Riassunti diritto tributario (Parte generale)

VIDEOLEZIONI RIASSUNTIVE

DIRITTO TRIBUTARIO

A.A 2018/2019

PROF. ALESSANDRO TURCHI

I TRIBUTI (capitolo 1)

Il diritto tributario è una disciplina che ha per oggetto lo studio del tributo nei suoi profili di

carattere sostanziale e processuale.

Il tributo come entrata pubblica: ci sono entrate pubbliche che non hanno natura tributaria perché

acquisite nell’ambito di rapporti che hanno un carattere negoziale privatistico e non vedono

l0intervento dell’autorità amministrativa in funzione invece autoritativa impositiva come capita per

i tributi.

Quali sono le sue caratteristiche?

Si tratta di una prestazione patrimoniale imposta (si differenzia dalle prestazioni di carattere

negoziale) di una prestazione acquisita a titolo definitivo dall’ente impositore e questo la differenzia

da altre prestazioni patrimoniali che pur sono acquisite da enti pubblici in virtù di disposizioni di

legge ma che non hanno carattere definitivo perché prevedono il diritto del soggetto che adempie

alla prestazione (che effettua il versamento) alla restituzione di quanto versato.

Sono prestazioni, oggi poco frequenti, i prestiti forzosi che rientravano in uno schema di questo

tipo.

Si tratta di prestazioni collegate a fatti economici che trovano presupposto e giustificazione nella

realizzazione di un fatto economico da parte del soggetto passivo.

Si distinguono dalle sanzioni, che sono anch’esse prestazioni patrimoniali imposte per legge

definitivamente acquisite dall’ente impositore, ma non sono necessariamente correlate a fatti

economici quanto piuttosto a fatti illeciti (violazioni che sono commesse e che non esprimono una

forza economica da parte del soggetto trasgressore).

Si nota che il concetto di tributo non è definito dalla legge in quanto volutamente il legislatore non

si impegna in questo compito e lascia l’elaborazione del concetto di tributo alla giurisprudenza e

possiamo dire alla stessa iniziativa legislativa he è quella di istituire e regolare forme di tributo che

possono variare fra loro ma che sono riconducibili ai tratti essenziali delineati.

Ci sono determinati corollari che derivano dalla nozione di tributo, cioè determinati effetti che il

nostro ordinamento ricollega alla presenza di un tributo. à

1. INTASSABILITA’ DEL TRIBUTO: il tributo non è tassabile a meno di regola, il

legislatore non assume la prestazione tributaria a fatto economico tale da poter giustificare la

previsione di una diversa prestazione tributaria sulla prima. Quindi possiamo dire che di

norma non troviamo tributi che colpiscono altre prestazioni tributarie. Ci sono eccezioni

poiché troviamo regolata a volte l’applicazione dell’IVA su imposte che gravano ad

esempio sui corrispettivi dovuti per la somministrazione di acqua/luce/gas e i contribuenti

troveranno un conto che prevede il pagamento del corrispettivo dovuto al soggetto che

somministra e troveranno determinate imposte che gravano su questo corrispettivo e

troveranno applicata l’IVA sulle prime due voci.

2. AMBITO DI DEFINIZIONE DELLA GIURIDSDIZIONE TRIBUTARIA: è oggi definito

in modo molto ampio dal legislatore dal momento che le commissioni tributarie decidono le

controversie aventi ad oggetto i tributi di ogni genere e specie. La corte costituzionale è 1

intervenuta in questa materia dichiarando incostituzionale l’articolo 2 del decreto legislativo

546/92 sul processo tributario nella parte in cui attraeva alla giurisdizione tributaria

determinate prestazioni che nel giudizio della corte non avevano carattere tributario.

Es: il COSAP è stato giudicato come prestazione di natura corrispettiva e quindi priva di

quei caratteristi connotativi del tributo ed è stato espunto di forza dalla corte costituzionale

dall’ambito della giurisdizione tributaria.

La corte costituzionale adotta una definizione di tributo che varia a seconda delle disposizioni di

riferimento.

La Corte ha delineato una tripartizione e tre cerchi concentrici in tema, definendo un cerchio

ristretto e limitato in riferimento all’articolo 53 della Costituzione.

Il concetto di tributo assunto dall’articolo 53 della Costituzione, interessato dal principio della

capacitò contributiva, è tale da comprendere le imposte, meno le tasse che vengono meno

interessate dall’articolo 53.

