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Infine, la suddivisione delle risorse in dirette/indirette e, all’interno, in variabili fisse, permette di conoscere il

grado di rigidità della struttura di costo dei singoli centri dell’area produttiva.

L’articolazione per tipologia di fattore produttivo rappresenta la modalità di aggregazione dei valori più nota.

In tal modo è possibile costruire autonomi budget (costi di manodopera, consumi di materie prime, costi energetici,

ammortamenti, manutenzione e altri ancora) e fornire le informazioni di base per l’elaborazione di nuovi (dal bud-

get dei consumi di materie prime al budget degli approvvigionamenti di materie prime).

Le due dimensioni di analisi possono essere opportunamente riunite in uno schema di sintesi , nel quale l’enfasi

viene posta sul processo e non sul l’output del medesimo ( prodotto)

b) La costruzione dei budget dei costi di produzione

Il secondo punto riguarda le modalità di costruzione dei budget dei costi diretti e indiretti; si tratta di comprendere

qual è la metodologia utilizzata per la determinazione dei costi generati da fattori produttivi diretti ed indiretti.

Si individuano due differenti relazioni:

dirette, se i processi di impiego delle risorse sono riferibili al singolo prodotto senza la necessità di ricorrere ad

• alcun processo di ripartizione, si ha il budget dei costi diretti di produzione

indirette, se i processi di impiego delle risorse sono riferibili al singolo prodotto solamente in via mediata con

• l’esigenza di individuare opportune ipotesi di ripartizione; si ha il budget dei costi indiretti di produzione

I B D C D

L UDGET EI OSTI IRETTI

Tradizionalmente si considerano costi diretti le materie prime, le materie sussidiarie, i semilavorati, i materiali di

confezionamento, la manodopera quando interviene direttamente sul prodotto ottenuto, le lavorazioni esterne: in

termini generali si considerano nell’ambito dei diretti tutti quei fattori per i quali è agevolmente determinabile un

consumo unitario e le cui quantità presentano una relazione tendenzialmente proporzionale, con i volumi di produ-

zione.

Definito il consumo unitario non rimane che la valorizzazione ad un prezzo costo programmato o standard, contenu-

to nel budget degli approvvigionamenti:

I tre elementi possono essere collegati in modo differente fornendo:

il fabbisogno complessivo

a) il costo unitario del fattore produttivo per unità di prodotto:

b)

Il primo momento nella fase di costruzione è la determinazione del fabbisogno unitario e complessivo dei singoli

fattori produttivi: tale informazione è ottenibile attraverso l’utilizzo congiunto del programma di produzione e di

alcuni documenti base, di seguito brevemente descritti.

Si pensi alle materie prime. Il consumo unitario, cioè la quantità di fattore necessaria per ottenere una unità di

prodotti, è contenuto nell’ambito della distinta base, documento nel quale sono descritte le caratteristiche fisico/

tecniche di ogni prodotto, cioè la sua composizione. Questo primo documento permette di costruire i budget per

tipologia di risorse ma non agevola l’attribuzione delle risorse ai singoli centri di costo. Per fare ciò è necessario

utilizzare informazioni relative al ciclo di lavorazione, che individua le singole operazioni per l’ottenimento di un

prodotto e la loro sequenza. Con la distinta base si definisce l’ammontare delle risorse; con l’integrazione fornita

dal ciclo di lavorazione, anche la destinazione.

Il costo unitario di fattore produttivo, può assumere natura differente. In particolare se ne possono individuare due

specie:

costo stimato, derivante da un processo di previsione, cioè attraverso il ricorso a stime;

• costo standard, derivante da uno strumento processo di programmazione tendente a determinare, in funzione

• delle caratteristiche della tecnologia disponibile e del grado di qualificazione del personale, consumi unitari

(fisici) di fattori produttivi.

Risulta evidente come la seconda tipologia sia in linea con le caratteristiche del budget, strumento di programma-

zione e non di stima di valori futuri.

I costi stimati hanno prevalentemente un orientamento al passato, in quanto determinati sulla base della rilevazio-

ne del grado di efficienza raggiunto nel periodo temporale precedente.

I costi standard di contro presentano un orientamento al futuro.

Nel caso in cui risultino disponibili, il costo diretto totale di un fattore produttivo è così determinabile:

Esempio di determinazione del costo della manodopera diretta relativo a tre prodotti 21

X1 X2 X3 Totale

Volume di produzione 2000 1000 500

Std fisico 0,3 0,2 0,4

Fabbisogno complessivo 600 200 200 1000

Prezzo-costo standard 20 20 15

Costo standard complessivo 12000 4000 3000 19000

In conclusione, i costi diretti (variabili) di produzione sono riconducibili, nel loro valore unitario e complessivo, ai

singoli prodotti agevolando la costruzione dei budget di prodotto (vedi figura sotto).

X1 X2 X3 … Xn

Costi diretti di produzione

MP

MOD

Semilavorati

Lavorazioni esterne

Altri costi diretti

Totale costi diretti di produzione

Introducendo anche i valori relativi ai costi diretti (variabili) commerciali, è possibile determinare il margine di

contribuzione di prodotto (vedi figura sotto).

X1 X2 X3 … Xn

Prezzo-ricavo unitario

Costo diretto/variabile commerciale

Margine di contribuz. commerciale

Costo diretto/variabile di produzione

Margine di contribuzione

I B D C I

L UDGET EI OSTI NDIRETTI

La loro determinazione si presenta meno complessa proprio in quanto l’output derivante dall’utilizzo dei fattori che

li generano è agevolmente misurabile.

Ad esempio, l’ammortamento da attribuire ad un periodo è parametrabile alle ore di utilizzo o ai quantitativi di

beni ottenuti, rapportati alle ore di impiego ed ai quantitativi totali relativi alla vita economica dell’impianto

Esempi di costi indiretti di produzione sono, oltre agli ammortamenti, la manutenzione, la supervisione, il controllo

di qualità, l’energia.

Anche all’interno dei costi indiretti di produzione si individuano due categorie:

i costi indiretti variabili, il cui ammontare è proporzionale al grado di utilizzo della struttura;

• i costi indiretti fissi, il cui ammontare è entro certi limiti, indipendente dal grado di utilizzo della struttura.

Laddove esiste proporzionalità con l’utilizzo della struttura, la determinazione del costo di budget avviene attra-

verso coefficienti espressivi delle attività di produzione.

Per i secondi, di contro, non esistono algoritmi direttamente applicabili ma debbono essere effettuate considera-

zioni sui servizi forniti con l’utilizzo di tali fattori e del loro grado di utilità. Si rinvia quindi tale aspetto alla tratta-

zione dei costi dei servizi centrali. 22

I budget degli approvvigionamenti

Il budget degli approvvigionamenti (o acquisti) è inserito nell’area produttiva poiché tradizionalmente fa esclusivo

riferimento ai fattori utilizzati in tale funzione.

Non va identificato solo con le materie prime: vi sono infatti inseriti tutti i fattori produttivi destinati al consumo

nell’ambito della gestione caratteristica corrente, acquistati all’esterno dell’azienda, fatta eccezione per la forza

lavoro. Si fa, quindi, riferimento a materie prime, materiali vari, materiali di consumo, materie sussidiarie, compo-

nenti, semilavorati. Non sono inserite le lavorazioni esterne.

Con il budget degli approvvigionamenti identifichiamo la quantità di materie prime da acquistare ed il relativo co-

sto d’acquisto. Lo scopo del budget degli approvvigionamenti è quindi definire i volumi ed i tempi più opportuni per

le operazioni di approvvigionamento. I volumi sono valorizzati ad un prezzo costo standard, atteso per tale periodo:

viene quindi elaborato sia a quantità fisiche sia monetarie.

