Riassunto esame Diritto tributario, prof. Cicognani, libro consigliato Istituzioni di diritto tributario. Vol 2, Francesco Tesauro

I CONFERIMENTI IN SOCIETÀ NELLE IMPOSTE SUL REDDITO

IL conferimento è un contratto associativo, la cui contropartita non è in moneta, attraverso il quale

un soggetto conferente trasferisce ad una società conferitaria la proprietà dei beni conferiti. Il

conferimento comporta la sottoscrizione del capitale sociale di una società (al momento della

costituzione o in occasione di un aumento di capitale), e quindi l’attribuzione della qualifica di

socio e della connessa partecipazione al capitale che riflette i diritti patrimoniali (partecipazione

agli utili) e amministrativi (ad es. voto in assemblea) che la legge attribuisce ai soci.

==> Oggetto del conferimento è quindi un apporto - di denaro o di beni - che è destinato a far

parte del capitale sociale della società conferitaria in cambio dei diritti sociali rappresentati dalla

partecipazione sociale attribuita al conferente.

==> La differenza rispetto alla cessione consiste nell’assenza di un corrispettivo monetario che

renda certa la determinazione del valore apportato.

Riguardo alla disponibilità del bene, i conferimenti possono essere:

(a) in proprietà ( per i conferimenti in natura il socio è tenuto alla garanzia (per aviazione e per i vizi occulti) e

)

secondo le regole sulla vendita

(b) in godimento ( )

in questo caso il rischio per la perdita del bene resta a carico del socio conferente

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L’oggetto dell’apporto può essere:

(A) conferimento in denaro [ bene fungibile dotato di un valore nominale]

[

(B) conferimento in natura è il conferimento di beni diversi dal denaro e dai crediti in denaro, come ad es.

un’azione o complesso aziendale o partecipazioni in altra società; i conferimenti in natura implicano la necessità di

redigere la relazione di stima per suffragare che il valore del capitale sociale che rappresenta il conferimento è +

]

che rappresentativo del valore economico dei beni conferiti

Le operazioni di conferimento consentono di migliorare l’efficenza gestionale delle imprese che

svolgono + di un’attività. Attraverso il conferimento è possibile:

potenziare i rami attivi separandoli da quelli in crisi

• utilizzare nel modo migliore i benefici fiscali connessi alle operazioni di conferimento (ad es

• possibilità di separare nel modo fiscalmente + conveniente le imprese esercitate)

rendere + agevole il ricorso al credito

• lasciare sperato un ramo aziendale che non si vuole esteriorizzare

• si può modificare il regime di contabilità scelto dal conferente

•

Sotto il profilo delle imposte sui redditi, il conferimento in natura si presenta come un’operazione

“sui beni”: esso viene infatti attuato con il trasferimento della proprietà dei beni conferiti in cambio

della partecipazione nella società conferitaria.

In linea di principio, i conferimenti sono equiparati alle cessioni a titolo oneroso: sono, quindi,

realizzativi. Ciò significa che, di norma, le plusvalenze dei beni conferiti sono da considerare

realizzate e sono tassate, come nel caso in cui il bene è ceduto verso un corrispettivo in denaro.

Vi sono però anche ipotesi in cui i conferimenti sono neutrali, infatti, i conferimenti di

partecipazioni di controllo o di collegamento ed i conferimenti d’azienda hanno valenza

riorganizzativa rispetto al trasferimento della proprietà dei beni conferiti, dunque vengono

considerati in via di principio neutrali. (n.b. La plusvalenza è data dalla differenza tra valore delle partecipazioni

)

ricevute e valore del bene conferito

I conferimenti, tuttavia, pur comportando un possibile realizzo di plusvalenze, connesso

all'efficacia traslativa dell'atto ed all'iscrizione dei beni nel bilancio della società conferitaria

(quindi un passaggio di proprietà tipico della cessione), non comporta per il soggetto conferente

alcuna monetizzazione del bene conferito, sia quindi una certa neutralità intrinseca

dell'operazione, anche perché, diversamente dalla cessione, il conferente - attraverso la

partecipazione ricevuta dalla società conferitaria - mantiene un legame, sia pure indiretto, con i

beni conferiti. In tale prospettiva, il legislatore si trova di fronte all'esigenza di bilanciare

adeguatamente la necessità di rispettare i principi generali delle imposte sul reddito, che

richiedono la chiusura del ciclo fiscale del bene al momento del trasferimento della proprietà dei

beni (rilevando eventuali plusvalenze o minusvalenze), con quella di non applicare l'imposta

quando la plusvalenza non viene moneta, poiché la proprietà dei beni non è trasferita in cambio di

un correttivo in denaro, ma di una partecipazione della società conferitaria (dunque si rischierebbe

di applicare l’imposta su un fatto privo i capacità contributiva effettiva). Il legislatore fiscale ha

bilanciato tali esigenze come segue:

- per i conferimenti di beni —> prevale l’esigenza di chiusura del ciclo reddituale dei beni

conferiti alla loro fuoriuscita dal patrimonio del soggetto conferente, con la tassazione delle

eventuali plusvalenze; in questo caso il legislatore applica il regime ordinario delle cessioni a

titolo oneroso (artt. 9, 67, 86, 58 TUIR)

- per i conferimenti di partecipazioni di controllo o di collegamenti e per i conferimenti di aziende,

il legislatore deroga al regime ordinario consentendo ai soggetti di effettuare l’operazione

secondo i regimi speciali previsti dagli artt. 175 e 176 del Tuir, in presenza delle condizioni da

essi previste.

