Riassunto esame Ragioneria generale, prof. Poli, libro consigliato Introduzione alla contabilità di impresa, Marchi (prima parte)

VF - Erario c/ritenute

lavoro dipendente …

VF - Banca c/c …

ACQUISIZIONE E UTILIZZO FATTORE CAPITALE

Argomenti trattati:

1. Caratteristiche;

2. Classificazioni;

3. Acquisizione;

4. Processo di ammortamento;

5. Dismissione;

6. Risarcimenti assicurativi.

1 – Caratteristiche:

- Sono uno strumento e non l’oggetto della produzione: sono fattori che si utilizzano per produrre

qualcos’altro e normalmente non subiscono una trasformazione fisico-tecnica.

- Uso durevole: non esauriscono la propria utilità in un unico processo produttivo;

- Rappresentano un costo anticipato e comune a più esercizi:

- Realizzo indiretto: la merce ha un realizzo diretto perché io compro la merce investendo una somma

di denaro e vendendola ho indietro una somma di denaro; quando acquisto un fattore strumentale esce una

somma di denaro che si rigenera immediatamente attraverso la vendita dei beni che io ottengo tramite quel

fattore strumentale. Si enfatizza con il concetto di realizzazione, come le somme investite ritornano in

azienda.

2 – Classificazioni:

- Materiali: hanno fisicità e si distinguono:

- Beni immobili (terreni, fabbricati civili e fabbricati destinati all’industria);

- Beni mobili a uso durevole: impianti e macchinari, attrezzature, imballaggi a uso durevole, mobili e

macchine d’ufficio, automezzi.

- Immateriali: non caratterizzati dalla fisicità e comprendono:

o Beni immateriali propriamente detti (marchi, brevetti, concessioni, licenze, ecc.): sono diritti, tutelali

dalla legge o contrattualmente, di cui l’azienda acquista la piena titolarità legale. Le caratteristiche che

occorrono (in mancanza di parla di onere pluriennale):

- Specifica identificabilità e individualità: seppur immateriale si deve poter individuare quell’oggetto

all’interno dell’azienda;

- Separabilità dal complesso aziendale: può essere oggetto di vendita (es. vendere un brevetto, ditta,

ecc. a differenza dei costi di ricerca e sviluppo);

- Valutabilità separata: possiamo attribuire un valore a quell’oggetto osservato;

- Rilevanza giuridica propria: c’è una normativa di riferimento che li prende in considerazione.

o Oneri ad utilizzazione pluriennali: costi che non si riescono ad individuare direttamente in azienda:

- Spese di impianto e ampliamento: rappresentano quei fattori produttivi preliminari, senza i quali la

impresa non sarebbe in grado di raggiungere i propri fini, in quanto componente strutturale del

complesso aziendale;

- Altre spese di ammortizzare: comprendono quei costi pluriennali che vengono sostenuti dall’azienda

ogni qualvolta questa investa delle risorse in un certo progetto di sviluppo, tecnico-produttivo o

commerciale che sia. Tra i principali abbiamo:

o Spese di ricerca e sviluppo: le principali componenti di costo sono le retribuzioni del

personale, i costi dei materiali, l’ammortamento degli impianti e attrezzature, ecc.;

o Spese di pubblicità;

o Spese di manutenzione da ammortizzare: queste spese possono essere considerate oneri

pluriennali solo se sono di natura incrementativa, cioè se determinano un aumento della

potenzialità produttiva della immobilizzazione a cui si riferiscono. È per questo opportuni

distinguere tra due categorie di spese di manutenzione:

Manutenzione ordinaria: previene guasti o ripristina la funzionalità del bene. Con

 questa attività di manutenzione la capacità produttiva del fattore strumentale resta la

stessa, sì che costi di questi tipo, li si definisce costi di esercizio, da imputare al conto

economico (prospetto del reddito).

Manutenzione straordinaria: aumenta gli standard di funzionamento del bene; non

 mantiene la funzionalità (capacità produttiva) del bene, ma la incrementa. In questo

caso, quel costo non è un costo dell’esercizio ma è un costo da capitalizzare (deve

essere portato ad incremento del valore del fattore su cui quell’attività viene fatta).

La rilevazione in contabilità generale delle spese da ammortizzare avviene normalmente nella fase

dell’assestamento di fine esercizio, dato che solo in quel momento è possibile avere un quadro completo dei

costi da capitalizzare e soprattutto avere l’idea chiara di quali siano stati i costi sostenuti.

3 - Modalità di acquisizione:

3.1 Acquisto in senso stretto:

L’acquisto di fattori strumentali non si discosta di molto rispetto ai fattori produttivi a semplice utilizzo: è

prevista l’entrata in possesso di un bene (flusso economico o reale in entrata) e in contropartita il sorgere di un

debito, cui in un distinto e secondo momento seguirà una uscita di denaro (flusso finanziario in uscita).

Es.: in data 10/06 inviato A/B di 6.050 a titolo di acconto, regolarmente fatturato lo stesso giorno, al fornitore

di attrezzature industriali.

In 18/06 ricevuta la fattura di acquisto delle attrezzature industriali per 50.000 + Iva e la fattura del vettore che

ha curato il trasporto è per 1.000 + Iva. Il regolamento di entrambe le fatture è convenuta a Ri.Ba. a 60 giorni

..pagamento dell’acconto: nel giorno del pagamento rilevo la diminuzione della banca e vado a chiudere in

anticipo i debiti v/fornitori, che ancora deve sorgere..

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VF + Debiti v/fornitori 6050

VF - Banca c/c 6050

..liquidazione della fattura dell’acconto..

Conto Conto Denominazione Dar Aver

dare avere e e

VF + Fornitori di immobilizzazioni 500

c/anticipi 0

VF + Iva a credito 105

0

VF - Debiti v/fornitori 6050

Nota bene: è bene distinguere il credito (storno anticipato del debito) per l’acconto versato per l’acquisto di

immobilizzazioni, rispetto a quello per l’acquisto di fattori produttivi, perché ha un collocazione specifica nel

bilancio di esercizio.

Inoltre la denominazione “..c/acquisti” indica che il bene acquistato è destinato alla vendita o direttamente o

attraverso un processo di trasformazione fisico-tecnico; le immobilizzazioni invece sono strumenti di

produzione, quindi non si specifica c/acquisti.

..liquidazione fattura di acquisto delle immobilizzazioni..

Conto Conto Denominazione conti Importo Importo

Dare Avere dare avere

VF - Attrezzature industriali 50000

VF + Iva a credito 9450

VF - Fornitori di immobilizzazioni 5000

c/anticipi

VF - Debiti v/fornitori 54450

Tutti gli oneri accessori direttamente riferibili alle singole immobilizzazione che si devono sostenere per

consentirne l’utilizzo nel processo produttivo, vengono portati, tramite il processo di “capitalizzazione”, in

aumento del costo di acquisto delle immobilizzazione stesse, partecipando a loro volta al processo di

ammortamento.

..liquidazione della fattura di acquisto degli oneri accessori..

Conto Conto Denominazione Dar Aver

dare avere e e

VE - Spese di 100

trasporto 0

VF + Iva a credito 210

VF - Debiti 1210

v/fornitori

Per la capitalizzazione degli oneri si può procedere ad una imputazione immediata al conto acceso al fattore

pluriennale oppure rilevando prima l’onere accessorio in uno specifico conto e poi stornare quel valore in un

secondo momento. Qualunque sia il metodo, aumento il valore delle attrezzature industriali, come

componente negativo del reddito e come contropartita storniamo le spese di trasporto.

1. ..imputazione indiretta oneri tramite conto ad hoc acceso..

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VE - Attrezzature 1000

industriali

VE + Spese di trasporto 1000

2. ..imputazione diretta: quando contabilizzo la fattura del vettore (onere accessorio di

riferimento) anziché mettere spese di trasporto, posso utilizzare già il conto riferito alla

immobilizzazione..

Conto Conto Denominazione Dar Aver

dare avere e e

VE - Attrezzature 100

industriali 0

VF + Iva a credito 210

VF - Debiti v/fornitori 1210

Gli oneri accessori più comuni sono:

­ Spese di trasporto;

­ Spese di montaggio;

­ Spese di collaudo;

­ Spese notarili;

­ Ecc.

Rilevazione in contabilità spese di manutenzione straordinaria.

Es.:

In data 10/06, perviene la fattura del soggetto che ha provveduto alla realizzazione di attività di manutenzione

agli immobili di proprietà per €9.000 + Iva 21%.

In data 31/12, si stima che i 2/3 delle spese di manutenzione (di cui al punto precedente) siano incrementative

della vita utile del bene oggetto delle stesse (migliorano la capacità di quale fattore); l’importo per una parte

sarà di manutenzione ordinaria e una parte straordinaria.

..liquidazione della fattura di acquisto dei servizi di manutenzione..

Conto Conto Denominazione Dar Aver

dare avere e e

VE - Spese di 900

manutenzione 0

VF + Iva a credito 189

0

VF - Debiti v/fornitori 1089

0

..capitalizzazione al 31/12 delle spese di manutenzione: ci si accorge che i 2/3 del valore delle manutenzione

possono essere considerate straordinarie..

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VE - Immobili 6000

VE + Spese di 6000

manutenzione

Le spese di manutenzione dopo queste due scritture ammonteranno per 3000. Inoltre la capitalizzazione non

deve essere necessariamente fatta a fine periodo, ma solo quando si conviene che la manutenzione abbia

accresciuto la capacità del fattore produttivo.

Cosa cambia se il bene fosse detenuto in locazione? (cioè se non è di proprietà ma è affittato).

Se il bene non fosse di proprietà, come visto precedentemente, ma è in locazione, non avendo un conto

“immobili” relativo al bene in locazione, il valore della spesa di manutenzione deve essere capitalizzato nel

conto “Migliorie di beni di terzi”, che rappresenta una immobilizzazione immateriale (onere pluriennale nello

specifico).

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VE - Migliorie di beni di 6000

terzi

VE + Spese di 6000

manutenzione

3.2 – Acquisizione tramite leasing (finanziario):

Molto diffusa è l’acquisizione dei fattori strumentali tramite il leasing, che può essere finanziario o operativo.

­ Leasing finanziario: si caratterizza per la presenza di 3 soggetti: il produttore del fattore pluriennale, il

soggetto utilizzatore o conduttore (azienda) e tra questi si frappone normalmente una società di

leasing (locatore). L’utilizzatore, necessitando del fattore ma non avendo sostanzialmente le risorse

per acquistarlo direttamente, chiede alla società di leasing di stipulare un contratto di leasing:

Il produttore del fattore cede/vende il fattore alla società di leasing, la quale a sua volta in virtù del

contratto di leasing lo dà in affitto al conduttore.

Tale contratto prevede periodicamente, mensilmente ma non solo, il pagamento al locatore del

canone leasing e, normalmente, alla fine del contratto l’utilizzatore può esercitare quello che si

chiama il diritto di riscatto: può decidere in sostanza se acquistare a titolo definitivo il bene o

restituirlo. È molto raro che non venga fatto il riscatto, in quanto il prezzo di riscatto normalmente è

una cifra esigua, non superiore all’1% per fattore del bene; però ovviamente sommando tutti i canoni

pagati nel tempo, questa somma è superiore di quello che era il valore del bene, in quanto si

aggiungono interessi della società di leasing. La convenienza è che posso utilizzare il fattore

pagandolo mensilmente.

Nella sostanza la operazione di leasing finanziario è una operazione di acquisto con pagamento

dilazionato in virtù del prezzo di riscatto finale.

­ Il leasing operativo invece ha come caratteristica normalmente la assenza della società di leasing, sì

che è un contratto che viene stipulato direttamente tra il produttore del fattore pluriennale e

l’utilizzatore. In genere non è previsto alcun diritto di riscatto, ma sono garantiti servizi accessori,

quali assistenza tecnica e manutenzione. Il leasing operativo è invece a differenza di quello

finanziario, è una operazione di locazione a tutti gli effetti di un fattore strumentale; forma e sostanza

dell’operazione coincidono, in quanto non avrà quei problemi che il leasing finanziario presenta.

In riferimento ad una operazione di leasing, si distinguono 3 momenti contabilmente rilevanti:

1- Sostenimento di spese di istruttoria: insieme di costi iniziali per la stipulazione del contratto di leasing:

se di importo limitato figurano tra i costi dell’esercizio; se di importo rilevante, costituiscono spese da

ammortizzare.

2- Pagamento dei canoni a seconda di quanto contrattualmente stabilito: costituisce un tipico costo

dell’esercizio e quindi soggetto ad Iva. La prassi presuppone la rilevazione dei beni in leasing nei

conti d’ordine.

3- Riscatto al termine del rapporto.

Es.: in data 15.09, stipulato contratto di locazione finanziaria per attrezzature industriali alle seguenti

condizioni:

­ Durata 24 mesi, a decorrere dal successivo 01.10;

­ Spese di istruttoria di €150 + Iva (spese sostenute per verificare che l’utente sia idoneo al

sostenimento del regolamento contrattuale e non solo).

­ Primo canone di 1.000 + Iva (c.d. maxicanone), successivi 23 canoni di €250 + Iva; pagamento

mensile anticipato (molto comune: ricevo la fattura all’inizio del periodo di riferimento);

­ Prezzo di riscatto di €50 è Iva 21%.

..accensione conti d’ordine al 15.09: si comprende nell’importo tutti i canoni previsti nel contratto ma non il

prezzo di riscatto..

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

oggetto Beni in leasing 6750

soggetto Cedenti beni in 6750

leasing

..liquidazione fattura delle spese di istruttoria..

Conto Conto Denominazione Dare Aver

dare avere e

VE - Spese di 150

istruttoria

VF + Iva a credito 31.5

0

VF - Debiti v/fornitori 181.

5

..liquidazione fattura del primo canone al 01.10: la fattura di un canone di leasing finanziario è considerata

alla pari di una fattura per l’acquisto di un servizio..

Conto Conto Denominazion Dar Aver

dare avere e e e

VE - Canoni leasing 100

0

VF + Iva a credito 210

VF - Debiti 1210

v/fornitori

..storno conti d’ordine al 01.10: se rilevo la fattura per un canone leasing, devo stornare i conti d’ordine per un

importo man mano minori in base ai canoni che sono liquidati: gradualmente diminuisco l’importo dei conti

d’ordine. Queste 3 scritture devono ripetersi in ogni periodo di liquidazione del canone previsto..

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

soggetto Cedenti beni in 1000

leasing

oggetto Beni in leasing 1000

..liquidazione fattura del riscatto (alla fine del contratto): se esercito il diritto di riscatto, la società di leasing ci

fa una fattura di vendita per quel fattore, come normale fattura di acquisto per un bene strumentale..

