Programmazione e controllo (corso progredito)

CASO “HENKEL”

Nasce come azienda familiare, la quale ha ancora un rappresentante presente nel board e al quale lo stesso

board deve rispondere, la strategia si basa su quattro pilastri: globalizzare le attività e puntare sulle aree

geografiche più profittevoli, puntare sui prodotti più promettenti, semplificare i processi e ispirare fiducia. A

livello di gruppo il fatturato dell’ultimo bilancio è di 18 miliardi di € con il 61% composto dai marchi più famosi

e il 43% generato nei mercati emergenti; in Italia è presente da più di 80 anni con 1100 dipendenti e 6 siti

produttivi con inoltre 3 centri di ricerca, metà del fatturato è dato dal “laundry & home care”.

La strategia di sostenibilità di Henkel si appoggia al “fattore 3”: entro il 2030 si cercherà di aumentare il

valore dei propri prodotti diminuendo il più possibile l’impatto sull’ambiente, ad esempio alcuni prodotti era

sono stati confezionati con un packaging in grado di abbattere il più possibile la produzione di rifiuti.

Il finance ha l’obiettivo di creare valore sostenibile, assicurare la governance a livello corporate e fornire

delle soluzione ottimali cioè supportare adeguatamente il processo gestionale del management; si hanno i

concetti di region (ad esempio l’Europa), di paesi (ad esempio l’Italia) e i processi (controlling, otc e general

accounting), per quanto riguarda il controlling in primis elabora il bilancio interno (documento manageriale) e

si occupa delle attività di p&c, otc si occupa di redigere il bilancio civile. In Italia si ha l’organizzazione locale

di finanza con i tre processi appena descritti e un centro di servizi, localizzato a Bratislava, al quale sono

state trasferite tutte le attività transazionali in modo da dedicare attività di supporto strategico ai manager

locali. All’interno di ogni processo vi sono delle responsabilità ben precise: i business partner supportano i

manager con informazioni di carattere finance, si hanno una maggiore sovrapposizione tra controlling e

general accounting.

Vi sono moltissime regole in base al corporate standard accounting, possiamo avere attività di finance cioè

l’elaborazione mensile del bilancio interno, l’attività di pianificazione (prima era secondo una logica bottom

up mentre ora è top down), la revisione del trimestre e una serie di progetti da portare avanti a livello locale e

internazionale oppure attività di business come ad esempio l’analisi degli scostamenti, le analisi di marketing

e il coordinamento dei progetti di business. In altre aziende è possibile trovare il controllo di gestione

all’interno del business mentre in Henkel lo troviamo nella sezione finance in modo da non influenzare

l’operato dei manager; le attività di finance sono propedeutiche alle attività di business e con esse formano

le attività strategiche, il conto economico e lo stato patrimoniale vengono redatti per centro di profitto, a

livello di cliente o di prodotto viene utilizzato il controlling profitability analysis (Copa), altri strumenti di

rilevazione contabile sono stati trasferiti al centro di servizi.

Il C.C.A. (Cost Center Accounting) si suddivide nei concetti di cost center e internal order, tutti i costi

finiscono nel centro di profitto cioè il livello al quale viene redatto il bilancio interno e con la modalità

dell’activity based costing; ogni stabilimento ha un sua categoria di centri di costo uguale per ogni tipologia di

produzione, il 23% della produzione va verso le altri sedi Henkel collocate negli altri paesi e dunque si ha un

problema di prezzi di trasferimento: quest’ultimo è composto dal prezzo di responsabilità (costo di prodotto +

mark up 1) + costo di trasporto + mark up 2, il primo mark up viene adottato per coprire i costi di produzione

mentre il secondo viene costruito in modo da coprire la tassazione del Paese, entrambi a livello di gruppo si

devono annullare, la responsabilità di variazioni negative sono in capo all’unità venditrice.

Le funzioni sono altamente strutturate a livello corporate e vengono collocate in una riga specifica del conto

economico, si hanno la bellezza di 300 centri di costo, ad ogni funzione è associato un certo cost driver

(criterio di costo) come ad esempio il numero di personale impiegato. 18 di 42

Il Controller è quello di definire l’architettura dei centri di costo in concerto con il business manager della

divisione o il responsabile di funzione, definire i driver di allocazione anche se nella maggior parte dei casi

non si ha molto margine di scelta in quanto i driver spesso sono standardizzati a livello globale; gli internal

order sono una sorta di scatola per contabilizzare dei costi relativi ad alcune attività aziendali come ad

esempio i costi di pubblicità e di trasporto, a differenza dei cost center che rispecchiano l’organizzazione

aziendale e quindi una struttura relativamente più statica essi hanno una struttura che cambia ogni anno e

criteri per essere attribuiti a conto economico. Esempi di costi di internal order possono essere le fatture

promozionali e altre tipologie di sconti, le provvigioni degli agenti e i costi straordinari; lo stato patrimoniale è

solo di divisione per ogni Paese e sempre in ogni Paese vi è un presidente e un amministratore delegato, i

driver di costo vengono mantenuti e aggiornati ogni anno.

