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Lezioni Diritto tributario, La rosa, prof. Messina

Appunti di Diritto tributario per l'esame del prof Messina su: I tributi e le norme tributarie. – Parte I. Il sistema tributario. – I. Le imposte sui redditi - Sez. I: L’evoluzione della disciplina. – Sez. II: I principi generali. - Sez. III: Le categorie reddituali. - Sez. IV: La disciplina del reddito d’impresa - Parte II.- I doveri e i diritti del contribuente. –... Vedi di più

Esame di Diritto tributario docente Prof. S. Messina

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la quota di propria pertinenza del reddito (o della perdita) della società, e corrispondere le relative

imposte. A tale fine la legge presume:

a. Che le quote di partecipazione si presumono proporzionali al valore dei conferimenti;

b. Se nn risulta determinato il valore dei conferimenti, le quote medesime si presumono

uguali.

L’operatività del principio di trasparenza è stata poi estesa, attraverso la loro equiparazione alle

tipiche società di persone, alle società di fatto, alle associazioni tra artisti e professionisti, alle

imprese familiari. X queste ultime è previsto che il reddito d’impresa viene imputato a ciascun

familiare che abbia prestato in modo continuativo e prevalente la sua attività di lavoro nell’impresa,

proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili.

Negli ultimi 10 anni il principio di trasparenza si è esteso anche alle società a resp limitata (società

di capitali) che abbiano:

− Un volume d’affari che nn supera una det soglia;

− Una compagine sociale costituita da un num di persone fisiche nn superiore a 10;

− Nelle quali esista una concorde volontà di tutti i soci di optare, x un triennio consecutivo, x

l’adozione del regime in questione.

Quindi: le piccole società a resp limitata, ritenute equiparabili dal punto di vista economico-sociale

alle società di persone, in questi limiti e a queste condizioni, possono fuoriuscire temporaneamente

dal regime IRES, x essere sottoposte al trattamento proprio delle società di persone. Questo

regime è favorevole xchè:

1) È vantaggioso x le società in difficili condizioni economiche, in quanto le perdite della

società, grazie al principio della trasparenza, possono essere proporzionalmente dedotte

dagli altri redditi propri dei singoli soci;

2) Evita quella parziale doppia tassazione del reddito (prima in capo alla società e poi in capo

al socio) che al regime IRES si accompagna.

LOCALIZZAZIONE DEI REDDITI

I nn residenti sono sogg passivi dell’IRPEF (se persone fisiche) o dell’IRES (se sogg diversi dalle

persone fisiche) limitatamente ai redditi prodotti nel territorio dello Stato. Ratio: intento di far

concorrere al fabbisogno finanziario italiano anche gli stranieri, x la parte in cui abbiano conseguito

redditi in Italia.

Quando un reddito è prodotto nel territorio dello Stato? Diversi criteri di localizzazione:

a. X i proventi immobiliari, rileva la localizzazione del bene, in quanto si considerano

prodotti nel territorio dello Stato i redditi fondiari.

b. X i redditi di capitale, rileva la localizzazione dell’erogante, in quanto si considerano

prodotti nel territorio dello Stato i proventi corrisposti dallo Stato italiano o da altri sogg

residenti nel suo territorio.

c. X i redditi di lavoro autonomo e dipendente, rileva il luogo in cui è stata svolta la

prestazione lavorativa dalla quale il reddito discende.

d. X i redditi di impresa, essi sono considerati prodotti in Italia quando derivano da attività ivi

esercitate x il tramite di una stabile organizzazione. “Stabile organizzazione” consiste, ex

art 162, in “una sede fissa d’affari x mezzo della quale l’impresa nn residente esercita in

tutto o in parte la sua attività sul territorio dello Stato”.

e. X i redditi diversi, rileva la localizzazione dell’attività o dei beni dai quali derivano.

PERIODO D’IMPOSTA = IRPEF e IRES hanno ad ogg i redditi derivanti dalle vicende economiche

che si verificano in un predefinito arco temporale. Esso è rappresentato dall’anno solare x le

persone fisiche; dal periodo di gestione della società o ente x i sogg passivi dell’IRES. A ciascun

periodo di imposta corrisponde un’obbligazione tributaria autonoma: significa che il regime

tributario dei redditi maturati nei singoli periodi d’imposta nn è influenzato dalle vicende positive o

negative che possono essersi verificate nei periodi d’imposta precedenti o successivi.

Deroghe a questa regola:

Riporto delle perdite : consiste nella poss che i risultati negativi derivanti dall’es di impresa

 da parte di persone fisiche, o da enti commerciali residenti, o dalla partecipazione in 9

società commerciali di persone, vengano portati in detrazione dai redditi conseguiti negli es

successivi (sino al quinto), x l’intero importo che trova capienza in ciascuno di essi.

Ratio: i redditi maturati negli es successivi a quello chiuso in perdita nn sono

economicamente tali sino alla copertura della perdita medesima.

Tassazione separata

: la sua ratio consiste nel limitare le conseguenze penalizzanti della

 progressività dell’imposta nei riguardi dei redditi che, anche se unitariamente conseguiti in

un dato periodo d’imposta, derivano da fattori genetici pluriennali (es indennità di fine rapp

di lavoro). Questo regime opera solo nel campo dell’IRPEF xchè solo in esso esiste

l’imposizione progressiva. La sua disciplina si applica solo alle ipotesi specificamente

individuate dal legislatore a mezzo di una elencazione tassativa.

La tassazione separata consiste nell’assoggettamento dei relativi redditi ad una tassazione

proporzionale invece che progressiva; ma con una aliquota media da determinarsi caso x

caso e secondo 2 diversi criteri:

1. X le indennità di fine rapp, il criterio base di tassazione è costituito dall’applicazione

dell’aliquota corrispondente all’importo che risulta dividendo l’ammontare delle

indennità x il num di anni preso a base x la loro determinazione, e moltiplicando il

risultato x 12.

2. X gli altri redditi sogg a tassazione separata, si applica l’aliquota corrispondente alla

metà del reddito complessivo netto conseguito dal contribuente nel biennio

anteriore all’anno in cui è sorto il diritto alla percezione dei proventi.

DISCIPLINA DELLA BASE IMPONIBILE E IL REGIME DEI DIVIDENDI

IRPEF e IRES sono imposte uniche, in quanto la loro base imponibile è costituita dal reddito

complessivo dei relativi sogg passivi (ossia dalla sommatoria di tutti i redditi da essi conseguiti nel

periodo di imposta).

Caratteristiche riguardanti la base imponibile dell'IRPEF e dell'IRES:

− Sono esclusi dalla base imponibile i redditi esenti e quelli sogg a ritenuta alla fonte a

titolo d'imposta o ad imposta sostitutiva.

− Possono concorrere a determinare la base imponibile anche risultanze negative

delle singole fonti reddituali. Infatti: nel calcolo della base imponibile dell'IRPEF possono

essere detratte le perdite derivanti dall'es di impresa commerciale o dall'es di arti e

professioni (art 8 TUIR); i redditi e le perdite devono determinarsi in base al risultato

complessivo netto di tutti i cespiti che rientrano nella stessa categoria (art9). Stesse regole

in sede IRES x gli enti nn commerciali residenti (143, c2).

− Regole x il trattamento fiscale, in capo al socio, dei dividendi (ossia degli utili

distribuiti da sogg passivi dell'IRES): questi proventi, infatti, pur essendo redditi propri del

socio sono già stati sottoposti a tassazione cm reddito proprio della società distributrice. La

ratio è allora quella di contenere il fenomeno della cd "doppia tassazione economica" degli

utili societari. X risolvere questo problema, in passato si utilizzava la tecnica della cd

imputazione (cioè si riconosceva al socio la poss di defalcare dalla propria imposta, in tutto

o in parte, quella già pagata dalla società distributrice sul reddito medesimo); questo

sistema è stato abbandonato in favore del principio della esenzione, totale o parziale, dei

dividendi medesimi dalla imposizione in capo al percettore, proprio in quanto già tassati in

capo alla società.

ONERI DEDUCIBILI E DETRAZIONI DALL'IMPOSTA: sono misure accomunate dall'intento di

attuare la "personalità" dell'imposizione, consentendo che vengano sottratte all'imposizione le parti

del reddito complessivo che possono in qualche modo correlarsi a bisogni primari del contribuente,

o dei suoi familiari.

Rilevano soprattuto nel campo dell'IRPEF.

Conseguenze economico-finanziarie:

• Gli oneri deducibili, incidendo sulla dimensione della base imponibile, determinano risparmi

d'imposta differenziati e tanto più elevati quanto maggiore è il reddito complessivo dei singoli

contribuenti 10

• Le detrazioni d'imposta comportano vantaggi economici uguali x tutti i contribuenti,

indipendentemente dal livello del loro reddito imponibile.

All'interno della generale categoria degli oneri deducibili troviamo:

 Oneri deducibili

: previsti e regolati tassativamente dall'art 10 TUIR. Essi identificano

erogazioni finanziarie necessitate (es spese mediche nei casi di grave e permanente

invalidità, assegni periodici corrisposti al coniuge separato...), o che, pur nn essendo

necessitate, sono state dal legislatore ritenute meritevoli di positivo apprezzamento (es

erogazioni liberali x il sostentamento del clero...).