Conto Conto Denominazione Dar Aver

dare avere e e

VE - Attrezzature 50

industriali

VF + Iva a credito 10.5

VF - Debiti v/fornitori 60.5

Aspetti contabili acquisizione tramite leasing:

Il costo del canone di leasing deve partecipare al risultato di periodo nel rispetto del principio di competenza

economica. Per fare ciò l’ammontare complessivo dei canoni dovrà essere ripartito nei periodi interessati

secondo il riferimento temporale. Il canone leasing genera quindi scritture di assestamento.

Iter (riprendendo l’esempio precedente):

Calcolo del canone mensile di competenza: dovendo ripartire proporzionalmente alla durata del contratto di

leasing il relativo costo totale dei canoni, procedo:

1000+ 250∗23 =281.25

24

Idealmente, anche se dal 01.10 al 31.12 ho pagato 1500, mensilmente nel periodo di stipulazione del contratto

ho sostenuto un costo mensile di 281.25, che moltiplicato per i 3 mesi del periodo mi dà 843.75, che altro non

è se il canone di competenza dell’esercizio (da distinguere con il canone mensile di competenza, che

ovviamente al secondo rientra), che è il costo da imputare all’esercizio in chiusura per la determinazione del

capitale di funzionamento e reddito di esercizio.

1500>843.75

Come si nota , cioè il l’esborso sostenuto fino al 31.12 è superiore al canone di competenza,

sì che devo stornare da 1500 quella parte di costo che sarà imputata all’esercizio successivo. Contabilmente

1500−843.75=656.25

rettifico la quota di costo non di competenza, che è data da .

Il costo non di competenza costituisce un risconto attivo, che è così rilevato:

..rilevazione di risconti attivi su canoni leasing al 31.12..

Conto Conto Denominazion Importo dare Importo avere

Dare Avere e

VE - Risconti attivi 656.25

VE + Canoni leasing 656.25

3.3 – Acquisizione tramite conferimento:

L’azienda acquisisce il fattore perché il titolare o i titolari lo conferisce/apporto a titolo di capitale proprio.

Es.:

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VE - Fabbricati …

VE + Soci …

c/sottoscrizione

3.3 – Acquisizione tramite permuta:

è una doppia operazione, acquisto e vendita. La rinviamo la rilevazione contabile alla fine, dopo aver tratto la

dismissione di fattori strumentali.

3.5 – Costruzioni in economia (o interne):

la costruzione di immobilizzazioni interna, può essere ricercata da motivi di convenienza (risparmio sui costi

di produzione, impiego di fattori produttivi interni non destinabili diversamente, ecc.) e di necessità (non

disponibilità sul mercato di fattori specializzati o comunque disponibilità di fattori tali da richiedere modifiche

rilevanti).

In tal modo i fattori pluriennali diventano il risultato di uno specifico processo produttivo, parallelo a quello

finalizzato alla produzione dei beni destinati alla vendita.

Es.: si completa la costruzione in economia di un impianto, iniziata e concluso nell’esercizio n; a tal fine,

risulta che siano sostenuti i seguenti costi:

­ Consumi per materie per €500;

­ Costi per il personale per €400.

La rilevazione potrebbe avvenire in due modi:

1. Capitalizzazione diretta dei costi: si rettificano direttamente i saldi dei conti accesi ai costi dei

fattori produttivi utilizzati;

2. Capitalizzazione indiretta al termine della costruzione in economia, per cui si rettificano i saldi dei

conti accesi ai costi dei fattori produttivi utilizzati in modo indirettamente tramite l’uso di uno

specifico conto (Costruzioni in economia).

..1* ipotesi:

Materie

c/acquisti

100 500

800

Salari e stipendi

300 400

700

Impianti

500

400

2* ipotesi: Materie c/acquisti

100

800

Salari e stipendi

300

700

Impianti

900

Costruzioni in

economia 900

Anziché rettificare direttamente le voci di costo (rilevare nell’avere di quei costi quell’importo) come prima,

posso fare una rettifica indiretta, creando un altro specifico conto. Abbiamo rettificato iscrivendo un ricavo, a

parità di risultato.

..capitalizzazione di costi per costruzioni in economia (alla data di completamento)..

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VE - Impianti 900

VE + Costruzioni in 900

economia

Sia la prima che la seconda modalità di rilevazione determinano lo stesso risultato economico.

Es. costruzione in economia: in riferimento alla costruzione in economia di un impianto, nel corso

dell’esercizio n sono stati sostenuti i seguenti costi:

­ Acquisti di materiali per €200

­ Costi per il personale per €300

Nel corso dell’esercizio n+1, l’impianto è stato completato, sostenendo gli ulteriori seguenti costi:

­ Acquisti di servizi per €200

Come già detto, l’iscrizione in contabilità del fattore strumentale costruito in economia, può essere fatta solo

quando tale fattore è completato/pronto per l’utilizzo, quindi nell’anno n+1. Nell’esercizio n si utilizzerà un

apposito conto che ci segnala che l’azienda sta costruendo ma non ha ancora terminato un fattore strumentale:

..capitalizzazione di costi per costruzioni in economia al 31.12

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VE - Impianti in costruzione 500

VE + Costruzioni in 500

economia

Dove 500 è la somma dei fattori produttivi utilizzati per la costruzione in economia.

..capitalizzazione di costi per costruzione in economia (alla fine di completamento): andiamo a chiudere il

conto “impianti in costruzione”;..

Conto Conto Denominazione Dar Aver

dare avere e e

VE - Impianti 700

VE + Impianti in 500

costruzione

VE + Costruzione in 200

economia

Dopo la loro acquisizione e durante la loro permanenza nel sistema aziendale, le immobilizzazioni tecniche

incidono sul risultato economico in vari modi:

­ Quota di ammortamento;

­ Costi di manutenzione e riparazione ordinaria;

­ Quote di accantonamento ai fondi di rinnovo;

­ Costi diretti di funzionamento (personale, materiali, energia);

­ Fatti di incidenza straordinaria: svalutazione, rivalutazioni, fatti incidentali (incidenti, furti, incendi,

ecc.)

­ Ecc.

4 - Processo di ammortamento:

Forma principale di incidenza economica ordinaria è il processo di ammortamento, il quale ha importanti

effetti finanziari e patrimoniali.

Possiamo considerare le quote di ammortamento secondo vari aspetti:

­ Sotto l’aspetto economico, esprime il consumo del fattore pluriennale avvenuto nel periodo; la parte

consumata del fattore pluriennale.

­ Sotto l’aspetto finanziario, permette di rigenerare le risorse finanziarie impiegate per l’acquisizione del

fattore pluriennale;

­ Sotto l’aspetto patrimoniale, esprime la diminuzione del valore del fattore pluriennale iscritto nel

capitale;

­ Sotto l’aspetto contabile, è un processo di ripartizione (aspetto meramente tecnico).

I fattori che determinano la necessità di prevedere un piano di ammortamento del fattore strumentale sono:

­ Senescenza o deperimento fisico-tecnico: è frutto sostanzialmente del passare del tempo e all’uso e

colpisce direttamente il bene strumentale; è un concetto legato alla vita fisica del bene.

­ Obsolescenza o deperimento economico: non colpisce direttamente il bene strumentale ma piuttosto

ciò che viene prodotto dallo stesso (se un certo impianto è utilizzato per produrre il prodotto X,

quando il mercato non vorrà più il prodotto X, ma Y, automaticamente ciò che utilizziamo per produrre

il prodotto X perde di valore); si parla di vita utile del fattor strumentale. È grazie alla vita utile che si

programma il piano di ammortamento; è normalmente meno lunga della vita fisica.

L’ammortamento si realizza tramite un “piano” che presuppone la conoscenza di 3 importantissimi elementi:

­ Valore da ammortizzare: è dato dal costo di acquisizione della immobilizzazione aumentato dagli

eventuali oneri accessori di diretta imputazione e diminuito dal valore residuo di eliminazione (fondo

ammortamento). È importante sottolineare quindi che il calcolo delle quote non si basa solo sui costi

storici, ma comprende anche ai costi di rinnovo, permettendo un più puntuale calcolo dell’eventuale

incidenza economica del bene nel corso dell’utilizzo.

­ Durata utile (o durata economica o vita utile): come già accennato, indica il periodo in cui il fattore

strumentale cede la sua utilità economica o anche il periodo in cui può essere utilizzato con

convenienza economica. La previsione della durata utile è molto difficile e incerta, quindi frutto di

stime soggettive (questo a differenza della vita fisica, che è di più facile determinazione). Gli elementi

che si possono considerare nella previsione sono l’obsolescenza, la senescenza, i rapporto con le

altre immobilizzazioni, fattori ambientali, condizioni di utilizzo, ecc.

­ Criteri e metodi di ripartizione: per i criteri di ammortamento si intendono le ipotesi che mettono in

relazione il valore da ammortizzare del fattore con l’utilizzo dello stesso al ciclo produttivo; per metodi

di ripartizione si intendono le modalità secondo le quali sono calcolate e imputate le quote di

ammortamento.

Dal punto di vista contabile, il processo di ammortamento può essere rappresentato in due modi alternativi:

1- Procedimento “in conto”: la quota di competenza dell’esercizio viene accreditata nello stesso conto

del fattore pluriennale.

Ammortamenti “in conto”: si fa una rettifica diretta del valore del bene

Impianti

1000 200

Ammortamento impianti

200 0

Nella prassi, l’ammortamento in conto viene effettuato spesso per le immobilizzazioni immateriali:

..rilevazione ammortamento al 31.12..

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VE - Ammortamento 200

impianti

VE + Impianti 200

2- Procedimento “fuori conto”: la quota di competenza viene accreditata in un conto accesso detto

“Fondo ammortamento”. In questo conto si raccoglieranno le quote che annualmente parteciperanno

al risultato di esercizio, riuscendo ad evidenziare la parte del costo originario già trasferita negli

esercizi trascorsi. Tale procedimento dà una maggiore informazione, in quanto indica il livello del

costo originario e quello raggiunto dal processo di ammortamento.

Impianti

1000

Fondo ammortamento impianti 200

Ammortamento impianti

200 0

..rilevazione ammortamento al 31.12..

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VE - Ammortamento impianti 200

VE + Fondo ammortamento 200

impianti

Dismissione delle immobilizzazioni

La dismissione di un cespite può avvenire:

a) Dismissione per eliminazione dal processo produttivo del cespite che viene ceduto come rottame

(c.d. per eliminazione). L’operazione ha un diverso significato a seconda che il cespite sia

completamente ammortizzato (non ha valore contabile) o meno (il valore contabile sarà pari alla

differenza fra il costo storico e quello del relativo fondo di ammortamento).

b) Dismissione per vendita del cespite: si procede con la differenza tra il prezzo di vendita pattuito al

netto dell’Iva e il valore contabile (quale osto storico meno il fondo ammortamento), la differenza,

positiva o negativa, sarà una componente straordinaria di reddito da iscrivere nel conto delle

plusvalenze o minusvalenze.

c) Dismissione per permuta del cespite: l’operazione consiste nella sostanza in una vendita di un

cespite seguita da una acquisto di un altro cespite.

B – Dismissione per vendita:

Es.: un impianto del costo storico di €500 e ammortizzato per l’80% è venduto al prezzo di €150 + Iva 21%. Il

regolamento avviene con emissione di Ri.Ba. a 60 gg.

Dobbiamo intanto capire la situazione dei valori aziendali prima della rappresentazione in contabilità della

operazione:

Il valore residuo o contabile netto è la parte residua degli impianti tolto il valore del fondo ammortamento,

quindi 500; questo è frutto di un ammortamento “fuori conto”.

Se la differenza fosse stata negativa, si sarebbe rilevata una minusvalenza da realizzo.

La prima operazione e quella che mi storna il fondo ammortamento:

Impianti

500 400

Fondo ammortamento impianti

400 400

..storno del fondo ammortamento..

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VE - Fondo ammortamento 400

impianti

VE + Impianti 400

..liquidazione fattura di vendita: si utilizza il conto crediti diversi, in quanto Crediti v)clienti viene usato per la

vendita di fattori produttivi

Conto Conto Denominazio Dare Aver

dare avere ne e

VF + Crediti diversi 181.5

0

VE + Impianti 150

VF - Iva a debito 31.5

0

Il prezzo ricavato e di 150 e non 100, quindi 50 e la componente positiva di reddito che abbiamo ricavato dalla

cessione.

La successiva operazione comporta il chiudere del c)impianti e rilevo plusvalenze da realizzo.

Fondo ammortamento impianti

400 400

Impianti

500 400

50 150

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VE - Impianti 50

VE + Plusvalenze da 50

alienazione

Risarcimenti assicurativi:

Ad es.: a seguito di un incendio, distrutto un impianto del costo storico di 400 e ammortizzato per il 75%.

Nello stesso esercizio la società di assicurazione liquida un indennizzo di 40.

Impianti

400

Fondo ammortamento impianti

300

Storno del fondo ammortamento:

Impianti

400 300

Fondo ammortamento impianti

300 300

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VE - Fondo ammortamento 3000

impianti

VE + Impianti 300

..rilevazione della perdita dell’impianto..

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VE - Perdite su 100

immobilizzazioni

VE + Impianti 100

Impianti

40 300

0 100

..liquidazione del risarcimento assicurativo..

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VF + Assicurazioni 40

c/rimborsi

VE + Indennizzi assicurativi 40

..incasso del risarcimento assicurativo..

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VF + Banca c/c 40

VE + Assicurazioni 40

c/rimborsi

C – Permuta:

Es.: la società GAMMA procede all’acquisto di nuove immobilizzazioni. Il 13.06 si procede alla vendita di un

macchinario del costo storico di 50.000, ammortizzato per il 60%. In sostituzione si acquista un nuovo

macchinario al prezzo di 80.000 + Iva, per il quale si riceve relativa fattura. Unitamente alla fattura di acquisto

si riceva fattura per spese di installazione del nuovo macchinario del valore di 1500 + Iva.

In giornata si procede al pagamento della fattura relativa alla spese di installazione, tramite A/B. a saldo della

permuta viene rilasciata, invece, una cambiale passiva del valore 54.540.

Nota bene: manca il prezzo di cessione del mio cespite …

..liquidazione della fattura di acquisto dei macchinari: la rilevazione ci permette di individuare il debito verso

il fornitore.. Conto Conto Denominazion Dare Avere

dare avere e

VE - Macchinari 80.00

0

VF + Iva a credito 16.80

0

VF - Debiti 98.80

v/fornitori 0

..liquidazione della fattura di acquisto degli oneri accessori (che vanno capitalizzati)..

