Riassunti Diritto tributario completo esame di Stato

Appunti di diritto tributario di Martina Mascaro

Il sistema tributario

L’art. 23 afferma la riserva di legge relativa: "nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge".

L’art. 53 co.1 si riferisce alla capacità contributiva: tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. Il contribuente è soggetto passivo di imposta ed è tenuto a concorrere alle spese pubbliche in base alla propria capacità contributiva. Sono indicatori di capacità contributiva: il reddito, il consumo ed il patrimonio.

L’art. 53 co.2 enuncia il principio di progressività: il sistema tributario è informato a criteri di progressività. Ai sensi del principio di progressività, l’imposizione fiscale aumenta al crescere del reddito.

Il sistema tributario prevede la presenza di due soggetti d'imposta: il soggetto attivo, colui che impone ed incassa il tributo (stato o ente locale), ed il soggetto passivo, colui che deve pagarlo (contribuente). I tributi si distinguono in:

• Imposte: destinate a contribuire alle spese per servizi indivisibili e indisponibili (scuola, sanità, istruzione).
• Tasse: destinate a contribuire alle spese per servizi divisibili e disponibili pagate dal cittadino all’ente pubblico a fronte di una specifica prestazione o servizio individuale richiesto (tassa universitaria).
• Contributi: trubuti pagati dal cittadino all’ente pubblico per un servizio o prestazione individuale non espressamente richiesto, il cui beneficio è a carico dell’intera comunità (contributi previdenziali ed assistenziali).

Le imposte si distinguono in:

• Imposte dirette: che tengono conto della capacità contributiva del soggetto passivo di imposta (IRPEF, IRES, IRAP).
• Imposte indirette: che colpiscono il contribuente a prescindere dalla capacità contributiva (IVA, imposta di registro, ecc.).

Le imposte sui redditi (D.P.R. 917/1988: TUIR)

Il vigente sistema tributario è formato da due imposte che colpiscono i redditi prodotti dalle persone fisiche e dagli enti collettivi. Le “imposte sul reddito” sono:

• IRPEF - Imposta sul reddito delle persone fisiche.
• IRES - Imposta sul reddito delle società.

Profili generali

L’IRPEF è un’imposta diretta, personale (si riconosce rilevanza ai fatti concernenti situazioni personali e familiari del soggetto passivo), progressiva (sistema a scaglioni di reddito con aliquote crescenti) e generale (colpisce l’insieme dei redditi del contribuente). Queste caratteristiche si riferiscono principalmente al regime ordinario; in situazioni particolari sono previsti regimi speciali alternativi che prevedono imposte sostitutive basate su un’aliquota di imposta unica, come la cedolare secca, il regime forfettario e il regime dei minimi.

Presupposto e definizione di reddito (art. 1)

Ai sensi dell’art. 72 del TUIR, il presupposto dell’imposta è il possesso dei redditi, in denaro o in natura, rientranti in una o più delle categorie previste all’art. 6 del TUIR (redditi fondiari, redditi di capitale, redditi di lavoro dipendente, redditi di lavoro autonomo, redditi d’impresa e redditi diversi). Un’entrata ha natura di reddito se deriva da una fonte produttiva. Questo è il concetto largamente adottato dal nostro sistema impositivo (reddito prodotto), salvo qualche eccezione in cui si considera reddito l'entrata (es. le vincite e i premi). Nel testo unico non troviamo una definizione di reddito generale: vi è la definizione delle singole categorie reddituali.

Sono inoltre tassabili, secondo le regole proprie delle categorie reddituali cui si riferiscono (c.d. redditi assimilabili):

• I proventi conseguiti in sostituzione di redditi e le indennità risarcitorie, salvo quelli derivanti da invalidità permanente o morte.
• Gli interessi moratori o per dilazione di pagamento.
• I proventi derivanti da fonte illecita (da illeciti civili, amministrativi o penali), se non confiscati o sequestrati.

