Programmazione e Controllo - 2° Parziale

Programmazione e Controllo - 2° Parziale

Prof. Massimo Memmola

Capitolo 3 – Activity Based Costing

“L’Activity Based Costing assume che siano le attività a consumare risorse e quindi a causare costi;

i prodotti incorrono nei costi per effetto delle attività che essi richiedono per la loro progettazione,

987)

fabbricazione, vendita,spedizione…” (T.H. Johnson, 1

(LogicaFull costing - attività = aggregato intermedio di costo)

Possibili domande esame:

1 – Quali sono i limiti dei tradizionali sistemi di cost accounting (contabilità analitica) e quali distorsioni informative

producono tali limiti? - contesto in cui nasce l'ABC -

2 – Come si sviluppa la metodologia di calcolo activity based? (è una metodologia di calcolo full costing) - Differen-

ze tra resource driver e activity driver? (parametri che consentono il calcolo del ABC)

3 – Quali sono i limiti e i vantaggi dell'activity based costing?

Risposte:

1 – A partire dagli anni 80 si realizzano profondi mutamenti nel contesto competitivo, nelle logiche di impresa e di

produzione, cambia il modo di essere cliente tale da rendere obsoleti i sistemi tradizionali di cost accounting.

Differenziazione: se dobbiamo personalizzare il prodotto significa che le logiche di produzione massiva di inizio

900 non funzionano più.

Quindi: differenziazione del prodotto aumenta(in risposta alle esigenze del cliente)

• produzione massiva standardizzata non è più sostenibile

• si riducono i lotti medi di produzione

• aumenta l'automazione dei processi produttivi, si passa da processi labour intensive a processi capital

• intensive, quindi aumentano i costi indiretti (ore macchina, ammortamenti)

Il fatto di avere azienda marketing oriented determina un’esplosione dei costi indiretti, quelli legati

• all'area extra industriale, aumenta la componente marketing, ricerca e sviluppo, amministrazione. (il cen-

tro non è più la fabbrica ma ciò che ruota intorno alla fabbrica)

Diminuisce il ciclo di vita dei prodotti

• Aumentano i costi di ricerca e sviluppo

•

Il risultato è che cambia totalmente la struttura dei costi in azienda, i costi diretti si contraggono, si contrae la

manodopera e aumentano a dismisura i costi indiretti.

Questo determina tutta una serie di problemi.

La mancanza di allineamento esistente tra i sistemi contabili tradizionali e le attuali strutture di costo produce del-

le distorsioni nelle informazioni di costo:

il sovvenzionamento incrociato (principale distorsione) o non corretta identificazione del costo della com-

• plessità = quando le informazioni dei tradizionali sistemi di cost accounting portano a sottovalutare il costo

dei prodotti realizzati in volumi modesti e a sopravvalutare il costo dei prodotti realizzati in volumi maggio-

ri. [esempio: mozzarellificio che produce 1000 mozzarelle tutte uguali sostenendo costi diretti e costi indi-

retti, poi qualcuno propone di rinnovare i prodotti.. mantenere 900 prodotti uguali e 100 nuovi uno diverso

dall'altro, commercializzati attraverso differenti canali distributivi, con specifiche politiche di marketing

tale che ogni prodotto sarà diverso l'uno dall'altro e si indirizzerà a clienti differenti]. Questo determinerà

un esplosione dei costi indiretti, si stanno finanziando i nuovi prodotti in modo sbagliato generando un erra-

ta valutazione della complessità aziendale, è uno dei tanti problemi problema generato della contabilità

analitica.

l'errata valutazione delle decisioni di make or buy: non considero costi del magazzino, costi di relazione

• con altra azienda ecc . Tutti questi costi saranno imputati a cosa? La manodopera viene azzerata e viene

quindi meno il parametro di imputamento. Questi costi graveranno su altri prodotti e non quindi su quelli

che sto esternalizzato

l'utilizzo delle ore di manodopera come base di ripartizione delle spese generali

• la non identificazione del costo della complessità

• l'orientamento al breve periodo

• 1

2 – Nel 1985 in America appaiono due contributi fondamenti per il concetto di Activity based costing:

Porter con “La catena del valore”

• →

Miller e Vollman con “La fabbrica nascosta” che raccontano cosa sia l'ABC utilizzando la parola transa-

• zione al posto della parola attività.