Ci sono determinati tributi che non sono interessati dal Principio della capacità contributiva.

Un secondo cerchio più ampio è quello definito dall’articolo 75 il quale vieta il referendum

abrogativo di disposizioni tributarie: a questo giudizio la corte ha considerate come tributarie non

solo norme di carattere sostanziale che vengono quindi a imporre prestazioni patrimoniali ai

à

contribuenti ma anche norme di carattere procedimentale (es: norme di ritenuta alla fonte anche

in questo caso la corte ha escluso la possibilità di referendum in quanto ha considerate tributarie

anche l’istituto di ritenute alla fonte).

Il cerchio più ampio è quello definito dall’articolo 23 della Costituzione perché in questo caso la

Corte ha attratto alla garanzia offerta dall’articolo 23 della Costituzione che riguarda le prestazioni

patrimoniali imposte, non solo i tributi in senso tecnico ma anche delle prestazioni non tributarie

che realizzano però una imposizione di senso sostanziale.

Infine le tipologie di tributo che si articolano in 4 categorie essenzialmente sono:

• IMPOSTE: integra il tributo per eccellenza considerando come tali le prestazioni

patrimoniali che hanno un chiaro profilo funzionale essendo indirizzate a finanziare le spese

indivisibili della collettività e non essendo correlate a profili di correspettività.

Le imposte non sono dovute se e in quanto il contribuente riceva qualcosa in cambio

dall’ente pubblico; sono dovute invece se il contribuente ponga in essere fatti economici che

il legislatore considera a presupposto dell’imposizione anche in mancanza di prestazioni che

vengano rese da un ente pubblico (il soggetto che non si avvale di servizi pubblici ma pone

in essere quei fatti economici che il legislatore ritenga idonei ad un suo assoggettamento

all’imposta possono essere considerati come tali da giustificare la previsione e

l’applicazione di un’imposta in senso stretto).

• TASSE: altra categoria prevalente nel nostro ordinamento

• CONTRIBUTI

• MONOPOLI FISCALI 2

CONCETTO DI TRIBUTO

La sentenza n. 70 del 2015 tocca una materia che non è tributaria ma permette di approfondire uno

dei concetti basilari della materia, cioè il concetto di tributo.

La Corte Costituzionale viene ad escludere la natura tributaria di una prestazione patrimoniale e

quindi viene a chiarire e definire i contorni del concetto di tributo permettendo di tornare su nozioni

tradizionali e ricordare la stessa giurisprudenza della materia. à

Il caso riguarda una norma all’ art. 24, comma 25 del decreto legge 2011 in ragione delle

difficoltà economiche dello stato e al fine di limitare gli esborsi pensionistici, si era previsto un

azzeramento dei meccanismi di rivalutazione automatica delle pensioni fatta eccezione per quelle

à

più modeste e anche per esse si erano limitati questi meccanismi si tratta di una misura

finanziaria che incide sulle spese pubbliche, limitando la spesa pubblica pensionistica, nei termini

definiti dalla disposizione.

Questa norma prevedeva che la rivalutazione automatica delle pensioni fosse riconosciuta

esclusivamente ai trattamenti pensionistici più bassi e fosse comunque riconosciuta nella misura del

100%.

Il giudice aveva lamentato la violazione di alcune disposizioni costituzionali.

Questa misura finanziaria è stata dichiarata illegittima dalla Corte Costituzionale.

La Corte viene ad escludere che la misura in questione abbia natura tributaria.

La Corte Costituzionale attacca in radice dicendo che l’azzeramento della perequazione automatica

oggetto di censura, sfugge ai canoni della prestazione patrimoniale di natura tributaria, atteso che

esso non dà luogo ad una prestazione patrimoniale imposta, realizzata attraverso un atto autoritativo

di carattere ablatorio, destinato a reperire risorse per l’erario.

La Corte costituzionale ricorda gli elementi indefettibili della fattispecie tributaria:

1. La disciplina legale deve essere diretta, in via prevalente, a produrre una decurtazione

patrimoniale a carico del soggetto passivo

2. La decurtazione non deve integrare una modifica del rapporto sinallagmatico

3. Le risorse, connesse ad un presupposto economicamente rilevante e derivanti dalla suddetta

decurtazione devono essere destinate a sovvenire pubbliche spese

Si tratta quindi di una misura finanziaria che incide sostanzialmente sul profilo della spesa, in

quanto comporta un risparmio di spesa per lo Stato e non nuovi introiti nelle casse dello Stato

derivanti dalla ablazione di risorse economiche dei soggetti privati.

