Consiglio di gestione. Poi nomina per la revisione su proposta motiva del consiglio di sorveglianza la società di revisione.
• Modello monistico: assemblea dei soci (su proposta motivata del comitato per il controllo sulla gestione). Qui l’assemblea ordinaria nomina il consiglio di amministrazione, che nomina al suo interno, salvo diversa disposizione dello Statuto, il comitato per il controllo sulla gestione e infine l’assemblea nomina, dopo aver sentito il comitato per il controllo sulla gestione, la società di revisione.

Ruoli di vigilanza svolti dal collegio sindacale (art. 2403 c.c.)

• Vigilanza sull’osservanza della legge e dell’atto costitutivo
• Vigilanza sul rispetto dei principi di corretta amministrazione
• Vigila sull’adeguatezza dell’assetto organizzativo, amministrativo e contabile adottato dalla società e del suo concreto funzionamento.

Il ruolo del MEF, della Consob e del Ministero della Giustizia

Ruolo del ministero dell'economia e delle finanze

Si occupa del controllo della qualità sui revisori che non hanno incarichi di revisione su EIP e ESRI, all’abilitazione, compreso il tirocinio, e all’iscrizione nel Registro dei revisori o delle società di revisione; alla tenuta del Registro dei revisori e registro dei tirocinio, etc. Il MEF può effettuare ispezioni, assumere notizie e chiarimenti, richiedere comunicazione periodica dei dati, documenti etc. Lo svolgimento del MEF è finanziato dai contributi degli iscritti nel Registro dei revisori, che sono tenuti al versamento entro il 31 gennaio di ogni anno.

Ruolo della Consob

La Consob vigila sull’organizzazione e sull’attività del revisore con incarichi di revisione legale su EIP e ESRI per controllare il corretto svolgimento della revisione in conformità a tutta la normativa applicabile. La Consob può richiedere documenti, comunicazioni periodiche, eseguire ispezioni etc.

Ruolo del ministero della giustizia

Gestisce l’esame di stato per l’abilitazione dei revisori.

Ruolo del CEAOB

È il Committee of European Auditing Oversight Bodies, organismo di vigilanza sulla cooperazione tra autorità competenti.

Capitolo 2 – Il soggetto incaricato della revisione legale

Come si diventa revisori in Italia?

I soggetti abilitati sono:

• Persone fisiche: con requisiti di onorabilità (non devono essere in uno stato di interdizione, essere sottoposte a misure di prevenzione dall’autorità giudiziaria, essere condannate e aver subito condanne penali), con una laurea almeno triennale in materie economiche, con un tirocinio professionale, almeno triennale, presso un revisore abilitato e con il superamento di un esame di idoneità professionale.
• Persone giuridiche, anche società di revisione: con requisiti di onorabilità degli amministratori, con la maggioranza degli amministratori costituita da persone fisiche abilitate all’esercizio della revisione negli Stati membri UE, con la maggioranza dei diritti di voto in assemblea spettante a soggetti abilitati all’esercizio della revisione legale negli stati membri della UE e con responsabili della revisione iscritti nel Registro. Le persone giuridiche però devono avere i componenti del Consiglio di Amministrazione che abbiano in possesso dei requisiti di onorabilità e che la maggioranza del cda è costituita da persone fisiche abilitate all’esercizio della revisione legale in uno degli stati membri dell’UE, etc.

L’iscrizione nel registro dei revisori può anche essere chiesta da persone fisiche abilitate all’esercizio della professione in uno stato membro dell’UE purché superi una prova attitudinale scritta e orale, in lingua italiana e sia garantita reciprocità di trattamento per i revisori italiani. Il tirocinio professionale prevede di acquisire le capacità tecnico operative in tema di revisione per superare l’esame e fare il revisore. La durata è almeno triennale. Deve essere svolto presso un revisore legale o una società di revisione che abbiano la capacità di assicurare la formazione pratica del tirocinante. C’è l’obbligo di iscrizione al Registro del Tirocinio e di redazione di una relazione annuale sull’attività svolta a cura del tirocinante. L’esame di idoneità è previsto almeno una volta all’anno a Roma ed è costituito da 3 prove scritte ed una prova orale, le tre prove scritte sono da superare ognuna con almeno 18/10 e ogni prova dura 7 ore. La prova orale invece dura dai 45 ai 60 minuti e riguarda tutte le materie, incluse quelle dello scritto. La prima prova scritta riguarda la contabilità e tutte le materie economiche, la seconda prova invece è relativa al diritto e la terza prova è pratica. Una volta superato l’esame ci si iscrive alla Sezione A del Registro dei Revisori e si può però chiedere di essere iscritti alla Sezione B “inattivi” del registro a certe condizioni. Si può essere anche sospesi dal registro su provvedimento del MEF o della Consob per irregolarità nello svolgimento della revisione o per ritardate informazioni obbligatorie.

Equipollenza tra revisori e commercialisti

I soggetti che hanno già superato l’Esame di Stato da dottore commercialista o esperto contabile sono esonerati dalle prove scritte e orali nelle materie economiche e aziendali e giuridiche. I soggetti che hanno già superato l’esame di stato da avvocato sono esonerati dalla prova scritta e orale riguardante le sole materie giuridiche. Rimane fermo l’obbligo di aver completato il tirocinio previsto per i revisori legali.

Registro dei revisori legali

Questo registro prevede due sezioni:

• Sezione A: dove sono iscritti i revisori che svolgono o collaborano all’attività di revisione o che l’hanno svolta nei 3 anni precedenti.
• Sezione B: sono iscritti i revisori che non hanno svolto o collaborato ad una attività di revisione per 3 anni consecutivi.

I revisori iscritti alla sezione B non sono soggetti ai controlli di qualità ma rimangono in ogni caso soggetti agli obblighi di comunicazione e di aggiornamento del contenuto informativo del registro. Si può essere sospesi o cancellati dal Registro dei revisori legali con provvedimento del MEF e della Consob. La sospensione è per un periodo non superiore a 3 anni, fatta salva per la c.d. sospensione cautelare per un periodo non superiore ai 5 anni. Mentre si può essere cancellati e non essere riammessi se non sono decorsi almeno 6 anni dalla data di cancellazione.

Provvedimenti del MEF (art.24)

Per irregolarità nello svolgimento della revisione o per ritardate informazioni obbligatorie e prevede:

• Un avvertimento di porre termine al comportamento
• Una dichiarazione ove è indicato che la relazione non soddisfa i requisiti all’art. 14
• La censura del responsabile e la natura della violazione
• La sanzione amministrativa da 1.000 a 150.000 euro al revisore o alla società di revisione
• La sospensione per non oltre 3 anni del responsabile della revisione
• La revoca di uno o più incarichi di revisione legale
• Divieto di accertare nuovi incarichi per non oltre