 Deduzione x l'abitazione principale : viene escluso dalla tassazione il reddito che il

contribuente ha destinato al soddisfacimento della propria esigenza abitativa.

All'interno della categoria delle detrazioni dall'imposta troviamo:

o Detrazioni d'imposta x carichi di famiglia : vengono accordate x il coniuge nn legalmente ed

effettivamente separato, x i figli e x gli altri familiari conviventi, che nn posseggano redditi

propri maggiori di 2.800 euro. La loro misura base è di 800 euro sia x il coniuge che x

ciascun figlio a carico, e in 750 euro x gli altri familiari a carico.

o Detrazioni x oneri : riconosciute a fronte di spese nn distinguibili da quelle considerate tra gli

oneri deducibili (spese sanitarie, spese x corsi di istruzione superiore e universitaria...).

Sono un elenco tassativo. Cè qui la poss di detrarre dall'imposta un ammontare pari al 19%

del loro importo (es tassa uni di 1000 euro: si può ridurre di 190 euro l'imposta dovuta).

CATEGORIE REDDITUALI

Il TUIR individua 6 diverse tipologie reddituali: redditi fondiari, di capitale, di lavoro dipendente, di

lavoro autonomo, di impresa, diversi.

1- REDDITI FONDIARI: si caratterizzano x il fatto di essere determinati su base catastale: ossia

assumendo ad ogg di tassazione il reddito medio ordinario che l'immobile puó astrattamente

produrre, invece che quello effettivamente conseguito dal contribuente in ciascun anno. Ratio:

stabilità di questi proventi; semplificazione degli adempimenti tributari.

Rientrano nella categoria dei redditi fondiari solo i redditi dei terreni e fabbricati che sono situati nel

territorio dello Stato.

Sono esclusi dalla categoria: i redditi diversi da quelli derivanti da beni immobili situati all'estero; i

redditi insuscettibili di determinazione catastale.

È irrilevante l'avvenuta o nn avvenuta percezione del reddito.

Sottocategorie di redditi fondiari:

a) Reddito dominicale dei terreni : è il reddito medio ordinario ritraibile dal terreno attraverso

l'es delle attività agricole (27). La "parte dominicale" del reddito identifica la parte del reddito

riferibile alla fertilità propria della terra ed ai capitali fissi in essa investiti, e che compete al

dominus del fondo (= titolare del diritto di proprietà, enfiteusi, usufrutto o altro diritto reale sul

fondo).

b) Reddito agrario : è la parte del prodotto della terra che va a remunerare il capitale di

esercizio e l'attività di organizzazione dell'attività agricola, e che deve essere imputata al

sogg (nn necessariamente il proprietario) che questa attività esercita quale imprenditore

agricolo (può essere il proprietario del terreno così cm l'affittuario del fondo). È il reddito

dell'imprenditore agricolo. Quali sono le "attività agricole"?

- Attività agricole fondamentali (coltivazione del fondo, silvicoltura...); - Allevamento di animali

(è escluso un reddito agrario x le attività di allevamento di animali in acque interne o marine);

- Attività connesse (attività di manipolazione, conservazione, trasformazione,

commercializzazione e valorizzazione dei prodotti del fondo, quando hanno ad ogg prodotti

ottenuti dalla coltivazione del fondo o dall'allevamento di animali).

c) Reddito dei fabbricati : è il reddito medio ordinario ritraibile dalle unità immobiliari urbane (=

fabbricati e altre costruzioni stabili suscettibili di reddito autonomo).

2- REDDITI DI CAPITALE: derivano dall'impiego di un capitale.

Ipotesi tipica di reddito di capitale si ravvisa negli interessi derivanti da contratti di mutuo. 11

Redditi di capitale sono gli interessi e gli altri proventi derivanti da altri rapporti aventi x ogg

l'impiego di capitali, esclusi i rapp attraverso cui possono essere realizzati differenziali positivi e

negativi in dipendenza di un evento incerto.

3 tipologie di reddito di capitale:

1. Proventi derivanti da rapporti di finanziamento di iniziative altrui: sono i

corrispettivi negozialmente pattuiti x il temporaneo trasferimento a terzi della

disponibilità di un capitale. Derivano da contratti di mutuo, deposito e conto corrente...

Caratteristica: predeterminazione negoziale del relativo ammontare (certezza

giuridica!).

2. Proventi derivanti da rapp di partecipazione ad iniziative economiche altrui:

caratterizzati dall'aleatorietà, in quanto condizionati dai risultati delle iniziative alle quali

si partecipa e dalle determinazioni del sogg che le pone in essere. Si tratta

principalmente degli utili derivanti dalla partecipazione in società ed enti sogg ad IRES.

3. Differenziali positivi che possono realizzarsi tra le somme erogate e i proventi

conseguiti al termine del rapp negoziale. Il fenomeno dei differenziali positivi solleva

il problema della individuazione della linea di confine tra reddito di capitale, che è

sempre tassabile, e plusvalenza (o guadagno di capitale, capital gain), tassabile solo

quando rientra tra le ipotesi dei cd redditi diversi.

Si ha reddito di capitale quando i proventi costituiscono il frutto di una unitaria

operazione economica; si ha guadagno di capitale quando l'utile scaturisce da due

distinte operazioni (di investimento e disinvestimento), autonome. Quindi costituisce

guadagno di capitale (e rientra tra i redditi diversi) l'eventuale differenziale positivo

derivante dall'acquisto e successiva vendita di partecipazioni sociali.

Disciplina dei redditi di capitale: 3 regole:

− Essi sono sottoposti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o a regimi fiscali

sostitutivi. Ratio: difficoltà di accertamento di questi redditi; contenere le fughe dei capitali

verso Paesi con più favorevoli regimi tributari.

− Sono sottoposti al principio della loro tassazione senza alcuna deduzione, ossia

al lordo delle spese eventualmente sostenute dal contribuente x il loro

conseguimento. Ratio: marginalità di queste spese.

− Regola della loro tassazione x cassa, cioè solo se, quando, e nella misura in cui

siano effettivamente percepiti dal contribuente.

3- REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE: redditi derivanti da rapporti aventi ad ogg la prestazione

di lavoro “alle dipendenze e sotto la direzione di altri”. Si richiama implicitamente la nozione

civilistica desumibile dal 2094 cc (“è prestatore di lavoro subordinato chi si obbliga mediante

retribuzione a collaborare nell’impresa, prestando il proprio lavoro intellettuale o manuale alle

dipendenze e sotto la direzione dell’imprenditore”). Tuttavia poi il legislatore amplia l’area di questi

redditi includendovi le pensioni e altri proventi che vengono “assimilati” ai redditi di lavoro

dipendente, tra cui:

− I compensi percepiti dai soci di alcune coop;

− Le somme corrisposte a titolo di borsa di studio, assegno, premio x fini di studio;

− I compensi corrisposti in relazione agli uffici di amministratore, sindaco o revisore di

società;

− I compensi e le indennità percepite x cariche elettive; …

Attraverso la tecnica della “assimilazione” il legislatore ha ricondotto all’area dei redditi di lavoro

dipendente anche proventi alla cui base nn sta certamente un rapp di quel tipo.

Disciplina: *questi proventi, quando corrisposti da società, enti, imprenditori individuali, o esercenti

arti e professioni, sono sogg ad una ritenuta d’acconto che è esaustiva dell’obbligo tributario.

Quindi il percettore, in assenza di altri redditi, viene esonerato anche dall’obbligo di dichiarazione.

*Costituiscono reddito tutte le somme e i valori a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta,

1

anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapp di lavoro (51 TUIR). Cioè: nel reddito

di lavoro dipendente ricadono tutte le somme che, pur esorbitando dal normale trattamento 12

retributivo, hanno il loro fondamento nel rapp di lavoro (es indennità di malattia, di maternità,

gratifiche di fine anno).

Problema relativo al regime dei compensi in natura (quali, ad es, disponibilità di autovetture,

residenze, telefoni cell…): conformemente all’art 1 TUIR, essi concorrono alla determinazione del

reddito di lavoro dipendente.

4- REDDITI DI LAVORO AUTONOMO: redditi che derivano dall’es di arti e professioni. La legge

precisa però:

• è necessario il requisito dell’abitualità dell’attività, nel senso della sua continuità e relativa

stabilità nel tempo (perché i redditi da lavoro autonomo occasionale risultano compresi tra i

“redditi diversi”).

• le attività in questione nn rientrano tra le attività fiscalmente considerate d’impresa

commerciale.

Normalmente, il lavoro autonomo è ravvisabile nell’es abituale delle professioni intellettuali

(avvocato, notaio). Tuttavia, nella nozione fiscale di “lavoro autonomo” ricadono anche attività

diverse dalle professioni intellettuali, svolte senza vincolo di subordinazione, con il connotato

dell’abitualità (fisioterapista, giardiniere, estetista). Inoltre, dalla nozione fiscale di “lavoro

autonomo” fuoriescono le attività professionali svolte con una “organizzazione in forma di impresa”

(es attività sanitaria svolta col supporto di una Casa di cura, o attività didattica esercitata

mediante una vera e propria scuola).

