Programmazione e controllo 1 Parziale, prof. Memmola

Programmazione e controllo

Parte 1 - I costi e le decisioni nella gestione di breve periodo

Lezione 1 - 18 settembre 2017

L'attività di direzione d'impresa

Cosa significa governare un'azienda?

Governare un'azienda significa quotidianamente decidere, prendere delle decisioni. Noi possiamo decidere in due modi con due possibili approcci:

Approccio del giorno per giorno

È un approccio tipicamente imprenditoriale, nel quale decide una sola persona o un numero ristrettissimo di persone, realizzando così una scarsissima delega del potere decisionale. Si tratta di un approccio orientato al presente, all'interno del quale si tende a fornire una soluzione ai problemi man mano che essi si presentano, è un approccio reattivo. È un approccio passivo al problema. La soluzione al problema è ottimale rispetto al problema ma non è detto che sia ottimale per tutti i problemi dell'azienda. È un approccio destrutturato — non si definiscono processi e procedure in maniera puntuale, tutte le decisioni sono rimesse all'imprenditore che decide sulla base del proprio intuito. È però un approccio che ci dà alcuna certezza sul futuro (tipico della piccola e media impresa, o attività appena nate). È un approccio "del fare" — gestione della contingenza, ovvero vado in azienda e risolvo i problemi.

Approccio razionale/anticipatorio

È un approccio orientato al futuro, si prova ad anticipare i problemi e di fornire una soluzione pro-attiva ai problemi prima ancora che essi si verifichino. È un approccio basato sulla delega del potere decisionale: non decide una sola persona ma decidono diverse persone all'interno dell'azienda, si tratta di key-people, ovvero di CDR (Centro di Responsabilità) — la delega del potere decisionale si realizza nei confronti dei titolari di CDR. È un approccio strutturato — vede una puntuale definizione dei ruoli e delle responsabilità all'interno dell'azienda. È un approccio manageriale, dove si pensa prima di agire, si cerca prima di capire i risultati da realizzare, quale sia la "vision".

Questo tipo di approccio ci porta a porre in essere le seguenti attività:

• Processo di pianificazione strategica — sistema obiettivi di medio-lungo termine a valenza qualitativa, attraverso la pianificazione strategica elaboriamo la strategia. Si definisce piano strategico il documento in cui è descritta la strategia. Esempio di una strategia: in che mercati vogliamo lavorare, nazionale o internazionale, a che clientela ci rivolgiamo, che posizionamento in termini di branding e immagine vs clienti e competitor.
• Processo di programmazione — definizione obiettivi di breve termine a valenza quantitativa. Esempio: dato il quadro della strategia, quale obiettivo di fatturato mi propongo di realizzare, quali costi e quale livello di efficienza. Il processo di programmazione deve essere orientato in termini di efficacia e di efficienza, cioè devo progettare gli obiettivi di breve termine tenendo conto della necessità di minimizzare le risorse impiegate rispetto ai risultati che devo ottenere. Lo strumento utilizzato è il budget.
• Efficienza — standard fisico, delta efficienza.

Efficacia: capacità di un'azienda di raggiungere un obiettivo (di fatturato); Efficienza: capacità di minimizzare le risorse impiegate, a parità di risultato ottenuto.

• Processo di controllo direzionale — verifica in itinere nel grado di raggiungimento degli obiettivi. Necessità di creare strumenti (strumentazione complessa) in grado di verificare in itinere il grado di raggiungimento dei nostri obiettivi. Questi strumenti chiamati:
  • Contabilità generale (COGE);
  • Analisi differenziale;
  • Analisi di break even point (BEP);
  • Contabilità analitica — valutazione legate alla redditività di commessa;
  • Sistemi/strumenti di reporting — consentono di verificare e confrontare gli obiettivi prefissati con i risultati ottenuti.

Controllo direzionale = controllo di gestione: creazione di informazioni a supporto del processo decisionale per perseguire la programmazione definita. Controllo direzionale ≠ controllo operativo, che invece controlla che i compiti elementari vengano assolti.