=> quindi un regime ordinario per i conferimenti di beni e due regimi speciali (art 175 per i

conferimenti di partecipazioni di controllo o di collegamento e 176 per i conferimenti d’azienda)

la disciplina ordinaria dei conferimenti di beni —> L’art 9 del Tuir assimila il conferimento di

beni in società alla cessione a titolo oneroso (e ciò sebbene mediante il conferimento il

conferente non monetizzi realmente i plusvalori latenti nei beni) e fa si che il conferimento generi

per il conferente plusvalenze tassabili negli stessi casi previsti per il trasferimento della proprietà

a titolo oneroso (scambio, vendita, permuta). La plusvalenza è pari alla differenza tra il costo

fiscale della partecipazione ed il corrispettivo conseguito:

PLUS/MINUSVALENZA = CORRISPETTIVO (valore normale dei beni e servizi apportati) -

COSTO FISCALE. In ragione della citata equiparazione tra conferimenti e cessioni a titolo

oneroso e quindi all’esigenza di quantificare il corrispettivo del conferimento, lo stesso articolo

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9, prevede che, in caso di conferimento o apporto in società o altri enti, si considera

corrispettivo conseguito il valore normale dei beni e dei crediti conferiti.

Esempio: il socio Alfa conferisce nella società X spa un immobile avente un valore normale

Beta conferisce (sempre nella società X S.p.A.) un immobile il

di 100, mentre il socio

cui valore normale e 600. A seguito dei conferimenti X emette 700 nuove azioni con

un valore di 1, che assegna ai due soci in misura uguale (per il 50% ciascuno e

quindi non in misura proporzionale ai conferimenti).Per quanto riguarda Alfa,

sebbene il valore delle azioni ricevute sia pari a 350, il corrispettivo del suo

conferimento è pari a 100 (=valore normale del bene conferito); per quanto concerne

Beta il corrispettivo per il conferimento è di 600 (= valore normale del bene

conferito), nonostante il valore delle partecipazioni ricevute in cambio sia pari a 350.

Il valore normale è diversamente definito dall’art 9 a seconda dei beni conferiti:

Per i beni e servizi il valore normale onde al prezzo o corrispettivo mediamente

• praticato per i beni e servizi della stessa specie o similari (eventualmente in base a i

listini)

Per le azioni, obbligazioni e altri titoli negoziati nei mercati regolamentati italiani o

• esteri, il valore normale è determinato in base alla media aritmetica dei prezzi rilevati

nell'ultimo mese.

Per le altre azioni o quote di società non azionarie e per le partecipazioni al capitale di

• enti diversi dalle società, il valore normale è stabilito in proporzione al valore del

patrimonio netto della società

Il valore normale delle obbligazioni e degli altri titoli diversi da quelli elencati sopra,

• deve essere determinato comparativamente al valore normale dei titoli negoziati in

mercati regolamentati italiani o esteri aventi le medesime caratteristiche e, in

mancanza, in base ad altri elementi che siano determinabile in modo obiettivo.

Come per le cessioni a titolo oneroso, bisogna distinguere tra:

a) conferimento di beni detenuti in regime d’impresa (ad es da parte di società

commerciale): ciascun bene conferito può produrre plusvalenze o minusvalenze

patrimoniali

b) conferimento di beni non detenuti in regime d’impresa (ad es. da parte di persone

fisiche o di società semplici): il conferimento comporta l’emersione di plusvalenze o

di minusvalenze solo se i beni conferiti rientrano tra quelli previsti dall’art 67 tuir

(redditi diversi) (ad es terreni, immobili o partecipazioni)

la disciplina speciale per i conferimenti di partecipazioni di controllo o di collegamento

(art. 175) —> Secondo l’art. 175 il conferimento di partecipazioni di controllo o di collegamento

può avere luogo in piena continuità dei valori fiscali ma solo se: il conferente iscrive la

partecipazione ricevuta allo stesso valore contabile della partecipazione conferita e se a sua

volta il conferitario iscrive la partecipazione al valore contabile che aveva presso il conferente.

Vi è invece tassazione se la plusvalenze è

rilevata da uno dei due soggetti

dell’operazione. Ossia se il conferente

attribuisce alla partecipazione ricevuta un

valore superiore a quello della partecipazione

conferita (caso 1) o se il conferitario

attribuisce alla partecipazione conferita un

valore contabile superiore a quello che aveva

presso il conferente (caso2).

In definitiva, i soggetti coinvolti possono

concordare la non tassazione, dando

continuità ai precedenti valori, o decidere

di tassare in tutto o in parte la

plusvalenza, facendo emergere in tutto o

in parte il valore reale della

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partecipazione conferita o di quella ricevuta.

La norma è applicabile solo ai conferimenti di partecipazioni di controllo o di

collegamento e a condizione che entrambi gli interessati (conferente e conferitario)

esercitino attività di impresa e siano residenti nel territorio dello Stato. Se il conferimento

non rispetta le condizioni previste dall’art 75 si applica il regime ordinario previsto dall’art

86.

la disciplina speciale per i conferimenti d