Quindi: ricadono nell’area del “lavoro autonomo” tutte le attività svolte in maniera abituale e

senza vincolo di subordinazione, siano esse o meno di natura intellettuale; ad esclusione soltanto

delle attività oggettivamente commerciali e di quelle che, pur nn essendo oggettivamente

commerciali, risultano organizzate in forma di impresa.

Regola fondamentale: il reddito di lavoro autonomo è costituito dalla diff tra l’ammontare dei

compensi in denaro o percepiti in natura nel periodo d’imposta e quello delle spese sostenute nel

periodo stesso nell’es delle attività medesime (REDDITO DI LAVORO AUTONOMO = COMPENSI

PERCEPITI – SPESE SOTENUTE). Vige quindi il principio di cassa, che comporta la nn

tassabilità dei compensi maturati e nn riscossi e la nn deducibilità delle spese che, anche se

maturate, nn sono state ancora pagate.

Tuttavia, questa regola è in realtà applicabile solo residualmente: ci sono infatti regole specifiche

di dettaglio che, se presenti, escludono l’applicabilità del principio di cassa:

Norme che cercano di risolvere il problema dell’inerenza all’attività professionale di alcune

o tipologie di spese, attraverso la predeterminazione di generali criteri di deducibilità. Es: le

spese di acquisto di beni mobili (e immobili) adibiti all’es della professione e all’uso

personale del contribuente sono deducibili in ragione del 50% del loro ammontare; le spese

relative all’acquisto e utilizzo di autoveicoli sono deducibili dai compensi percepiti dal

lavoratore autonomo in ragione del 40%; le spese relative a servizi di comunicazione

elettronica sono deducibili in ragione dell’80%; …

Norme che estendono al reddito di lavoro autonomo alcuni aspetti propri della disciplina del

o reddito d’impresa. Sono state introdotte a causa della crescente rilevanza che

l’organizzazione imprenditoriale presenta anche nel campo del lavoro autonomo. Si

manifestano soprattutto nel regime delle spese relative all’acquisto di beni strumentali (beni

d’arredamento, computer…).

5- REDDITI D’IMPRESA: redditi che derivano dall’es di imprese commerciali. Nozione fiscale di

“impresa commerciale”:

È attività d’impresa l’es abituale, anche se nn esclusivo, delle attività indicate nell’art

 2195 cc (attività oggettivamente commerciali: attività industriale diretta alla produzione di

beni e servizi, attività di intermediazione nella circolazione dei beni, attività di trasporto x

terra acqua aria, attività bancaria o assicurativa, attività ausiliarie) e delle attività agricole

eccedenti i limiti stabiliti dal 32 TUIR, anche se nn organizzate in forma d’impresa.

Costituisce attività d’impresa anche l’es di attività dirette alla prestazione di servizi che

 nn rientrano nel 2195, se organizzate in forma di impresa. Possono quindi rientrare 13

nella nozione di es di impresa anche attività nn oggettivamente commerciali (attività

sanitaria, di educazione/istruzione…), quando supportate da una organizzazione in forma

di impresa.ù

Sono cmq considerate attività d’impresa le attività dirette allo sfruttamento di miniere,

 cave, torbiere, saline, laghi. Sono attività con una forte componente immobiliare e che,

normalmente, presuppongono una organizzazione di tipo imprenditoriale. Presunzione

legale di commercialità.

Sono attività d’impresa anche le attività agricole rientranti nei limiti di cui all’art 32

 TUIR, se svolte da società commerciali o da stabili organizzazioni di persone fisiche

nn residenti esercenti attività d’impresa.

6- REDDITI DIVERSI: è una categoria con una funzione integrativa delle precedenti (art 67 TUIR).

Si applica la disciplina dei redditi diversi solo se nn ricorre una delle precedenti situazioni.

In questa categoria ricade una vasta area di plusvalenze realizzate al di fuori dell’es d’impresa.

Sono “incrementi di valore”. Nn costituiscono reddito prodotto.

Il legislatore, all’art 67, ha tassativamente elencato le plusvalenze-reddito, caratterizzate da una

presunzione legale assoluta di speculatività (la speculatività è infatti un’attività volta a determinare

il reddito):

Plusvalenze realizzate mediante lottizzazione di terreni, o esecuzione di opere intese a

 renderli edificabili e successiva vendita, anche parziale, dei terreni e degli edifici. Il reddito

è qui dato dalla diff tra l’ammontare dei corrispettivi percepiti nel periodo d’imposta e il

costo di acquisto del bene ceduto, aumentato di ogni altro costo sostenuto nel corso

dell’operazione:

REDDITO = CORRISPETTIVI PERCEPITI – (COSTO DI ACQUISTO DEL BENE + ALTRI

COSTI SOSTENUTI).

Tali incrementi di valore sono assoggettati a tassazione xchè derivano da una attività di

trasformazione e valorizzazione del terreno, posta in essere dal contribuente.

Plusvalenze derivanti da operazioni di acquisto e vendita infraquinquennale di beni

 immobili, con esclusione di quelli acquisiti x successione e di quelli adibiti ad abitazione

principale del cedente o dei suoi familiari. La plusvalenza è qui costituita dalla diff tra il

costo di acquisto del bene e il corrispettivo conseguito dalla rivendita. La rivendita assume

rilevanza a fini impositivi solo se avviene entro 5 anni. Xchè? Xchè dopo 5 anni le

plusvalenze nn hanno + natura reddituale.

Plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di terreni suscettibili di utilizzazione

 edificatoria, o derivanti dall’espropriazione di terreni. La plusvalenza è determinata dalla diff

tra il corrispettivo percepito nel periodo d’imposta e il costo d’acquisto del terreno.

In realtà qui nn si hanno vere e proprie plusvalenze speculative, x l’assenza di

comportamenti volti a realizzare questo tipo di incrementi di valore. Nell’espropriazione, ad

es, gli indennizzi assolvono solo ad evidenti finalità risarcitorie.

Plusvalenze realizzate mediante cessioni di partecipazioni sociali “ qualificate” (cioè di

 controllo). Il trasferimento di quote rappresentative di percentuali rilevanti del capitale o del

patrimonio sociale, consente di realizzare prezzi maggiori di quelli conseguibili dalla vendita

di partecipazioni prive di quelle caratteristiche. Quindi: trattamento fiscale + oneroso alle

quote qualificate rispetto a quelle nn qualificate.

Sono “qualificate”:

− le partecipazioni che comportano una percentuale di diritti di voto in assemblea

ordinaria superiore al 2% (se si tratta di partecipazioni negoziate in mercati

regolamentati) o al 20% (se si tratta di altre partecipazioni);

− le partecipazioni al capitale o al patrimonio sociale superiore al 5% ( se si tratta di

partecipazioni negoziate in mercati regolamentati) o al 25% (se si tratta di altre

partecipazioni).

Le plusvalenze si calcolano x differenza tra il corrispettivo percepito x la cessione e il costo

di acquisto delle partecipazioni medesime. 14

Plusvalenze realizzate mediante cessioni di partecipazioni “ nn qualificate

” (cioè

 partecipazioni che nn raggiungono le sopra menzionate percentuali). Queste plusvalenze

sono sottoposte ad imposta sostitutiva del 20% sul loro complessivo ammontare. Sono le

plusvalenze di borsa.

ALTRI REDDITI DIVERSI:

Redditi immobiliari nn ricadenti tra i redditi fondiari : si dividono a loro volta in:

 • Redditi di natura fondiaria nn determinabili catastalmente .

• Redditi dei beni immobili situati all’estero : provengono da beni che nn possono

essere iscritti nel catasto dei terreni e dei fabbricati.

• Redditi derivanti dalla concessione in usufrutto e dalla sublocazione dei beni

immobili: nn ricadono tra i redditi fondiari x mancanza, nel percettore, della qualità di

possessore del bene a titolo di proprietà, usufrutto o altro diritto reale.

Proventi derivanti dalle attività di lavoro autonomo o commerciale nn esercitate

 abitualmente: mancano del carattere dell’abitualità. Vige qui il principio della loro

tassazione nell’anno in cui vengono percepiti.

Vincite derivanti dalla partecipazione a lotterie, concorsi a premio, giochi e scommesse

 organizzati x il pubblico; premi derivanti da prove di abilità o dalla sorte; premi attribuiti in

riconoscimento di particolari meriti artistici, scientifici o sociali. Tali proventi nn costituiscono

reddito prodotto: ci si apre qui alla concezione del reddito entrata, giustificata dalla

particolare rilevanza economico sociale dei fenomeni medesimi.

Redditi derivanti dallo sfruttamento economico di opere dell’ingegno, quando nn percepiti

 dall’autore dell’opera o invenzione (es diritti d’autore percepiti dagli eredi dell’autore).

Redditi derivanti dall’affitto o noleggio di beni mobili, e dall’affitto o concessione in usufrutto

 di aziende.

Indennità, compensi e rimborsi spesa corrisposti dal CONI e altre organizzazioni sportive

 agli esercenti attività sportive dilettantistiche.