• Processo organizzativo — l'obiettivo è la chiarezza organizzativa che porterà a definire i ruoli, le responsabilità e gli incentivi e i premi rispettivi alle performance realizzate.

Azienda: entità sociale organizzata finalizzata al raggiungimento di determinati obiettivi. Chi fa cosa? Con quale livello di autonomia? Per perseguire quali obiettivi? Fare chiarezza organizzativa vuol dire allineare gli obiettivi dei singoli agli obiettivi dell'azienda = perfetta identità di intenti. Questo avviene attraverso il sistema degli incentivi che premia chi raggiunge gli obiettivi prefissati.

Lezione 2 - 20 settembre 2017

Il controllo direzionale: finalità

Perché investire in un sistema di controllo di gestione?

Le finalità e vantaggi di un sistema di controllo di gestione sono:

• Controllo economico: finalità principale. Esempio: azienda che produce mobili con due grandi aree di affari: cucine e camere; nel 2016 con EBIT (earning before interests and taxes, ovvero reddito operativo aziendale) 100mila€. Qual è il reddito operativo aziendale da assegnare alle due aree di affari? ROA (cucine) 1milione, ROA (camere) -900 mila — sta distruggendo il valore. È un'azienda critica perché abbiamo un ambito aziendale (camere) che sta distruggendo il valore, che fa sì che tutta la ricchezza creata in un ambito venga quasi mangiata. Quindi è un'azienda che va bene o che va male? È complicata la valutazione. Un sistema di controllo di gestione permette di sviluppare un controllo economico all'interno dell'azienda, cioè la possibilità di "spezzare" la complessità aziendale, ovvero la possibilità di identificare i driver dei risultati economici aziendali, cioè le determinanti.
• Controllo esecutivo: Il controllo esecutivo è la capacità che viene offerta all'imprenditore, al top management, di valutare le performance dei manager che operano all'interno dell'azienda, delle persone che operano all'interno dell'azienda, o meglio dei responsabili di CDR. CDR: Centro Di Responsabilità (domanda probabile) = unità organizzativa, che viene affidata a un responsabile, che negozia degli obiettivi, che riceve delle risorse (monetarie, non monetarie - persone, strumenti), per porre in essere delle azioni, per il raggiungimento di risultati che saranno oggetti di valutazione. Attraverso il controllo esecutivo riesco a valutare le performance dei responsabili di CDR.
• Supporto processo decisionale: produzione di informazioni che permettono una gestione manageriale, cioè una gestione razionale.
• Motivazione morale: possibilità di introdurre all'interno dell'azienda una nuova logica organizzativa fortemente orientata al perseguimento in modo coordinato e armonico degli obiettivi aziendali, in forza della quale l'azienda diventa un "unico corpo" che lavora insieme per raggiungere gli obiettivi.

Modello di G. Brunetti (1979)

(domanda probabile) Giorgio Brunetti nel 1979 ha elaborato questo modello che possiamo utilizzare per spiegare come orientare il controllo di gestione all'interno dell'azienda. È un passaggio fondamentale questo — Fase di localizzazione della contabilità per centri di costo. Fase sviluppata usando il modello di Brunetti.

Il modello è il seguente:

Il modello di controllo di gestione deve essere sviluppato attraverso un approccio situazionale e sistemico.

• Approccio situazionale: studio dell'azienda e delle sue caratteristiche peculiari rispetto alle altre (fattori di input) in modo da poter beneficiare al massimo dei tipici fattori di output, che sono i vantaggi tipici del sistema di controllo.