La formalizzazione dell'Activity based costing avviene nel 1987 ad opera di due autori: Thomas Jonson e Robert

Capplan.

Attraverso l'Activity based costing non uso risorse (fattori produttivi) per creare prodotti, ma le risorse vengono

utilizzate per svolgere delle attività, più attività consentono di ottenere un prodotto o un servizio.

Determino perciò il costo delle attività partendo dalle risorse preoccupandomi di ottimizzare questa relazione e

successivamente procedo alla determinazione dei costi dei prodotti quantificando le attività utilizzate da ciascun

prodotto.

La metodologia di calcolo si sviluppa attraverso la fase di localizzazione, attribuzione e imputazione che permette

la determinazione dell'oggetto finale di calcolo.

Gli step della metodologia di calcolo sono:

Rilevo dal sistema di contabilità analitica dati di costo per centro di costo;

•

Attribuisco i costi alle attività sulla base di parametri di allocazione (resource driver = parame-

•

tro che esprime le relazioni causa effetto che mi permettono di legare i fattori produttivi alle

attività);

Determino il costo totale delle attività;

•

Definisco l'output dell'attività(activity driver = parametri che permettono di mettere in relazione

•

attività e prodotti);

Determino il costo unitario dell'attività.

•

Manca la fase di allocazione: non è più necessaria perché la determinazione del costo di prodotto

viene sviluppata attraverso la quantificazione delle attività via via assorbite dal prodotto/servizio

stesso.

L'attività è un concetto dinamico, più piccola di un centro di costo. All'interno di un CDC vi posso-

no essere più attività correlate ai processi.

I parametri che consentono di determinare il costo di prodotto all'interno di una logica activity

based prendono il nome di resource driver e activity driver.

3 – vantaggi e limiti dell'Activity Based Costing

Vantaggi: l'ABC ti porta da un discorso di misurazione del costo ad un discorso di gestione e governo del

• costo (da activity based costing ad activity based management) 2

Ti porta a capire che le attività non sono tutte uguali, ci sono infatti:

Core activities: attività importanti per il cliente, quelle per cui il cliente è disposto a pagarne un valore.

o Support activities: attività che non creano valore per il cliente ma che sono essenziali per il funzionamen-

o to dell'azienda, quindi che creano valore per l'azienda.

Diversionary activities (attività non a valore aggiunto): attività che non servono né al cliente né all'a-

o zienda, e le facciamo perché in azienda maturano una serie di abitudini.

Svantaggi: trova scarsa diffusione perché

• Sistema complesso da progettare e da fare funzionare

o Sistema i cui costi di progettazione e i cui costi di manutenzione sono nettamente superiori rispetto ad

o un sistema tradizionale.

Se non gestito correttamente, può impattare negativamente sulla employeesatisfaction

o È un sistema che è quasi impossibile da far funzionare a consuntivo, che servono consistenti componenti

o tecnologici

Mancanza di competenze

o

Capitolo 4: Il sistema di budget

Processo di budgeting, sistema di budget, budget

La trattazione della costruzione del budget richiede un richiamo alla struttura informativa del sistema di controllo.

Essa, altrimenti definita contabilità direzionale, è intesa come insieme di strumenti di misurazione economica de-

gli obiettivi e delle prestazioni che consentono lo svolgimento del controllo di gestione.

I sottosistemi che compongono la contabilità direzionale sono suddivisibili in:

strumenti ex post, cioè dopo lo svolgimento della gestione:contabilità generale e contabilità analitica e dei

• costi;

strumenti ex ante, cioè prima dello svolgimento della gestione: modelli di simulazione economico-finanzia-

• ria, sistemi di budget, sistemi di standard.

All’interno della contabilità direzionale assume posizione rilevante il sistema di budget (master budget), strumen-

to finalizzato a rilevare ed organizzare le informazioni in modo anticipato, cioè prima che la gestione sia svolta.

