Riassunti bilancio d'esercizio

Il bilancio d'esercizio

Art. 2423 c.c. + OIC11: finalità del bilancio d'esercizio

"Rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria dell'impresa e il risultato economico dell'esercizio".

Funzione informativa verso l'esterno per garantire un'informazione minima comune ai portatori di interesse e offrire informazioni utili (comprensibili, significative, attendibili e comparabili). Garantire il rispetto dei principi che disciplinano la redazione del bilancio.

• Amministratori: coloro che devono redigere il bilancio d'esercizio in ogni periodo amministrativo = 12 mesi per legge, di solito coincide con l'anno solare.

Regolamentazione obbligatoria affidata a

• Leggi nazionali → Codice Civile
• Regolamentazioni fornite da qualificate associazioni contabili → Principi Contabili
• Società di capitali: artt. 2423 - 2425-ter c.c.
• Società di persone e imprese individuali: solo art. 2426 c.c.
• CNR: Consiglio dei Ragionieri
• CNDC: Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti
• OIC: Organismo Italiano di Contabilità

Due funzioni

• Interpretativa, laddove la legge fissa principi generali sulla formazione del bilancio e rinvia implicitamente a regole tecniche, cioè ai corretti principi contabili.
• Integrativa, laddove le norme di legge risultino insufficienti.

D. Lgs. 139/2015 (in vigore dal 1 gennaio 2016)

Novità in riferimento alla struttura e ai contenuti del bilancio d'esercizio:

• Obbligo di redigere il rendiconto finanziario (modifica art. 2423 c.c.)
• Disciplina del rendiconto finanziario (introduzione art. 2425-ter c.c.)
• Creazione nuova categoria delle micro-imprese (introduzione art. 2435-ter c.c.)

OIC10 regola il contenuto e le modalità di redazione del rendiconto finanziario.

Sono escluse dall'obbligo di redazione del rendiconto finanziario

• Società ammesse alla redazione del bilancio in forma abbreviata
• Micro-imprese

Tre tipologie di bilancio in funzione della dimensione dell'impresa

Art. 2435-ter

Sono considerate micro-imprese le società che non abbiano emessi titoli negoziati in mercati regolamentati e che nel primo esercizio o, successivamente, per due esercizi consecutivi, non abbiano superato due dei seguenti limiti:

• Totale dell'attivo dello SP: 175.000 euro
• Ricavi delle vendite e delle prestazioni: 350.000 euro
• Dipendenti occupati in media durante l'esercizio: 5 unità

Le micro-imprese non sono tenute alla redazione di:

• Rendiconto finanziario
• Nota integrativa, se in calce allo SP risultano le informazioni previste dal comma 1 art. 2427, numeri 9) e 16)
• Relazione sulla gestione, se in calce allo SP risultano le informazioni previste da art. 2428, numeri 3) e 4)

D. Lgs. 127/1991

Obbligo di redazione del bilancio consolidato (oltre al bilancio d'esercizio) per:

• Società di capitali
• Società cooperative
• Mutue assicuratrici
• Enti pubblici che hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali che controllino società di capitali

Sono esclusi dall'obbligo di redigere il bilancio consolidato:

• Gruppo di modeste dimensioni che non abbiano emesso titoli quotati
• Sottogruppi o sub-holding

Non hanno l'obbligo:

• Imprese individuali
• Associazioni e fondazioni che esercitano attività d'impresa

Società quotate (e loro controllate) Banche → IAS/IFRS e SIC/IFRIC Associazioni

Contenuto bilancio d'esercizio

Stato patrimoniale, conto economico, nota integrativa, rendiconto finanziario.

Bilanci redatti secondo i PPCC Internazionali prevedono anche il prospetto delle variazioni del patrimonio netto.

Relazione sulla gestione (art. 2428 c.c.): relazione degli amministratori che contiene "un'analisi fedele, equilibrata ed esauriente della situazione della società e dell'andamento e del risultato della gestione".

Relazione del collegio sindacale e relazione di certificazione (in alcuni casi).