Conto Conto Denominazion Dar Aver

dare avere e e e

VE - Macchinari 150

0

VF + Iva a credito 315

VF - Debiti 1815

v/fornitori

..storno del fondo ammortamento..

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VE - Fondo ammortamento 30000

macchinari

VE + Macchinari 30000

..liquidazione della fattura di vendita..

Il saldo è estinto con la cessione del fattore dato in permuta, quindi, esso corrisponde al totale della fattura di

vendita, da cui scorporando l’Iva a debito ottengo il prezzo di cessione..

Conto Conto Denominazio Dare Aver

dare avere ne e

VF + Crediti diversi 4235

0

VE + Macchinari 3500

0

VF - Iva a debito 7350

..rilevazione plusvalenza da alienazione..

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VE - Macchinari 15.000

VE + Plusvalenza da 15.000

alienazione

..pagamento della fattura di acquisto degli oneri accessori..

Conto Conto Denominazione Importo dare Importo avere

Dare Avere

VF ] Debiti v/fornitori 1.815

VF - Banca c/c 1.815

..pagamento della fattura di acquisto dei macchinari..

Conto Conto Denominazion Dare Avere

dare avere e

VF + Debiti 96.80

v/fornitori 0

VE + Cambiali 54.45

passive 0

VF - Crediti diversi 42.35

0

ACQUISIZIONE E DISMISSIONE STRUMENTI FINANZIARI

Accanto alle operazioni di gestione caratteristica dell’impresa, ci sono, considerate dalla contabilità per il

principio dell’unitarietà della gestione, delle operazioni comunemente definite extracaratteristiche, consistenti

in operazioni di investimento e nella maggior parte dei casi di tipo finanziario (acquisizione di titoli,

partecipazioni, ecc.).

In base alle motivazioni o finalità che spingono una impresa ad effettuare investimenti patrimoniali accessori,

distinguiamo 3 tipi di operazioni extracaratteristiche:

1) Operazioni di prestito attivo: a sua volta comprende:

­ Concessioni di finanziamento diretto a favore di soggetti esterni o interni e dal carattere duraturo

(medio/lungo termine). Motivi potrebbero ricercarsi nella ricerca di sinergie a livello orizzontale o verticale,

diversificazione produttiva, ecc.;

­ Concessioni di finanziamento indiretto (depositi cauzionali: derivano normalmente da prestazioni

monetarie di garanzia imposte da vincoli legislativi o contrattuali vari);

2) Operazioni in titoli a reddito fisso: come da definizione, garantiscono, in termini per lo più di interessi,

un certo rendimento fisso corrisposto o periodicamente o in unica soluzione in una data prefissata; a sua

volta comprende:

­ Acquisizione duratura di titoli a reddito fisso per l’ottenimento di redditi periodici prestabiliti;

­ Acquisizione temporanea di titoli a reddito fisso e loro negoziazione prima della scadenza, per

l’ottenimento dei proventi da realizzo.

In questa categoria ulteriore distinzione può essere fatta tra titoli a reddito fisso con cedola o senza. Posto che

nell’ultimo caso la remunerazione avviene tramite differenza tra quanto pagato e quanto viene rimborsato,

chiariamo cosa si intende per cedola: inizialmente per cedola si intendeva quel documento cartaceo, attaccato

al titolo (in cui era iscritto il valore nominale dello stesso), che alla scadenza dei termini prestabiliti, una volta

staccato e consegnato all’istituto bancario prefissato, dava il diritto al possessore di riscuotere gli interessi

maturati per il periodo degli interessi. Ad oggi la digitalizzazione ha fatto scomparire i titoli e quindi anche le

cedole cartacee sì che avviene tutto via etere.

3) Operazioni in titoli a reddito variabile: è chiaro che in questo caso il rendimento non sarà prestabilito

ma potrà variare in base ad una serie di variabili (perlopiù aleatorie); a sua volta comprende:

­ Acquisizione duratura di partecipazione azionarie tramite sottoscrizione;

­ Acquisizione temporanea di titoli e/o partecipazione e loro negoziazione prima della scadenza, per

l’ottenimento dei proventi da realizzo.

2 – OPERAZIONI IN TITOLI A REDDITO FISSO

TITOLI A REDDITO FISSO CON CEDOLA

Consideriamo per il momento solo le operazioni in titoli a reddito fisso con cedola: i principali strumenti

finanziari di questa categoria sono i titoli di Stato del debito (lo Stato avendo necessità di finanziarsi, lo

richiede tramite tanti piccoli importi ai potenziali sottoscrittori, quindi acquistare un titolo di debito, significa

sostanzialmente finanziare per una piccola quota, lo Stato; i principali sono i Buoni pluriennali del Tesoro,

Certificati di credito del Tesoro, Buoni ordinari del Tesoro, ecc.) e le obbligazioni (in tal caso l’ente emittente

può essere solo una società per azioni o in accomandita per azioni).

Punti trattati:

­ Acquisto e sottoscrizione: sono situazioni differenti, in quanto la prima ha a che fare con titoli già

esistenti e poi ceduti, e la seconda con titoli di prima emissione.

­ Incasso al ricavo: si intende l’incasso della cedola;

­ Valutazione dei titoli;

­ Vendita o rimborso: la differenza si sostanzia nel fatto che nel rimborso, il titolo è giunto a scadenza e

l’ultimo individuo a possederlo vanta il diritto di vedersi rimborsata la somma iniziale ed eventualmente gli

interessi finali maturati (la vendita implica che il titolo non sia scaduto).

Es.:

Il 12.04 un azienda acquista C.C.T. (Certificato di credito del Tesoro) per un valore nominale (è la somma che

verrà rimborsata al soggetto che detiene quei titoli alla scadenza prestabilita) di €50.000.

Il corso secco del titolo nel giorno di acquisto è 93 (esprime il solo valore capitale del titolo escludendo il

valore della cedola in maturazione al momento dell’acquisto; in altre parole è il valore di scambio del capitale

previsto dal titolo, considerato in un certo istante: infatti il valore cambia continuamente. Il corso secco è ciò

che noi effettivamente paghiamo per avere quel titolo: nell’es. si paga il 93% del valore nominale: come si

nota i titoli di Stato, ma non solo, sono sempre emessi sotto la pari, quindi non 100 ma 93, per incentivare gli

individui a sottoscriverlo: solo facendolo si guadagna infatti il 7%).

Negoziazione Tel quel (si ha quando il titolo negoziato porta unita la cedola in corso di maturazione: in tal

caso il compratore, all’atto dell’acquisto riceve la cedola che riscuoterà interamente alla scadenza. È quindi

per questo anche giusto che rimborsi al venditore le quote di interessi di competenza di quest’ultimo, perché

proprietario fino alla data di negoziazione, ma impossibilitato a riscuoterli avendo venduta la cedola insieme

al titolo. Per questo motivo il prezzo pagato dal compratore viene aumentato per gli interessi maturati, di

competenza del venditore, ma che tanto riscuoterà alla scadenza della cedola. In sostanza paghiamo il corso

secco e l’interesse che è maturato fino al giorno della negoziazione).

Le commissioni bancarie sono pari a 0,2% (c’è sempre, sia in fase di acquisto che di vendita).

Il tasso di interesse annuo lordo è del 5%. Le date di godimento (date in cui avviene il pagamento

dell’interesse per la cedola) sono lo 01.02 e il 01.08.

Il 01.08 l’azienda incassa la cedola di interessi.

Il 30.11 l’azienda vende una parte dei titoli per un valore nominale di €20.000 al corso secco di 95.

Negoziazione Tel quel. Le commistioni bancarie sono ancora pari a 0,2%.

Il 01.02 dell’anno successivo l’azienda incassa la cedola di interessi.

Per semplicità, non si tiene conto degli aspetti fiscali delle operazioni.

Faccio l’asse temporale e individuo le date di godimento degli interessi maturati nei periodi rispettivamente

precedenti, al fine del calcolo del periodo per l’individuazione degli interessi che non spettano alla società A.

01.02 12.0 01.08

4

La quota di interesse sulla cedola che mi spetta è quella che maturerà dal 12 di aprile al primo di agosto;

quella precedente spetta di diritto al cedente che in quel periodo aveva il titolo e la relativa cedola.

Determiniamo la quota non di mia competenza:

50.000∗5∗72

( ) =500

360∗100

Considerazioni: è prassi utilizzare per il calcolo degli interessi o l’anno commerciale (composto da mesi tutti

di 30 giorni) o civile (difficilmente quello solare). €500 è l’interesse maturato all’12 di aprile che io pago al

precedente possessore, sebbene al 1 di agosto incasserò pari importo. È chiaro che in base a come considero

gli anni, cambia il valore al denominatore. Normalmente si usa l’anno civile o commerciale a piacimento, a

meno che il testo non indichi diversamente (normalmente è più facile con l’anno commerciale).

Oneri accessori:

Errore frequente: gli oneri accessori vanno imputati al costo di acquisto dei titoli: quando acquisto un titolo, se

sostengo uno o più oneri accessori (le commissioni bancarie sono tipici oneri), il valore di questi oneri deve

essere portato ad incremento del costo di acquisto dei titoli.

Nell’es. il costo del titolo sarà dato dal costo secco più la quota di oneri accessori, in quel caso le commissioni

bancarie:

50000∗93 . 2 46600

=€

100

che altro non è se il costo di acquisto effettivo del titolo che vado a sostenere.

Acquisto titoli a reddito fisso con cedola:

..acquisto di titoli a reddito fisso con cedola (al 12.04): il conto titoli pubblici è una componente economica

negativa (è il costo di acquisto del titolo, dato dalla sommatoria). Anche se pago la quota già maturata e non di

mia spettanza, lo intendo come una rettifica di ricavo..

Conto dare Conto avere Denominazione Dare Avere

VE - Titoli pubblici 46600

VE - Interessi attivi su 500

titoli

VF - Banca c/c 51600

Riscossione cedola:

..il 01.08 l’azienda incassa l’intero importo della cedola, quindi algebricamente:

50000 val.nominale tasso interessi

( )∗5 ( )∗180 Interesse maturato fino al31 di luglio)

=1250(

36000

Contabilmente:

..incasso di cedola di interessi su titoli (al 01.08)..

Conto dare Conto avere Denominazione Dare Avere

VF + Banca c/c 1250

VE + Interessi attivi su 1250

titoli

Mastro conto interessi attivi su titoli

Interessi attivi su titoli

500 1250

Gli interessi attivi incideranno sul risultato economico dell’azienda solo per la parte maturata successivamente

all’acquisto dei titoli (1250).

Vendita:

..come nell’acquisto, anche nella vendita la negoziazione è Tel quel, quindi al venditore competono gli

interessi maturati fino alla data della cessione: vendo il titolo per il valore che ha e la quota di interesse

maturata fino al momento della cessione..

01.08 30.1 01.02

1

La parte di interesse che chiedo è quella in rosso, calcolata come segue

20000 valore nominale della quota del titoloc h e vendo

( )∗5∗120 =333

36000

Lo €333 è la quota di interesse maturata fino a novembre che mi faccio dare.

La parte di interesse che spetta all’acquirente è quella in blu.

Si considerino in aggiunta le Plusvalenze o minusvalenze da realizzo titoli:

Sono quelle componenti positive o negative di reddito, che si determinano quando il valore di vendita è

rispettivamente maggiore o minore del valore di acquisto (difficilmente vi sarà eguaglianza).

Errore frequente legato all’aggiunta delle commissioni bancarie:

Prezzo di acquisto :93(corso secco)+0.2(commissioni)=93,2

fase di acquisto la commissione bancaria si somma alcorso secco.

¿

Prezzo di vendita :95( corso secco)−0.2(commissioni)=94,8

fase di vendita la commissione bancaria si sottrae al corso secco.

¿

Valorenominale dei titoli negoziati per € 20.000

20000∗94.8

Valore divendita =18960

100

20000∗93.2

di acquisto

−Valore =18640

100

Plusvalenza da realizzotitoli=320

¿

E’ il cosiddetto capital gain, cioè il guadagno nel margine tra il valore di acquisto e di vendita. La Plusvalenza

è un conto economico accesso nei ricavi di esercizio (i valori titoli pubblici vanno nello stato patrimoniale).

Il conto titoli può funzionare in due modi: quando il conto titoli funziona “ a costi e costi” (metodo più

frequentemente utilizzato, anche nell’esame), la plusvalenza (o minusvalenza) da realizzo titoli va

rilevata/contabilizzata al momento della cessione titoli. Funziona a “costi e costi” per questo: quando vado a

vendere il titolo o una sua porzione, lo storno avviene per il valore di costo e non per il valore di vendita: il

conto si movimenta in dare per l’acquisto e in avere per la vendita, sempre per il valore di costo.

Titoli pubblici

Valore di acquisto Storno di valore

46600 (è il 93,2 di costo

del valore 18640 (è il 92,3%

nominale dei di 20.000, quindi

titoli acquistato, non c’è

cioè 50.000) corrispondente.

..a questo punto si hanno tutti i dati necessari per contabilizzare l’operazione di cessione dei titoli, ricordando

che il conto titoli funziona “a costi e costi”..

Conto dare Conto avere Denominazione Dare Avere

VF + Banca c/c 19293

VE + Titoli pubblici 18640

VE + Plusvalenza da 320

realizzo su titoli

VE + Interessi attivi su 333

titoli

Assestamento al 31.12:

A fine periodo sappiamo che c’è un quota di interessi “ a titoli su titolo” maturata ma che ha manifestazione

finanziaria sul periodo successivo, a una quota è già maturata. Quindi devo integrarla al conto economico.

..a quanto ammonta l’interesse maturato al 31.12 che non avrà manifestazione finanziaria?

01.08 31.1 01.02

2

Parte rossa di interesse già maturato:

interesse maturatoa fine periodo

30000∗5∗150 =625 ¿

36000

c h e non h a avuto manifestaizone finanziaria

e quindi dobbiamointegrarlo con ratei attivi

Conto dare Conto avere Denominazione Dare Avere

VF + Ratei attivi 625

VE + Interessi attivi su 625

titoli

Valutazione:

Lo si rinvia quando si parlerà dei criteri di valutazione del bilancio.

Incasso dei ricavi:

Passato il fine periodo la data di interesse successiva è quella della scadenza della cedola, si che lo stato paga

gli interessi maturati dal primo di agosto al primo di febbraio.