Per la definizione dei volumi da acquistare assumono rilevanza due elementi:

il volume di fattore emergente dal correlato budget dei costi di produzione

• la politica delle scorte del fattore produttivo

Il passaggio dai consumi agli approvvigionamenti avviene nel seguente modo:

Esempio di determinazione del costo della quantità da acquistare

α1 α2 α3 αn

Fabbisogni/consumi 200 100 20 x

Scorte finali MP 50 10 100 x

Scorte iniziali MP (30) (80) 0 x

Acquisti (quantità) 220 30 120 x

Il budget degli approvvigionamenti è predisposto per tipologia di fattore indipendentemente da dove e per quali

prodotti viene utilizzato: evidentemente se una materia prima è utilizzata per molti prodotti, ciò che qui assume

rilevanza è il fabbisogno complessivo di ciascun periodo infrannuale. Si ipotizzino tre prodotti utilizzatori della me-

desima materia prima α1 (vedi figura sotto)

X1 X2 X3 Totale

Volume di produzione 2000 500 600

Std fisico 0,3 0,2 0,1

Fabbisogno complessivo 500 100 60 660

Scorte finali 200

Scorte iniziali 100

Acquisti MP α1 (a quantità) 760

Prezzo-costo standard 2

Acquisti MP α1 (a valore) 1520

Secondo elemento è la politica delle scorte che, congiuntamente ai volumi di vendita determina le quan-

tità da acquistare. L’algoritmo è analogo a quello presentato per la determinazione del programma di

produzione, senonché in luogo di quest’ultimo si determina un programma di approvvigionamento: 23

!

Considerazioni:

• non bisogna mettere il volume di vendita, ma il volume di produzione

• il volume di produzione della linea notte per il mese di febbraio è rivisto in funzione del vincolo tecnico prece-

dentemente individuato

• consumo ore MOD = volume di produzione x standard fisico

• lo standard monetario ??

• il costo MOD individua il budget dei costi della MOD. Costo MOD = consumo ore MOD x std monetario 24

Considerazioni:

Consumo MP = volume di produzione del mese x std fisico MP

• le rimanenze iniziali di gennaio sono date dal testo

• le rimanenze finali di gennaio sono date dal 30% del consumo previsto a febbraio (30%x810,1)

• le rimanenze finali di febbraio sono date dal 30% del consumo previsto a marzo, dato dal testo

Il costo di approvvigionamento di materie prime individua il budget degli approvvigionamenti di materie prime. Co-

sto di approvvigionamento di MP = fabbisogno MP x standard monetario.

Domande riassuntive sul budget meditate gente

Le funzioni del budget

• Funzione di programmazione : è la funzione principio del budget , quella per cui nasce io budget stesso.

Consiste nella definizione degli obiettivi di breve periodo da assegnare ai diversi responsabili del cdr ( de-

finizione obiettivi + allocare risorse)

Funzione di guida e motivazione : il budget oltre ad essere strumento economico è anche organizzativo . Mi

consente di valutare l0operato dei responsabili dei cdr rispetto alla strategia e agli obiettivi aziendali : ha

quindi un ruolo di guida e motivazione. Guidarlo e spronarli ai risultati

Obiettivi di budget

• Gli obiettivi devono essere staili e condivisi , frutto di collaborazione e negoziazione tra top management e

• middle management che deve avere come risultato il commitment.

Valutazione e controllo , con una duplice accezione . Come controllo economico e come controllo esecuti-

• vo.

Devo valutare le performance :

• Gli obiettivi devono essere flessibili. Devo poter ripensare gli obiettivi rispetto alle effettive condizioni di

• operatività

Formazione e apprendimento, coordinamento e integrazione, ( vederlo)

Esercizi quantitativi

Budget operativi ( budget esternalizzazione, revisione delle vendite)

• Budget finanziari ( budget di tesoreria)

• Analisi scostamenti => il difficile è attribuire un significato/commento al risultato trovato con le formule

3)I budget dei servizi centrali

Le caratteristiche

Il budget dei servizi centrali raccoglie tutti i budget elementari che si riferiscono ad unità organizzative di staff che

erogano la propria attività a supporto del processo di produzione inteso in senso lato. Esempi di unità organizzative

fornenti servizi generali sono:

- direzione generale;

- direzione amministrazione, finanza, controllo;

- direzione del personale;

- direzione sistemi informativi.

Sono quindi centri di responsabilità che sono a tutti gli effetti centri di costo intermedi, che hanno una relazione

solo indiretta e mediata con l’oggetto finale di calcolo

I valori contenuti nei budget dei servizi centrali si riferiscono alla struttura aziendale e all’intervallo temporale di

budget, non presentando relazioni di causa-effetto dirette con le quantità prodotte e vendute.

Il concetto di servizio centrale non si identifica con l’area amministrativa: questa è una delle funzioni a supporto

dell’attività globale d’impresa.

Seguendo un approccio funzionale, viene predisposto un singolo budget per ciascun servizio centrale con differenti

livelli di analiticità, in base alle specifiche caratteristiche di funzionamento.

La prima considerazione che emerge dall’analisi dei servizi centrali è l’elevata difficoltà nell’esprimere in modo

univoco e quantitativo i risultati conseguiti, cioè il livello di servizio reso alle unità utenti. In tal modo non è possi-

bile determinare, in modo completo, se le risorse sono state sufficienti o insufficienti ed utilizzate in modo effi-

ciente; se il livello di servizio si è mostrato in linea con le attese dei singoli destinatari dei servizi.

La seconda considerazione richiama la difficoltà nel definire in modo oggettivo le relazioni tra risorse utilizzate e

risultati conseguiti, poiché la definizione di questi ultimi non è quantificata o quantificabile. Per tale ragione si

passa da un modello risultati!attività!risorse ad uno risultati!attività!risorse (il libro è cannato[by

giacomino]). 25

La terza considerazione è la mancanza di algoritmi per preventivare i fabbisogni di risorse da utilizzare nelle unità

fornitrici di servizi: da ciò deriva una difficoltà nell’assegnare obiettivi e nel definire il necessario e corretto di-

mensionamento in funzione del livello di attività previsto per il periodo di budget.

Le problematiche relative ai costi indiretti fissi assumono importanza crescente in quanto la struttura aziendale dei

costi ha subìto nel tempo profonde modificazioni verso un’elevata incidenza dei costi indiretti sui totali. Diventa

quindi complessa la predisposizione dei budget relativi a tali fattori.

In non poche realtà economiche, la definizione di tali costi poggia sulla previsione in funzione dei valori passati

incrementale. Il riferimento ai valori passati, per i costi indiretti fissi, è accettabile se non introduco-

!approccio

no automatismi distorsivi che portano ad ingiustificate lievitazioni del livello dei costi.

La seconda metodologia, più coerente con lo spirito del processo di budget, privilegia l’orientamento al futuro

del budget a base zero.

!approccio

L’approccio incrementale

L’approccio incrementale determina il valore di bud-

get considerando come base di riferimento i costi so-

stenuti nel periodo temporale precedente e modifi-

candoli in funzione dei due seguenti elementi:

andamento dei livelli di inflazione attesi;

• introduzione di nuovi programmi e/o attività e

• modifica delle esistenti. ( sto crescendo e ho

bisogno di maggiori ad esempio sistemi infor-

mativi o direzione)

Considerazioni sulla formula:

il costo iniziale dei servizi è un valore noto, in quanto il suo processo di formazione è nella fase terminale;

• il tasso di inflazione atteso è noto, ma va considerato che ciascuna azienda presenta un proprio tasso di infla-

• zione in funzione dei mercati in cui opera;

il rapporto tra livello di attività futuro e passato non è di agevole determinazione: la complessità sta nell’im-

• patto che avranno sui costi delle attività di supporto centrali.

Se da un lato questo approccio ha come punto di forza la semplicità, dall’altro lato presenta più punti di debolez-

za: il valore di budget che emerge rappresenta esclusivamente un livello massimo di spesa che ogni responsabile

o deve rispettare perde la funzione motivazionale insita in ciascun obiettivo di budget.

!

accetta acriticamente le attività svolte in passato, assumendo implicitamente che siano state necessarie e che

o lo siano anche per il futuro, e che siano state svolte in modo efficiente.

non considera l’efficacia delle prestazioni di servizi forniti nella valutazione non si fa riferimento al livello

!

o di soddisfacimento degli utenti.