DISCIPLINA DEL REDDITO D’IMPRESA

La disciplina generale del reddito d’impresa si colloca nel regime degli Enti commerciali residenti

xchè solo in essi si realizza quella piena immedesimazione tra il sogg e l’impresa che permette

l’identificazione del reddito complessivo del primo, con il reddito d’impresa. Invece la medesima

disciplina può essere poi estesa alle persone fisiche, agli enti nn commerciali e agli enti nn

residenti solo parzialmente, con deroghe e adattamenti, xchè questi sogg possono essere

referenti soggettivi anche di redditi di altra natura.

5 importanti principi generali:

1. PRINCIPIO DI DERIVAZIONE: art 83 TUIR: “il reddito d’impresa si determina apportando

all’utile o alla perdita risultante dal conto economico, relativo all’es chiuso nel periodo

d’imposta, le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti all’applicazione dei criteri

stabiliti nelle successive disposizioni”.

Il reddito d’impresa è un risultato di secondo livello: le norme tributarie sono quindi fonti di

possibili “variazioni” rispetto ad un dato di partenza, costituito dal risultato del conto

economico (2425). Il conto economico costituisce il punto di partenza x determinare

il reddito fiscale d’impresa. Ratio: adeguare l’imposizione al reddito effettivo dell’ente

commerciale (attestato, appunto, dal conto economico).

Le variazioni possono essere:

In aumento: determinate dall’indeducibilità fiscale di alcune componenti passive del

o reddito civile, o dal riporto di componenti attive contabilizzate in precedenti esercizi

e la cui tassazione era stata rinviata ad anni successivi.

In diminuzione: determinate dal rinvio ad anni successivi della tassazione di alcuni

o componenti attivi, o dal regime di esenzione riservato ad alcuni proventi.

2. PRINCIPIO DI NON TASSATIVITA’: siccome le norme tributarie nn contengono una

disciplina esaustiva del reddito d’impresa, alla determinazione di quest’ultimo possono 15

concorrere anche elementi positivi e negativi diversi da quelli espressamente regolati dalle

norme tributarie, se incidenti sul risultato del conto economico.

3. PRINCIPIO DI COMPETENZA: gli elementi positivi del reddito vanno imputati all’anno in

cui è sorto il diritto alla loro percezione (anche se le somme nn sono state incassate), e

quelli negativi all’anno in cui è sorto l’obbligo di pagamento (anche se le somme nn sono

state pagate).

Da ciò deriva che gli elementi reddituali dei quali nell’es di competenza nn sia ancora certa

l’esistenza o determinabile in modo obiettivo l’ammontare concorrono a formare il reddito

nell’es in cui si verificano tali condizioni.

Il principio di competenza opera solo se nn è diversamente disposto dalle singole norme

tributarie, le quali talora richiedono che venga invece seguito il distinto principio di cassa.

4. PRINCIPIO DI INERENZA: riguarda il rapp che deve esistere tra le componenti passive e

quelle attive del reddito d’impresa, ai fini della deducibilità delle prime dalle seconde.

Contenuto: la giurisprudenza è passata da posizioni fortemente rigoristiche (secondo cui

l’inerenza avrebbe dovuto riconoscersi solo alle spese strettamente necessarie x la

produzione dei ricavi) a posizioni secondo cui devono considerarsi “inerenti” all’impresa

tutte le spese che afferiscono allo svolgimento dell’attività produttiva.

5. PRINCIPIO DI IMPUTAZIONE: riguarda la rilevanza fiscale attribuibile all’imputazione (o nn

imputazione) degli elementi reddituali tra le voci del conto economico; e quindi il

complessivo rapp tra il bilancio civile e la dichiarazione dei redditi.

La legge tributaria dispone:

a) “Che i ricavi e gli altri proventi di ogni genere concorrono a formare il reddito anche

3

se nn risultino imputati al conto economico” (109 ). Questa disposizione comporta la

necessità di operare, nella dichiarazione tributaria, apposite variazioni in aumento ai

risultati del conto economico, se esso nn comprende tutti gli elementi attivi che

rilevano ai fini della determinazione del reddito fiscale.

b) “Che le spese e gli altri componenti negativi nn sono ammessi in deduzione se e

nella misura in cui nn risultano imputati al conto economico dell’es di competenza”

4

(109 ). Questa disp mira a impedire che il reddito disponibile da parte

dell’imprenditore (o distribuibile ai soci) possa essere maggiore di quello sottoposto

a tassazione; negare la deducibilità dei costi ed oneri nn imputati al conto

economico serve ad escludere che in sede di dichiarazione tributaria possano

essere dedotti costi diversi, o maggiori, di quelli risultanti dal bilancio civile.

Questa regola finisce con l’essere motivo di inquinamento fiscale a carico del

bilancio civile: si ha inquinamento quando i valori deducibili vengono elevati sino ai

limiti del fiscalmente consentito, anche in assenza dei relativi presupposti civilistici.

COMPONENTI REDDITUALI POSITIVI:

Ricavi (85 TUIR): costituiscono ricavi:

A. I corrispettivi delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi alla cui produzione o al cui

scambio è diretta l’attività dell’impresa.

B. I corrispettivi delle cessioni di materie prime, semilavorati e altri beni mobili acquistati x

essere impiegati nella produzione. Sono questi proventi che discendono da vicende che si

inseriscono nell’ordinario svolgimento della complessiva attività imprenditoriale.

C. Le indennità conseguite a titolo di risarcimento x la perdita o il danneggiamento dei beni

idonei a generare ricavi. Sono annoverati tra i ricavi x la loro natura oggettivamente

sostitutiva dei ricavi medesimi.

D. I contributi spettanti in base a contratto; contributi spettanti “esclusivamente in conto

esercizio” in base alla legge (si hanno nei contributi pubblici volti a ridurre i normali costi di

gestione, cm ad es i contributi x l’assunzione di nuovi lavoratori, e nei contributi pubblici

volti ad integrare i ricavi, cm ad es i contributi commisurati alle quantità di merce venduta).

E. Il valore normale dei beni idonei a generare ricavi che siano stati assegnati ai soci, o

destinati a finalità estranee all’es dell’impresa.

Plusvalenze: sono gli incrementi di valore realizzati in occasione della fuoriuscita dalla sfera

dell’impresa dei beni diversi dai beni-merce. “Beni diversi dai beni-merce” sono i beni strumentali e

patrimoniali dell’impresa, ivi compresa la complessiva azienda. 16

Ratio della tassazione delle plusvalenze d’impresa: cm sono deducibili i costi sostenuti x l’acquisto

dei beni strumentali e patrimoniali, così devono essere sottoposti a tassazione i proventi conseguiti

in occasione della loro dismissione, se maggiori del costo ancora da ammortizzare.

Gli eventi idonei a legittimare la tassazione delle plusvalenze sono:

− La cessione a titolo oneroso del bene;

− Il conseguimento di un risarcimento x la loro perdita o danneggiamento;

− L’assegnazione dei beni plusvalenti ai soci, o la loro destinazione a finalità estranee all’es

dell’impresa.

Le plusvalenze concorrono a formare il reddito dell’es in cui vengono realizzate, da individuare in

base al principio di competenza.

Le plusvalenze d’impresa si distinguono in: “plusvalenze patrimoniali” (86 TUIR) e in

“plusvalenze esenti” (87 TUIR). Le seconde sono anch’esse “patrimoniali”, in toto soggette alle

relative regole; anche se ad esse viene poi riservato un regime fiscale particolare. Disciplina delle

plusvalenze esenti: cm è x il 95% esente il dividendo percepito dal socio che sia sogg IRES, nella

medesima percentuale viene esentato l’utile nn distribuito e che il socio tuttavia realizzi sotto forma

di plusvalenza in occasione della cessione della partecipazione. Questa sostanziale esenzione è

subordinata alla sussistenza di 4 requisiti:

1) Devono essere partecipazioni ininterrottamente possedute negli ultimi 12 mesi antecedenti

la cessione;

2) Devono essere partecipazioni iscritte tra le immobilizzazioni finanziarie

3) La società partecipata nn deve avere residenza fiscale in uno Stato a fiscalità privilegiata

(paradisi fiscali);

4) La società partecipata deve esercitare attività d’impresa

Sopravvenienze attive: sono elementi reddituali di carattere straordinario, suddivise in:

• Sopravvenienze proprie: si realizzano quando in un esercizio successivo vengono a

modificarsi, in senso favorevole all’impresa, i termini di una vicenda economico-giuridica

risultante dal bilancio di un es precedente (è una naturale conseguenza del principio di

competenza). Es di sopravvenienze attive proprie: l’insperato conseguimento di somme a

fronte di una perdita già contabilizzata in un precedente es; il riconoscimento di maggiori

prezzi a seguito di revisione contrattuale; la sopravvenuta insussistenza di spese, perdite

od oneri iscritti in bilancio in precedenti es.

Le sopravvenienze attive concorrono a formare il reddito, secondo il principio generale di

competenza, dell’es in cui si verificano i relativi fattori causativi.

• Sopravvenienze improprie (o assimilate): sono:

a. Le indennità conseguite a titolo di risarcimento di danni diversi da quelli relativi ai

beni merce e ai beni strumentali e patrimoniali (es indennizzi x concorrenza sleale,

x uso illegittimo di marchi, brevetti…).

b. I proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di contributo o di liberalità.