..il 01.02 del periodo successivo l’azienda incassa la nuova cedola di interessi, a quanto ammonta l’interessi di

competenza? 01.08 31.1 01.02

2

La parte blu è pari a

quota diinteressi maturata nel periodo successivo al31.12

30000∗5∗30 =125 ¿

36000

..incasso di cedola di interessi su titoli (al 01.02 n+1)..

Conto dare Conto avere Denominazione Dare Avere

VF + Banca c/c 750

VE + Interessi attivi su 125

titoli

VF - Ratei attivi 625

TITOLI A REDDITO FISSO SENZA CEDOLA

Rispetto alla precedente categoria di titoli, sostanzialmente non vi è alcuna differenza, salvo la forma tecnica

di corresponsione degli interessi, il che ovviamente si riflette sulle tecniche di rilevazione contabile; tale

caratteristica saliente porta anche ad una particolare denominazione di questi titoli: titoli di sconto, in quanto

si esborsa meno oggi e si riscuote di più.

Le due principali categoria di questa “famiglia” sono:

­ I B.O.T., quali titoli di breve durata con taglio minimo (importo valore nominale) di €1000. Questi titoli

sono emessi o venduti con un valore nominale del titolo sotto la pari, in quanto scontato degli

interessi; il rimborso è alla scadenza che avverrà alla pari: il rendimento come si capisce è dato dalla

differenza fra il valore nominale e il prezzo di emissione (o acquisto sul mercato)

­ I C.T.Z., quali titoli biennali;

­ Titoli a reddito fisso privati, quali ad es. gli zero coupon bond, cioè obbligazioni senza cedola.

La mancanza delle cedole implica la corresponsione degli interessi in una unica soluzione annuale.

Es.:

Il 01.12 un’azienda sottoscrive BOT trimestrali di nuova emissione per un valore nominale (valore rimborsato

alla scadenza) di €10.000.

Il prezzo di acquisto è di 97,5 (%). La banca addebita commissione per 0.2 (%).

..per semplicità non si tiene conto degli aspetti fiscali delle operazioni (l’interesse su certi titoli è infatti

soggetto a imposta: l’ha scrittura sarebbe più complicata)..

Acquisto BOT:

Nota bene: gli oneri accessori per l’acquisto dei titoli vanno imputati al costo di acquisto dei titoli

10.000∗97.7(¿ 97.5+0.2)=9.770

Il BOT pur essendo un investimento pluriennale è un costo sostenuto nell’esercizio.

..acquisto di titoli a reddito fisso senza cedola (al 01.12)..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - B.O.T. 9770

VF - Banca c/c 9770

Imputazione interessi attivi su BOT maturati al 31.12:

Data successiva di nostro interesse (che comporta una contabilizzazione) è il 31.12, in quanto il nostro titolo ci

da un interesse implicito che non è di competenza interamente dell’esercizio in corso.

..a quanto ammonta l’interesse maturato al 31.12 che non avrà manifestazione finanziaria?

01.12. 31.12. 28.02.n+

n n 1

10000−9770

( )∗31 =79.22

90

..imputazione di interessi attivi su titoli a reddito fisso senza cedola (al 31.12.n)..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VF + Ratei attivi 79

VE +- Interessi attivi su 79

titoli

Rimborso BOT alla scadenza(al 28.02.n+1):

In tale data l’azienda ha l’accredito del valore nominale dei titoli. A quanto ammonta l’interesse di

competenza? 01.12. 31.12. 28.02.n+

n n 1

10000−9770

( )∗59 =150.75

90

..rimborso di titoli a reddito fisso senza cedola (al 28.02)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VF + Banca c\c 10000

VE + B.O.T. 9770

VE + Interessi attivi su 151

titoli

VF - Ratei attivi 79

3 - TITOLI A REDDITO VARIABILE

Molti dei concetti validi per i titoli a reddito fisso, lo sono anche per questa tipologia; a seconda delle diverse

motivazioni che son alla base delle operazioni in titoli variabili, si usa suddividere questi titoli generalmente

in:

­ Titoli azionari: rappresentano secondo teorie economiche e principi contabili investimenti finanziari

temporanei. Possono essere acquisiti mediante acquisto sul mercato o mediante sottoscrizione all’atto

della loro emissione. La ragione dell’investimento è generalmente speculativa: acquistare titoli azionari

con lo scopo di rivenderli a breve termine sperando di guadagnare sulla differenza.

­ Partecipazioni: rappresentano investimenti finanziari di lunga durata, al fine della partecipazione

dell’acquirente nella vita dell’impresa di cui si gode una certa quota del capitale sociale.

Scritture e momenti principali:

- Acquisto e sottoscrizione;

- Incasso del ricavo: questa volta è variabile in quanto la remunerazione è rappresentata dalla

distribuzione e o divisione degli utili dipende sostanzialmente dall’andamento economico di quell’azienda.

- Valutazione;

- Vendita e rimborso.

Es.:

il 10.06 si sottoscrivono (acquistano di prima emissione) n.1000 azioni della società Alfa S.p.A.,

corrispondenti al 60% del capitale sociale, al prezzo di €10 ciascuno, lo stesso giorno si versa il 25%

dell’importo in contanti.

Sottoscrizione di partecipazioni azionarie (al 10.06):

Nel giorno convenuto coloro che diverranno soci o azionisti, devono recarsi dal notaio per la sottoscrizione

del contratto: nel momento in cui firmano, la società sostanzialmente nasce e le persone sottoscriventi diventa

socio di quella società, su cui grave un impegno per versare la propria quota, un debito in particolare in base a

ciò che ha deciso conferire nella società..

..sottoscrizione di partecipazione azionaria..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Partecipazioni in 10.000

società controllate

VF - Debiti v/società 10.000

controllate

Versamento capitale sociale:

..versamento di capitale sociale (25%) (al 10.06): il 25% non è casuale, ma è la normativa che impone in fase

di sottoscrizione, di versare il 25% dei conferimenti in denaro..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VF + Debiti v/società 2.500

controllate

VF - Cassa contanti 2.500

Sintesi: se rilevo una sottoscrizione di capitale sociale ed io sono socio, mi devo ricordare in fase di

sottoscrizione per me sorge un debito e man mano che faccio i conferimento quel debito diminuisce

Acquisto di partecipazioni azionarie:

Es.:

Il 10.06 si acquistano, tramite addebito in c/c n.1000 azioni della società Alfa S.p.A. corrispondenti al 60% del

capitale sociale, al prezzo di €10 ciascuna. La banca addebita oneri e commissioni per €500.

A differenza rispetto la sottoscrizione, quando acquisto un titolo azionario rilevo direttamente il costo del

titolo e la diminuzione della cassa o banca (non rilevo quindi alcun debito che man mano diminuirà;

attenzione quindi se è sottoscrizione o acquisto). Nel costo di acquisto delle partecipazioni va inoltre al solito

considerato il costo per le commissioni bancarie.

..acquisto di partecipazione azionaria (al 10.06)..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Partecipazioni in 10.500

società controllate

VF - Banca c/c 10.500

Incasso dei ricavi:

Es.:

Il 20.11 l’assemblea della società Alfa S.p.A. assegna ai propri azionisti un dividendo unitario di €2 per

azione. Lo stesso giorno l’importo di spettanza è accreditato sul c/c.

Per ogni azione detenuta quindi ci viene dato 2 euro di remunerazione (2€*1000 azioni = 2000). Spetta

all’assemblea la deliberazione della destinazione degli eventuali dividendi, a seconda che questa senta la

necessità di rinvestirlo nella società o distribuirlo ai soci.

Errore frequente: ci sono due scritture da contabilizzare: la decisione dell’assemblea di distribuire il risultato

economico (per me socio nasce un credito verso la società; in contropartita ho un ricavo) e il secondo quando

l’importo viene accreditato (non necessariamente lo stesso giorno)..

..assegnazione di dividendi da società controllata (al 20.11)..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VF + Crediti v/società 2000

controllata

VE + Dividendi da 2000

società controllata

..incasso di dividendi da società controllata (al 20.11)..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VF + Banca c/c 2000

VF - Crediti v/società 2000

controllata

Nota bene: se il testo dice “l’assemblea ha deliberato la distribuzione degli utili per €1000”, in fase di

contabilizzazione mi devo fermare alla prima scrittura se il teso mi dovesse dire anche l’accreditamento,

faccio anche la seconda scrittura.

Vendita:

Il 15.12 si vendono n.100 azioni della società Alfa al prezzo unitario di €12. Le azioni sono in carico al costo

unitario di €10. L’incasso avviene tramite c/c.

Quando vendo un titolo, se la somma che ottengo rispetto al valore di carico (quando l’ho pagato) sorge per

un margine positivo, una plusvalenza e viceversa: nell’es. vendo le azioni a un prezzo di 12, ma che erano

caricate in contabilità a 10.

Partecipazioni in società controllate mi serve per rettificare il valore in carico sullo stato patrimoniale per le

partecipazioni.

..vendita di partecipazione azionaria (al 15.12)..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo Dare Importo Avere

conti

VF + Banca c/c 1200

VE + Partecipazioni in 1000

società

controllate

VE + Plusvalenze da 200

realizzo

Nota bene: il conto funziona “a costo e costi”

Davanti a operazioni di titoli, va fatta attenzione al problema della competenza di titoli:

Imputazione degli interessi posticipati attraverso i ratei attivi: l’interesse che matura su quei titoli a reddito

fisso è in parte di competenza dell’esercizio in corso ma non ha avuto manifestazione finanziaria, sì che deve

essere integrato per l’esercizio successivo. Per quanto riguarda i dividendi non c’è un problema di

competenza, quindi non vanno fatti assestamenti.

FINANZIAMENTI CON CAPITALE DÌ TERZI

Quasi tutte le forme di finanziamento, specie quelle bancarie, sono caratterizzate da una parte puramente

finanziaria (circa il flusso finanziario in entrata e in uscita al momento del rimborso) e parte puramente

economica (circa l’interesse che l’impresa corrisponde al finanziatore a remunerazione del finanziamento

fruito).

Importantissima distinzione dei finanziamenti, ha a che fare con la durata dell’operazione:

1) Operazioni di finanziamento a breve termine: generalmente si fa riferimento a finanziamenti a durata fino

a 12 mesi.

Le operazioni che più frequentemente si realizzano sono:

a) Apertura di c/c: in realtà è una finta rilevazione a livello contabile;

b) Smobilizzo di crediti commerciali:

­ Anticipi s.b.f. (salvo buon fine) su RI.BA.;

­ Anticipazioni su fatture;

­ Factoring.

2) Operazioni di finanziamento a medio/lungo termine: finanziamenti superiori in durata ai 12 mesi; si tende

poi a distinguere (ma in modo arbitrario/convenzionale) tra finanziamenti a medio (durata inferiore ai 5

anni) e lungo (superiore).

Operazioni che normalmente si realizzano sono:

a) Mutui passivi;

b) Prestiti obbligazionari: non saranno trattati in quanto in disuso.

Nel dettaglio i momenti ricorrenti di cui le operazioni di finanziamento sono caratterizzate:

­ Contrazione: accensione del finanziamento;

- Rimborso: restituzione finanziamento fruito;

o Unica soluzione: restituzione del finanziamento in una unica soluzione.

o Frazionato, periodicamente: ogni tot tempo ci sarà la rilevazione per il pagamento della

quota del finanziamento.

- Pagamento del costo (normalmente interessi passivi).

1 a – Apertura di credito in c/c:

Questa forma di finanziamento prevede un accordo tra l’impresa e l’istituto bancario, secondo il quale

quest’ultimo accorda alla prima la fruizione di una determina somma di denaro da utilizzarsi secondo le

necessità per un periodo di tempo che può essere determinato o indeterminato, assistito da garanzie reali o

personali o meno; nella sostanza la banca non trasferisce alcuna somma di denaro, ma concede all’impresa di

prelevare risorse finanziare dal c/c anche in assenza di fondi o con valore dello stesso in negativo, entro i

limiti del valore del fido (tetto massimo di denaro concordato) consentito: ciò la rende una finta operazione di

finanziamento.

È una operazione molto flessibile, per questo molto usata: basta pensare che in assenza di operazioni non

decorrono gli interessi passivi sul conto, principale costo a carico dell’impresa, liquidati trimestralmente.

Circa gli interessi attivi, questi decorrono nel momento in cui l’azienda ha un saldo positivo prezzo la banca,

tuttavia va poi su questi calcolata una ritenuta a titolo di acconto del 20%, nel momento della liquidazione

degli interessi: in sostanza trimestralmente la banca determina il saldo, positivo o negativo, e determina gli

interessi da applicare: se il saldo è positivo si accreditano interessi attivi al netto della ritenuta d’acconto; se

negativo si addebitano sul conto corrente gli interesse passivo.

Nota bene: fino a poco tempo fa esisteva una commissione detta di massimo scoperto: piccola percentuale che

la banca applicava sul minor valore del saldo negativo che il c/c aveva avuto nel trimestre di riferimento: se il

c/c ha avuto sempre nel trimestre saldo negativo per 3000 fino a un picco di -9000, su quel saldo la banca

applicava la commissione. Per gli scontenti che generava una normativa ad hoc soppresse tale commissione,

sebbene le banche abbiamo poi aggiunto la c.d. commissione di disponibilità, quale percentuale che colpisce

la apertura c/c.

Apertura di credito del c/c:

particolarità di questa forma di finanziamento, è che in assenza di variazioni di valore, la operazione di

apertura non genera alcune registrazione in contabilità, la quale ci sarà solo alla prima operazione di prelievo.

Rimborso del debito di finanziamento:

Il rimborso di tale debito contratto, non è un rimborso in senso stretto: a partire dall’operazione di apertura del

credito, lo si ha implicitamente ad ogni occasione di reintegro (versamento).

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo Dare Importo Avere

conti

VF + Banca c/c …

VF - Cassa contanti …

Liquidazione oneri finanziari di c/c:

Come già accennato, trimestralmente la banca liquida l’ammontare degli oneri finanziari, costituiti dagli

interessi passivi, a cui si aggiungono in ogni caso quelli costituiti dalla voce “Commissioni bancarie”.

..addebito di oneri finanziari (trimestralmente)..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo Dare Importo Avere

conti

VE - Interessi passivi …

di c/c

VE - Commissioni …

bancarie

VF - Banca c/c …

Liquidazione interessi attivi di c/c:

La liquidazione trimestrale di interessi attivi per saldi positivi sul c/c comporta la registrazione degli stessi con

la considerazione della ritenuta di acconto del 20%.