Il processo di budgeting è finalizzato ad orientare il comportamento dei singoli operatori aziendali verso il rag-

giungimento di specifici traguardi assegnati. Al suo interno possiamo individuare due momenti fondamentali:

1. il primo privilegia l’allocazione delle risorse, valutando la fattibilità economica dei programmi d’azione: a tal

fine, per ogni specifica funzione aziendale vengono elaborati uno o più budget elementari, successivamente

inseriti in budget di maggiore sintesi;

2. il secondo pone l’enfasi sulla dimensione organizzativa, sulle relazioni tra i singoli responsabili, sui meccanismi

di coordinamento e integrazione, sulle relazioni tra il budget e gli altri meccanismi del controllo organizzativo,

sull’attribuzione di responsabilità economiche.

Una seconda possibile scomposizione del processo di budgeting individua una duplice attività: definizione degli

obiettivi e osservazione successiva dei risultati ottenuti, al fine di verificarne il grado di raggiungimento.

Il budget è definito come “il processo formale con cui periodicamente i diversi organi d’impresa raggiungono un

accordo sull’impiego e sull’allocazione delle risorse disponibili, definiscono gli obiettivi che ciascuno di essi deve

perseguire e analizzano le differenze tra obiettivi e risultati, al fine di valutare sia le prestazioni di ogni organo, sia

di migliorare il processo decisionale” 3

Tre grandi ambiti di prova:

Budget operativi: cioè la costruzione di un programma di produzione che vede l'esistenza di un vincolo che posso

• risolvere o con l'esternalizzazione (budget dell'esternalizzazioni) o semplicemente con una revisione del program-

ma di produzione del budget delle vendite.

Budget finanziari, nello specifico Budget di Tesoreria: importante è la differenza tra un valore economico e un va-

• lore finanziario. →

Analisi degli scostamenti ricavi e costi applicazione di una formula (difficile in questo argomento è attribuire un

• significato/commento al risultato numerico che abbiamo trovato applicando la formula)

La definizione e le finalità del budget

Definizione

Il budget si colloca in un sistema di budget ed è l’output del processo di budgeting. È un documento formale.

Il budget è un meccanismo che permette di affrontare, in modo anticipato, il futuro(orientamento al futuro). Tale

esigenza diventa sempre più sentita nella misura in cui:

l’ambiente esterno è sempre più discontinuo (elemento consolidato): in tale situazione, le tendenze passate

• non rappresentano un punto di riferimento significativo. Il budget consente di cogliere per tempo le opportuni-

tà e di prepararsi ad approntare le risposte a fronte di eventi sfavorevoli !adattamento;

l’impresa diventa sempre più complessa (elemento contingente): tale situazione comporta maggiori fabbisogni

• di integrazione e coordinamento affinché il comportamento dei singoli responsabili sia coerente con gli obietti-

vi globali dell’azienda. Più la struttura aziendale è complessa, più il numero dei budget aumenta, così come il

loro livello di dettaglio !interazione;

le risorse disponibili sono scarse e costose (elemento consolidato): la loro economica allocazione diventa un

• bisogno primario da soddisfare !economicità.

Inoltre,

il budget è un programma d’azione, espresso in termini quantitativo-monetari, relativo ad un definito oriz-

zonte temporale, variamente articolato su periodi più brevi.

programma d’azione: il sistema di budget rappresenta la formalizzazione degli obiettivi che i singoli responsabi-

a) li devono raggiungere in un definito periodo temporale. L’obiettivo rappresenta il punto di partenza per la defi-

nizione del programma d’azione aziendale.

espressione quantitativo-monetaria dei programmi d’azione: è necessario esprimere i programmi d’azione in

b) termini quantitativo-monetari per verificare la fattibilità economico-reddituale ed economico-finanziaria, oltre

che per verificare il raggiungimento degli obiettivi. Ad un primo livello, si utilizzano dati quantitativi: a tal fine

assumono rilevanza le quantità contenute nel budget delle vendite e quelle derivanti dalla politica delle scorte

di prodotti finiti. Ad un secondo livello, si utilizzano dati monetari: ad es. vendite previste, costi comm.

orizzonte temporale di riferimento: il budget è relativo ad un periodo temporale di norma coincidente con

c) l’anno. Affinché svolga efficacemente la propria funzione di guida verso il raggiungimento degli obiettivi stabili-

ti, deve essere ulteriormente articolato in periodi infrannuali! ciò consente di verificare, a intervalli regolari,

il grado di raggiungimento degli obiettivi al fine di: ridefinire gli obiettivi medesimi; modificare le azioni previ-

ste; eliminare le cause di scostamento tra situazione desiderata e

situazione effettiva.