La clausola generale

Obiettivi

• Disciplina della redazione del bilancio di esercizio → chiarezza e rappresentazione veritiera e corretta
• Definizione dei principi di redazione
• Definizione della struttura di bilancio e dei criteri di sintesi
• Definizione degli schemi di valutazione

Art. 2423 I comma

Il bilancio è costituito da:

• Stato patrimoniale art. 2424 - 2424 bis
• Conto economico art. 2425 - 2425 bis
• Rendiconto finanziario art. 2425-ter
• Nota integrativa art. 2427 - 2427 bis

Relazione sulla gestione art. 2428 (correda il bilancio, non fa parte di esso)

Il bilancio è redatto dagli amministratori, che sono responsabili delle informazioni contenute in esso.

Art. 2423-ter: divieti e obblighi

È vietato il raggruppamento di voci:

"Nello stato patrimoniale e nel conto economico devono essere iscritte separatamente, e nell'ordine indicato, le voci previste negli articoli 2424 e 2425".

NB: nota integrativa non sana eventuali incompletezze e inesattezza presenti nelle tavole di SP e CE.

Art. 2423 II comma: chiarezza, rappresentazione veritiera e correttezza

1. Chiarezza

Il bilancio deve essere:

• Comprensibile a tutti i soggetti interessati alla gestione dell'impresa
• Trasparente → processo di formazione sostanziale e rappresentazione formale

Riguarda la struttura e il contenuto dei singoli documenti che costituiscono il bilancio.

Principio di chiarezza - art. 2423-ter

• Rispetto schemi di bilancio definiti
• Rispetto dell'ordine di esposizione delle voci
• Divieto di raggruppamento di voci
• Obbligo di inserimento di nuove voci se il contenuto non è compreso nelle voci già previste
• Adattamento di voci
• Comparabilità delle voci
• Divieto di compensi di partite

2. Rappresentazione veritiera

• Riguarda i criteri di valutazione
• Rispetto delle regole e delle procedure stabilite
• Trasmissione di informazioni attendibili e credibili → affidabilità delle informazioni trasmesse

3. Correttezza

• Coerenza dei dati con la situazione effettiva dell'impresa
• Applicazione dei criteri valutativi tecnicamente corretti
• Comunicazione di dati non deviante o ingannevole (principio della buona fede)
• Correttezza aritmetica
• Correttezza economica
• Onestà e neutralità
• Rispetto delle regole valutative stabilite

Quadro fedele (True and Fair View): Chiarezza + rappresentazione veritiera e corretta sono sovraordinate alle disposizioni che seguono.

La sovraordinazione è:

• Esplicitata nell'art. 2423 III comma → obbligo di fornire informazioni complementari
• Specificata nell'art. 2323 IV comma → facoltà di tralasciare informazioni irrilevanti
• Rafforzata nell'art. 2423 V comma → deroga obbligatoria, in casi eccezionali, se c'è conflitto tra clausola generale e norma specifica

NB: La deroga:

• Ha carattere di eccezionalità
• È obbligatoria
• Vale per ogni disposizione relativa al bilancio
• Comporta un obbligo di giustificazione ed evidenziazione delle conseguenze in nota integrativa
• Comporta un obbligo di accantonamento degli utili in riserva non distribuibile

Testo articolo 2423 c.c.

1. Gli amministratori devono redigere il bilancio di esercizio, costituito dallo stato patrimoniale, dal conto economico, dal rendiconto finanziario e dalla nota integrativa.

2. Il bilancio deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico dell'esercizio.

3. Se le informazioni richieste da specifiche disposizioni di legge non sono sufficienti a dare una rappresentazione veritiera e corretta, si devono fornire le informazioni complementari necessarie allo scopo.

4. Non occorre rispettare gli obblighi in tema di rilevazione, valutazione, presentazione e informativa quando la loro osservanza abbia effetti irrilevanti al fine di dare una rappresentazione veritiera e corretta. Rimangono fermi gli obblighi in tema di regolare tenuta delle scritture contabili. Le società illustrano nella nota integrativa i criteri con i quali hanno dato attuazione alla presente disposizione.