Gli effetti del prevalere delle debolezze si individuano:

nel rischio di lievitazione incontrollata dei costi dei servizi centrali: ci sono notevoli resistenze quando si cerca

a) di ridurre le risorse in caso di contrazione dell’attività. Il motivo è che si tratta di costi di struttura, cioè fina-

lizzati a predisporre le condizioni all’interno delle quali l’azienda deve operare.

nella mancanza di una raffinata analisi costi/benefici in quanto non si pone la necessaria attenzione al grado

b) di soddisfazione degli utenti (anche se ciò non significa mancanza completa di un loro coinvolgimento).

nel controllo emergente dall’approccio incrementale: la dimensione contabile ha grande importanza, pertanto

c) non consente di effettuare interventi mirati in quanto mancano le info base per l’individuazione di sintomi tali

da indirizzare l’intervento modificatore.

nel rischio di automatismi in esso esistenti: l’effetto peggiore è trasformare una fase di un processo di pro-

d) grammazione in un momento di applicazione meccanica di metodologie.

In realtà paradossalmente tale modello è il più diffuso , e anche il più semplice da applicare

Tuttavia i problemi di tale approccio sono i seguenti: [professore]

sono sicuro di avere operato nell’anno precedente con criteri di efficienza?

• Sono sicuro che il mio tasso di inflazione corrisponda a quello dell’istat ? ogni azienda ha infatti un proprio

• tasso di inflazione a seconda dei mercati ove opera.

Sono sicuro che il maggior fabbisogno di attività di supporto da parte delle unità di staff possa essere quali-

• ficato in modo puntuale con una percentuale incrementativa? Cioè se passo da un fatturato da 4 milioni a

7.5 milioni di fatturato il fabbisogno di direzione amministrativa cresce del 12 %?

Un approccio di questo genere ha scarsissimo valore motivazionale perché si traduce in un limite di spesa.

• ( puoi spendere 1000 euro).

Non ho quindi la possibilità di porre in essere neppure una minima valutazione delle performance

• 26

L’approccio del budget a base zero

Secondo tale approccio si definiscono gli obiettivi di budget attraverso un ripensamento da zero delle condizioni di

operatività del’impresa.

La progressiva trasformazione delle strutture di costo aziendali dove tende sempre più ad incrementare l’incidenza

dei costi indiretti sui costi totali, abbinata alla tendenza dell’approccio incrementale di aumentare nel tempo i co-

sti anche a parità di attività svolta, ha reso necessaria l’introduzione di due nuovi approcci (in realtà le aziende

hanno risposto in maniere differenti al problema, ma se ne individuano due):

• il budget a base zero

• l’analisi dei costi dei servizi generali

Solamente il primo approccio si colloca logicamente nell’ambito di una trattazione sul budget, poiché rappresenta

un momento qualificante dell’intero processo. Tuttavia, l’utilizzo del budget a base zero non può considerarsi parte

integrante del normale processo razionale di predisposizione del budget. In altri termini, pur condividendo lo spiri-

to di fondo dello strumento (= rimettere in discussione le scelte allocative delle risorse relativamente ai servizi

generali), non si ritiene opportuno e corretto un suo frequente impiego. Il ricorso al budget a base zero è tipico e

necessario qualora emerga una difficoltà nella definizione o gestione di tali costi, oppure quando su di essi deve

essere attuato un intervento con valenza strutturale.

I costi indiretti fissi dei servizi generali possono essere suddivisi in due gruppi, secondo il grado di discrezionalità o

eliminabilità:

a) costi di struttura

b) costi di politica

Non si rilevano particolari differenziazioni in fase di predisposizione dei budget, poiché entrambi devono risultare

coerenti con i programmi d’azione. Risultano evidenti, comunque, i maggiori vincoli indotti dai costi di struttura.

Complicato è il dimensionamento del livello dei costi di politica, in quanto gli effetti prodotti si manifestano solo

nel medio/lungo periodo: inoltre, la loro agevole eliminabilità fa sì che essi rappresentino l’area di intervento privi-

legiata ogni qualvolta si voglia migliorare il risultato economico, proprio perché tale scelta non manifesta effetti

negativi nel breve periodo, ma certamente lo fa nel medio-lungo.

Approcci più sofisticati

Si possano adottare apporti più sofisticati :

activity based costing/ activity based management

• strumenti avanzati delle misure avanzate delle performance come il balance score carde: disegna il proces-

• so , la sequenza delle attività che si sviluppano in questi ambiti organizzativi e vanno ad analizzare il lega-

me fornitore-cliente che si crea tra le unità di staff e quelle di line. Quindi non solo prospettiva economico

finanziaria, ma anche prospettive a carattere non economico-finanziario (misurazione dei processi e effi-

cienza ad esempio, o soddisfazione dei clienti –custumer satisfaction

I budget operativi: uno schema di sintesi

Abbiamo analizzato budget riconducibili a tre macro-aree:

commerciale: i valori fanno riferimento alle quantità programmate di vendita

o produzione: i valori sono parametrati non alle quantità di vendita ma alle quantità prodotte

o servizi centrali: i valori si riferiscono alla struttura aziendale e all’intervallo temporale di budget, non presen-

o tando relazioni di causa-effetto dirette con le quantità prodotte e vendute

Tuttavia si ottengono budget molto disomogenei, e tale problema viene risolto con i budget di sintesi. L’aggregazio-

ne dei valori contenuti nei budget finora analizzati viene effettuata in due budget di sintesi:

• il budget del costo del venduto! fa riferimento esclusivamente ai budget operativi

• il budget di conto economico! ottiene i valori per la sua predisposizione anche da altri budget

Il budget del costo del venduto

Il costo del venduto è definibile come il costo necessario per il raggiungimento del livello di fatturato programma-

to.

Ne esistono due configurazioni:

1) costo del venduto pari al costo di produzione dei beni venduti (senso stretto)

2) costo del venduto pari a costi di produzione + costi di commercializzazione e generali/amministrativi (sen-

so lato)

Indipendentemente dalla configurazione prescelta, è fondamentale analizzare i collegamenti esistenti con i singoli

budget elementari e gli aggregati intermedi che portano alla determinazione del costo del venduto. 27

Il budget di conto economico

Il budget di conto economico, dal quale è determinato il reddito netto previsionale, è strettamente dipendente, in

termini di struttura, dalla scelta effettuata in merito al budget del costo del venduto:

la definizione del costo del venduto in senso stretto, permette la determinazione di un reddito lordo e di un

o reddito operativo di gestione caratteristica;

la definizione del costo del venduto in senso lato, permette la determinazione soltanto del reddito operativo di

o gestione caratteristica.

Consideriamo questa seconda ipotesi: R

I singoli componenti positivi e negativi di reddito possono essere aggregati anche con criteri differenti da quello

proposto, anche se il reddito ottenuto sarà sempre l’operativo della gestione caratteristica. Esso rappresenta il

momento preliminare e fondamentale nella verifica della fattibilità economico-reddituale.

In particolare, le alternative sono riferibili ai costi:

a) aggregazione in funzione del grado di variabilità: in tal modo si può determinare il margine di contribuzione;

b) aggregazione in funzione della provenienza dei fattori (esterni/interni): in tal modo è possibile determinare il

valore aggiunto ed il margine operativo lordo.

conto economico a valore della produzione e valore aggiunto (figura 33)

!

Fino al reddito operativo di gestione caratteristica, i valori sono stati ottenuti dai budget operativi; al di sotto le

informazioni sono ottenute da budget appartenenti agli altri due sottosistemi.