In quanto programma d’azione, il budget esprime gli obiettivi da perse-

guire: per questo è uno strumento (anticipatorio) di guida ed orienta-

mento. È peraltro:

strumento economico efficienza/efficacia nelle operazioni di

!

− trasformazione;

strumento organizzativo permette di finalizzare l’operato

!mi

− dei diversi responsabili di CDR rispetto alla strategia e agli

obiettivi aziendali.

➔il budget non è uno strumento di previsione.

Avvertenze !

il budget non è una previsione la previsione pur riferendosi al futuro è neutra in quanto finalizzata alla de-

• scrizione anticipata di situazioni e fenomeni futuri con scopo prevalente di conoscenza. Il budget in quanto

programma d’azione non guarda e non deve guardare al futuro in modo neutro ma con l’obiettivo di intercet-

tare qualora possibile influenzare l’evoluzione prevista nelle variabili d’ambientee interne all’azienda. 4

• il budget non è un tentativo di estrapolazione nel futuro di tendenze storiche o in atto

• il budget non è un vincolo: durante l’anno possono nascere eventi intra-aziendali o extra-aziendali che possono

far sì che gli obiettivi prefissati non siano più perseguibili e quindi possiamo modificarli

• il budget non è garanzia per efficace/efficiente gestione: non sopperisce ai limiti di un management incapace

Classificazione del budget

Individuiamo le tipologie di budget utilizzando 3 criteri, che non si differenziano per lo scopo per il quale si predi-

spone il budget, bensì per la formalizzazione dei programmi d’azione.

▪ orizzonte temporale: tradizionalmente, il periodo di riferimento è l’anno; si propone una classificazione che

poggia sulla frequenza di aggiornamento del budget. Distinguiamo:

budget a periodo definito: prevede una copertura temporale fissa il budget del periodo successivo

o !

viene predisposto alla conclusione del periodo precedente. Esempio: nell’ottobre 2003 inizia la predisposi-

zione del budget relativo al 2004; il budget relativo al 2005 viene elaborato a partire dall’ottobre 2004.

budget a periodo scorrevole (rolling budget): la copertura temporale (es. 1 anno) è assicurata da un

o continuo riadeguamento. Esempio: a dicembre 2015 preparo il budget che va dal gennaio al dicembre 2016

(fin qui identico al budget a periodo definito). Una volta arrivato al 31/01/2016, sposto in avanti di 1

mese il mio periodo di budget, così da avere una copertura temporale fissa sempre di un anno la mia

!

copertura di un anno scorre in avanti di mese in mese.

▪ ipotesi gestionali sottostanti ai budget: in funzione del grado di dinamismo e discontinuità dell’ambiente e

del grado di complessità strutturale, si può fare riferimento ad un’unica o a più ipotesi gestionali. Distinguia-

mo: budget rigido: viene individuato un unico livello di attività obiettivo, espresso in termini di volumi di ven-

o dita/produzione, e vengono elaborati i singoli budget elementari. È associato ad un ambiente stazionario o

limitatamente dinamico.

Esempio: identifico come obiettivo di fatturato per il prossimo anno 5 mln e da questo ricavo tutti i miei

costi.

budget flessibile: vengono individuati più livelli di attività obiettivo, per ognuno di quali sono elaborati i

o singoli budget elementari. È associato ad un ambiente dinamico, nel quale l’incertezza futura è prevalen-

temente individuabile nella grandezza del cambiamento, identificata con i livelli di attività. Solitamente,

costruisco il mio budget ipotizzando un middle-case: tendenzialmente l’anno prossimo fatturerò 5 mln.

Elaboro, a fronte di questa situazione middle-case, una situazione best-case (fattureremo 7 mln) e una

situazione worst-case (fattureremo 3 mln). Tra le tre situazioni cambiano il volume di attività e i costi va-

riabili, mentre non cambiano i costi fissi.

budget a scenari multipli: non mi limito ad ipotizzare che l’unica variabile soggetta a cambiamento siano

o i livelli di attività, ma immagino un cambiamento più complesso e coerente con la realtà, ossia scenari

competitivi differenti cambia tutto: sulla base di ogni scenario elaboro il volume di attività. È associato

!

ad un ambientediscontinuo (imprev