Soggetti passivi (art. 2)

Ai sensi dell’art. 2 del TUIR, sono soggetti passivi del tributo:

• Le persone fisiche residenti nel territorio dello stato, per i redditi ovunque prodotti (criterio della tassazione su base mondiale).
• Le persone fisiche non residenti nel territorio dello stato, per i redditi prodotti nello stato (criterio della tassazione su base territoriale).

Si considerano fiscalmente residenti nel territorio dello stato le persone fisiche che per la maggior parte del periodo di imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente, hanno il domicilio in Italia (luogo in cui una persona stabilisce la sede principale dei suoi affari e interessi) ovvero hanno la residenza (dimora abituale) nel territorio dello stato.

Per contrastare fittizi trasferimenti di residenza in paradisi fiscali, si considerano fiscalmente residenti in Italia i soggetti cancellati dalle anagrafi della popolazione residente ed emigrati in stati o territori a regime fiscale privilegiato (c.d. paradisi fiscali: è onere del soggetto provare che a seguito del trasferimento non ha conservato in Italia né la dimora abituale, né il centro dei suoi affari e interessi).

I redditi prodotti dalle società di persone e dagli enti assimilabili (studi professionali associati) residenti fiscalmente in Italia vengono imputati direttamente a ciascun socio o associato proporzionalmente alla relativa quota di partecipazione agli utili, indipendentemente dall’effettiva percezione (principio della trasparenza). Anche le perdite sono ripartite ai soci alla stessa maniera. Questo regime elimina la doppia tassazione dei redditi.

Dal 2004 anche le società di capitali possono optare per il regime di trasparenza. È un’opzione che deve essere esplicitamente espressa, ha effetto per tre esercizi e non può essere revocata. Distinguiamo due ipotesi:

• Società di capitali i cui soci sono altre società di capitali. Inapplicabilità: società tenuta alla redazione del consolidato o assoggettata a procedure concorsuali.
• Società a responsabilità limitata i cui soci sono persone fisiche, al massimo 10 e volume dei ricavi non superiore alla soglia per l’applicazione degli ISA.

Si stabiliscono criteri di collegamento che fissano quale legame oggettivo debba essere considerato per determinare i redditi prodotti in Italia:

• Reddito fondiario: localizzazione dell’immobile in Italia.
• Reddito di capitale: corrisposto da un soggetto residente in Italia o da una stabile organizzazione residente in Italia.
• Reddito di lavoro dipendente: svolgimento dell’attività in Italia.
• Reddito di lavoro autonomo: svolgimento dell’attività in Italia.
• Reddito di impresa: si considera prodotto in Italia il reddito mediante una stabile organizzazione, ovvero una base fissa di affari tramite cui l’impresa esercita la sua attività.
• Redditi diversi: derivano da beni localizzati in Italia o da plusvalenze derivanti da partecipazioni in società residenti.

Per evitare la doppia imposizione, dato che il soggetto non residente è tassato sia dal Fisco italiano che dal fisco del paese di origine e viceversa l’italiano all’estero è tassato sia in loco per il reddito prodotto fuori dai confini che in Italia per tutti i redditi ovunque prodotti (anche all’estero), sono stati ideati due strumenti:

• Convenzioni contro le doppie imposizioni: trattati bilaterali stipulati fra stati. Possono prevedere criteri di collegamento diversi che prevalgono sulla normativa nazionale.
• Istituti interni: viene riconosciuto un credito di imposta per i redditi prodotti all’estero.

Investimenti e attività finanziarie all'estero detenute da soggetti residenti in Italia: gli obblighi di dichiarazione nel quadro RW

Le persone fisiche residenti in Italia che detengono investimenti e attività finanziarie all’estero devono compilare il quadro RW che, in concreto, assolve al duplice obiettivo di:

• Monitoraggio fiscale delle attività patrimoniali e finanziarie detenute all’estero da soggetti residenti in Italia.
• Determinazione dell’IVIE e dell’IVAFE, rispettivamente imposta sul valore degli immobili all’estero e imposta sul valore delle attività finanziarie all’estero.

Sono tenuti ad assolvere gli obblighi di monitoraggio fiscale non solo i titolari delle attività detenute all’estero ma anche coloro i quali ne hanno la disponibilità o la possibilità di movimentazione (antiriciclaggio).