Di norma, il budget di conto economico si conclude a livello di reddito di competenza, anche se per il calcolo delle

imposte è necessario considerare anche i componenti di gestione straordinaria, i quali vanno inseriti nell’analisi

solo se sono noti o agevolmente prevedibili, al fine di renderla più completa. In tal caso:

Il sottosistema degli investimenti

Nel secondo sottosistema trova collocazione la quantificazione degli oggetti prodotti dalle politiche non correnti di

investimento , suddivise per :

a) Tipologia

b) Area di destinazione

c) Momento temporale di impegno

d) Momento temporale di effettuazione

NB : investimenti sia materiali che finanziari

Le caratteristiche e la struttura

Il secondo sottosistema del master budget rappresenta la quantificazione delle azioni necessarie per adeguare la

struttura aziendale alle esigenze imposte dai programmi d’azione futuri nell’ambito prevalentemente della gestio-

ne caratteristica: con il termine investimento si intende quindi una destinazione di risorse a carattere duraturo.

I budget degli investimenti prendono in considerazione l’impatto nel periodi di budget delle operazioni di investi-

mento che si traducono in un cambiamento della struttura tecnico organizzativa della nostra azienda, sia quando

queste operazione di investimento sono state decise nel medesimo periodi di budget, sia quando tali operazioni

siano decise in periodi di base differenti, ma producono effetti nel periodo di budget che stiamo considerando . Il

motivo è che l’investimento è una destinazione di risorse a carattere duraturo, cioè di medio lungo termine. 28

In questo ambito la valutazione di un investimento viene sviluppata utilizzando tecniche di capital budgeting (pay

back period, tir ecc …)

Dalle informazioni in esso contenute, è possibile porre in essere la verifica della fattibilità tecnica dei programmi

d’azione. Ne budget vengono inserititi tutti gli investimenti che verranno effettuati nel periodo considerato e an-

che quelli già autorizzati con manifestazione nel periodo di riferimento

Il valore dell’investimento inserito nel budget deve considerarsi nella sua globalità, comprensivo anche dei costi di

carattere accessorio. Ad esempio, deve comprendere i costi relativi al trasporto , all’istallazione ecc.

Nel budget va considerata esclusivamente la quota di competenza o in alternativa l’intero progetto con evidenza

della parte di interesse

In termini strutturali, è possibile presentarne molteplici. Di seguito sono indicati i principali elementi che lo carat-

terizzano

a) Dimensione temporale: Richiama la dimensione temporale attraverso la quale si individua il momento di

effettuazione dell’investimento ed il momento della correlata variazione finanziaria o monetaria. A tale

proposito, ve ne sono tre rilevanti

a. Impegno : rappresenta il momento in cui l’investimento riceve l’autorizzazione!conferma d’ordine

b. Attuazione o contabilizzazione : l’investimento viene rilevato nella contabilità ( si iceve material-

mente la fattura)

c. Momento finanziario/monetario: fornisce informazioni fondamentali per la predisposizione dei bud-

get del sottosistema finanziario!effettivamente paghiamo

Aree di destinazione: Riguarda le aree di destinazione, cioè dove l’investimento genererà i propri effetti

b) Area produttiva

a. Area commerciale

b. Area amministrativa

c. Area personale

d. Area ricerca e sviluppo

e. Area sistemi informativi

f.

Tipologia degli investimenti: il terzo elemento richiama la tipologia degli investimenti . Esistono variegate

c) possibilità di classificazione ma la più nota è la seguente

Investimenti materiali

a. Investimenti immateriali

b. Investimenti finanziari

c.

Di norma, si tende ad inserire nel budget esclusivamente materiali e immateriali

Collegamenti con i budget operativi e finanziari [meditate gente]

Si vogliono sintetizzare i collegamenti tra il sottosistema dei budget degli investimenti ed i sottosistemi finanziari

ed operativi.

Con i budget finanziari vi è un duplice collegamento :

livello finanziario le informazioni sugli investimenti rappresentano dei fabbisogni da rilevare nel prospetto

a) fonti/impieghi

livello monetario fornisce le uscite da inserire nel budget di tesoreria

b) Budget di conto economico : eventuali plusvalenze o minusvalenze da disinvestimento

c)

Con i budget operativi , i nuovi investimenti, se tecnici, determinano come effetto diretto l’iscrizione di nuove

quote di ammortamento , che influiscono sul costo del venduto e quindi sul reddito operativo di gestione caratteri-

stica

Altri elementi rilevanti 29

!

Il sottosistema dei budget finanziari

Meditate gente : all’esame budget tesoreria esercizi o teoria c’è sempre.

Il terzo sottosistema considera l’impatto finanziario e monetario sia dei programmi d’azione sia delle politiche cor-

renti e non correnti dell’azienda. Nell’ambito delle politiche non correnti, si considerano gli investimenti ed i fi-

nanziamenti.

Su risultano quindi le verifiche con esso attuabili

Monetaria, derivante da contrapposizione tra entrate e uscite

• Finanziaria , derivante dalla contrapposizione tra fonti e impieghi

I budget elementari che lo compongono sono

I budget di tesoreria o cassa!per gestione della liquidità

• Il prospetto delle fonti e degli impieghi! per programmazione finanziaria

• Il prospetto delle variazioni nella composizione del capitale circolante netto! per programmazione fi-

• nanziaria

=>prospetto di sintesi : situazione patrimoniale preventiva

Le caratteristiche e la composizione

Il sottosistema dei budget finanziari sottopone ad analisi differente rispetto a quanto scritto in precedenza, i pro-

grammi d’azione sia operativi sia di investimento : dalla dimensione reddituale, tipica dei budget operativi, si passa

alla finanziaria. Attraverso i budget finanziari si persegue l’obiettivo di conseguire condizioni di equilibrio sia a li-

vello finanziario si monetario.

FIGURA 35

Per tale causa si è scritto che i budget finanziari permettono la verifica della fattibilità finanziaria e attraverso la

gestione della liquidità, della monetaria.

Dalla breve descrizione sono emerse due problematiche :

1. La verifica della fattibilità finanziaria . Il concetto di programmazione finanziaria fa riferimento ad un in-

tervallo temporale sufficientemente esteso e si pone l’obiettivo di porre a confronto flussi finanziari positi-

vi ( fonti di finanziamento) e negativi ( fabbisogni di risorse) così da valutarne il grado di equilibrio.

Alla programmazione finanziaria sono correlati il prospetto delle fonti e degli impieghi ed il prospetto del-

le variazioni nella composizione del capitale circolante netto. => equilibrio finanziario

2. La verifica della fattibilità monetaria: il concetto di gestione della liquidità richiama un intervallo tempora-

le breve o brevissimo con l’obiettivo di bilanciare surplus e deficit monetari. Attraverso la gestione della

liquidità si tende a :

a. Prevenire situazioni di temporanee eccedenze di cassa

b. Individuazione tempestiva di temporanei deficit di liquidità

Alla gestione della liquidità è correlato il budget della tesoreria o di cassa=>equilibrio monetario 30

Che differenza c’è fra conseguenze di natura finanziaria e conseguenze di natura monetaria?

meditate gente

equilibrio monetario: fa riferimento alla liquidità di breve/brevissimo termine, alla differenza tra liqui-

o dità positiva e liquidità negativa fa riferimento all’operating cash flow (flusso di cassa).

!

Budget di tesoreria equilibrio monetario

!

equilibrio finanziario: fa riferimento ad un equilibrio di breve/medio termine che ha come grandezza di

o riferimento o il CCN (attivo corrente – passivo corrente) o il CCO (crediti + magazzino – fornitori) o la

liquidità stessa.

Prospetto delle variazioni di CCN e prospetto fonti/impieghi (= rendiconto fin.) equilibrio finanziario

!

All’interno del sottosistema finanziario trova collocazione anche il secondo budget di massima sintesi: la situazione

patrimoniale preventiva, il cui periodo temporale di riferimento si estende oltre quello di budget

1.budget di tesoreria

1Il budget di tesoreria prende in considerazione le conseguenze di natura monetaria derivanti dalle operazioni di

gestione poste in essere dal periodo di budget evidenziando l’eventuale fattibilità monetaria, ovvero l’equilibrio

tra entrate e uscite nel breve termine

In altri termini , nel budget è contenuta la sintesi delle previsioni delle entrate ed uscite.

