Riassunto Esame di Revisione Aziendale e Controllo dei Conti, prof Bauer, libro consigliato La revisione Legale

L’INDIPENDENZA DEL REVISORE

(CAPITOLO 5)

Expectation gap

Tutto il sistema dei controlli si basa sull’ipotesi imprescindibile che il revisore sia veramente

indipendente dalla società revisionata. Se il revisore non è indipendente, a nulla vale ciò che egli ha

fatto o farà perché è inattendibile.

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Ogni destinatario del bilancio, spesso, ha delle idee differenti rispetto ad una altro destinatario su

quelli che sono i ruoli e i compiti del revisore. Questo fatto genera spesso delle insofferenze tra ciò

che ci si aspetta da una revisione legale e ciò che essa è realmente. Queste differenze sono state

studiate sotto il nome di expectation gap.

Oggetto delle ricerche svolte è lo studio del fenomeno e i possibili strumenti che possano portare ad

una riduzione del gap tra le aspettative e la realtà.

Il modello sicuramente più utilizzato è quello della Mc Donald Commission, che è stata in grado di

descrivere graficamente questo fenomeno.

La lunga linea ombreggiata orizzontale rappresenta l’intero fenomeno, mentre il punto C è la

situazione attuale. Il segmento AC rappresenta lo standard gap, ossia le differenze nelle attese che

la pubblica opinione ha della revisione legale e della vigilanza. Il segmento CE rappresenta il gap

di qualità, ossia il divario del modo in cui viene percepito il servizio reso rispetto a ciò che in realtà

è stato svolto ed offerto.

Per evitare che vi siano queste incertezze sul reale lavoro svolto dal sindaco o dal revisore è

importante chiarire quali siano le attese ragionevoli e limiti dei due ruoli.

Analizzando ulteriormente il grafico si possono suddividere le attese dell’opinione pubblica in

attese possibili non soddisfatte dalla attuale normativa (segmento BC) e attese impossibili

(segmento AB). Inoltre possiamo suddividere il gap di qualità tra carenze attuali del servizio (CD) e

carenze percepite ma non reali (DE).

Da questa analisi emerge la necessità di sviluppare delle competenze più ampie per la revisione

legale al fine di rispondere meglio alle attese.

L’analisi sopra descritta si è sviluppata in una più precisa conoscenza delle attese del pubblico

individuando le seguenti:

• Il bilancio sia giusto: questa attesa fa emergere immediatamente un problema che può

essere individuato nell’accezione del termine “giusto”. Se per giusto si intende la certezza o

la precisione dei dati inseriti, sicuramente questa attesa è irraggiungibile, in quanto il

bilancio è composto da stime e valutazioni. Se invece per giusto si intende la possibilità che

l’informativa contabile ha di rappresentare nel modo più realistico e veritiero possibile la

situazione economica, patrimoniale e finanziaria di una azienda, allora sicuramente questo è

un obiettivo raggiungibile. Questo concetto è sintetizzato nel più noto di prevalenza della

sostanza sulla forma; la complessità dei dati aziendali e le numerose incertezze richiedono

un livello di giudizio per redigere informative contabile in accordo con il quadro fedele.

Anche il concetto di “quadro fedele” ha due tipi di limiti che vale la pena esplicitare. Il

23 primo riguarda la possibilità di confondere l’applicazione asettica delle regole con una

rappresentazione veritiera. Spesso, al fine di redigere un quadro fedele della situazione vi è

la necessità di deviare dalle norme cogenti. Il secondo limite è dato dal fatto che nella

normativa vigente non esiste una definizione specifica di cosa sia un quadro fedele, ma vi

sono esclusivamente delle linee generali. Questo ha dato luogo al fenomeno delle

contabilità creative al fine della manipolazione dei profitti o di altri effetti leva.

• L’attesa che la società non fallisca: il pubblico si aspetta che la revisione legale garantisca

la solidità dell’impresa. Di fatto se il ruolo del controllore è quello di far emergere eventuali

aree critiche, e questo procede con l’occultamento, sicuramente l’obiettivo non è raggiunto.

Di fatto se le aree critiche fossero denunciate in tempo, spesso si sarebbero potute

ristrutturare delle aziende. Inoltre bisogna ricordare che l’applicazione dei principi IAS ha

come assunto fondamentale la continuità dell’impresa, e pertanto, se non sussiste tale

caratteristica, sarebbe inutile il ruolo del revisore.

• Attesa che la società sia gestita con competenza: la pubblica opinione si attende anche che

il controllo includa un’indagine sulle capacità professionali del management. Il fatto che gli

organi di controllo si occupino anche dell’analisi della qualità del lavoro degli

amministratori è previsto dalla legge Italiana, tuttavia chi garantisce che il revisore o il

Consiglio Sindacale abbia le competenze necessarie per la valutazione dell’organo

manageriale? Bisogna inoltre considerare che in un ambiente economico incerto è

impossibile che,, anche il migliore dei manager, possa sempre scegliere l’opzione che sia più

adatta alla società.