COMPONENTI REDDITUALI NEGATIVI:

Costi: sono gli oneri economici cmq subiti dall’imprenditore x gli acquisti effettuati nell’es

dell’impresa.

Nozione restrittiva: i costi sono le normali spese di es dell’impresa; le quali, purchè inerenti

all’impresa, sono interamente deducibili nell’es in cui vengono sostenute.

Minusvalenze: si realizzano nei casi di fuoriuscita dall’impresa di beni diversi da quelli idonei a

generare ricavi, con il realizzo di proventi inferiori al loro costo nn ancora ammortizzato.

Sopravvenienze passive: si realizzano quando in un esercizio successivo vengono a modificarsi, in

senso sfavorevole all’impresa, i termini di una vicenda economico-giuridica risultante dal bilancio di

un es precedente. Sono individuate nel mancato conseguimento di ricavi o altri proventi

precedentemente contabilizzati, nel sostenimento di spese perdite ed oneri a fronte di ricavi che

hanno concorso a formare il reddito in precedenti es, o nella sopravvenuta insussistenza di attività

contabilizzate in un precedente es.

Perdita: è il venir meno, in tutto o in parte, di componenti patrimoniali dell’impresa,

indipendentemente dalla volontà dell’imprenditore, e senza alcuna contropartita. Es: furto;

distruzione di beni dell’impresa ad opera di incendio… 17

Le perdite di beni diversi da quelli idonei a generare ricavi e le perdite su crediti sono deducibili se

risultano da elementi certi e precisi.

ELEMENTI REDDITUALI STIMATI: elementi che richiedono un’attività valutativa da parte

dell’imprenditore:

Ammortamento: è il riparto (suddivisione) tra + esercizi dei costi x l’acquisto dei beni e servizi che

concorrono a determinare il reddito di + esercizi.

Ipotesi tipica = costo x acquisto di beni strumentali. Esso deve essere ripartito tra i vari anni nei

quali il bene viene concretamente utilizzato.

− Ammortamenti riferibili ai beni materiali dell’impresa: sono deducibili in misura nn

superiore a quella risultante dall’applicazione al costo dei beni delle percentuali stabilite da

un apposito decreto ministeriale x categorie omogenee di beni;

− Ammortamenti riguardanti i beni immateriali dell’impresa: sono deducibili nei limiti del 50%

del costo sostenuto dall’imprenditore.

Rimanenza: è la valutazione delle “variazioni” che sono intervenute nella consistenza dei “beni

merce” tra l’inizio e la fine del periodo d’imposta. Si tratta del cd “magazzino”, il quale comprende,

oltre ai veri e propri beni merce, anche materie prime, semilavorati…; ed i cui incrementi o

decrementi (tra l’inizio e la fine dell’es) concorrono anch’essi a determinare il reddito d’impresa.

Le rimanenze finali concorrono a formare il reddito x un valore nn inferiore al costo sostenuto.

Accantonamenti: sono elementi negativi di natura prudenziale, in quanto dettati da eventi che

rendono certo il futuro insorgere di un onere finanziario a carico dell’impresa.

Es: accantonamenti x il TFR dei dipendenti. Ad essi nn fa riscontro alcun debito attuale a carico

dell’imprenditore: rispondono all’esigenza di gravare il reddito dei singoli esercizi degli oneri che,

benché destinati a manifestarsi in futuro, hanno il loro fondamento in ciascun esercizio stesso.

Sono deducibili solo gli accantonamenti espressamente previsti da norme tributarie; mentre gli

altri, anche quando civilisticamente dovuti, sono fiscalmente indeducibili.

Con riguardo a questi 3 elementi stimati, il legislatore civile vuole tutelare l’affidamento dei terzi,

limitando così la poss che l’imprenditore sopravvaluti gli elementi attivi e sottovaluti quelli passivi.

Il legislatore tributario, invece, mira a soddisfare esigenze di praticità e certezza, ponendo dei limiti

alla sottovalutazione degli elementi attivi e alla sopravvalutazione di quelli passivi.

INTERESSI:

Interessi attivi: quando conseguiti da società ed enti commerciali (nell’es d’impresa) nn

costituiscono reddito di capitale, e devono invece considerarsi componenti attive del reddito

d’impresa. Conseguenze:

1) Tutti gli interessi attivi conseguiti nell’es dell’impresa concorrono indistintamente alla

formazione del relativo reddito;

2) Applicazione del principio di competenza (invece che di cassa) ai fini della loro imputazione

ai singoli periodi d’imposta (con conseguente tassabilità degli interessi attivi maturati nei

singoli periodi d’imposta anche se nn riscossi).

3) Deducibilità delle spese e perdite ad essi relative.

Interessi passivi:

• X le società di persone e x gli imprenditori individuali, essi sono deducibili solo se

inerenti all’es di impresa, e limitatamente alla parte corrispondente al rapp tra l’ammontare

dei ricavi e proventi che concorrono a formare il reddito d’impresa e l’ammontare

complessivo di tutti i ricavi e proventi.

• X i sogg passivi dell’IRES: essi sono deducibili x intero, sino a concorrenza degli interessi

attivi e altri proventi assimilati; x l’eccedenza essi sono deducibili solo nel limite del 30% del

“Risultato Operativo Lordo” della gestione caratteristica (ROL = valore della produzione –

costi di produzione); gli interessi passivi eccedenti quest’ultimo limite possono essere

dedotti, nel limite medesimo, dal reddito di successivi esercizi.

ALTRI ELEMENTI REDDITUALI: 18

Proventi immobiliari: sono i redditi degli immobili che nn costituiscono beni strumentali x l’es

dell’impresa, né beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa. Essi

concorrono a formare il reddito d’impresa secondo le regole proprie dei redditi fondiari.

Si tratta, cioè, dei beni posseduti a titolo di investimento patrimoniale, relativamente ai quali il

legislatore adotta (al posto del criterio della tassazione sulla base dei costi e ricavi effettivamente

sostenuti e percepiti) il principio della tassazione sulla base della rendita catastale.

Questo regime nn si applica ai redditi derivanti dallo svolgimento delle attività agricole.

Oneri fiscali: sono deducibili dal reddito d’impresa, quando inerenti all’attività d’impresa.

Gli oneri fiscali vengono dedotti nell’es in cui avviene il pagamento, in deroga al generale principio

di competenza.

Oneri di utilità sociale: sono le spese e le erogazioni liberali volontariamente sostenute

dall’imprenditore, x finalità extraimprenditoriali. Sono indeducibili dal reddito d’impresa, x

mancanza del requisito di inerenza.

Aiuto alla Crescita Economica (ACE): misura consistente nella poss di dedurre, dal reddito

d’impresa, un importo corrispondente al “rendimento nozionale del nuovo capitale proprio” risp a

quello esistente al 31 dicembre 2010. Ratio: rafforzare la struttura patrimoniale delle imprese;

ridurre lo squilibrio del trattamento fiscale tra le imprese che si finanziano con debito e quelle che

si finanziano con capitale proprio.

È un incentivo a che nell’impresa vengano investite risorse proprie dell’imprenditore. Questo

incentivo è misurato in base agli incrementi del patrimonio delle imprese risp all’ammontare che

esso aveva al 31 dicembre 2010. Esso si quantifica mediante il parametro del “rendimento

nozionale”, stabilito nella misura del 3%.

Es: imprenditore ha immesso nell’impresa nuove risorse proprie x 100.000,00 euro risp

all’ammontare del patrimonio dell’impresa al 31 dicembre 2010. Egli beneficerà annualmente di un

ACE di 3.000,00 euro, deducibile dal reddito imponibile.

Determinazione del reddito d’impresa dell’imprenditore individuale

La disciplina sin qui richiamata è stata dettata: x le società di capitali e gli enti commerciali

residenti; x le società commerciali di persone; x l’impresa individuale, anche se con alcune

deroghe ed adattamenti, giustificati dal fatto che all’imprenditore individuale nn è applicabile il

principio x il quale tutti i redditi (da qualunque fonte provengano) sono considerati redditi

d’impresa.

È stato allora disposto che sono sogg al regime dei beni d’impresa: i beni merce; i beni strumentali

all’es d’impresa; i crediti acquisiti nell’es dell’impresa; i beni appartenenti all’imprenditore che sono

indicati nell’inventario.

La destinazione dei beni dell’impresa “al consumo personale o familiare dell’imprenditore”

(autoconsumo esterno) costituisce evento idoneo a configurare il conseguimento di ricavi o

plusvalenze.

Le spese relative ai beni adibiti sia all’es dell’impresa sia all’uso personale o familiare

dell’imprenditore sono deducibili x il 50% del loro ammontare.

Il trasferimento di azienda x causa di morte o a titolo gratuito nn comporta realizzo (e tassazione)

delle relative plusvalenze.

Determinazione del reddito d’impresa delle imprese minori

“Minori” sono le imprese gestite da imprenditori individuali o da società di persone e che nell’anno

precedente abbiano realizzato un volume d’affari nn eccedente i 400.000 euro x le imprese aventi

ad ogg prestazioni di servizi, e i 700.000 euro x quelle aventi ad ogg altre attività.