Tre risultano gli elementi da sottoporre ad analisi

1. 2La composizione , intermini di prospetti elementari: il budget di tesoreria è composto da 3 prospetti :

a. delle entrate monetarie 31

b. uscite monetarie

di sintesi

c.

2. 3L’articolazione in termini di criteri per l’aggregazione dei flussi monetari e elementari. I criteri per

l’aggregazioni dei flussi elementari sono

a. La gestione di riferimento .Nell’ambito dei prospetti delle entrate e delle uscite , è necessario

classificare i singoli flussi in funzione della gestione di provenienza. In particolare una possibile

suddivisione è la seguente [criterio 1:area gestionale]:

i. gestione caratteristica :

1. corrente: è l’ambito gestionale che prende in considerazione le operazioni che

consentono di perseguire la finalità istituzionale/mission dell’azienda.

Ex di flusso in uscita : acquisto materie prime

Ex flusso in entrata:incasso relativo alla vendita di prodotti finiti

2. non corrente: considera le operazioni caratterizzate da una sostanziale straordina-

rietà/atipicità che si traducono in variazioni della struttura tecnica organizzativa

dell’azienda

ex flusso in uscita: acquisto macchinario

ex flusso in entrata: disinvestimento macchinario

ii. gestione accessoria o patrimoniale o complementare : è un ambito gestionale di diversifi-

cazione del rischio imprenditoriale. Quando ho delle disponibilità che non ritengono oppor-

32

tuno investire nell’attività istituzionale dell’azienda, posso investirle in altri ambiti/settori

che siano complementari rispetto alla finalità istituzionale / business principale della mia

azienda

ex flusso in entrata : affitto un capannone, compro azioni fiat e il rendimento di tale azio-

ne ( e io sono un mobilificio)

ex flusso in uscita: costi legati a mantenimento di immobile che do in affitto ad un altro

iii. gestione finanziaria:Consente di valutare le conseguenze di natura monetari di tutte le

operazioni volte a finanziare l’azienda

gestione tributaria: mi permette di evidenziare le uscite date dalla variabile fiscale

iv.

b. Il grado di manovrabilità [criterio 2]: se obiettivo del budget di tesoreria è bilanciare surplus e

deficit di liquidità, risulta evidente che i singoli flussi devono essere aggregati in funzione del grado

di intervento e modificazione. Il grado di manovrabilità esprime la possibilità di posticipare l’uscita

monetaria poiché legata ad operazioni a basso grado di priorità strategica

3. La definizione dei periodi infrannuali 4: richiama i periodi temporali di riferimento . La gestione della

liquidità opera sul breve/brevissimo periodo. Esso assume dimensione differente in funzione dell’attività

svolta. Di solito il periodo è mensile per le aziende.

Tuttavia budget troppo brevi sono di scarsa significatività => trade-off

Una parziale soluzione alla contrapposta esigenza di breve periodo da una parte e significatività dall’altra ,

si ha nel considerare il budget di tesoreria ad elaborazione graduale. In altri termini dopo aver stabilito il

periodo infrannuale di riferimento ( ex 10 gg), nella definizione del budget non si provvede a suddividere

l’intero periodo annuale in decadi; tale operazione viene effettuata solamente per il mese di gennaio, poi-

ché maggiore è il grado di conoscenza sui flussi che in esso si manifestano.

Nei mesi più vicini utilizziamo strutturazione per settimane, man mono che ci allontaniamo, utilizziamo una

strutturazione per trimestri

I prospetti delle entrate e delle uscite trovano sintesi comune nella predisposizione della posizione finanziaria net-

ta (FIGURA 38) attraverso la quale si individua la dinamica del saldo con gli istituti di credito. In tale momento è

possibile formulare delle concrete considerazioni sul grado di fattibilità finanziaria e monetaria dei piani d’azione e

sulle opportunità di accettare determinati livelli di indebitamento presso il sistema bancario

Collegamento con il conto economico: Con la costruzione del budget di tesoreria si ottengono anche dei valori da

inserire nel conto economico previsionale: oneri e proventi finanziari. Un ulteriore collegamento tra i due budget è

individuabile nelle imposte. Per la loro determinazione è necessario conoscere il valore degli oneri finanziari ; di

contro le imposte rappresentano una delle uscite contenute nel budget di tesoreria. Evidentemente per poter giun-

gere ad una soluzione, è necessario stimare quest’ultimo valore, salvo adeguarlo in una fase successiva 33

34

2.il prospetto delle fonti e degli impieghi

Il rendiconto finanziario è un argomento molto utilizzato nelle prove intermedie

E’ di solito legato alla parte teorica.

Vedi esercizio Bruan e fish

DOMANDE :Parla del rendiconto finanziario , qual è il valore informativo del rendiconto finanziario nell’ambito del

budget

NB Il rendiconto finanziario sta alla dimensione finanziaria come il rendiconto economico sta alla conto economica.

Il prospetto in oggetto , definito anche rendiconto finanziario, si pone l’obiettivo di determinare le cause di varia-

zione di una definitiva risorsa finanziaria nel periodo temporale di riferimento attraverso la determinazione delle

fonti ( variazioni in aumento) e degli impieghi ( variazioni in diminuzione).

Per una migliore interpretazione del prospetto è necessario identificare un criterio di aggregazione dei flussi ele-

mentari, che coincide con quello presentato in relazione al budget di tesoreria => scomposta per aree di riferimen-

to .Gli ambiti gestionali di riferimento sono ( vedi risposte per budget tesoreria)

o Gestione caratteristica corrente:

o Gestione caratteristica non corrente

o Gestione patrimoniale

o Gestione finanziaria

o Gestione tributaria 35

Le risorse finanziarie possono essere

Liquidità

o Capitale circolante netto

o

Chiaramente, rendiconto finanziario organizzato sul CCN e rendiconto finanziario organizzato sulla liquidità sono

differenti.

L’unica cosa che cambia tra le due configurazione del prospetto è la prima riga: flusso negativo/positivo di CCN vs

flusso negativo/positivo di liquidità cambia il contenuto dell’area della gestione caratteristica. A livello struttu-

!

rale si passa dai flussi finanziari ai flussi monetari.

➔dobbiamo capire la differenza tra flusso di CCN e flusso di liquidità

1.capitale circolante netto

Se risorsa di riferimento è il capitale circolante netto, i principali flussi determinanti sono individuati in

Particolare rilevanza assume il flusso di capitale circolante netto della gestione caratteristica. Il flusso di CCN rap-

presenta la liquidità potenziale generata dalle operazioni di gestione caratteristica poste in essere nel periodo di

budget. Devo focalizzare la mia attenzione soltanto sulle operazioni che generano una variazione finanziaria.

Ex:Fondo svalutazione, ammortamento accantonamento : NO

E’ ottenuto con una delle due seguenti modalità

Diretta: attraverso la contrapposizione tra ricavi e costi finanziari ( monetari ) di gestione caratteristica:

• Ricavi netti

– Costi del venduto ( monetari)

= Flusso di CCN gestione caratteristica

Indiretta : sommando al reddito operativo di gestione caratteristica i costi non finanziari ( monetari)

• Reddito operativo gestione caratteristica

+ Costi non finanziari ( monetari)

= Flusso di CCN gestione caratteristica 36

Dove i costi non finanziari (monetari) si identificano prevalentemente con

Ammortamenti immobilizzazioni materiali

+ Ammortamenti immobilizzazioni immateriali

+ Svalutazioni ordinarie immobilizzazioni materiali

+ Svalutazione ordinarie immobilizzazioni immateriali

+ TFR di competenza

+ Accostamenti ai fondi non inseriti nel circolante

= Costi non finanziari ( monetari)

2.liquidità

Se la risorsa di riferimento è la liquidità , la rappresentazione è in forma analoga alla precedente : a livello struttu-

rale si passa da flussi finanziari a flussi monetari

Anche in questo caso il flusso principale da sottoporre ad analisi è quello della gestione caratteristica: flusso di li-

quidità della gestione caratteristica. E’ un flusso effettivo : un credito non è detto che si tramuti in liquidità

Si ottiene rettificando il flusso di circolante dalle variazioni del capitale circolante medesimo. Tale flusso permette

di comprendere in quale misura l’attività tipica dell’azienda, oltre a produrre reddito, produce liquidità. Un fabbi-

sogno ( cioè un flusso negativo) indotto dalla gestione caratteristica è premessa per l’esistenza di forti tensioni mo-

netarie.