Il regime fiscale dei neo-domiciliati (art. 24 bis)

I soggetti neo residenti, che non sono mai stati residenti in Italia, e quelli che non sono residenti da almeno 9 anni, possono optare, per i redditi prodotti all’estero, per l’applicazione di un’imposta sostitutiva di euro 100.000 per ciascun periodo di imposta. L’opzione viene esercitata nella dichiarazione dei redditi (quadro NR) oppure presentando istanza d’interpello all’Agenzia delle Entrate. In attesa della risposta, l’opzione va confermata nella dichiarazione dei redditi; in tutti i casi, con l’opzione si può richiedere anche l’inclusione dei propri familiari, assoggettati ad un’ulteriore imposta sostitutiva di 25.000 ciascuno, dove sarà possibile scegliere i paesi di origine dei redditi esteri assoggettati a tassazione sostitutiva.

Il regime dei neo-residenti prevede inoltre:

• L’esenzione dall’imposta sul valore degli immobili detenuti all’estero (IVIE) e dall’imposta sul valore delle attività finanziarie detenute all’estero (IVAFE).
• Non devono compilare il quadro RW della dichiarazione dei redditi per il monitoraggio degli investimenti all’estero.

Gli effetti dell’opzione, che è sempre revocabile, cessano dopo quindici anni.

Determinazione dell'imposta

L’IRPEF è dovuta per periodi di imposta, a ciascuno dei quali corrisponde un’obbligazione tributaria autonoma. Il periodo di imposta è l’anno solare. Lo schema con cui viene determinata l’IRPEF a carico di ciascun contribuente è il seguente:

• Reddito complessivo - oneri deducibili = reddito imponibile
• Aliquota d’imposta * reddito imponibile = IRPEF lorda
• IRPEF lorda - detrazioni d’imposta = IRPEF netta
• IRPEF netta - crediti d’imposta - acconti versati - ritenute d’acconto subite = IRPEF da versare

La base imponibile (art. 3)

L’imposta si applica sul reddito complessivo del soggetto, formato per i residenti da tutti i redditi posseduti al netto degli oneri deducibili, mentre per i non residenti soltanto da quelli prodotti nel territorio dello stato. Non concorrono alla formazione della base imponibile:

• I redditi soggetti a tassazione separata.
• I redditi esenti dall’imposta.
• I redditi soggetti ad imposta sostitutiva.
• I redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta.
• Gli assegni periodici destinati al mantenimento dei figli spettanti al coniuge in conseguenza di separazione legale ed effettiva o di annullamento, scioglimento o cessazione degli effetti civili del matrimonio nella misura in cui risultano da provvedimento dell’autorità giudiziaria.
• Gli assegni familiari e simili.
• La maggiorazione sociale dei trattamenti pensionistici.
• Le somme corrisposte a titolo di borsa di studio dallo stato.

La perdita fiscale di un periodo di imposta può essere computata in diminuzione del reddito dei periodi di imposta successivi in misura non superiore all’80% del reddito imponibile di ciascuno di essi e per l’intero importo che trova capienza in tale ammontare. Le perdite realizzate nei primi tre periodi di imposta possono essere scomputate dal reddito per intero, sempreché si riferiscano a una nuova attività produttiva. Per i lavoratori autonomi è prevista la c.d. compensazione orizzontale delle perdite, in forza della quale possono essere compensate solo con gli altri redditi eventualmente prodotti dal contribuente nello stesso periodo di imposta. Non si possono riportare, così, a nuovo, le eccedenze.

Oneri deducibili (art. 10)

Gli oneri deducibili sono tassativamente elencati nell’art. 10 del TUIR:

• Contributi previdenziali ed assistenziali obbligatori per legge.
• Assegno periodico al coniuge separato.
• Erogazioni a ONG (nella misura massima del 2% del reddito complessivo dichiarato).
• Contributi a forme pensionistiche complementari e individuali (max 5.165 e 12% del reddito complessivo dichiarato).
• Rendita catastale prima casa.
• Erogazioni a istituti religiosi (max. 1000 euro).