5. Se, in casi eccezionali, l'applicazione di una disposizione degli articoli seguenti è incompatibile con la rappresentazione veritiera e corretta, la disposizione non deve essere applicata. La nota integrativa deve motivare la deroga e deve indicarne l'influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale, finanziaria e del risultato economico. Gli eventuali utili derivanti dalla deroga devono essere iscritti in una riserva non distribuibile se non in misura corrispondente al valore recuperato.

6. Il bilancio deve essere redatto in unità di euro, senza cifre decimali, ad eccezione della nota integrativa che può essere redatta in migliaia di euro.

I principi di redazione del bilancio di esercizio secondo l'art. 2423-bis e secondo i principi contabili nazionali

Principi generali di redazione del bilancio (art. 2423-bis)

• Prudenza
• Prospettiva di continuità
• Sostanza sulla forma
• Competenza
• Valutazione separata degli elementi di bilancio
• Continuità dei criteri di valutazione

Sono subordinati alla clausola generale e forniscono indicazioni generali che orientano la formazione del bilancio di esercizio.

Concetti base che sono gerarchicamente sovraordinati a tutte le norme successivamente dettate.

OIC 11: approfondimenti e aggiunte

1. Prudenza

• Si devono iscrivere a bilancio tutte le perdite, anche se solo presunte. In caso di presunzione, la perdita va iscritta nell'esercizio in cui gli amministratori vengono a conoscenza della possibilità della perdita futura.
• Gli utili sono iscritti a bilancio solo se realizzati.
• Rischio o perdita di competenza dell'esercizio: vanno considerati anche se tale rischio o perdita si sono manifestati successivamente alla data di chiusura del periodo amministrativo cui si riferisce il bilancio.
• Atteggiamento prudente in sede di applicazione dei principi di valutazione → iscrivere il minor valore positivo o il maggior valore negativo (in caso di dubbio).
• Elementi eterogenei componenti le singole voci: valutati individualmente per evitare compensi tra perdite presunte (obbligatoriamente da iscrivere) e utili presunti (imputazione non consentita).

2. Prospettiva di continuità

• Si ipotizza che la società continui ad operare nell’esercizio successivo.
• Bilancio nella sua globalità e valutazioni delle singole poste di bilancio: devono basarsi sull’ipotesi di funzionamento e di continuazione dell’attività.
• Valutazioni di funzionamento → ipotesi di continuazione dell'attività.
• Valutazioni di liquidazione → in caso contrario.

3. Sostanza sulla forma

• Occorre privilegiare gli aspetti sostanziali piuttosto che quelli formali, nel caso i primi si discostino dai secondi.

4. Competenza

• Principio di base impiegato per assegnare il risultato economico dell'esercizio.
• Costi e ricavi sono imputati all’esercizio al quale possono essere ricondotte:
• Le operazioni di impiego dei fattori produttivi cui si riferiscono i costi.
• Le operazioni di cessione dei beni e di produzione dei servizi cui si riferiscono i ricavi.
• Sono necessarie scritture di integrazione e rettifica per assicurare il rispetto di tale principio.
• Unica eccezione: i lavori in corso su ordinazione (LCO).

5. Valutazione separata di elementi eterogenei

• Beni eterogenei devono essere valutati separatamente per evitare compensazioni tra perdite presunte (obbligatoriamente da iscrivere) con utili presunti (imputazione non consentita).

6. Continuità dei criteri di valutazione

• Per comparare nel tempo i valori espressi nel bilancio di esercizio della società.
• Motivi tipici di deroga: la società entra a far parte di un Gruppo o modifica le attività svolta.

Principi contabili nazionali

Principi che includono criteri, procedure e metodi di applicazione. Stabiliscono:

• L'individuazione dei fatti da registrare
• Le modalità di contabilizzazione degli eventi della gestione
• I criteri di valutazione e di esposizione del bilancio

Si distinguono in:

• Principi contabili generali o postulati del bilancio
• Principi contabili applicati