La diff fondamentale dal regime ordinario consiste nel fatto che x queste imprese nn operano né il

principio di derivazione, né quello di imputazione, ma solo i principi di competenza e di inerenza.

Rilevano quindi solo le voci reddituali essenziali, determinate senza la necessaria mediazione del

conto economico, che da tali imprese nn deve essere necessariamente redatto.

Si tratta di un regime facoltativo, xchè agli interessati è consentito di optare x il regime ordinario.

DOVERI E DIRITTI DEL CONTRIBUENTE 19

Si tratta di: obblighi di dichiarazione, obblighi di versamento, diritti a deduzioni e detrazioni,

crediti tributari e opzioni.

OBBLIGHI DI DICHIARAZIONE

Sono: l’obbligo di portare a conoscenza degli Uffici i fatti costitutivi di obblighi di pagamento;

dichiarazione di inizio, variazione o cessazione di attività ai fini IVA; …

Le dichiarazioni tributarie sono considerate “dichiarazioni di scienza”, in quanto privi di contenuti

effettivamente dispositivi ed unicamente volti alla partecipazione o comunicazione di fatti

fiscalmente rilevanti; l’amministrazione, allora, può rettificare (in aumento o in diminuzione) gli

errori eventualmente commessi dal dichiarante a proprio danno.

DICHIARAZIONE DEI REDDITI: “Ogni sogg passivo deve dichiarare annualmente i redditi

posseduti. La dichiarazione deve contenere l’indicazione degli elementi attivi e passivi necessari x

la determinazione degli imponibili secondo le norme che disciplinano le imposte stesse”.

La disciplina della dichiarazione dei redditi ruota attorno a 5 principi fondamentali:

1. Generalità: l’obbligo dichiarativo è esteso a tutti coloro che percepiscono reddito,

indipendentemente dalla loro veste giuridica (persona fisica, società, ente…), dall’esistenza

di debiti d’imposta, e dal fatto che nel periodo d’imposta siano state realizzate solo perdite,

invece che redditi.

2. Unicità: la dichiarazione è unica xchè ha ad ogg tutti i redditi di qualsivoglia natura

(fondiari, di capitale, di lavoro…) posseduti da uno stesso contribuente, e xchè si riferisce a

tutte le imposte che possono gravarli. Quindi il contenuto della dichiarazione dei redditi è

costituito da 2 parti:

− L’una volta ad evidenziare l’esistenza e consistenza dei singoli redditi;

− L’altra riguardante il calcolo delle singole imposte che li gravano.

3. Annualità: l’obbligo dichiarativo è annuale. Il principio è però derogabile.

4. Analiticità: l’obbligo di dichiarazione è validamente assolto solo se l’atto contiene

l’indicazione, nn solo dell’ammontare dei singoli redditi, ma anche “di tutti gli elementi attivi

e passivi necessari x la determinazione degli imponibili”. Ratio: finalità informative.

5. Forma vincolata: x la dichiarazione devono essere utilizzati, a pena di nullità, i modelli

annualmente approvati con apposito provvedimento dell’Agenzia delle Entrate, e devono

essere seguite regole precise in materia di termini e modalità di presentazione delle

dichiarazioni medesime. Sanzione della nullità dell’atto x i casi di inosservanza delle

relative regole.

Attraverso l’obbligo di seguire i modelli dell’Agenzia si persegue una standardizzazione dei

profili contenutistici delle dichiarazioni che vale sia a facilitare l’operato dei contribuenti, sia

a semplificare l’attività amm di raccolta e gestione dati.

Modalità di presentazione delle dichiarazioni x via telematica.

Profilo temporale: l’obbligo dichiarativo deve essere assolto in predeterminati termini

stabiliti dalla legge. Regola base: la dichiarazione deve essere presentata tra il 1 maggio e

il 30 giugno di ogni anno. Ma ci sono deroghe.

Effetti della dichiarazione:

• L’amm è legittimata a riscuotere coattivamente le imposte risultanti dalla dichiarazione, se

esse nn sono state spontaneamente versate dal contribuente;

• Si riconoscono al contribuente alcune garanzie procedimentali nella successiva fase dei

controlli e accertamenti;

• Si possono costituire situazioni creditorie del contribuente nei confronti dell’amm finanziaria

laddove la dichiarazione evidenzi detrazioni maggiori dell’imposta dovuta.

Problema della ritrattazione della dichiarazione da parte del contribuente che tardivamente si

avvede di esser incorso in errori od omissioni nella compilazione della medesima: bisogna

distinguere un triplice ordine di situazioni:

I contenuti dispositivi della dichiarazione sono suscettibili, nn di ritrattazione x errore

o (efficacia ex tunc), ma di revoca (efficacia ex nunc) una volta decorso il termine min

previsto dalla legge x la loro vigenza. 20

X quanto attiene ai contenuti dichiarativi, il contribuente può far valere gli errori commessi

o in proprio danno in sede di dichiarazione, proponendo az di rimborso delle maggiori

imposte versate.

Ratio: gli obblighi di pagamento hanno la loro fonte nei fatti realmente verificatisi, e nn nella

dichiarazione (eventualmente errata).

Nella fase delle eventuali rettifiche della dichiarazione, il contribuente può far valere gli

o eventuali errori ed omissioni commessi in proprio danno, in sede di dichiarazione

OBBLIGHI DI VERSAMENTO

È il pagamento del tributo. Il versamento diretto da parte del contribuente si caratterizza x:

L’insussistenza di una preventiva determinazione amm degli importi dovuti;

 La p.a. è solo destinatario di somme sulle quali nn può vantare pretese giuridicamente

 rilevanti;

L’avere ad ogg importi talora dovuti a titolo di acconto x imposte future, o cm versamenti

 provvisori e suscettibili di conguaglio.

L’obbligo di versamento è diverso dall’obbligo di pagamento nelle normali obbligazioni pecuniarie.

X le ritenute alla fonte, il sostituto d’imposta deve versare mensilmente le ritenute relative alle

somme erogate nel mese precedente.

In materia di IVA, invece, il sogg passivo deve versare mensilmente, x le operazioni versate nel

mese precedente, la diff tra l’imposta riscossa sulle vendite e quella subita sugli acquisti.

Nel campo delle imposte sui redditi, dell’IRAP, e dell’IVA, esiste anche l’obbligo di versare, in corso

d’anno, acconti commisurati alle risultanze dell’anno precedente.

DIRITTI A DEDUZIONI E DETRAZIONI

Sono situazioni sogg attive del contribuente, unilaterali, e consistenti nella facoltà di tenere un

comportamento volto ad attenuare o annullare gli obblighi di versamento, ovvero atto a costituire

una eccedenza suscettibile di rimborso da parte della p.a.

Le deduzioni riducono la base imponibile.

Le detrazioni riducono direttamente l’imposta che deve essere versata.

Queste due figure sono sostanzialmente omogenee: sono rette da principi fondamentalmente

comuni.

Regola fondamentale: esse possono essere validamente esercitate solo nelle forme e nei termini

stabiliti dalla legge; e sono subordinate all’osservanza dell’obbligo di dichiarazione. Quindi,

l’osservanza degli obblighi formali (di registrazione, dichiarazione…) ha una rilevanza sostanziale

ai fini del venire in essere del diritto del contribuente.

CREDITI TRIBUTARI

Sono correlati a vere e proprie posizioni debitorie a carico dell’amm finanziaria: si configurano

quindi rapp giuridici bilaterali di debito/credito (a favore del contribuente).

Si distinguono in 3 sottocategorie:

A. Crediti da dichiarazione : hanno ad ogg le eccedenze attive, rispetto all’imposta dovuta,

derivanti dalle ritenute d’acconto subite, dagli acconti pagati, dalle eccedenze riportate dal

precedente periodo d’imposta, dai crediti d’imposta.

Questi crediti hanno il loro presupposto necessario nella dichiarazione annuale.

Il contribuente può chiederne l’adempimento in seno alla dichiarazione medesima, ovvero

imputare l’eccedenza in diminuzione dell’imposta dovuta x l’anno successivo.

In caso di inerzia dell’ufficio, i crediti sono sogg alla normale prescrizione decennale.

B. Crediti x restituzione : hanno ad ogg somme che erano dovute in base alla situazione

esistente al momento del pagamento, ma delle quali il legislatore prevede la restituzione

ove sopraggiungano eventi che ne fanno venire meno l’originaria giustificazione

economico-finanziaria.

Es: diritto alla restituzione dell’imposta di successione pagata quando sopraggiunga un

mutamento nella devoluzione ereditaria.

La restituzione deve essere chiesta dal contribuente entro il termine di decadenza di 3 anni

dal giorno in cui è sorto il diritto alla restituzione. 21

C. Crediti da indebito : volti al recupero delle somme versate in + per errori od omissioni

commessi sia dal contribuente che dall’amm finanziaria nell’originaria quantificazione, e nel

successivo pagamento, delle imposte dovute. Situazioni simili alla figura dell’indebito ogg

(2033). Tuttavia, le norme tributarie si diff da quelle civilistiche.

OPZIONI

Si delinea una disciplina base e si attribuisce al contribuente la poss di optare x un diverso regime,

puntualmente delineato.