Il flusso monetario della gestione caratteristica è così determinato

+- Flusso di CCN gestione caratteristica

+ Variazioni decrementative del CCN

-Variazioni incrementative del CCN

= flusso monetario della gestione caratteristica

In termini più analitici +- Flusso di CCN gestione caratteristica 37

+ Variazione decrementative di attività correnti

+ Variazioni incrementative di passività correnti

-Variazioni incrementative di attività correnti

- Variazioni devrementative di passività correnti

= Flusso monetario della gestione caratteristica

Il passaggio da flusso di capitale circolante netto della gestione caratteristica al flusso do liquidità della gestione

caratteristica avviene considerando come le diverse variazioni di ogni singola posta del CCN generano o consumano

liquidità.

Esempio :variazione decrementativa dell’attività corrente: ho un credito, che viene saldato. La posta crediti verso

clienti si riduce. Però aumenta la liquidità.

Esempio:Variazioni incrementative di passività correnti: riusciamo a aumentare i tempi di pagamento nei confronti

dei nostri fornitori, ma questo aumento ci permette di non pagare , e quindi si traduce in una crescita della liquidi-

3.il prospetto delle variazioni nella composizione del capitale circolante netto

Anche se presentato singolarmente , esso è parte integrante del rendiconto finanziario. Il prospetto in oggetto ana-

lizza la variazione delle grandezze elementari che compongono il capitale circolante netto. Invece il rendiconto

analizza la globale variazione di circolante nel periodo di budget.

Il prospetto delle variazioni di CCN consente di evidenziare le variazioni che permettono di determinare il flusso

di liquidità partendo dal CCN.

Il CCN operativo ci consente di capire se riusciamo a finanziare con i debiti di funzionamento la nostra attività ope-

rativa.

A solo scopo di esemplificativo , vedi esempio seguente :

All’interno del prospetto sono deducibili due aggregati importanti :

circolante operativo ( clienti + magazzino – forni-

-capitale

tori) netta ( banca attiva – banca passiva)

-liquidità

=>Budget di sintesi :situazione patrimoniale preventiva

NB Raro all’esame. Su Budget di costo di produzione del venduto, budget di conto economico e situazione patri-

moniale preventiva devi avere per l’esame capacità di sintesi

Rappresenta il momento conclusivo del consolidamento dei budget operativi, finanziari e degli investimenti, poiché

da tutti i sottosistemi derivano informazioni per la sua predisposizione.

Dalla situazione patrimoniale preventiva è possibile ottenere informazioni sulla struttura patrimoniale e finanziaria

attesa, attraverso la costruzione e l’interpretazione di :

- indici di solidità: valutare impatto programmi d’azione su solidità patrimoniale e finanziaria cioè equi-

librio tra captale investito e fonti di finanziamento

- indici di liquidità: si verificano le ripercussioni sulla situazione finanziaria di breve periodo dei pro-

grammi d’azione all’intervallo temporale di budget 38

Interessante è individuare i principali collegamenti con gli altri budget :

- capitale investito :

- fonti di finanziamento:

Esercizio :Bruan

Domanda 1

a) Verifica della convenienza economica delle due linee di prodotto.

cucina bagno

Prezzo unitario 60 80

Cv

MP 5X2=10 12

MOD 20 30

provv 6 8

MDCIun 24 30

Se MDC1 di uno dei due è <0, non lo produco e non ho quindi vincolo tecnico 39

1) Programmi di produzione

Marzo Cucina Bagno Totale

V.vendita 1900 1400

+RF.PF 600 450

-RI.PF 450 400

V produzione 2050 1450

X std fisico 0.5 0.6

Consumo previsto 1025 870 1895

di MOD

2)

Per marzo ne per cucina ne per bagno c’è il vincolo

Aprile Cucina Bagno Totale

V.vendita 2000 1500

+RF.PF 600 450

-RI.PF 600 450

V produzione 2060 1530

X std fisico 0.5 0.6

Consumo previsto 1030 918 1948

di MOD

Per aprile esiste vincolo

Ore disponibili: 1900

Ore necessarie bagno : 918

Ore disponibili per cucina : 1900-918=982

Volume di produzione cucina : 982/std fisico cucina (=0.5) = 1964

Volume di produzione originario : 2060

Volume produzione interna : 1964

Volume di produzione da esternalizzare : 2060-1964 = 96

Programma di produzione definitivo

Cucina Bagno Totale

Volume di produzione 2050 1450

marzo

Volume di produzione 1364 1530

aprile

Ore mod aprile 982 918 1900

(non indispensabile) 40

Budget dei costi esternalizzati

Volume di produzione esternalizzato x prezzo costo unitario = costo outsourcing

96 x 32 = 3072

Domanda 2

Sarà uguale fin qua ma 96 è da sottrarre al volume di vendita 0987

Capitolo 7:Il sistemi di reporting

E’ parte teorica

Definizione e finalità del sistema di reporting

Il sistema di reporting è l’insieme di procedure e di strumenti volti a rilevare, analizzare e rappresentare i risultati

della gestione, a fronte degli obiettivi definiti in sede di budget per consentire

Controllo economico : valutazione delle performance delle aree di attività

• Controllo esecutivo:valutazione delle performance delle aree di responsabilità

• Guida e motivazione: orientare il comportamento dei responsabili delle unità organizzative

• Formazione e apprendimento: consente di apprendere esperienza grazie ai meccanismi di feed back che

• ne caratterizzano il processo

Supporto alle decisioni:le informazioni rese disponibili dal sistema di reporting consentono di orientare le

• decisioni manageriali nell’ambito del più complessivo processo di programmazione e controllo

Ha quindi una funzione di feed back: risultati raggiunti e evidenziare le eventuali cause che non hanno permesso il

raggiungimento degli obiettivi stessi.

La progettazione del sistema di reporting

Meditate gente questa slide molto ambita all’esame.

Il sistema di reporting funziona solo se esso è progettato correttamente. Per essere progettato correttamente, bi-

sogna sottostare a principi di base:

Coerenza dell’assetto strategico-organizzativo –amministrativo: il sistema di reporting dovrebbe anzitutto

• presentare una forte coerenza rispetto all’assetto strategico, in modo tale da focalizzarsi sulle variabili

critiche di contesto e di ambiente esterno. Inoltre dovrebbe essere coerente rispetto alla struttura organiz-

zativa del controllo , così da presentare un’articolazione che riflette la struttura organizzativa delle re-

sponsabilità. Inoltre la struttura del sistema di reporting dovrebbe caratterizzarsi sotto il profilo ammini-

strativo da un’elevata coerenza interna rispetto alle scelte progettuali proprie degli altri elementi della

contabilità direzionale

Conoscenza , controllabilità e misurabilità dei risultati attesi: I responsabili devono anzitutto conoscere con

• chiarezza e tempestività le dimensioni di risultato rispetto alle quali orientare i propri comportamenti ,

nonché le tipologie di indicatori da ottimizzare. Inoltre i responsabili devono essere in grado di influenzare

effettivamente i risultati che sono chiamati a conseguire. Infine i risultati devono anche poter essere misu-

rati in maniera efficace.

Rilevanza e selettività.:rilevanza: i report dovrebbero contenere tutte le informazioni utili per supportare il

• processo decisionale; selettività: i report dovrebbero focalizzarsi esclusivamente sulle informazioni rilevan-

ti, tralasciando le restanti

Eccezione ( exception principle): tale principio favorisce la gestione per eccezione. Questo significa che il

• sistema di reporting dovrebbe enfatizzare solo i valori consuntivi significativamente differenti dai valori

programmati , non focalizzando l’attenzione sulle situazioni che presentano un risultato soddisfacente. 41

La dimensione strutturale del sistema di reporting

Si focalizza ora la progettazione del sistema di reporting , in particolare della dimensione strutturale.