Principi contabili principali

1. Utilità del bilancio d’esercizio per i destinatari e completezza dell’informazione
2. Prevalenza della sostanza sulla forma
3. Comprensibilità (chiarezza)
4. Neutralità (imparzialità)
5. Incompatibilità delle finalità del bilancio di esercizio con l’inclusione delle valutazioni prospettiche dell’investitore
6. Prudenza
7. Periodicità della misurazione del risultato economico e del patrimonio aziendale
8. Comparabilità
9. Omogeneità
10. Continuità (costanza) di applicazione dei principi contabili ed in particolare dei criteri di valutazione
11. Competenza
12. Significatività e rilevanza dei fatti economici ai fini della loro presentazione in bilancio
13. Costo come criterio base delle valutazioni di bilancio dell’impresa in funzionamento
14. Conformità del complessivo procedimento di formazione del bilancio ai corretti principi contabili
15. Funzione informativa e completezza della nota integrativa e delle altre informazioni necessarie
16. Verificabilità dell’informazione

I principi di determinazione del reddito imponibile secondo le norme fiscali

Reddito mostrato a bilancio in CE = base per la determinazione del reddito imponibile

TUIR (Testo Unico delle Imposte sui Redditi) specifica quali sono:

• I ricavi tassabili
• I costi deducibili

R.A.I. (Reddito ante imposte) = RICAVI di competenza - COSTI di competenza determinazione della base ± variazioni fiscali (in aumento o in diminuzione) = REDDITO IMPONIBILE IRES * aliquota di imposta in vigore = IMPOSTE CORRENTI

Di norma RAI ≠ RI perché:

• Norme civilistiche e PPCC: vogliono accertare la consistenza patrimoniale della società in logica prudenziale per garantire l'integrità del patrimonio netto → determinazione di soglie massime di valutazione
• Norme fiscali: hanno come obiettivo la riduzione della soggettività nella determinazione del reddito imponibile e l'impedimento di sottrazioni di materia imponibile → determinazione di soglie minime di valutazione

Principi fiscali di determinazione del reddito imponibile (art. 109 TUIR)

1. Competenza: componenti positivi e negativi di reddito concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza.
   • Corrispettivi cessioni conseguiti/spese acquisizioni beni sostenuto alla data:
     • Di consegna o spedizione (beni mobili)
     • Di stipulazione dell'atto (beni immobili e aziende)
     • In cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o altro diritto reale
   • Corrispettivi prestazioni di servizi conseguiti/spese di acquisizione di servizi sostenute alla data in cui le prestazioni sono ultimate
2. Certezza e obiettiva determinabilità degli ammontari: ricavi, spese e altri componenti di cui non è certa l'esistenza o non è determinabile l'ammontare concorrono a formare il reddito nell'esercizio in cui si verificano tali condizioni.
3. Imputazione dei ricavi: nei ricavi tassabili si mettono anche se non risultano imputati a CE.
4. Imputazione dei costi: nei costi deducibili si possono mettere solo quelli che risultano imputati a CE.
5. Inerenza:
   • Costi non inerenti all'attività → indeducibili
   • Costi relativi a ricavi esenti da imposta → indeducibili
   • Costi relativi a ricavi esclusi da imposta → deducibili
   • Costi relativi a ricavi tassati → deducibili

Esempi deducibilità dei costi

Ammortamento

• Quote di ammortamento del costo di beni materiali strumentali: deducibili a partire dall'esercizio di entrata in funzione del bene.
• Deduzione ammessa in misura non superiore ai coefficienti di ammortamento stabiliti; essi sono ridotti alla metà nel primo esercizio.
• Legge 244/2007: eliminazione della possibilità di effettuare ammortamenti accelerati o anticipati.

Svalutazione e perdita su crediti

• Art. 2426 c.c. / art. 106 TUIR
• Art. 2426 c.c. "i crediti devono essere iscritti secondo il valore presumibile di realizzazione".
• Art. 106 TUIR:
  • Svalutazione crediti commerciali → deducibili in ogni esercizio nel limite dello 0,5% del loro valore nominale.
  • Deduzione non consentita se ammontare di fondo svalutazione e fondo rischi ha raggiunto il 5% del valore nominale dei crediti esistenti a fine esercizio.
  • Se la misura della svalutazione e degli accantonamenti eccede il 5% dei crediti, l'eccedenza concorre alla formazione del reddito d'esercizio.
• Perdita su crediti è deducibile in caso di:
  • Fallimento del cliente
  • Concordato preventivo
  • Liquidazione coatta amministrativa