• Attesa che la società sia esente da frodi: lo scopo principale della revisione e del Consiglio

Sindacale è proprio quello di evitare e di scoprire le frodi e i fatti illeciti. Tuttavia, poiché la

revisione avviene per campionamento, non è detto che il revisore sia in grado di individuare

una frode. Certo è che se il revisore presume ci possano essere delle frodi, dovrebbe

sicuramente indagare più a fondo e rafforzare la vigilanza e la sicurezza. Nessuna revisione

legale può garantire di scoprire frodi non avendo a disposizione tutti quegli strumenti di

indagine poliziesca che da soli potrebbero permettere di raggiungere l’obiettivo.

• Attesa che la società rispetti le leggi vigenti: il rispetto delle leggi fa parte del normale

compito di vigilanza del revisore o del CS

• Attesa che la società adotti una politica economica ambientale e socialmente

responsabile: per ridurre questo gap si stanno costruendo leggi sempre più stringenti in

ambito di rispetto dell’ambiente in cui l’impresa opera. Inoltre, sebbene queste leggi non

sino ancora del tutto attive, l’azienda ha un proprio codice etico a cui far fede e che deve

rispettare.

• Attesa che il controllo sia svolto da soggetti realmente indipendenti:

L’indipendenza del revisore

L’indipendenza del revisore è regolata dalle segue ti norme:

• Art 10 del DLgs 39/2010

• Art 17 del DLgs 39/2010

• ISA Italia 200

• Art 4,5,17 del Regolamento UE 537/2014

L’art 10 del d. Lgs 39/10 prevede innanzitutto che la società di revisione e il revisore siano

indipendenti dalla società revisionata e non devono essere in alcun modo coinvolti nel suo

processo decisionale.

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L’indipendenza va mantenuta sia durante il periodo cui si riferiscono i bilanci revisionati sia durante

il periodo in cui viene eseguita la revisione stessa. Inoltre il revisore deve adottare tutte le misure

ragionevoli per garantire che la sua indipendenza non sia influenzata da alcun conflitto di interessi.

Il revisore dovrà astenersi dall’effettuare la revisione quando sussistano dei rischi di:

• Auto riesame

• Interesse personale

• Esercizio del patrocinio legale

• Familiarità

• Minaccia di intimidazione

• Relazioni finanziarie, personali, di lavoro etc

La norma prevede uno specifico divieto per tutti i soggetti in grado di influenzare l’esito di

revisione di:

• Detenere strumenti finanziari emessi dalla società revisionata

• Effettuare qualsiasi operazione su tali strumenti

• Avere sui medesimo strumenti un interesse

• Intrattenere un rapporto di lavoro dipendente etc

La norma prevede inoltre di documentare nelle proprie carte di lavoro tutti i rischi rilevanti

per l’indipendenza del revisore e le misure adottate per limitare tali rischi.

Inoltre esiste una norma, il così detto periodo di cooling off, che preclude la possibilità al revisore

di investire cariche sociali negli organi di amministrazione della società revisionata se non sia

decorso almeno un anno dal momento della cessata attività di revisore.

Il revisore prima di accettare o proseguire un incarico è chiamato a valutare e documentare:

• Il possesso dei requisiti di indipendenza

• L’eventuale presenza di rischi per la sua indipendenza

• L’effettiva disponibilità di personale competente

• L’iscrizione al registro dei revisori

Il principio di revisione ISA Italia 200 fornisce solamente delle linee guida per stabilire

l’indipendenza del revisore rimandano più volte agli arti 10 e 17 del d.lgs. 39/2010.

I principi di indipendenza del Codice IFAC prevedono un’indipendenza mentale e un’indipendenza

agli occhi di terzi e considerano l’indipendenza come mezzo a salvaguardia della capacità del

revisore di formarsi un giudizio di revisione senza condizionamenti.

Per indipendenza mentale si intende l’atteggiamento intellettuale del revisore che deve considerare

solo gli elementi rilevanti per il suo incarico. Per indipendenza agli occhi di terzi si intende la

condizione oggettiva in base alla quale il revisore sia riconosciuto indipendente.

Il revisore potrà accettare un incarico solo se le misure di salvaguardia a fronte di minacce

individuate siano tali da non compromettere la propria indipendenza.

Oltre all’indipendenza legale il revisore deve mantenere un atteggiamento mentale indipendente nei

confronti del cliente e deve svolgere il proprio incarico con integrità, obiettività e nell’assenza di

qualsiasi interesse con l’azienda che ha conferito l’incarico.

Alcune minacce che possono minare l’integrità del revisore sono:

• Interesse personale

• Relazioni d’affari

• Rapporto di dipendenza o collaborazione

• Relazioni familiari

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• Confidenzialità

• Intimidazione

• Dipendenza finanziaria

• Corrispettivi arretrati

• Etc etc

Al fine di tutelare l’indipendenza l’art 17 del d.lgs. 39/2010 prevede alcuni servizi che il revisore

non può prestare:

• tenuta dei libri contabili, delle registrazioni contabili e redazione del bilancio;

• progettazione e realizzazione dei sistemi informativi contabili;

• servizi di valutazione, stima, emissione di pareri pro-veritate;

• servizi attuariali;

• servizi di controllo interno;

• consulenza e servizi in materia di personale;

• intermediazione di titoli, consulenza per l'investimento o servizi bancari d'