L’articolazione dei report: si tratta di definire le dimensioni di risultato parziale rispetto alle quali seg-

• mentare la rappresentazione dei risultati aziendali complessivi. Se le dimensioni di risultato non sono defi-

nite in maniera coerente rispetto all’assetto strategico-organizzativo aziendale, il sistema di programma-

zione e controllo influenza in maniera negativa i comportamenti manageriali.

Tipicamente le dimensioni di risultato su cui si basa l’intero sistema di programmazione e controllo sono sia

le aree di attività aventi rilevanza strategica (linee prodotto, area geografica, area strategica di affari

…)sia i centri di responsabilità.

Se la sempre maggior complessità strutturale delle aziende origina l’esigenza di costruire misure parziali

articolate secondo molteplici oggetti di calcolo, le ragioni di economicità determinano la necessità di foca-

lizzare il sistema sulle dimensioni di controllo parziale che assumono priorità sotto il profilo strategico or-

ganizzativo.

le tipologie di report

• report informativo sono progettati esclusivamente per finalità di comunicazione interna con l’obi-

o ettivo di informare il management sui risultati conseguiti per effetto della gestione. Le informazio-

ni provengono dal sistema contabile o da fonti esterne. Questi report non consentono di realizzare

appieno le finalità di valutazione delle performance.

report economici : sono progettati come strumento le per realizzazione delle valutazione delle

o prestazioni aziendali. Sono informazioni di natura prevalentemente contabili.

report di controllo: si focalizzano sulle prestazioni conseguite dai responsabili dei centri di respon-

o sabilità e servono per valutare le performance manageriali. Il contenuto deriva dalla contabilità per

centri di responsabilità e confronta la prestazione del manager del CDR con il corrispondente obiet-

tivo che il manager si è impegnato a realizzare in sede di budget.

la forma dei report: riguarda la modalità di rappresentazione dei risultati conseguiti per effetto della ge-

• stione. Tipicamente si distinguono:

reporting a risultati consuntivi:costituisce una modalità di rappresentazione che si focalizza sui ri-

o sultati effettivamente conseguiti, eventualmente confrontati con i corrispondenti valori obiettivo.

reporting a risultati preconsuntivi:è una modalità di rappresentazione dei risultati che avviene

o prima che il periodo di riferimento sia giunto a pieno compimento. Questa forma è utilizzata fre-

quentemente quando all’interno di un periodo di riferimento principale si intendono rappresentare

i risultati conseguiti al termine di infraperiodo

reporting di ipotesi .Analogamente al reporting a risultati consuntivi, anche il reportingi a risultati

o preconsuntivi di sovente include i confronti con i corrispondenti valori obiettivo.

Reporting di alternative di eventi o azioni future: costituito in base alla what if analysis, p una for-

o ma di reporting che a differenza delle due precedenti non viene predisposta in maniera sistematica

e continuativa ma sono in particolari situazioni.

reporting per varianti: è la forma più efficace, dove i consuntivi e i preconsuntivi possono essere

o arricchiti con misure che emergono dal confronto tra la valorizzazione dei risultati conseguiti per

effetto della gestione ed i corrispondenti valori obiettivo.

i parametri di controllo :

• valori storici : riguardano i valori consuntivi relativi al corrispondente periodo precedente, sono

o fortemente criticabili in quanto non tengono in considerazione ne le variazioni intervenute nel-

l’ambiente e nell’impresa ne le inevitabili inefficienze insite nella gestione passata

valori obiettivo: sono dati dai valori standard ( che sono i valori unitari definiti in fase di budget) e

o di conseguenza dai valori di budget( che sono i valori complessivi definiti in fase di budget) . Miglio-

re alternativa disponibile

valori previsionali: atteggiamento passivo dell’impresa nei confronti dell’ambiente, consistono

o nella riformulazione 9in ogni infra-periodo dei valori preventivi attribuiti al periodo di riferimento

principale.

valori correnti: consistono nella riformulazione a consuntivo del valore obiettivo, originariamente

o definito in sede di budget, depurandolo dagli effetti prodotti da una dinamica ambientale differen-

te rispetto a quella ipotizzata in sede di budget. Limiti : alto livello di soggettività

valori esterni: valori espressivi dei risultati conseguiti da entità esterne rispetto all’area di attività

o ovvero al centro di responsabilità oggetto di valutazione

Il processo di reporting

I sistemi di programmazione e controllo, possono essere analizzati osservando la struttura o il processo ( vedi pri-

mo parziale)

La dimensione di processo rappresenta la variabile dinamica del sistema ed esplicita le modalità attraverso le quali

il controllo direzionale si svolge. 42

Si susseguono varie fasi:

Tipicamente il processo di controllo ha ini-

zio con la definizione degli obiettivi e la

loro traduzione in programmi d’azione ,

segue la misurazione dei risultati raggiunti,

il confronto tra risultati raggiunti e obiet-

tivi prefissati, l’analisi degli scostamenti e

tramite il meccanismo di feedback la defi-

nizione delle eventuali azioni correttive da

intraprendere. In tali fasi il reporting è

quello strumento che permette di chiudere

il ciclo di programmazione e controllo at-

traverso la valutazione dei risultati realiz-

zati.

Ora ci concentriamo sulla fase di Consuntivazione ( reporting) dato che quella di programmazione, e budget sono

già state analizzate nei capitoli precedenti. Il reporting attiva un meccanismo di feeback che consiste nella conti-

nua verifica tra obiettivi e risultati. Il reporting quindi è uno strumento che ha un ruolo di

Fonte alimentante del processo di controllo : fornisce dati

• Elemento unificante della struttura tecnico contabile : costituisce l’output del sistema

• Strumento di indirizzo dei comportamenti delle diverse unità organizzative di cui si vogliono monitorare ed

• influenzare le prestazioni => dimensione organizzativa dei reporting e non solo numerica

Sono quindi strumenti ( i reporting ) organizzativi prima che contabili. Il fine ultimo dei reporting in altre parole

deve essere stimolare e influenzare il comportamento degli individui.

E’ attraverso l’identificazione delle aree da presidiare, degli indicatori di performance , degli obiettivi da assegna-

re agli individui e dei premi ( o sanzioni ) correlati al raggiungimento degli obiettivi che i sistemi di reporting assol-

vono il compito di allineare i comportamenti di tutti gli attori rispetto al perseguimento degli obiettivi dell’organiz-

zazione.

I premi devono essere ritenuti di valore da parte dei destinatari ed abbastanza consistenti da generare un certo

impatto sui comportamenti. Inoltre affinché i premi riescano a motivare certi tipi di comportamento devono essere

valutati positivamente dalla persona che li riceve. . I premi inoltre devono essere comprensibili per quanto riguarda

le ragioni della loro assegnazione e tempestivi ossia devono essere corrisposti quanto più vicino possibile al conse-

guimento della performance Gli effetti delle ricompense devono essere durevoli e reversibili ( cioè possibilità di

tornare indietro).

Il contenuto del report deve essere coerente con gli obiettivi strategici dell’impresa. Bisogna determinare gli indi-

catori rilevanti per le aree più critiche e importanti. ( scala di importanza dei dati presentati nel report).

L’articolazione del reporting deve rispecchiare il sistema di delega presente in azienda. A tutti i responsabili deve

essere affidato un report periodico che comunichi le loro performance rispetto al budget.

La forma è un altro elemento fondamentale per valorizzare la natura organizzativa dei sistemi di reporting. Le in-

formazioni devono essere chiare e comprensibili .

L’efficacia dei reporting infine è legata alla frequenza ossia alla regolarità con la quale i report sono elaborati e

comunicati ai destinatari e alla tempestività intesa come tempo intercorrente tra l’accadimento dei fenomeni e la

disponibilità del rapporto di gestione che li misura ( trimestrale , mensile ecc ) Se c’è la necessità che la comunica-

zione avvenga in tempo reale si parla di flash report.