..accredito di proventi finanziari (trimestralmente)..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo Dare Importo Avere

conti

VF + Banca c/c 80

VF + Erario c/ritenute 20

subite

VE + Interessi attivi su 100

c/c

Sull’apertura di credito e scoperti in genere l’interesse passivo può essere in genere del 12-13%, mentre

l’interesse attivo del 0.2-0.3%, con una forbice enorme tra interessi.

Al 31.12 la banca fa la liquidazione degli interessi e degli oneri che sono di competenza dell’ultimo trimestre;

possono accadere due situazioni:

- La liquidazione delle competenze (interessi e oneri) di competenza dell’ultimo trimestre dell’anno

avvengono al 31.12 unitamente all’accreditamento o addebitamento dei relativi importi; in questo

modo non devo fare alcune integrazione per l’esercizio successivo.

- La liquidazione delle competenze (interessi e oneri) di competenza dell’ultimo trimestre dell’anno

avvengono al 31.12 liquidazione delle avviene al 31.12, però l’accredito e l’addebito avviene qualche

giorno dopo a gennaio: gli oneri e interessi sono quindi di competenza dell’anno che si chiude, ma

avranno manifestazione finanziaria nell’esercizio successivo.

Se al 31.12 non risultano addebitati/accreditati oneri/proventi finanziari, occorre integrare il loro importo

stimato: si noti che il conto “Banca c/interessi passivi da liquidare” fa le veci del conto “Ratei passivi”.

..liquidazione di oneri finanziari relativi al IV (ultimo) trimestre (al 31.12)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VE - Interessi passivi …

di c/c

VE - Commissioni …

bancarie

VF - Banca c/interessi …

passivi da

liquidare

..liquidazione di proventi finanziari relativi al IV trimestre (al 31.12)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VF + Banca c/c …

VE + Interessi attivi di …

c/c

La ritenuta a titolo di acconto è effettuata solo all’incasso

1 b – Smobilizzo dei crediti commerciali:

Sono una serie di operazioni di natura finanziaria che consentono all’impresa di ottenere finanziamenti nel

periodo della dilazione concessa ai clienti e di delegare ai terzi (banca o altro istituto finanziario) la gestione

degli incassi dei crediti.

Comprendono una serie di operazioni, tra le principali:

a) Anticipi s.b.f. su RI.BA.;

b) Anticipazione su fatture;

c) Smobilizzo dei crediti con factoring.

A - Anticipi s.b.f. su RI.BA.:

E’ una modalità di smobilizzo che permette all’impresa di ottenere anticipatamente l’importo nominale degli

effetti e ricevute incassate. I principali costi dell’operazione risultano:

­ Imposta di bollo, prevista per le Ri.Ba;

­ Interessi passivi;

­ Oneri accessori diversi.

Es.:

Il 05.02 la banca accredita sul c/c €20.000, pari all’importo della RI.BA, presentata all’incasso s.b.f. (la banca

ci anticipa quella somma, se però quel credito non sarà pagato dal clienti, la banca si riprenderà quei soldi).

Lo stesso giorno, la banca addebita commissioni di incasso per €230. Alla scadenza i crediti sottostanti le

Ri.Ba. sono regolarmente incassati.

..presentazione di Ri.Ba. all’incasso s.b.f. al 05.03 (la banca ci accredita un importo che per noi è un debito)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VF + Banca c/c 20000

VF - Banche c/RI.BA. 20000

s.b.f.

..addebito di commissioni di incasso per RI.BA. all’incasso s.b.f. al 05.02..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VE - Commissioni di 230

incasso

VF - Banca c/c 230

Nota bene: circa il pagamento degli interessi alla banca per l’operazione, quando la banca ci va ad accreditare

l’importo, ci da come data di operazione il giorno dell’accredito, ad es. oggi, come data di valuta la data di

scadenza delle Ri.Ba.: se il primo giorno avevamo un saldo contabile per 20.000 e di valuta 0, se io pago in

quel giorno le commissioni bancarie, vado a saldo negativo e mi ci vengono imputati gli interessi passivi per il

fine trimestre (pur essendomi stata accreditata la somma,).

..incasso di crediti verso clienti (qualche giorno dopo la scadenza dette Ri.Ba.): si riduce il debito per la

operazione verso la banca..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VF + Banche c/Ri.Ba al 20.000

s.b.f.

VF - Crediti v/clienti 20.000

B - Anticipazioni su fatture

E’ una operazione finanziaria a breve termine, con clausola s.b.f., che consiste nel chiedere alla banca una

anticipazione sulle fatture che documentano questi crediti commerciali; assomiglia ad una cessione del

credito.

I soggetti coinvolti nell’operazione sono: la banca che finanzia, l’impresa affidata e il debitore indicato sulla

fattura.

L’iter è il seguente:

­ Applicazione di uno scarto prudenziale dipendente dal grado di affidabilità dell’impresa cliente, che

può arrivare fino al 30% (una parte del credito la impresa lo paga al cliente una volta ricevuto il

pagamento del debitore;

­ Comunicazione al debitore dell’avvenuta cessione del credito, per evitare che questi paghi l’impresa

affidata;

­ Apertura di un contro transitorio da apre della banca, in cui vengono addebitati gli interessi sul c/c

dell’impresa cliente.

Il 01.12.n l’azienda ottiene un anticipo su fatture di vendita; i crediti ceduti ammontano a €40.000 e scadono il

31.01.n+1; la banca anticipa il 90% dell’importo complessivo, accreditandolo sul c/c e addebita commissioni

per €150. L’operazione prevede il pagamento di un interresse al tasso nominale annuo del 6%. Il 04.02.n+2, la

banca comunica che il cliente ha regolarmente pagato il proprio debito.

..contrazione di anticipi su fatture (al 01.12.n)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VF + Banca c/c 36.000

VF - Banche c/anticipi 36.000

su fatture

..addebito di commissioni bancarie per anticipi su fatture (al 01.12.n)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VE - Commissioni di 150

incasso

VE + Banca c/c 150

L’operazione genera un problema di competenza a fine esercizio: una parte di interesse, quella fino a fine

esercizio, è di competenza economica anno n, ma ha manifestazione finanziaria l’esercizio successivo.

01.12.n 31.12. 31.01.n+

n 1

La quota di interesse da integrare è dato da

36000∗6∗31 =183.45

36500

Dare Avere Denominazione Dare avere

VE - Interessi passivi 183

su anticipi su

fatture

VF - Ratei passivi 183

Alla scadenza, il 4 di febbraio, ci comunica che i crediti sono stati incassati dalla banca: una parte se li prende

la banca per estinguere il finanziamento concesso e una parte ce lo accredita sul c/c:

..incasso della fattura (dei crediti v/clienti) alla scadenza e rimborso dell’anticipo (al 04.02.n+1)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

Banca c/c 4.000

VF + Banche c/anticipi 36.000

su fatture

VF - Crediti v/clienti 40.000

Addebito dell’interesse relativo alla operazione: mancante..

C – Factoring

E’ un contratto che prevede la cessione dei crediti aziendali a una società specializzata nella loro gestione e

riscossione detta factor.

Ci sono due criteri di classificazione del factoring:

1- Secondo il momento dell’accreditamento del credito, l’accredito può essere:

­ Alla scadenza (Maturity factoring): non è propriamente una operazione di smobilizzo crediti,

quanto loro gestione e incasso.

­ Anticipato (Standard factoring): operazione di smobilizzo, in quanto il facto, anticipa una parte

consistente dei crediti ceduti, oltre a curarne la gestione e l’incasso.

2- Secondo il rischio assunto dal factor (o la clausola di gestione dei crediti), l’azienda può cedere i

crediti o:

­ Factoring pro-solvendo: cioè ocn rivalsa sull’azienda finanziata se il debitore è insolvente;

l’azienda quindi cede il credito ma non il rischio, che rimane in capo a lei (ho un credito di 100 che

cedo alla società di factoring; se il debitore non paga il factor vuole la somma anticipata indietro).

­ Factoring pro-soluto: con rischio di insolvenza a carico del factor. Proprio per questo motivo la

società fa pagare molto più la operazione.

Le principali fonti di costo sono:

­ Commissioni di riscossione;

­ Commissioni per la cessione e gestione di crediti;

­ Commissioni per il pro-soluto;

­ Interessi maturati nel caso del standard factory (sull’anticipo).

Pro-solvendo:

Es.:

Il 10.12.n l’azienda cede al factor crediti per €9.000, scadenti il 31.01.n+1 con la clausola pro solvendo e

l’accredito anticipato dell’80% del valore nominale, lo stesso giorno, il factor accredita l’anticipo e fattura

commissioni per €100 + Iva e interessi per €400, calcolati sull’anticipo.

..il factor per questo servizio emette una fattura addebitandoci commissioni e l’interesse relativo

all’operazione da calcolare sull’anticipo (su questi essendo di natura finanziaria sono esenti da Iva)..

Il 03.02.n+1, il factor comunica che i crediti sono stati regolarmente incassati.

..Annotazione nei conti d’ordine per segnalare il credito ceduto al factor..

Dare Avere Denominazione Dare avere

soggetto Società di 9.000

factoring crediti

dati a factoring

oggetto Crediti dati a 9.000

factoring

..liquidazione di fattura di acquisto servizio factoring (al 20.12.n).

Dare Avere Denominazione Dare avere

VE - Commissioni di 100

incasso

VE - Interessi passivi 400

per factoring

VF + Iva a credito 21

VF - Debiti v/fornitori 521

..ricevimento anticipo da factoring (al 10.12): la società di factoring non ci da precisamente 7200, ma una

parte andrà a chiudere il debito verso il factor stesso..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VF + Banca c/c 6679

VF + Debiti v/fornitori 521

VF - Debiti v/società 7.200

di factoring

Anche se il testo lo omette, dal momento che la operazione si sviluppa a cavallo di due anni, al 31.12

dobbiamo rilevare i costi e ricavi di competenza: quando abbiamo liquidato la fattura, abbiamo rilevato

interessi che sono stati conteggiati per l’intero periodo di riferimento, ma dei quali una parte avevano

competenza economica nell’esercizio n+1:

10.12.n 31.12.n 31.01.n+

1

Calcoliamo la parte da stornare, quella in blu quindi:

400 ∗31=238.46

52

..storno di interessi passivi per factoring (al 31.12.n)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VE - Risconti attivi 238

VE + Interessi passivi 238

per factoring

..Riscossione, da parte del factor, del credito e accredito della differenza all’azienda cedente..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VF + Banca c/c 1800

VF + Debiti v/società 7200

di factoring

VF - Crediti v/clienti 9000

Nota bene: quando la cessione del credito è pro-solvendo, il credito verso il cliente si chiude solo alla fine

dell’operazione

..annotazione nel conto d’ordine di crediti ceduti 8al 03.02.n+1)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

oggetto Crediti dati a 9.000

factoring

soggetto Società di 9.000

factoring crediti

dati a factoring

Pro-soluto:

Es.:

Il 10.12.n l’azienda cede al factor crediti per €9.000 scadenti il 31.01.n+1 con la clausola pro-soluto e

l’accredito anticipato dell’80% del valore nominale. Lo stesso giorno il factor accredita l’anticipo e fattura

commissioni per €300 + Iva e interessi per €400, calcolati sull’anticipo.

Nota bene: prima importante differenza è che non rileviamo in conti d’ordine.

..liquidazione di fattura di acquisto (al 10.12.n)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VE - Commissioni di 300

incasso

VE - Interessi passivi 400

per factoring

VF + Iva a credito 63

VF - Debiti v/fornitori 763

..ricevimento anticipo da factoring al 10.12: il credito dopo la cessione non ce l’ho più, insieme al rischio. Per

la parte che il factor non mi ha dato sorge un credito..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VF + Banca c/c 6437

VF + Debiti v/fornitori 763

VF + Crediti v/società 1800

di factoring

VF - Crediti v/clienti 9.000

Rileviamo anche in questo caso il problema di competenza al 31.12:

10.12.n 31.12.n 31.01.n+

1

Calcoliamo la parte da stornare, quella in blu quindi:

400 ∗31=238.46

52

..storno di interessi passivi per factoring (al 31.12.n)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VE - Risconti attivi 238

VE + Interessi passivi 238

per factoring

..ricevimento di saldo da factoring (al 31.01.n+1): il factor mi dà anche l’ultima parte dei soldi che mi

doveva..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VF + Banca c/c 1800

VF - Crediti v/società 1800

di factoring

2 b - Mutui passivi

È un’operazione di finanziamento a medio - lungo termine con capitale di credito a titolo oneroso; se non è

assistito da garanzie reali si parla di mutuo chirografario, si definisce assistito se l’erogazione del

finanziamento è legata all’iscrizione di ipoteca o di altro diritto reale su beni di proprietà della società che

ottiene il prestito.

I momenti principali di cui si caratterizza in termini economico-aziendali il mutuo sono:

- Contrazione del finanziamento;

- Pagamento degli interessi;

- Eventuale assestamento di quota di interessi maturati economicamente di competenza dell’esercizio

ma non ancora finanziariamente di competenza;

- Rimborso della somma mutuata: può avvenire o in una unica soluzione ad una data prestabilita,

oppure, nella maggioranza dei casi, in modo graduale, tramite un piano pre-concordato di

ammortamento del prestito.

Es.: il 01.08.n l’azienda sottoscrive contratto di mutuo per 50.000 alle seguenti condizioni: durata 5 anni,

rimborso semestrale a quote capitale costante (la quota capitale, nonché degli interessi passivi, viene

equamente restituita ogni 6 mesi) ogni 01.08 e 01.02, interessi posticipati (nel mutuo sono sempre posticipati)

al tasso nominale annuo del 6%. Lo stesso giorno, la banca accredita l’importo del mutuo e addebito oneri pari

al 3% del valore nominale dello stesso (quando si fa il mutuo la banca accredita una commissione

discretamente consistente calcolata sul finanziamento ottenuto).

Contrazione:

La prima scrittura di libro giornale è quella dell’ottenimento della somma mutuata, con la quale si rileva il

corrispondente debito verso l’istituto di credito (solitamente banca).

..accredito di mutuo passivo (al 01.08.n)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VF + Banca c/c 50.000

VE + Mutui passivi 50.000

Liquidazione oneri accessori:

Tali oneri (pari al 2% del finanziamento) sono un costo sospeso, in particolare Oneri pluriennali (da inserire

tra le immobilizzazioni immateriali) per l’ottenimento del finanziamento, e per il principio della competenza

economica è opportuno andare a ripartire la incidenza di questo onere lungo la durata del finanziamento (lo

ammortizzo alla fine dell’anno in base al periodo di durata del finanziamento).