Aliquota d'imposta (art. 11)

N.B. Chi percepisce un reddito da 0 a 8.174 rientra nella c.d. no tax area e non è tenuto al pagamento dell’IRPEF.

Detrazioni d'imposta

Una volta calcolata l’IRPEF lorda, si procede al calcolo dell’imposta netta applicando le apposite detrazioni previste dalla legge:

Detrazioni per carichi di famiglia

Una persona può essere considerata fiscalmente a carico se possiede un reddito complessivo non superiore a 2.840,51 euro, al lordo degli oneri deducibili. La legge di bilancio 2018 ha elevato, a decorrere dal 1 gennaio 2019, tale limite a 4.000 per i figli fino ai 24 anni. L’ammontare delle detrazioni si determina in base al reddito complessivo posseduto: queste sono inversamente proporzionali al reddito del contribuente (la detrazione si annulla per redditi complessivi superiori agli 80.000).

Detrazioni per oneri

• Interessi passivi in dipendenza di mutui per l’acquisto della prima casa (19% e max 4.000).
• Spese mediche e farmaci (19% e franchigia 129,11).
• Spese funebri (19% e max 1.550).
• Spese universitarie (19%).
• Spese per la frequenza di scuole dell’infanzia e della scuola secondaria di secondo grado (19%).
• I premi per assicurazione per il rischio di eventi calamitosi (19%).
• I premi per assicurazione sulla vita e contro infortuni (19% e max 630).
• Spese sostenute per l’abbonamento dei servizi di trasporto pubblico (19% e max 250).
• Spese di manutenzione e ristrutturazione edilizia (50% e max 96.000).
• Spese sostenute per i lavori di risparmio energetico (65%-75%).
• Spese per l’acquisto di mobili e grandi elettrodomestici di classe non inferiore alla A+ (50% e max 10.000).

*La legge di bilancio 2020 ha previsto per le spese mediche detraibili sostenute nel 2020 la detrazione solo se pagate con strumenti tracciabili (bancomat, carta di credito, bonifico bancario o assegno), salvo gli scontrini di farmacie, spese ASL e laboratori convenzionati. *La legge di bilancio 2020 ha previsto per le spese funebri e spese per l’istruzione che sono spettanti per l’intero importo nel caso in cui il contribuente abbia un reddito complessivo non superiore a 120.000 mentre se il reddito complessivo supera i 240.000 non competono.

Liquidazione dell'imposta

Gli acconti sono dovuti per il periodo d’imposta in corso e sono pari ad una percentuale dell’imposta relativa all’anno precedente, quale risulta dalla dichiarazione dei redditi. L’acconto di imposta è obbligatorio per coloro che hanno versato l’anno precedente un’imposta superiore a 51,65 euro: esso deve essere pari al 100% della somma versata l’anno precedente:

• La prima rata pari al 40% dell’intero acconto e va corrisposta entro il 30 giugno (30 luglio con una maggiorazione dello 0,40% di quanto dovuto).
• La seconda rata pari al 60% dell’intero acconto e va corrisposta entro il 30 novembre).
• In unico versamento, entro il 30 novembre, se l’acconto è inferiore a 257,52.

Il saldo IRPEF viene effettuato entro il 16 giugno dell’anno di presentazione della dichiarazione o entro il 16 luglio con una maggiorazione dello 0,4%. È prevista la possibilità di effettuare la compensazione delle somme a credito con le altre imposte che il contribuente è tenuto a versare nell’anno, ovvero utilizzarle in compensazione dell’anno successivo ovvero chiedere il rimborso.

I redditi soggetti a tassazione separata

I redditi soggetti a tassazione separata sono quei redditi maturati in archi temporali piuttosto lunghi ma percepiti in un unico periodo d’imposta: sancendone la tassazione separata, il legislatore ha voluto evitare che essi fossero colpiti da aliquote più elevate da quelle vigenti nei periodi di formazione dei redditi stessi. In linea generale, il reddito soggetto a tassazione separata è imponibile IRPEF con un’aliquota proporzionale pari all’aliquota media d’imposta cui è stato soggetto l’anno antecedente l’anno in cui l’ammontare è percepito.