Es: “imprese minori”: l’ordinamento prevede x esse una disciplina semplificata dei criteri di

determinazione del reddito d’impresa e degli obblighi contabili. Ma è ad esse al contempo

consentito di optare x il regime ordinario. “S.r.l. a ristretta base proprietaria”: può optare x il regime

di trasparenza fiscale.

Regola generale: l’opzione si desume da comportamenti concludenti del contribuente o dalle

modalità di tenuta delle scritture contabili.

DOVERI E DIRITTI TRIBUTARI DI SETTORE

Esistono alcune situazioni soggettive (obblighi contabili; diritto-dovere di operare ritenute alla fonte;

diritto-dovere di effettuare rivalse) che riguardano solo sogg specificamente qualificati:

• Persone fisiche che esercitano attività d’impresa o arti e professioni;

• Società commerciali;

• Enti nn commerciali, x l’attività commerciale eventualmente svolta.

OBBLIGHI CONTABILI

Hanno il loro fondamento negli art 2214 e ss. La loro disciplina tributaria però si diversifica:

a) In materia di imposte dirette, sono tenuti ad adempimenti contabili tutti gli imprenditori

commerciali e gli esercenti arti e professioni. Nn esistono, invece, obblighi contabili x le

imprese agricole.

Il d. tributario nn conosce la figura del “piccolo imprenditore” (che è civilisticamente

3

esonerato dagli obblighi contabili, 2214 ), e distingue gli obblighi contabili degli imprenditori

nei 2 regimi della contabilità ordinaria e della contabilità semplificata, sulla base di un

criterio costituito dal conseguimento o meno, nell’anno precedente, di un predeterminato

ammontare di ricavi.

Regime di contabilità ordinaria: obbligo di tenere, oltre al libro giornale e al libro degli

inventari, anche i registri prescritti ai fini dell’IVA e altre scritture ausiliarie.

Regime di contabilità semplificata: comporta l’esonero dalla tenuta dei registri IVA, a meno

che ne ricorrano i presupposti civilistici.

b) In materia IVA, gli obblighi contabili sono estesi anche alle imprese agricole; e si

diversificano in:

• Obbligo di fatturazione: ogni operazione rientrante nel campo di applicazione

dell’imposta deve essere accompagnata dall’emissione di un doc, datato e

numerato, contenente tutti gli estremi identificativi dell’operazione medesima. La

fattura deve essere emessa, in duplice esemplare, dal sogg che ha effettuato la

cessione di beni o la prestazione di servizio, al momento di effettuazione

dell’operazione.

Eccezioni all’obbligo di fatturazione: la + imp è costituita dalle operazioni di

commercio al minuto.

La fattura nn ha solo finalità formali; ha anche alcuni effetti sostanziali:

− Il destinatario dell’operazione (se sogg IVA) ha il diritto di detrarre l’imposta

addebitata con la fattura;

− Se, prima del verificarsi dell’operazione, viene emessa fattura, l’operazione

si considera effettuata alla data della fattura;

− Se viene emessa fattura x operazioni inesistenti, l’imposta è dovuta x l’intero

ammontare indicato. 22

• Obbligo di registrazione: devono essere annotate in distinti e appositi registri sia

le fatture emesse che le fatture relative agli acquisti effettuati. Ratio dell’obbligo:

semplificare i controlli amministrativi.

Gli effetti degli obblighi contabili sono soprattutto di natura procedimentale, e di garanzia

“nell’accertamento”: la contabilità è assunta dalla legge a referente principale x l’apprezzamento

della rilevanza delle singole irregolarità eventualmente emerse, al fine di adeguare gli

accertamenti tributari alle dimensioni effettive dell’evasione posta in essere dal contribuente.

DIRITTO-DOVERE DI OPERARE RITENUTE ALLA FONTE

L’ambito di operatività delle ritenute alla fonte riguarda il campo dei redditi di lavoro dipendente, di

capitale, del lavoro autonomo, dei redditi diversi e dei redditi d’impresa.

Le ritenute alla fonte sono espressione dell’istituto della cd sostituzione tributaria: “chi, in forza di

disp di legge, è obbligato al pagamento di imposte in luogo di altri ed anche a titolo di acconto,

deve esercitare la rivalsa se nn è diversamente stabilito in modo espresso. Il sostituito può

intervenire nel procedimento di accertamento dell’imposta”.

Precisazioni: questa norma ha un campo di applicazione molto ampio: è astrattamente riferibile ad

ogni sogg “obbligato al pagamento di imposte in luogo di altri”. Quindi la peculiarità delle ritenute

alla fonte nn consiste nel fatto dell’essere obbligo tributario posto a carico di un sogg diverso dal

contribuente, quando nell’essere l’obbligo tributario (del sostituto) collegato all’adempimento

dell’obbligazione civilistica che rappresenta la fonte del reddito (del sostituito) sogg ad imposta.

La ritenuta alla fonte è adempimento che è ogg, allo stesso tempo, di un obbligo (del sostituto)

verso lo Stato, e di un diritto verso la controparte negoziale (sostituita).

Le ritenute devono essere versate mensilmente dal sostituto d’imposta. Quest’ultimo deve

rilasciare al percettore una “certificazione” attestante l’ammontare delle somme erogate e delle

ritenute effettuate.

Distinzione fondamentale:

Ritenuta a titolo di imposta (sostituzione propria): si ha quando la ritenuta esaurisce il

 regime tributario del provento, il quale, quindi, nn è ulteriormente tassabile in capo al

percettore, e nn deve essere fatto ogg di dichiarazione da parte del medesimo. Qui, l’unico

sogg passivo del tributo è il sostituto d’imposta.

Ritenuta a titolo d’acconto (sostituzione impropria): rappresenta un prelievo

 provvisorio, in quanto i proventi ad esse sottoposti concorrono a formare la base imponibile

dell’imposta personale del percettore, dal cui ammontare lordo viene detratta la ritenuta già

operata dal sostituto. Queste ritenute hanno natura di adempimenti cautelari, perché il

percettore delle somme resta cmq sogg ai normali obblighi tributari connessi ai proventi

conseguiti, ed è quindi il destinatario principale dei controlli e degli accertamenti da parte

degli uffici finanziari.

Rapp interno tra sostituto e sostituito: all’effettuazione della ritenuta fiscale (anche indebita) da

parte del sostituto deve attribuirsi efficacia ope legis estintiva di un corrispondente ammontare del

credito civilistico del sostituito.

Rapp tra sostituto e amm finanziaria: alla luce del divieto della doppia imposizione e delle finalità

cautelari delle ritenute d’acconto, si deve escludere l’esperibilità di iniziative recuperatorie nei

confronti del sostituto, ma solo quando possa dimostrarsi che la sua inadempienza è stata

neutralizzata da un maggiore versamento da parte del sostituito.

Rapp tra sostituito e amm finanziaria: il diritto alla detrazione delle ritenute subite va riconosciuto al

sostituito indipendentemente dal fatto che esse siano state versate o meno da parte del sostituto

(l’art 22 TUIR ammette in detrazione tutte le ritenute “operate” dal sostituto). Il diritto al rimborso

delle ritenute erroneamente operate deve essere riconosciuto sia al sostituto che al sostituito.

DIRITTO-DOVERE DI RIVALSA

Rivalsa (obbligatoria) = trasferimento di un onere tributario dal sogg che lo ha sostenuto a chi

deve esserne l’effettivo destinatario.

Deve essere distinta da:

− Traslazione: si ha quando il trasferimento dell’onere tributario da un sogg ad un altro

avviene in maniera informale e attraverso la maggiorazione (o la riduzione) del prezzo dei

23

beni e servizi. Il tributo viene quindi incorporato nel prezzo, con conseguente

assoggettamento a tutte le regole proprie di quest’ultimo.

− Regresso: art 1299 prevede che il coobbligato solidale adempiente ha diritto di recuperare

da ciascuno degli altri coobbligati soltanto le quote di rispettiva spettanza. Le relative regole

civilistiche, nel silenzio delle leggi tributarie, sono estensibili a tutti i casi in cui sorgano

problemi di riparto interno delle imposte pagate da uno dei coobbligati.

− Rivalsa facoltativa: ha fondamento nelle norme tributarie. È facoltativa xchè volta a

soddisfare esigenze di tipo privatistico.

La rivalsa obbligatoria comporta la necessità che, indipendentemente dagli accordi negoziali tra le

parti, vengano cmq formalmente rispettate le relative regole tributarie.

Rivalsa ingiusta: riguarda la poss che, nei rapp interni, tra chi la rivalsa opera e chi la subisce,

venga messa in discussione la correttezza dell’imposta addebitata. Questa poss viene

normalmente ammessa nel campo delle rivalse IVA, nell’ottica dell’indebito ogg.

Rivalsa successiva: riguarda la poss che il diritto-dovere venga esercitato dopo il verificarsi dei

relativi presupposti di legge, e x le imposte che risultano dovute a seguito di accertamenti e

rettifiche da parte dell’amm finanziaria. Questa poss viene ammessa nel campo delle ritenute

fiscali.

PRESTAZIONI TRIBUTARIE

Il tributo è ogg di un vero e proprio rapp obbligatorio ex lege.