..addebito di oneri per contrazione mutuo passivo (al 01.08)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VE - Oneri per 1.000

contrazione mutui

VE + Banca c/c 1.000

Assestamento:

per le operazioni di finanziamento con capitale di credito che prevedono la liquidazione posticipata degli

interessi passivi, si necessita l’imputazione fra i costi dell’esercizio n in chiusura, la quota di interessa

maturata fino alla data di fine esercizio (maturata economicamente) e che sarà pagata nell’esercizio successivo

(quindi con competenza finanziaria posticipata): per questi casi, come quello del mutuo, si ricorre alla tecnica

del rateo, tramite la quale si storna il costo di una quota degli interessi dall’esercizio successivo.

01.08.n 31.12. 01.02.n+

n 1

La parte rossa e la quota di interessi già maturata e che deve essere stornata perché di competenza finanziaria

l’anno seguente

50000∗6∗5 degli interessi da stornare

=1250(quota )

1200

la parte blu è la parte degli interessi non ancora maturati, né economicamente né finanziariamente.

..imputazione di interessi passivi su mutui di competenza (al 31.12.n)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VE - Interessi passivi 1.250

su mutui

VF - Ratei passivi 1.250

Ammortamento oneri per contrazione mutui:

Secondo principi contabili, nel momento in cui gli oneri sostenuti per l’ottenimento del finanziamento, sono in

relazione a finanziamenti la cui durata non eccede l’anno, questi devono essere imputati ai costi di esercizio.

Qualora però il finanziamento ecceda l’anno, devono essere considerato come costi anticipati e ripartiti

proporzionalmente per quote di competenza, quindi ammortizzati, lungo tutta la durata del finanziamento.

Il metodo di ripartizione più diffuso è quella “a quote costanti” (un altro metodo suggerisce la attribuzione in

base all’incidenza degli interessi, il quale seppur più preciso è più complicato e in disuso).

Il conto amm. per contr. mutui è il costo attribuito all’esercizio; la contropartita è una componente positiva di

rettifica di costo sospeso.

..imputazione di quota di oneri contrazione mutui di competenza al 31.12..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VE - Ammortamento 1.000

oneri per

contrazione mutui

VE + Oneri per 1.000

contrazione mutui

Nota bene: pur chiamandosi ammortamento oneri per contrazione mutui, però come natura di costo non è

uguale agli altri ammortamenti; nel prospetto del conto economico c’è una voce denominata

“Ammortamenti”, destinata ad accogliere gli ammortamenti di immobilizzazioni materiali e immateriali,

escluso quello visto. Quello visto ha natura di onere finanziario e va insieme ai costi di natura finanziaria.

Rimborso prima rata:

Essendo come detto, l’ipotesi di una restituzione del finanziamento in una unica soluzione, una ipotesi più che

altro accademica, nella realtà dei fatti questo avviene tramite una corresponsione periodo all’ente finanziatore

di somme comprensive di una quota del capitale e una quota di interessi (passivi per l’azienda), di cui una

parte ricordiamo potrebbe essere stata già rilevata alla fine del primo periodo in cui è sorte il debito per il

finanziamento (la restante quota invece, quella blu sulla tabella, è maturata nell’esercizio seguente ed

economicamente e finanzia rimanete di competenza.

01.08.n 31.12. 01.02.n+

n 1

Quota interessa maturata e di competenza del secondo periodo:

50.000∗6∗1 =250

2100

..addebito di rata di mutuo passivo (al 01.02.n+1)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VE - Interessi passivi 250

su mutui

VF + Ratei passivi 1250

VF + Mutui passivi 5000 …

VF - Banca c/c 6500

Rimborso seconda rata:

La seconda è quella che decorre il primo di febbraio e scade al primo di agosto: la maturazione di interesse

avviene nello stesso anno e non c’è un accavallamento tra due anni. Va fatta attenzione al valore residuo del

finanziamento: man mano che si pagano le rate del mutuo, il valore del mutuo diminuisce e l’interesse va

calcolato sul valore residuo del finanziamento.

01.02.n+ 01.08.n+

1 1

45000∗5∗6 =1350

1200

..addebito di rata di mutuo passivo (al 01.08.n+1)..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VE - Interessi passivi 1350

su mutui

VF + Mutui passivi 5000

VF - Banca c/c 6350

Sintesi relativa alle operazioni di assestamento incontrabili con le operazioni di finanziamento

- Storno degli interessi anticipati attraverso i risconti attivi: al 31.12 dobbiamo aggiustare i valori

qualora siano stati rilevati costi di non competenza economica, tramite la tecnica del risconti attivi

(riscontiamo la parte di costo rilevato ma che non è di competenza).

- Integrazione degli interessi posticipati attraverso i ratei passivi: una parte di costo al 31.12. è

maturata ma non risulta in contabilità e quindi va aggiunta/integrata;

- Imputazione delle competenze sul c/c del IV trimestre non ancora addebitate/accreditate dalla banca:

può capitare che la banca liquida il costo ma non ce lo addebita subito, ma lo fa giorni dopo nel

successivo anno. Quei costi saranno di competenza economica anche se non finanziaria.

- Ammortamento degli oneri pluriennali su finanziamenti a medio - lungo termine: se la operazione è un

mutuo, dobbiamo verificare se al 31.12 è necessario rilevare la quota di ammortamento degli oneri

per contrazione mutui (potrebbe non generare oneri per contrazioni mutui infatti).

FINANZIAMENTO CON CAPITALE PROPRIO

IL PATRIMONIO NETTO

L’ammontare del fabbisogno finanziario iniziale di cui una impresa necessita, dipende dall’entità degli

investimenti di cui l’impresa intende farsi inizialmente carico e il cui sostenimento è indispensabile per

l’esercizio dell’attività aziendale.

L’entità dei finanziamenti vincolata inizialmente all’attività di impresa si definisce Capitale di Costituzione,

determinato, nella prassi quasi esclusivamente, dal Capitale d’apporto o Capitale netto, cioè l’ammontare dei

conferimenti effettuati dai soci o azionisti sottoforma di fattori produttivi generici, come il denaro e/o

specifici; le due definizioni di capitale coincidono inizialmente per poi discostarsi con l’esercizio dell’attività

aziendale.

L’impegno del socio o dell’azionista può assumere forma di: denaro, beni disgiunti (insieme di beni di

qualsiasi genere. Disgiunti perché questi beni non sono fra loro collegati: es. fabbricato e credito), beni misti

(parte di un bene e parte di un altro) o azienda in funzionamento (il socio può conferire un’azienda già

esistente: caso tipico in cui un imprenditore individuale già esercente un’attività decide con altre persone di

costituire una società e come conferimento apportare la azienda già esistente).

Sebbene la tipologia e modalità di finanziamenti di capitale proprio varino molto a seconda della natura

giuridica dell’impresa, per comodità tratteremo solo delle operazioni riguardanti le società di capitali.

Argomenti trattati / momenti tipici:

1. Costituzione di società:

2. Deliberazioni e gestioni del risultato di esercizio.

3. Variazioni esogene di capitale proprio.

1 – Costituzione della società:

Distinguiamo due fondamentali momenti:

Sottoscrizione del capitale sociale:

Tramite questa operazione sorge per l’azienda un credito verso i soci per un valore pari ai conferimenti che

questi si sono impegnati ad apportare tramite stipulazione dell’atto costitutivo presso il notaio.

Si noti come per le società di capitali si usa normalmente il conto “Soci c/sottoscrizioni”, mentre per le s.p.a.

“Azionisti c/sottoscrizioni”, tuttavia il primo è estendibile anche al secondo caso; in contropartita del credito

si rileva una variazione economica positiva denominata “Capitale sociale”.

..sottoscrizione di capitale sociale..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VF + Soci …

c/sottoscrizione

VE + Capitale sociale …

Nota bene: il codice civile impone un valore minimo nelle società di capitali €120.000 per le s.p.a. €10.000

per le s.r.l.

Liberazione dei conferimenti:

Il credito precedentemente sorto è destinato col tempo a tramutarsi nelle disponibilità di fattori produttivi,

generici e/o specifici, di cui i soci si sono impegnati a versare.

Tramite la liberazione i soci o azionisti estinguono il debito verso l’azienda. La liberazione avviene con

modalità e tempi differenti, secondo che l’apporto consista in denaro o in beni:

- Apporti in denaro:

L’art. 2342 del c.c. impone alle società per azioni che al momento della sottoscrizione dell’atto costitutivo

venga versato presso la banca almeno il 25% dei conferimenti in denaro, di cui la contabilità dovrà tenere

conto diminuendo nel momento iniziale il credito verso i soci.

..versamento dei decimi obbligatori: il primo conto è un conto corrente caratterizzato dal fatto che

l’amministratore della società non può toccare la somma di denaro fino al momento in cui la società risulta

iscritta alla camera di commercio..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VF + Banca c/decimi …

vincolati

VF - Soci …

c/sottoscrizione

Passato l’arco temporale per la iscrizione alla camera di commercio (di solito 30 giorni perché il notaio ha

questo periodo di tempo per la iscrizione), prendo l’attestazione della camera di commercio e ci si reca in

banca per mostrarla e poter utilizzare, solo allora, la somma di denaro, sì che si svincola la somma di

denaro e la si trasferisce in un c/c normale/disponibile..

..svincolo dei decimi obbligatori..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VF + Banca c/c …

VF - Banca c/decimi …

vincolati

Gli amministratori dovranno in seguito al versamento dei decimi, richiede ai soci il versamento delle

somme ancora dovute: al momento del richiamo abbiamo l’accrescimento del conto “soci c/sottoscrizioni”

e l’accensione di “soci c/decimi richiamati”, conto più idoneo ad evidenziare la temporaneità del nome del

credito, destinato a breve a tramutarsi i risorse finanziarie.

..richiamo dei decimi rimanenti: il conto Soci c/decimi richiamati, è un credito che serve a richiamare

l’attenzione sulla decisione degli amministratori sul richiamo dei decimi..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VF + Soci c/decimi …

richiamati

VF - Soci …

c/sottoscrizione

..versamento dei decimi richiamati..

Dare Avere Denominazione Dare avere

VF + Banca c/c …

VF - Soci c/decimi …

richiamati

- Apporti in natura:

Sebbene il conferimento in denaro costituisca la forma più diffusa di apporto iniziale, per la elasticità di

impiego che consente, come detto il conferimento può consistere in beni diversi dalla moneta, i cui apporti si

definiscono in natura.

..liberazione dei conferimenti in natura: es. conferimento fabbricato e credito..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo Dare Importo Avere

conti

VE - Fabbricati …

VF + Crediti …

VF - Soci …

c/sottoscrizione

Nota bene: ciò conclude le modalità di acquisizione dei fattori pluriennali, rappresentata dall’apporto di socio.

Non derivando da operazioni di scambio sul mercato, l’ordinamento impone vincoli stringenti circa le

modalità di valutazione per tutelare l’integrità del capitale sociale, fermo restando che non possono formare

oggetto di conferimento le prestazioni di opera o di servizi.

Altra garanzia imposta da legislatore per le società di capitale, è quella dell’immediata e integrale liberazione

dei conferimenti, cioè rispettivamente avviene contestualmente al momento della sottoscrizione del capitale

sociale e per l’intero importo dei conferimenti in natura (contestualmente alla trascrizione del contratto di

società).

Conferimento di azienda in funzionamento:

qualora il conferimento avvenga tramite un’azienda funzionante, apportata con il chiaro intento di continuarne

l’esercizio, il valore complessivo dell’apporto non può essere identificato con l’aggregazione delle attività e

passività dell’azienda conferita, ma si deve considerare il suo valore unitario, il quale tiene conto della

capacità dell’azienda di assicurare redditi futuri.

Dal confronto del valore unitario e del valore del capitale di bilancio dell’azienda conferita si otterrà un saldo,

che se positivo, indica che l’azienda conferita ha un valore maggiore della somma delle sue componenti, o

anche che è avviata: l’avviamento ottenuto ha natura economica.

Es.:

Un conferimento del valore di €50.000 è liberato con l’apporto di una azienda avente il capitale costituito da:

attrezzature (€33.000), macchinari (€5000), crediti v/clienti (€10.000) e debiti v/fornitori (€8.000).

Il valore della quota sottoscritta è 50.000, che costituisce il credito verso il socio. Va poi determinato il valore

contabile dell’azienda conferita, dato dalla somma dei valori degli elementi attivi meno la somma degli

elementi passivi: attrezzature, macchinari e crediti v/clienti, sottraggo i debiti v/fornitori, che in realtà è

40.000. stiamo riconoscendo un valore del conferimento che è maggiore del valore contabile, pari a 10.000.

L’avviamento è una componente negativa, costituente un costo sospeso, o anche immobilizzazione

immateriale: l’azienda essendo già avviata, gli si riconosce un maggior valore per tale capacità di fruttare

risultati positivi, ed essendo un maggior valore, per l’azienda è quindi una componente negativa.

..conferimento di azienda..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo Dare Importo Avere

conti

VE - Attrezzature 33.000

VE - Macchinari 5.000

VF + Crediti v/clienti 10.000

VE - Avviamento

VF - Debiti v/fornitori 8.000

VF - Soci 50.000

c/sottoscrizione

Nota bene: l’avviamento può essere definito come l’attitudine di una azienda a produrre utili in misura

superiore a quella ordinaria.

Costi inerenti alla costituzione della società

Es.:

Ricevuta la parcella del notaio relativa alla costituzione della società: onorari €2.000 + IVA, spese sostenute in

nome e per conto della società €3.500 (costituite interamente da imposta di registro: aliquota dell’imposta

varia a seconda del tipo di conferimento; se conferisco denaro è relativamente bassa, per beni in natura anche

molto alta). Pagamento in giornata con rilascio di assegno bancario.

In realtà il pagamento non avviene dopo il ricevimento della fattura: normalmente si paga prima della

costituzione della società.

..liquidazione di fattura di acquisto: la voce di costo per la spesa è normalmente “Spese di costituzione” o

“Costi di impianto” che non sono un costo di esercizio ma costo sospeso, data da onorario e spese accessorie

sostenute (imposta di registro); è un onere pluriennale facente parte tra le immobilizzazioni immateriali e

quindi soggetta ad ammortamento: si ritiene infatti che le spese sostenute in fase di costituzione della società

abbiamo una utilità pluriennale. L’iva è calcolata sull’onorario..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo Dare Importo Avere

conti

VE - Spese di 5.500

costituzione

VF + Iva a credito 420

VF - Debiti v/fornitori 5.920

..pagamento di fattura di acquisto..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo Dare Importo Avere

conti

VF + Debiti v/fornitori 5.920

VF - Erario c/ritenute 400

operate

VF - Banca c/c 5.520

Nota bene: la ritenuta di acconto, 20%, è applicata sull’onorario e deve essere rilevata solo nel momento del

pagamento.