Fattori di input: Brunetti all'epoca pensava ad un'azienda con un sistema chiuso, e quindi non rivolto verso l'esterno e quindi i fattori della prima colonna riguardano tutti fattori interni. Noi dobbiamo perciò allargare ai fattori i seguenti concetti:

• Fattori organizzativi — struttura organizzativa dell'azienda, mansionari, sistema ruoli e responsabilità, strategia, mercati, clientela, fornitori;
• Fattori sociali e fattori individuali — fino ad allora non erano stati considerati. Brunetti però dice: per progettare bene il sistema di controllo di gestione non si deve solo guardare l'organigramma e ciò che produce l'azienda, ma si deve anche guardare alle persone che lavorano nell'azienda. Le persone sono essenziali.

Fattori di output:

• Efficienza direzionale — riguarda il controllo economico ed esecutivo, ed è la capacità di perseguire e raggiungere gli obiettivi;
• Motivazione e morale — possibilità di condizionare il comportamento delle persone in modo che facciano il bene dell'azienda.

Sistema di controllo direzionale: secondo il modello di Brunetti, è il risultato dell'approccio situazionale che consta di tre parti:

• Struttura organizzativa: è l'azione attraverso la quale vado a definire il sistema dei ruoli e delle responsabilità all'interno dell'azienda; la progettazione di un sistema di controllo direzionale si estrinseca nella progettazione della struttura organizzativa. Il primo passo da compiere è la definizione dei centri di responsabilità (CDR).
• Struttura tecnico-contabile: consente di assegnare degli obiettivi a ciascuno (budget), di misurare risultati (contabilità analitica) e di confrontare i risultati con gli obiettivi. Abbiamo inoltre anche altri strumenti quali contabilità generale e sistemi di reporting.
• Processo: il processo di governo prevede (1) l'elaborazione della strategia, (2) definizione della programmazione, (3) formulazione del budget (budgeting), (4) svolgimento attività e (5) misurazione dei risultati che verranno sottoposti a (6) valutazione che potranno dare luogo ad una (7) rivisitazione della strategia.

Differenza tra programmazione - previsione: la previsione è una pura attività conoscitiva di uno scenario futuro in cui non si esercita alcuna influenza; la programmazione parte dalla previsione, si propone di influenzare lo scenario circostanze.

Differenza tra programmazione - budgeting: la differenza essenziale è negli attori e nel tipo di attività svolta.

• Approccio sistemico: SISTEMA è un insieme di elementi legati da una relazione di interdipendenza, tale che modificando un elemento del sistema cambia il risultato complessivo del sistema stesso.

Gli attori del processo del controllo direzionale:

• Top management;
• Responsabili dei CDR;
• Collaboratori dei responsabili dei CDR;
• La direzione dei sistemi di controllo di gestione.

Analisi differenziale

Primo strumento di programmazione e controllo che prendiamo in analisi è l'analisi differenziale. Premessa: Il governo di un'azienda si traduce in un'attività decisionale che richiede delle informazioni — noi ora guarderemo le informazioni a supporto delle decisioni di breve periodo, che rientrano nell'ambito delle questioni relative al budgeting e alla programmazione. L'analisi differenziale è un algoritmo operativo del controllo direzionale in forza del quale fra due o più alternative d'azione riesco ad identificare l'alternativa economicamente più conveniente (quella che genera maggior benessere economico), ovvero la maggior differenza tra ricavi e i costi emergenti rispetto ai ricavi e costi cessanti.

• Valore emergente: si riferiscono all'alternativa che sto prendendo in considerazione.
• Valore cessante: si riferiscono allo status quo, cioè all'alternativa attuale.

Le regole su cui si basa l'analisi differenziale sono due:

1. Focalizzo l'attenzione solo sui valori differenziali => valore che cambia nelle due alternative d'analisi. Se un valore non cambia nelle due alternative in esame, non si considera.
2. Non considero i valori storici => costi già sostenuti.

Esempi di analisi differenziale:

Ex. 1: Supponiamo di dover andare a Roma. A Roma posso andare o prendendo:

• Treno 120€
• Aereo 150€

A questo tema devo aggiungere in entrambi i casi: costo taxi 30€ in ogni caso. Il costo del taxi non va considerato perché presente in ogni caso, quindi non cambia le due alternative d'azione considerate. Alternativa migliore: treno.