Per ogni settore di attività che andremo ad analizzare si partirà dagli aspetti caratterizzanti, in funzione dei

quali individueremo le variabili di input specifiche del settore e declineremo la progettazione del sistema di

controllo.

Le aziende di servizi

Caratteristiche comuni

Facciamo riferimento alla classica classificazione dei settori presenti all’interno di un’economia di mercato, si

tratta del cosiddetto “settore terziario” ma tale definizione è molto generica per i nostri scopi e dunque

occorre andare a definire il servizio come un insieme di prestazioni volti a soddisfare bisogni con due

caratteristiche: senza dovere acquistare o consumare beni fisici e senza richiedere una trasformazione

fisico-tecnica dei fattori produttivi; si tratta dunque di servizi immateriali e intangibili.

Tutte le aziende di servizi hanno quattro caratteristiche in comune:

- l’intangibilità che nei fatti causa molte difficoltà nella misurazione della performance la quale avviene

mentre si eroga il servizio stesso;

- assenza del magazzino, non consente, dunque, di fungere da cuscinetto tra volumi di produzione e volumi

di vendita in modo da avere una capacità produttiva stabile, il governo della capacità produttiva è molto

complesso e dunque va dimensionata prima dell’inizio dell’attività produttiva;

- il processo di produzione è simultaneo a quello del consumo del servizio;

- eterogeneità dei contenuti del servizio erogato, essa è data dal fondamentale contributo portato dalle

risorse umane presenti nell’impresa, tale aspetto non consente una forte standardizzazione del servizio

erogato.

Tra le innumerevoli classificazioni delle aziende di servizi scegliamo la seguente: servizi professionali (focus

sul cliente e sulle attività di front office), servizi “al dettaglio” e servizi di massa (focus sulle tecnologie e sulle

attività di back office). La classificazione scelta dipende da tre parametri: il numero di clienti serviti (molto alto

in imprese di trasporto pubblico, molto basso in imprese di consulenza di nicchia), il tempo medio di contatto

tra azienda di servizi e clienti (l’azienda di consulenza ha un valore molto alto), il grado di discrezionalità (la

possibilità da parte di chi eroga il servizio di incidere sulle caratteristiche del servizio erogato, è molto alta nei

consulenti) e il grado di personalizzazione (l’azienda di consulenza è molto alto).

Nel caso dei servizi professionali, possiamo pensare al servizio erogato come una commessa e dunque ciò

implicherà esigenze specifiche in termini di rilevazione dei costi.

Nel caso dei servizi di massa, la bassa personalizzazione porterà alla ricerca di performance eccellenti molto

standardizzate con il conseguente orientamento nella rilevazione dei costi.

Le variabili di input

Tra quelle elencate nel primo modulo (ambientali, tecnologiche, strategiche e organizzative) evidenziamo

tutte quelle tecnologiche (complessità, programmabilità e interdipendenza dei processi produttivi) e due

organizzative (struttura e cultura). 19 di 42

In tutte le aziende dei servizi abbiamo elevati gradi di complessità e di interdipendenza dei processi

produttivi a causa della simultaneità tra il processo di produzione e di consumo, una prima conseguenza è la

personalizzazione del servizio erogato, una seconda è la congiunzione tecnica e commerciale (alta

incidenza dei costi comuni a più servizi), una terza è la misurazione della performance di colui che eroga il

servizio in quanto da esso dipende in gran parte il successo dell’azienda. La programmabilità è molto limitata

in quanto il processo di erogazione del servizio si basa molto sulla performance dell’individuo che la eroga e,

essendo i servizi qualcosa di intangibile, è molto difficile misurare la performance.

Abbiamo una forte autonomia decisionale e un orientamento spiccato ai processi (modello organizzativo

organico), anche se tale fattispecie è dura trovarla nella pubblica amministrazione, l’articolazione territoriale

deve essere molto diffusa a causa dell’assenza di magazzino e la diffusione del servizio va di pari passo con

essa.

La cultura organizzativa dovrebbe svilupparsi secondo una logica di gruppo.

Se queste sono le variabili di input quale impatto avremo nella progettazione dei sistemi di controllo?

Progettazione dei sistemi di controllo

Dobbiamo avere come riferimento la struttura organizzativa, la struttura informativa e il processo del sistema

di controllo direzionale: alla luce delle caratteristiche sopra emerse dobbiamo focalizzarci sul governo della

rete territoriale, sul governo della capacità produttiva e sulla valutazione della dimensione intangibile delle

performance.

Il governo della rete territoriale implica elevati investimenti per la sua espansione e dunque elevati costi

fissi da coprire con l’attività di vendita, il grado di leva operativa è pertanto particolarmente alto in quanto è

alto il rischio operativo nella copertura dei costi fissi; sempre per gli elevati investimenti richiesti bisogna

saturare il più possibile la capacità produttiva cercando di ampliare e diversificare il più possibile i servizi

offerti. Dunque prima deve essere correttamente dimensionata la capacità produttiva per poi saturarla.

Vi sono alcuni servizi che