Revisione del valore dei conferimenti in natura:

In base all’art. 2343 del codice civile, gli amministratori devono, nel termine di 180 giorni dalla iscrizione

della società (nel registro delle imprese), controllare le valutazioni contenute nella relazione (il socio che

vuole apportare un bene in natura deve presentare una relazione di stima fatta da uno specialista, che attesta il

valore di ciò che viene conferito)..e, se sussistono fondati motivi (cioè la valutazione non sia fondata e non

solo), devono procede alla revisione della stima (devono andare a modificare il valore che era stato attribuito

ai conferimenti).

Se risulta che il valore dei beni o dei crediti conferiti era inferiore di oltre un quinto a quello per cui avvenne il

conferimento, la società deve proporzionalmente ridurre il capitale sociale (se avevo approvato un credito di

50.000, il valore derivante dal controllo è da 40.000 in giù), annullando le azioni che risultano scoperte, cioè

ridurre il capitale sociale e la quota di partecipazione del socio.

Tuttavia il socio può versare la differenza in danaro o recedere dalla società; il socio recedente ha diritto alla

restituzione del conferimento, qualora sia possibile, in tutto o in parte in natura.

Es.:

l’azionista Mario Rossi aveva conferito un credito per importo di 50.000 euro. Nei termini di legge, gli

amministratori accertano un valore del credito di 35.000 euro. Rilevare:

a) Il caso in cui Mario Rossi non reintegri il minor valore e non receda: subirà la diminuzione

proporzionale della quota di partecipazione;

b) Il caso in cui Mario Rossi reintegri in denaro il minor valore: manterrà la stessa quota di

partecipazione;

c) Il caso in cui Mario Rossi receda.

A :

..accertamento di minor valore del credito conferito: dopo l’accertamento del minor valore, gli amministratori

lo devono rilevare, riducendo il credito che l’azienda si è caricata quando si è contabilizzato la liberazione del

credito del socio e in contropartita la rilevazione della perdita di valore di ciò che era stato conferito: è un

valore economico negativo ma non di competenza dell’esercizio (non va sul prospetto del conto economico

anche se si chiama minusvalenza), ma andrà nel prospetto del capitale e nello specifico nel patrimonio netto

con segno negativo..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Minusvalenze da 15.000

valore apporto

VF - Crediti 15.000

Nota bene: il conto “Minusvalenza da valutazione apporto” non va inscritto nel conto economico, ma è un

voce di rettifica del patrimonio netto nello stato patrimoniale.

La diminuzione della quota di partecipazione non viene rilevata contabilmente.

B :

..accertamento di minor valore del credito conferito..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Minusvalenze da 15.000

valore apporto

VF - Crediti 15.000

..richiesta di reintegro: quando Mario comunica alla società di integrare in denaro la diminuzione della quota,

la società rileva un credito verso Mario Rossi. In contropartita storno le minusvalenze che hanno inizialmente

ridotto il credito verso la società, sì che il capitale resta come era all’inizio..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VF + Soci /reintegrazioni 15.000

VE + Minusvalenze da 15.000

valore apporto

..reintegro: il socio effettivamente reintegra la quota diminuita..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VF + Banca c/c 15.000

VF - Soci /reintegrazioni 15.000

L’effetto complessivo di queste 3 scritture contabilizzate è il credito originariamente a carico vale 35.000,

come prescritto dagli amministratori, e al posto del credito diminuito ho una somma di denaro: il conferimento

fatto dal socio quindi ora è fatto da 35.000 di crediti e 15.000 in c/c.

C :

..accertamento di minor valore del credito conferito..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Minusvalenze da 15.000

valore apporto

VF - Crediti 15.000

..richiesta di recesso: al momento della richiesta sorge un debito nei confronti del socio pari al conferimento

che l’azienda deve restituire e in contropartita si riduce il capitale sociale..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Capitale sociale 50.000

VF - Soci c/recessi 50.000

..recesso: quando avviene effettivamente il recesso, diminuisce il credito di Mario rossi, valutato come detto in

valore minore rispetto al debito verso Rossi, il debito verso lo stesso e in contropartita anche le minusvalenze

prima rilevati: dal momento che il valore che perdiamo per il debito è 50.000, il credito valutato è 35.000,

quindi per la differenza ci “guadagno”..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VF + Soci c/recessi 50.000

VF - Crediti 35.000

VE + Minusvalenze da 15.000

valore apporto

2 – Determinazione e gestione del risultato economico

Al termine dell’esercizio confrontando i costi e ricavi di competenza dello stesso, deve emergere l’entità del

risultato economico dell’esercizio: questo è dato dalla differenza tra i ricavi e i costi che abbiamo rilevato e

attribuito al quel periodo; se dalla differenza scaturisca un saldo positivo perché i ricavi sono maggior ei dei

costi abbiamo un utile , altrimenti abbiamo una perdita.

La rilevazione di un utile di esercizio implica la creazione di ricchezza da parte dell’azienda, in quanto,

evidentemente, l’entità dei ricavi è stata tale non solo da remunerare tutti i fattori produttivi e in senso lato i

costi, ma anche permettere un margine residuale positivo.

Per quanto ci riguarda ci interessa capire come il calcolo è fatto all’interno della contabilità generale:

Per fare questo confronto si utilizza un conto di epilogo, quello in cui si va a sintetizzare una serie di valori, in

particolari i saldi di altri conti, chiamato Conto del risultato economico.

Dobbiamo iscrivere nel dare di quel conto tutti i costi che abbiamo contabilizzato nel periodo di riferimento e

nell’avere tutti i ricavi contabilizzati nel periodo. Il totale dare sarà la somma di tutti i costo allora del periodo

e il totale avere sarà la somma dei ricavi; il saldo ottenuto ci indicherà se vi è stato utile o perdita: se i ricavi

sono maggiori, il saldo sarà iscritto in dare e viceversa.

Contabilmente dobbiamo trasferire il saldo nel conto di riferimento: ad es. il saldo positivo nel conto “utile di

esercizio”, iscrivendolo nella sezione avere.

..rilevazione di utile di esercizio..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Conto del risultato Es. 25.000

economico

VE + Utile di esercizio Es. 25.000

L’assemblea che tra aprile e giugno approva il bilancio di esercizio decide come destinare l’utile di esercizio.

L’utile così determinato si trova inizialmente investito in azienda (salvo acconti), sarà compito dei proprietari

o amministratori stabilire, dopo un delicato processo decisionale, quanta parte prelevare di questa entità come

remunerazione e quanta parte mantenere in azienda come auto potenziamento. Non di rado si scatenano lotte

intestine all’azienda, tra soggetti detentori di determinate quote che vedono per l’utile divergenti destinazioni

(si pensi ad una s.p.a.: pur essendo l’ultima parola degli amministratori, con cautela dovranno decidere di non

distribuire dividendi agli azionisti).

Le decisioni tipiche sono:

1. Distribuzione ai soci sottoforma di dividendi

2. Accantonamento a riserve: le riserve sono delle poste ideale del patrimonio netto, cioè delle voci che

lo compongono. In questo ambito la discrezionalità del soggetto economico è limitata: per le società

di capitali ad es. è obbligatorio l’accantonamento a riserva legale ai sensi del 2430 c.c. di una quota

del 5% degli utili fino a quando la riserva corrispondente non raggiunta il 20% del capitale sociale.

3. Copertura di perdite pregresse;

4. Aumento di capitale sociale: l’assemblea può decidere di portare l’utile a incremento del capitale

sociale. Tale incremento si definisce virtuale o fittizio in quanto il passaggio di riserve a capitale non

avviene con nuovi apporti di mezzi finanziari da parte ad es. di azionisti, ma con una permutazione di

valori. Nell’es. sempre delle s.p.a. questo passaggio può avvenire in due modi: con emissione di

nuove azioni o con aumento del valore nominale delle azioni in circolazione.

5. Distribuzione a soggetti diversi dai soci: si decide di attribuire una parte dell’utile a qualche soggetto,

il più delle volte gli amministratori.

6. Rinvio della decisione: l’assemblea non assume una decisione e non destina momentaneamente

l’utile.

1 - Distribuzione:

Quando la assemblea delibera la distribuzione ai soci, la società rileva un debito verso gli azionisti o i soci;

rilevo quindi un utile e in contropartita un debito verso soci.

..destinazione di utile di esercizio: distribuzione ai soci..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Utile di esercizio …

VF - Soci c/utili …

2 - Accantonamento a riserva:

L’utile è accantonato in una voce di patrimonio netto: cambio fisonomia all’utile in qualcos’altro.

..destinazione di utile di esercizio: accantonamento a riserva..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Utile di esercizio …

VE + Riserve di utili …

3 - Copertura di perdite pregresse:

Vado a coprire perdite rilevate in periodi precedenti.

..destinazione di utile di esercizio: copertura di perdite pregresse..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Utile di esercizio …

VE + Perdite di esercizi …

precedenti

4 - Aumento capitale sociale

..destinazione di utile di esercizio: aumento di capitale sociale..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Utile di esercizio …

VE + Capitale sociale …

5 - Distribuzione a soggetti diversi

..destinazione di utile di esercizio: distribuzione a soggetti diversi dai soci..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Utile di esercizio …

VF - Amministratori …

c/utili

6 - Rinvio della decisione

Accade di frequente quando l’utile non è di importo rilevante.

..destinazione di utile di esercizio: rinvio della decisione..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Utile di esercizio …

VE + Utili a nuovo …

Es.:

Il 30.04.n l’assemblea dei soci delibera sulla destinazione dell’utile di esercizio nell’anno precedente, pari a

€80.000:

- 5% a riserva legale: destinazione obbligatoria fino a quando questa non raggiunge il 20% del capitale

sociale

- 10% all’amministratore unico (dottore commercialista) a titolo di compenso; la percentuale è applicata

sull’utile ridotto della quota accantonata a riserva legale: specificando che sia un dottore commercialista

implica che questo emetta relativa fattura

- €1 a ciascuna azione;

- Il resto a riserva straordinaria

Il capitale sociale ammonta a €100.000, diviso in azioni del valore nominale di €2. Il giorno successivo

perviene la fattura dell’amministratore e l’azienda provvede a tutti i pagamenti tramite c/c. in riferimento ai

dividendi non sussistono i presupposti per effettuare ritenute fiscali.

..destinazione di utile di esercizio: dopo aver rilevato l’utile in avere, lo si storna in dare e in contropartita si

inseriscono le varie destinazioni dello stesso..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Utile di esercizio 80.000

VE + Riserva legale 4.000

VF - Amministratori 7.600

c/utili

VF - Azionisti 50.000

c/dividendi

VE + Riserva 18.400

straordinaria

..liquidazione fattura di acquisto di servizi: la fattura non arriva sempre, ma in questo caso il soggetto

amministratore è professionista quindi è obbligato a emettere fattura. Amministratori c/utili dovrebbe essere

un costo per la fattura dell’amministratore, tuttavia per chiudere il debito sorto nella destinazione utile, lo

metto come uno storno di debito verso l’amministratore; compensi ad amministratore invece è considerato

come un costo ..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VF + Amministratori 7.600

c/utili

VE - Compensi ad 304

amministratori

VF + Iva a credito 1.659.8

VF - Debiti v/fornitori 9.563.8

Nota bene: se abbiamo una fattura relativa al compenso del amministratore dottore commercialista in cui una

parte del suo compenso deriva da destinazione da utile, quando si contabilizza la fattura: una parte si chiude il

debito e per una parte corrispondente al contributo rileviamo un costo. Se invece il compenso non derivasse da

una distribuzione di utili, ma fosse rilevata indipendente da quella, quando la contabilizziamo, non abbiamo

amministratori c/utili perché non dobbiamo chiudere un debito e tutto il compenso lo troviamo nel conto

“Compensi ad amministratori”.

..pagamento fattura di acquisto di servizi: paghiamo la fattura chiudendo il debito, senza dimenticare la

ritenuta d’acconto sull’onorario (20%)..

VF + Debiti v/fornitori 9563.8

VF - Erario c/ritenute da 1520

versare

VF - Banca c/c 8043.8

..distribuzione di dividendi..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VF + Azionisti 50.000

c/dividendi

VF - Banca c/c 50.000

Determinazione delle perdite di esercizio

La perdita di esercizio è frutto del riepilogo nel “Conto del risultato economico”, caratterizzato in dare dalla

sommatoria delle remunerazione dei fattori produttivi, o dei costi in generale e in avere dalla sommatoria dei

ricavi, entrambi di competenza del periodo di riferimento conclusosi.

Il risultato economico rilevato dovrà in questo caso dare esito o saldo negativo, indicando un eccesso di

VE−¿

componente negativa di reddito (quindi di costi: per questo si parla di ), perdita appunto, che

corrisponde ad una variazione endogena del capitale proprio in senso diminutivo.

La sistemazione o copertura della perdita può avvenire:

a) Copertura contabile con riduzione delle riserve o del capitale sociale, il che determina di

conseguenza una diminuzione di mezzi propri dell’azienda;

b) Copertura reale, quindi con apporto di risorse esogene da parte dei soci o azionisti, il che mantiene

integro il capitale aziendale.

c) Rinvio della decisione: i proprietari o l’assemblea decide di rinviare la questione l’anno successivo,

per i più disparati motivi (es. perdita di importo irrisorio).

..rilevazione di perdita di esercizio..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Perdita di esercizio 25.000

VE + Conto del risultato 25.000

economico

A – Copertura contabile: contabilmente metto in contropartita il/i conti relativi a quelle voci del patrimonio

netto che utilizzo per la copertura, ad es. tramite riserva straordinaria o statutaria, ecc., che utilizzo per

stornare il valore della perdita. La decisione non è comunque arbitraria, in quanto norma disciplinano se e

come coprire la perdita.

..copertura contabile della perdita di esercizio..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - “Posta ideale del 25.000

netto”

VE + Perdita di esercizio 25.000

B – Copertura reale: contabilmente per la azienda sorge un credito nei confronti dei soci o azionisti. Non

necessariamente l’impegno assunto dei soci sia di versare una somma di denaro, ma può avvenire anche

tramite conferimento beni in natura.

..copertura reale della perdita di esercizio..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VF + Soci 25.000

c/reintegrazioni

VE + Perdita di esercizio 25.000

C – Rinvio della decisione: contabilmente, in contropartita, utilizzo un conto che indichi che l’assemblea ha

deliberato il rinvio della copertura della perdita: trasformo solo formalmente la perdita in un'altra.