Viene a mancare il requisito che consente l’acquisizione di risorse al bilancio dello Stato.

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LE FONTI (capitolo 2)

Argomento che interessa tutte le branchie del diritto.

In materia tributaria si parla di una gerarchia delle fonti, delineata dalla Costituzione e che prevede

l’intervento di fonti sovrannazionali, costituzionali, legislative e regolamentari secondarie.

Ci sono alcune disposizioni costituzionali di riferimento: parliamo dell’articolo 23 della

Costituzione innanzitutto, l’articolo 76 e 77 della Cost. oltre a disposizioni contenute nel titolo V e

soprattutto negli articoli 117 e 119.

Tutte queste disposizioni concorrono a delineare un sistema che vede posta in posizione primaria la

legge dello Stato e le fonti che sono pari ordinate alle legge; in posizione secondaria le fonti

regolamentari ma vede anche l’intervento importante e significativo e sempre più frequente in

materie tributaria di fonti sovrannazionali che entrano a far parte dell’ordinamento interno per

effetto di limitazioni di sovranità che sono consentite dalla stessa costituzione e per effetto a volte

di atti nazionali che vanno a recepire gli effetti prodotti da fonti che possono essere di diritto

internazionale o di diritto dell’UE.

L’articolo 23 pone il principio della riserva di legge: “nessuna prestazione patrimoniale o personale

può essere imposta se non in base alla legge”. Questo articolo esprime un principio generalissimo

del nostro ordinamento giuridico tributario, cioè il principio della necessità del consenso

all’imposta: è il Parlamento e quindi è la legge dello Stato, l’organo e la fonte deputata a istituire e a

regolare i tributi (dal momento che l’istituzione, la disciplina di un tributo necessita del consenso

popolare).

Questo principio risale ai secoli scorsi: non è nato nell’ordinamento italiano ma in quelli

anglosassoni e si è poi esteso fino ad essere recepito dalla nostra Costituzione e dobbiamo ricordare

che ancora prima dell’entrata in vigore della nostra carta Costituzionale, questo principio era

comunque riconosciuto dall’articolo 30 dello Statuto Albertino e prevedeva comunque la necessaria

revisione del consenso popolare oltre che la sanzione del Re ai tributi.

Possiamo anche ricordare che una disposizione contenuta nella costituzione romana del 1849 che

non entrò mai in vigore ma era stata scritta, conteneva all’articolo 14 un principio che il nostro

legislatore costituente aveva tenuto presente dal momento che richiedeva l’intervento della legge,

tramite una riserva di legge, qualora si fosse trattato di introdurre tasse nel nostro sistema.

Va anche detto che l’articolo 23 della Costituzione si traduce in una formulazione normativa che si

basa su tre pilastri:

• Il concetto di prestazione patrimoniale imposta: bisogna intendere non solo le imposte in

senso formale, e quindi le imposte ma anche le altre forme di tributo che trovano nella legge

la loro fonte (che sono prestazioni patrimoniali imposte e sono interessate dal principio della

riserva di legge), ma nell’interpretazione data dalla Corte costituzionale vanno intese anche

delle prestazioni imposte in senso sostanziale, che non trovano la loro fonte in una legge

dello Stato ma trovano una base contrattuale/negoziale ma ciò nonostante sono considerate

imposte nell’interpretazione data dalla Corte Costituzionale perché sono funzionali al

soddisfacimento di bisogni essenziali primari dell’individuo, quindi prestazioni che di fatto

devono considerarsi parificate ai tributi in senso tecnico (devono cioè fruire della garanzia

offerta dall’articolo 23 della Costituzione). Devono quindi trovare nella loro disciplina una

à

base legislativa questo vale per le prestazioni aventi per oggetto la somministrazione di

luce, acqua, gas, telefono; non vale invece per esempio la prestazione avente per oggetto la

sosta del veicolo. 4

• Il concetto di legge: dovendosi intendere per tale non solo la legge ordinaria dello Stato ma

anche quelle fonti pari ordinate alla legge ordinaria che sono i decreti legislativi e i decreti

legge (regolati dall’articolo 76 e 77 della nostra Costituzione). Ci sono molti decreti

legislativi che regolano importanti istituti e profili della nostra materia (vedi introduzione

dell’IRES…). L’utilizzo del decreto legislativo è opportuno nella nostra materia perché

permette al Parlamento di fissare criteri/principi direttivi per l’azione del Governo e di

rimettere poi invece all’intervento dell’esecutivo e poi anche alla discrezionalità che può

essere consentita in questo caso, la regolamentazione poi nel dettaglio della materia

interessata.