Ex. 2 Valore differenziale: L'azienda Beta ha stipulato per il biennio 2001-2002 un contratto di affitto di un macchinario per €10.000 annui. Tale impianto consente di ottenere il prodotto finito con un costo variabile unitario di €6. Le quantità prodotte e vendute annualmente sono di 10.000 pezzi ad un prezzo-ricavo di €10. Alla fine del 2001 viene offerto all'azienda da un altro fornitore un impianto che garantisce la possibilità di ridurre il costo variabile unitario del prodotto a €3,5, al canone di affitto di €20.000 annui. Per il 2002 conviene sottoscrivere questo nuovo contratto?

1. Alternativa cessante: impianto che genera un costo variabile pari a 6€, costo variabile totale pari a 60mila€ (6*10.000 pezzi).
2. Alternativa emergente: impianto che genera un costo variabile pari a 3,5€, costo variabile totale 35mila€ (3,5*10.000 pezzi).

• Devo considerare il fatturato? Devo considerare i costi fissi?
• RT = ricavi totali = prezzo (p) * quantità (q) RT = 10* 10.000 = 100.000€ => fatturato. Le due alternative d'azione non variano RT => non devo considerare il fatturato, perché non è un valore differenziale.
• Devo quindi focalizzare la mia attenzione solo sui costi. Prendo l'alternativa (1) o (2)? Qual è il delta, cioè la differenza fra l'alternativa (1) e (2)?

Bisogna considerare i costi variabili:

• I costi variabili in (1) sono 60mila€, i costi variabili in (2) sono 35mila€. Questi costi li considero o non li considero? Sì.
• Poi abbiamo da considerare l'affitto: In (1) abbiamo un affitto di 10.000€ annui, in (2) abbiamo un affitto di 20.000€ annui. Gli affitti li considero o non li considero? 10.000€ annui dell'affitto del macchinario (1) non li considero perché è un valore appartenente al passato, è un valore che abbiamo già sostenuto, è un costo storico. Mentre l'affitto del macchinario (2) di 20.000€ va considerato.

Quindi:

1. (1) => 60.000€
2. (2) => 20.000€ + 35.000€ = 55.000€

Alternativa migliore: seconda.

Classificazione dei costi

La classificazione dei costi si sviluppa attraverso 3 principali criteri di riferimento:

1. Volume di attività: distinguo fra:
   • Costi variabili: costo che nel suo ammontare complessivo varia al variare del volume di attività in modo direttamente proporzionale;
   • Costi fissi: costo che nel suo ammontare complessivo non varia al variare del volume di attività.
2. Oggetto: abbiamo 2 possibili livelli:
   • Costi specifici;
   • Costi comuni.
3. Esigenze controllo decisionale: abbiamo 2 possibili livelli:
   • Costi standard;
   • Costi effettivi.
   • Costi controllabili;
   • Non controllabili.

Classificazione dei costi in relazione al livello di attività

Costi variabili: costi variabili — costo che cresce man mano che produciamo di più. Definizione costo variabile: Costo variabile è un costo che nel suo ammontare complessivo varia al variare del volume di attività in modo direttamente proporzionale. Esempio di cucina: Le materie prime impiegate sono legno (maggiore la quantità di tavoli da impiegare, maggiore la quantità di legno). Il costo del legno cresce inizialmente in maniera più che proporzionale e, dopo il punto di flesso, meno che proporzionale.

I fattori che influenzano il cambiamento nella curva di costo sono:

• Economie di scala;
• Economie di apprendimento;
• Sconto di mercato.

Più produco più riesco a sviluppare delle sinergie che mi consentono di produrre di più (economie di scala), più produco più riesco a sfruttare economie di apprendimento che mi consentono di essere sempre più efficiente (economie di apprendimento), più produco più posso beneficiare di sconti di mercato per acquistare.