..rinvio della perdita di esercizio..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Perdite di esercizi 25.000

precedenti

VE + Perdita di esercizio 25.000

3 – Variazioni esogene del capitale proprio

Il capitale proprio può variare non solo in relazione alla gestione dei risultati economici annuali, ma anche a

seguito di altre circostanze reali, positive o negative per il capitale stesso, ma che in entrambi i casi generano

variazioni finanziarie.

Possiamo dividere questi casi o variazioni in:

Variazioni incrementative o positive di capitale:

- Aumenti a pagamento di capitale sociale: contabilmente prevede la movimentazione degli stessi conti

della costituzione societaria

- Versamento soci senza vincolo di restituzione: normalmente con il versamento sorge un aumento di

capitale sociale a titolo di costituzione; un socio potrebbe anche fare un versamento a titolo di

finanziamento con aspettativa di restituzione della somma di denaro; via di mezzo si ha quando il socio

conferisce una somma di denaro non a titolo di capitale sociale, non a titolo di finanziamento, ma a titolo

gratuito senza appunto vincolo di restituzione.

Variazioni diminutive o negative di capitale:

- Recesso/esclusione dei soci: la differenza sta nel fatto che il recesso è il socio che arbitrariamente

sceglie di uscire dalla società; nel secondo caso il socio è escluso dall’assemblea dei soci.

Poste ideali del patrimonio netto

Nel passivo dello stato patrimoniale troviamo:

I. Capitale: si intende il capitale sociale, quale componente di reddito;

II. Riserva da sovrapprezzo azioni: è la riserva che nasce in fase di aumento di capitale sociale;

III. Riserva di rivalutazione: deriva dalle operazioni derivanti da aumento di valore di beni già presenti in

azienda;

IV. Riserva legale;

V. Riserva per azioni proprie in portafoglio: sorge quando una s.p.a. acquista le proprie azioni;

VI. Riserve statutarie: nello statuto delle società può essere prevista una norma in base alla quale una

parte dell’utile maturata in ogni esercizio deve essere accantonata a riserva statutaria.

VII. Altre riserve (distintamente indicate): tra le svariate ad es. la riserva straordinaria o la minusvalenza

da valutazione apporto;

VIII. Utili (perdite) portati a nuovo;

IX. Utile (perdita) dell’esercizio

La maggior parte di questi valori hanno una movimentazione regolata da qualche norma, quindi non

totalmente arbitraria.

Approfondimento sulle riserve:

La classificazione delle riserve ha un importante valore informativo, in quanto data una certa riserva

appartenente ad una categoria, posso accedere a tutta una serie di informazioni. Esistono didatticamente tutta

una serie di classificazioni, differenti fra loro per i criteri adottati:

In base all’origine della riserva abbiamo:

- Riserva di utile: generata da destinazione di utile;

- Riserva di capitale : generata da versamento dei soci o azionisti.

In base alla arbitrarietà nel costituire o movimentare una riserva abbiamo:

- Riserva obbligatoria: costituita o movimentata perché c’è una imposizione normativa o che si è data la

società stessa tramite statuto; esempi è la riserva legale.

- Riserva facoltativa: costituita o movimentata in quanto previsto e voluto dalla società e/o da suo statuto.

Es. è la riserva statutaria.

In base alla possibilità per l’impresa di utilizzare la riserva abbiamo:

- Riserve disponibili: la riserva può essere utilizzata;

- Riserve indisponibili: non può essere utilizzata ed è vincolata solo a specifiche operazioni; es. tipico è

quello della riserva per acquisto per azioni proprie, in quanto nasce quando l’azienda acquista azioni altre

e viene eliminata quando quelle azioni sono vendute o annullate, nel frattempo non possono essere

utilizzate.

In base alla possibilità per l’impresa di distribuire una quota della riserva ai soci o azionisti abbiamo:

- Riserve distribuibili: può essere data ai soci sottoforma di dividendi; es. riserva straordinaria;

- Riserve indistribuibili: non può essere data ai soci sottoforma di dividendi; es. riserva legale; chiaramente

questo tipo di riserva si relazione alle riserve disponibile, così come quella distribuibile (se una riserva

non è disponibile, automaticamente non potrà essere distribuibile o non).

In base all’operazione o classe di operazioni per cui sono sorte abbiamo:

- Riserve specifiche: costituite appositamente per operazioni particolari: es. riserva di rivalutazione o per

acquisto azioni proprie;

- Riserve generiche: non ha una particolare azione di riferimento, es. riserva straordinaria.

DETERMINAZIONE IMPOSTE DIRETTE A CARICO DELL’AZIENDA

Circa la rilevazione contabile delle imposte dirette (escludendo la trattazione dell’imponibile fiscale), diciamo

che nel nostro sistema tributario le imposte relative ad un determinato periodo, auto liquidate con la

presentazione della dichiarazione dei redditi e autotassazione, vengono pagate nel corso del periodo

successivo, entro il 16 di giugno per le persone fisiche e società di persone e 20 di giugno per le società di

capitali (tale data viene normalmente variata).

Distinguiamo 3 fasi tipiche:

- Imposte pagate in acconto: la norma tributaria prevede che il contribuente versi un acconto determinato

sull’imposta relativa al periodo precedente (a titolo di credito per quella dell’anno in corso) al netto delle

detrazioni, delle ritenute subite in acconto e dei crediti di imposta; acconto il cui importo deve essere

versato in due rate:

­ Il 60% dell’acconto complessivamente dovuto tra metà giugno e metà luglio, quindi del mese di

liquidazione dell’acconto e pagamento delle imposte del periodo precedente (a giugno quindi

pago l’eventuale saldo per le imposte dell’anno precedente, se l’acconto dato è stato minore delle

imposte liquidate a fine anno precedente, e liquido l’acconto per l’anno in corso, di cui il 60%

pagherò);

­ Il 40% dell’acconto restante entro il 30 novembre.

Il versamento dell’acconto determina una posizione di credito verso l’Erario in quanto ancora non si

conosce l’entità dell’imposta di competenza del periodo che verrà determinata alla chiusura dell’esercizio.

- Liquidazione delle imposte dovute/di competenza dell’esercizio: in sede di redazione del bilancio

vengono rilevate le imposte di competenza a carico del periodo: vedo se l’acconto versato durante

l’esercizio è stato inferiore o superiore alle imposte di competenza.

- Pagamento dell’imposta a saldo: entro i termini dettati dalla normativa fiscale i contribuenti sono chiamati

a versare il saldo dell’imposta dovuta per l’anno precedente, stornando gli acconti versati, gli eventuali

crediti di imposta e le ritenute di imposta subite a titolo di acconto.

Nel momento del pagamento si storna il debito tributario rilevato in sede di determinazione del

risultato di periodo a fine esercizio, che sarà come detto iscritto in contabilità, al netto o al lordo dei

crediti e ritenute subite.

1 – Imposte pagate in acconto

..versamento di acconto per imposte dovute per l’anno in corso: se l’anno precedente al 31.12 rilevo imposte

per 10.000, quest’anno a giugno verso il 60% e fine novembre il restante 40%..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VF + Erario c/acconti su 6000

imposte

VF - Banca c/c 6000

Nota bene: i conti utilizzati, qui e nelle rilevazioni successive, di norma, assumono una denominazione

specifica, secondo la tipologia dell’imposta.

..versamento acconto, 40%, entro 30 novembre: con questa scrittura pago tutto l’ammontare dell’acconto

relativo all’anno precedente e a titolo di credito per l’anno in corso..

2 - Liquidazione imposte del periodo

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VF + Erario c/acconti su 4000

imposte

VF - Banca c/c 4000

..rilevazione di imposte di periodo: al 31.12 si fa la liquidazione del costo delle imposte per il periodo di

riferimento. In realtà però la scrittura è datata il 31.12, ma i valori sono conosciuti verso aprile dell’anno

successivo, quando la dichiarazione dei redditi permette di determinare il valore..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Imposte dirette di …

periodo

VF - Erario c/imposte …

dirette

3 – Pagamento dell’imposta a saldo

Pagamento dei saldi dell’anno precedente e dell’acconto dell’anno in corso: il 06.13 chiudo il conto sorto il

31.12.12 e chiudo anche l’erario per gli acconti rilevati a giugno e novembre del 2012 per gli acconti. Se

l’azienda ha subito delle ritenute, può in questa occasione stornare il credito relativo sorto.

..versamento di saldo per imposte..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VF + Erario c/imposte …

dirette

VF - Erario c/acconti su …

imposte

VF - Erario c/ritenute …

subite

VF - Banca c/c …

SCRITTURE FINE ESERCIZIO

Fine della contabilità generale durante l’esercizio dell’attività di impresa è quello di rilevare e controllare i

movimenti economico-finanziari della gestione, a prescindere dalla loro effettiva competenza economica

rispetto al periodo amministrativo (o esercizio) in corso.

A fine esercizio la finalità della stessa è invece determinare il risultato economico di periodo e il connesso

patrimonio di funzionamento, tramite il riepilogo tra i costi e ricavi che si ritengono di competenza

dell’esercizio.

La correlazione dei costi e dei ricavi avviene tramite le c.d. scritture di assestamento, le quali avranno come

generale obiettivo la imputazione di componenti positive e negative di reddito nel risultato economico di fine

esercizio, escludendo:

­ Quelle componenti di reddito che sono stati rilevati in base al criterio della manifestazione finanziaria

(quindi di competenza economica) ma che non sono totalmente o parzialmente di competenza

economica dell’esercizio in chiusura.

­ Quelle componenti di reddito che avranno manifestazioni finanziaria in futuro ma che sono

economicamente di competenza dell’esercizio in chiusura.

All’interno delle scritture di assestamento distinguiamo due importantissime categorie di scritture:

­ Scritture di rettifica (o storno);

­ Scritture di integrazione.

Alle scritture di assestamento seguono poi:

­ Scritture di Determinazione del risultato economico: la procedura consiste nel riepilogo delle voci di

costo e ricavo considerate di competenza dell’esercizio (dopo appunto le scritture di assestamento) e

riepilogate nel conto “Conto del Risultato Economico”, dal cui saldo si rileverà l’utile o la perdita

dell’esercizio.

­ Scritture di chiusura generale dei conti: consiste nella determinazione del saldo di tutti i conti nel loro

insieme,misurando il patrimonio netto finale dell’azienda.

­ Scritture di apertura generale dei conti

SCRITTURE DI RETTIFICA

Sono scritture volte a rettificare (rinviare all’esercizio successivo) la quota di costi e ricavi già rilevati in

contabilità in base al criterio della manifestazione finanziaria, ma che non sono totalmente o parzialmente di

competenza dell’esercizio in chiusura.

In termini di rilevazione contabile, avendo a che fare con storni, questi valori saranno iscritti nella sezione

opposta alla componente reddituale che si intende rettificare.

In generale:

..storno di componenti negativi di reddito: la variazione economica positiva in contropartita, riguarda la

rettifica di un costo di esercizio già rilevato, di cui una parte si sospende in modo da farla incidere sul risultato

economico dell’esercizio successivo; in particolare il conto Costi dell’esercizio è una variazione positiva

perché sto rinviando al futuro un costo di non competenza..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Costo sospeso …

VE + Costi dell’esercizio …

..storni di componenti positivi di reddito: la variazione economica negativa in contropartita, riguarda lo storno

di un ricavo che è stato già rilevato in contabilità e che in parte si intende rettificare..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Ricavo …

dell’esercizio

VE - Ricavo sospeso …

Le scritture di storno su cui ci soffermiamo sono:

1- Rimanenze finali di magazzino:

2- Risconti attivi e passivi

3- Costi sospesi e ricavi sospesi

4- Ammortamento dei fattori pluriennali: attenzione: è una scrittura di rettifica, quindi quando lo rilevo

aggiunto un costo all’esercizio, in realtà però anche in quel caso si rettifica e non di integrazione.

5- Costruzioni in economia e altre capitalizzazioni di costi

1 - Rimanenze di magazzino:

Sono il valore dei beni acquistati (o prodotti) e non ancora consumati (o venduti) alla data di chiusura

dell’esercizio: alla data del 31.12 allora quei beni sono ancora in azienda. Se durante l’esercizio si rilevano

costi per l’acquisto o produzione di beni come merci, materie prime, semilavorati e prodotti finiti, a fine

periodo amministrativo si procede alla operazione di inventariazione per determinare la quantità dei beni

acquistati o prodotti che non sono stati ancora consumati o venduti.

Es.: a seguito di inventariazione risultano rimanenze finali di merci valutate a €20.000

La rettifica è indiretta, in quanto non mettiamo il conto “merci c/acquisti”, ma il conto “merci c/rimanenza

finali”.

Nota bene: Quando si parla di rettifica diretta, agiamo sul conto ad hoc; quando si parla di rettifica indiretta,

stiamo agendo sul conto opposto; in particolare la rettifica è fatta aggiungendo un componente di reddito

positivo che ha lo stesso effetto di una rettifica diretta.

..storno di costi non di competenza..

Conto Dare Conto Avere Denominazione Importo dare Importo avere

VE - Merci 20.000

VE + Merci c/rimanenze 20.000

finali

Nota bene: in caso di prodotti: sarebbe stato in dare Prodotti e in avere Prodotti c/rimanenze finali e così via.

Andiamo a fare il ragionamento con le tavole del reddito e del capitale

Tavola del reddito

Componenti negative Componenti positive

Merci c/acquisti 95.000 Merci c/rimanenze finali 20.000

Tavola del capitale

Investimenti Fonti di finanziamento

Costi sospesi …

Merci 20.000 …

2 a– Risconti attivi

I risconti attivi sono costi sospesi e corrispondono a quote di costi che hanno avuto manifestazione finanziaria

nell’esercizio in chiusura, ma sono di competenza economica dell’esercizio o degli esercizio successivi (che

andranno dunque “corretti”: per questa funzione, i risconti sono pensati come elementi correttivi o rettificativi,

in contrapposizione ai ratei che vengono considerati come elementi integrativi o aggiuntivi).

Si utilizzano, più propriamente, nel caso in cui il costo matura a cavallo degli esercizi: uno stesso costo

relativo ad una certa operazione, in parte è di competenza del periodo in chiusura e in parte di quello

successivo (ad es. canone di locazione). Se è tutto di competenza del periodo successivo non si utilizza questo

conto.

Es.:

In contabilità risultano iscritti premi di assicurazione per €3.600 interamente derivanti dal pagamento di un

premio annuale anticipato effettuato in data 01.09.n in periodo che va dal 01.09.n al 31.08.n+1