Frequente anche l’uso dei decreti legge in materia tributaria (introduzione dell’IMU o della

TASI). L’utilizzo del decreto legge in materia tributaria è sempre stato visto con un certo

sospetto dal momento che il Governo ha spesso abusato questo strumento utilizzandolo

anche al di fuori di quelle occasioni di necessità e urgenza.

Questi fenomeni oggi sono meno frequenti e il decreto legge viene comunque utilizzato

come un utile strumento al riguardo proprio per disciplinare dei profili di dettaglio della

nostra materia che difficilmente potrebbero essere lasciati all’intervento del Parlamento.

STATUTO DEI DIRITTI DEL CONTRIBUENTE:

Compresa nelle fonti ordinarie del diritto tributario (legge ordinaria entrata in vigore nel

2000) che ha la pretesa di porsi al di sopra delle altre leggi ordinarie e fonti primarie perché

contiene dei principi che sono auto qualificati come principi generali dell’ordinamento e

contiene delle linee guide, dei criteri direttivi all’azione dello stesso legislatore tributario

(per esempio quello che riguarda la chiarezza e la trasparenza delle disposizioni tributarie).

Va anche detto che per la sua natura formale, di legge ordinaria pari ordinata alle altre fonti

primarie, lo statuto è stato più volte derogato e il nostro legislatore ha introdotto delle

disposizioni successive che inderogano a determinate norme dello Statuto.

• Il concetto di base legislativa: la riserva di legge posta dall’articolo 23 è una riserva relativa

e quindi l’intervento del legislatore è limitato solo alla definizione della fattispecie

imponibile e ai suoi elementi costitutivi. Non interessa invece gli aspetti secondari, attuativi

in dettaglio che vengono demandati a fonti secondarie (fonti regolamentari, ministeriali e

locali).

Va anche ricordata la portata che nel nostro settore rivestono gli articoli 117 e 119 della

Costituzione in tema di riparto della potestà legislativa tra Stato e regioni: è il cosiddetto

“federalismo fiscale” e basta segnalare che l’articolo 117 della Costituzione delinea tre ambiti di

intervento in materia tributaria ripartiti tra lo Stato e le regioni:

a) La legge dello stato ha potestà esclusiva quando si tratta di disciplinare il sistema tributario

statale;

b) La legge dello Stato concorre con quella delle regioni quando si tratta di intervenire negli

ambiti di potestà legislativa “concorrente” tra cui in materia tributaria il coordinamento del

sistema tributario e della finanza pubblica;

c) La legge della regione ha una potestà di intervento “residuale” al di fuori degli altri ambiti

per quello che interessa la nostra materia quando si tratta di istituire e regolare tributi

regionali o locali. Di fatto questa potestà legislativa non risulta oggi esercitata se non da

regioni a statuto speciale che hanno istituito anche negli ultimi anni, tributi propri facendo

per altro uso della potestà legislativa loro riconosciuta dagli statuti speciali che già prima

della riforma del titolo V prevedevano in questo senso. 5

LA RISERVA DI LEGGE (Corte Cost. n.83 del 2015)

La sentenza della corte Costituzionale n.83 del 2015 riguarda la disciplina di una imposta che ha

avuto una vita breve e sfortunata in quanto è caduta sotto la scure della consulta che l’ha dichiarata

incostituzionale e quindi in particolare sull’imposta delle sigarette elettroniche.

La Corte Costituzionale in questo provvedimento è stata chiamata a giudicare sulla legittimità

dell’art. 62-quarter del D.lgs. 504 del 1995.

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L’INTERPRETAZIONE DELLE NORME TRIBUTARIE (capitolo 3)

Si tratta di un tema classico del diritto e non solo del diritto tributario.

È molto importante farne cenno in diritto tributario dal momento che ci sono delle particolarità, cioè

delle norme tributarie che rendono opportune delle precisazioni.

In linea generale, l’interpretazione di una norma consiste nel procedimento logico che porta ad

individuarne il significato e la portata precettiva.

In materia tributaria significa “individuazione dell’ambito di applicazione della fattispecie

imponibile, quindi del soggetto