Esercizio :Vega p 266

Budget tesoreria - E’ un compito difficile per l’esame

Nb : una delle tre domande teoriche è su gestione per obiettivi. Che cosa è la gestione per obiettivi? Come funzio-

ne un centro di investimento e come vengano individuate le performance di un centro di investimento? Lo chiede

sicuro all’esame una domanda sulla gestione degli obiettivi 43

L’analisi degli scostamenti

L’analisi degli scostamenti è una tecnica propria dei sistemi di reporting in forza della quale vengono messi a confron-

to gli obiettivi prefissati e i risultati effettivamente raggiunti rispetto a quegli obiettivi.

Il contesto all’interno del quale ci muoviamo è quello del controllo economico e del controllo esecutivo. Perciò l’ana-

lisi degli scostamenti consente da un lato di verificare la dimensione economica delle performance realizzate (! con-

trollo economico, siamo stati in grado di raggiungere il fatturato previsto? Abbiamo pagato le provvigioni ipotizzate?),

dall’altro lato di verificare le responsabilità correlate a tali performance (! controllo esecutivo).

L’analisi degli scostamenti permette di identificare le ragioni che portano a determinati risultati. Si propone di identifi-

care le cause ultime alla base di una possibile variazione (= scostamento) andando al di là del puro aspetto quantitati-

vo, per affrontare opportunamente la dimensione qualitativa, strategica ed organizzativa del fenomeno che stiamo con-

siderando.

L’analisi degli scostamenti non è pura applicazione di dati quantitativi, ma è qualcosa di più complesso.

L’analisi degli scostamenti ha due finalità interrelate tra loro:

la valutazione dell’operato dei CDR rispetto agli obiettivi ad essi assegnati in sede di budgeting;

• la verifica della validità degli obiettivi stessi in relazione all’evoluzione di azienda e ambiente manifestatasi

• dopo la formulazione dei programmi.

Vantaggi e modalità di utilizzo

VANTAGGI

Corretta attribuzione di responsabilità

Verifica della validità degli obiettivi

Percezione dell’impatto quantitativo dei fenomeni

Apprendimento

MODALITA’ DI UTILIZZO

Integrare l’analisi degli scostamenti con altri meccanismi di valutazione delle performance

Distinguere con chiarezza tra cause controllabili e non controllabili degli scostamenti

Definire in modo corretto gli standard di riferimento

Disporre di supporti informativi adeguati

Ricorrere al controllo “per eccezione”

Utilizzare gli scostamenti come spunto per attivare un processo di riflessione

NB : meditate gente : ambiti esami quantitativi

Una delle possibili

1.budget tesoreria

2.budget operativi ( programma di produzione, approvvigionamenti ecc)

3.analisi degli scostamenti

NBMeditate gente l’analisi degli scostamenti anche molto di moda in parte qualitativa 44

Esercizio

Dati a budget P G D

Fatturato 40.000 84.000 51.200

Volumi di attività 500 700 320

Costo totale della MP 8.500 16.100 13.440

Prezzo-costo acquisto MP (euro/kg) 11 22 14

Provv 1600 5040 4096

Dati a consuntivo P G D

Fatturato 52.000 90.000 39.000

Volumi di attività 800 720 260

consumo unitario effettivo MP 1,8 0,9 3,2

Considerazioni:

in questo esercizio: volumi di vendita = volumi di produzione = volumi di attività

• !

prezzo-costo acquisto MP standard monetario

• !

consumo unitario effettivo MP standard fisico a consuntivo

Quesiti:

determinare gli scostamenti dei ricavi di vendita del prodotto P

a) determinare gli scostamenti del costo della materia prima del prodotto D, sapendo che a consuntivo il prezzo-co-

b) sto d’acquisto della materia prima di D è stato superiore del 10% rispetto a quello previsto a budget

analisi degli scostamenti delle provvigioni

c)

Soluzioni: scostamenti dei ricavi di vendita del prodotto P

a) 45

Esempio: avevo ipotizzato di fatturare per 1000 a budget, ho un fatturato effettivo di 1200€

➔ !

1200 – 1000= 200 ho uno scostamento positivo di 200: scostamento favorevole! (va “battezzato”)

Quali sono gli scostamenti di 2° livello?

Quali sono le cause che hanno determinato un maggior/minor fatturato rispetto a quanto previsto?

!

− Δprezzo !

− Δvolume

Abbiamo trovato queste formule attraverso il seguente grafico:

Y: R ΔPrezzo

Peff

P bdg Q Veff Vbdg

x:

Risolviamo l’esercizio.

Commento: il commerciale ha deciso di ridurre il prezzo di vendita del prodotto; tale riduzione è stata colta positiva-

!

mente dal mercato, generando un incremento dei volumi di vendita ergo per cui la riduzione di fatturato generata

dall’aver venduto ad un prezzo più basso è stata più che compensata dalla variazione incrementativa del fatturato ge-

nerata dall’aver venduto una maggiore quantità di prodotto.

Riprendiamo con la teoria. !in

Dobbiamo sofisticare l’analisi ipotesi di azienda multi-prodotto, l’analisi dell’effetto legato ai volumi di vendita

deve tenere in considerazione anche la presenza del mix di prodottivenduti➔esplodiamo il ∆volume in due componen-

ti:

1) ∆volume in senso stretto: misura la variazione di fatturato determinata dall’aver venduto il prodotto che si sta ana-

lizzando in misura maggiore o minore rispetto a quanto è a budget.

2) ∆mix: rappresenta la variazione di fatturato generata da una diversa composizione del mix di vendita. Dà un ∆fat-

turatopuntuale sul singolo prodotto. È favorevole per i prodotti che hanno registrato un volume di vendita superio-

re a quello programmato, se il relativo prezzo di budget è superiore a quello medio, oppure per i prodotti che han-

no registrato un volume di vendita inferiore a quello programmato, avendo un prezzo di budget inferiore a quello

medio. 46

Il prezzo medio di budget è unico per tutta l’azienda, ed è la media ponderata rispetto al fatturato dei prezzi di budget

dei prodotti che compongono il mix di vendita.

Riprendiamo l’esercizio.

Dati a budget P G D Totale

Volumi

Prezzo

Fatturato 40.000 84.000 51.200 175.200

Incidenza fatturato 22,83% 47,95% 29,22% 100%

18,26 57,53 46,76

P ➔

Mbdg P

122,56 questo è il Mbdg!

(60 x 22,83%)

[= x inc.% fatt.)

Σ(prezzo

Il ∆mix evidenzia una variazione favorevole quando sarà venduto:

in misura maggiore il prodotto il cui prezzo di budget è superiore al prezzo medio; oppure

− in misura minore il prodotto il cui prezzo di budget è inferiore al prezzo medio.

Il ∆mix evidenzia invece una variazione sfavorevole nei due casi opposti (vendo in misura maggiore il prodotto il cui

prezzo è inferiore al prezzo medio! costruisco un mix di vendita a minor valore rispetto a quello previsto a budget).

b) scostamenti del costo della MP del prodotto D(in generale, dei costi diretti variabili)

Il ragionamento che facciamo è proponibile anche per tutti i costi diretti di produzione.

!Gli scostamenti dei costi diretti di produzione vanno calcolati sul volume di produzione, non sul volume di ven-

dita. 47


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DESCRIZIONE APPUNTO

Riassunto per l'esame di Programmazione e Controllo (2°Parziale), basato su appunti personali presi a lezione con il Prof. Massimo Memmola (ma può essere utilizzato anche per altri professori), con integrazione di esercizi fatti in classe e con riferimenti al testo consigliato dal docente "Sistemi di Programmazione e Controllo".
(Materiale sia per esame frequentante che per non frequentante)

Online trovate anche il materiale del 1°Parziale.


DETTAGLI
Corso di laurea: Corso di laurea in economia e gestione aziendale (MILANO)
SSD:

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