Principio della indisponibilità del tributo: le imposte, in quanto dovute x legge, sono insuscettibili di

accordi e transazioni di stampo privatistico tra il contribuente e l’ufficio finanziario. Nei contratti con

lo Stato nn si può convenire alcuna esenzione da qualsiasi specie di imposte o tasse vigenti

all’epoca della loro stipulazione.

In assenza di norme espresse, né il contribuente può chiedere, né l’amm consentire, che gli

adempimenti tributari vengano assolti in modi e termini diversi da quel che le norme stabiliscono.

L’inderogabilità nn riguarda solo il campo delle disposizioni svantaggiose x il contribuente, ma

anche quello delle norme ad esso favorevoli.

In tema di riscossione dei tributi, la legge consente che dal contribuente vengano offerte (e

dall’amm accettate) garanzie negoziali x l’adempimento degli obblighi tributari.

ADEMPIMENTO

Le modalità di adempimento degli obblighi tributari sono stabilite da regole inderogabili, che

prevalgono su ogni diversa disposizione civilisitica.

Adempimento degli obblighi di versamento diretto: deve avvenire mediante corresponsione

delle somme ad uno degli Istituti di credito appositamente convenzionati, e contestuale rilascio di

delega irrevocabile (agli Istituti) affinchè essi provvedano al (ri)versamento delle somme medesime

presso la Tesoreria dello Stato.

Pagamento dei tributi iscritti a ruolo: deve essere effettuato x il tramite degli agenti del servizio di

riscossione.

SOLIDARIETA’ TRIBUTARIA: uno stesso obbligo può essere dalla legge posto a carico di + sogg.

L’assolvimento dell’obbligo formale da parte di uno dei coobbligati ha efficacia liberatoria x tutti.

Si può applicare l’art 1294 cc (“i coobbligati sono tenuti in solido se dalla legge o dal titolo nn risulta

altrimenti) alla materia tributaria? No: ci sono infatti casi in cui al verificarsi del cd presupposto di

fatto in capo a + sogg nn consegue una situazione di coobbligazione solidale (ad es in materia

IMU, la contitolarità di uno stesso immobile da parte di + sogg nn comporta solidarietà x il

pagamento di un unitario tributo, xchè è stato stabilito che ciascuno osservi gli obblighi IMU x la

propria quota). La disciplina della solidarietà tributaria si applica nei soli casi in cui è

normativamente prevista, e nn dall’art 1294.

Solidarietà paritetica (o paritaria): si ha quando le posizioni dei coobbligati hanno un medesimo

titolo, normalmente costituito dal verificarsi del presupposto di fatto dell’obbligo tributario in capo

ad essi.

Es: solidarietà degli eredi x il pagamento della imposta sulle successioni. 24

Solidarietà dipendente: si ha quando la legge, x ampliare le possibilità satisfattive delle pretese

tributarie, estende l’obbligo di pagamento (in via solidale) a sogg diversi da quelli nei cui confronti

si è verificato il presupposto di fatto del tributo. Ciò avviene nei casi di resp tributaria: “chi, in forza

di disposizioni di legge, è tenuto al pagamento insieme con altri, x fatti o situazioni esclusivamente

riferibili a questi, ha diritto di rivalsa”.

Gli art 1310, 1306 e 1304 cc sono stati dalla giurisprudenza adattati alle peculiarità della solidarietà

tributaria.

SUCCESSIONE NELLE SITUAZIONI SOGGETTIVE TRIBUTARIE

La morte del contribuente determina il subingresso degli eredi nei diritti e doveri tributari del

defunto.

In forza del principio di indisponibilità del tributo, le eventuali disp testamentarie del defunto su chi

debba provvedere all’assolvimento dei suoi obblighi tributari nn possono prevalere sul disposto

delle norme di legge; mentre il defunto può validamente disporre dei suoi crediti verso l’amm

finanziaria.

Regola molto importante: “gli eredi rispondono in solido delle obbligazioni tributarie il cui

presupposto si è verificato anteriormente alla morte del dante causa”. Questa regola è una deroga

al principio civilistico (752) x cui gli eredi rispondono dei debiti del defunto solo in proporzione delle

rispettive quote ereditarie. Ma la regola riguarda solo il campo delle imposte dirette; negli altri

campi (soprattutto nelle imposte indirette) continua ad operare il principio civilistico dell’art 752.

L’obbligazione al pagamento della sanzione amm pecuniaria nn si trasmette agli eredi.

Quanto agli aspetti di ordine formale c’è, in favore degli eredi, una proroga semestrale di tutti i

termini pendenti alla data delle morte del sogg obbligato.

COMPENSAZIONE

“L’obbligazione tributaria può essere estinta anche x compensazione”. Si ha un vero e proprio

richiamo della compensazione ex art 1241 cc. Tuttavia il diritto tributario è estraneo alla tipica

compensazione legale civilistica. Esistono alcuni assetti normativi che il legislatore espressamente

qualifica cm “compensazione”, e che però hanno poco a che vedere con l’omonimo istituto

civilistico.

Il legislatore qualifica “compensazione” la poss di utilizzare le “eccedenze” risultanti dalle

dichiarazioni presentate (x imposte sui redditi, IVA, IRAP) x l’estinzione di successivi obblighi di

pagamento. Caratteristiche:

− Sono compensabili solo le eccedenze risultanti dalle dichiarazioni e dalle denunce

periodiche presentate.

− La compensazione è possibile solo se nelle dichiarazioni medesime il contribuente ha

optato x l’imputazione dell’eccedenza ai successivi adempimenti, in luogo della richiesta di

rimborso.

− Essa deve essere effettuata entro la data di presentazione della dichiarazione successiva.

− Il credito utilizzabile x la compensazione nn è produttivo di interessi.

Si riconosce quindi al contribuente la facoltà di utilizzare l’eccedenza attiva risultante dalla

dichiarazione tributaria x estinguere successivi obblighi di pagamento.

CESSIONE DEI CREDITI TRIBUTARI:

1. Situazioni sogg attive preliminari ai veri e propri crediti tributari (diritti a detrazioni, crediti

d’imposta…): sono indisponibili xchè sono situazioni sogg unilaterali, suscettibili di

trasformarsi in crediti tributari in sede di dichiarazione, ma nn ancora tali, e pertanto

insuscettibili di cessione a terzi.

2. Crediti (x restituzioni, rimborsi, condanne alle spese…) verso l’amm finanziaria risultanti da

sentenze passate in giudicato, o cmq da provvedimenti definitivi: la cessione del credito a

terzi è ammissibile.

3. Crediti tributari risultanti da dichiarazioni tributarie ancora suscettibili di controlli e rettifiche :

qui c’è il problema della cedibilità dei crediti tributari, x la possibilità che il credito rimborsato

(al cessionario) venga poi disconosciuto (nei confronti del cedente), e divenga ogg di az di

25

recupero. La soluzione adottata consiste nel consentire la cessione del credito tributario

ancora suscettibile di giudizio solo con il corredo di alcuni vincoli e cautele volti a prevenire

l’eventualità di abusi.

ACCOLLO DELLE IMPOSTE

Statuto del contribuente: “è ammesso l’accollo del debito d’imposta altrui, senza liberazione del

contribuente originario”.

Questa norma è volta a permettere il semplice “accollo interno” degli oneri tributari, ossia

pattuizioni produttive di effetti solo tra le parti contraenti.

La posizione tributaria del beneficiario dell’accollo deve restare quella che sarebbe stata in

assenza di clausola d’accollo.

RIPETIZIONE DELL’INDEBITO

È la restituzione delle somme eventualmente pagate in misura maggiore del dovuto.

Occorre distinguere un triplice ordine di situazioni, a seconda che l’indebito dipenda:

a) Dall’erroneo addebito del tributo nel quadro di un rapp di rivalsa : questa situazione ricorre

nei casi di applicazione dell’IVA o di ritenute alla fonte, in misure maggiori del dovuto. Si ha

qui una dissociazione tra il sogg che l’indebito ha provocato (cedente, o il sostituto

d’imposta) e quello che ne subisce le conseguenze economico-giuridiche (cessionario, o il

sostituito).

b) Da errori commessi dal contribuente nella fase della spontanea osservanza delle norme

tributarie: il contribuente può presentare istanza di rimborso dei versamenti diretti e delle

ritenute dirette entro 48 mesi dalla data del versamento (o dell’applicazione della ritenuta)

nel caso di errore materiale, duplicazione ed inesistenza totale o parziale dell’obbligo di

versamento.

X l’imposta di registro la medesima istanza deve essere presentata entro 3 anni dal giorno

del pagamento ovvero, se posteriore, da quello in cui è sorto il diritto alle restituzioni.

c) Da errori commessi dall’amm nell’es delle sue funzioni di accertamento, riscossione o

nell’emanazione di provvedimenti sanzionatori: vige qui la regola dell’improponibilità di

domande di rimborso ove i provvedimenti medesimi nn siano stati tempestivamente

impugnati.

INTERESSI:

Interessi x ritardata iscrizione a ruolo delle imposte scaturenti dai controlli ed accertamenti

effettuati dagli uffici: mirano a neutralizzare i pregiudizi che la finanza pubblica subisce cm

conseguenza dei tempi che occorrono x il riscontro della regolarità delle dichiarazioni presentate e

dei versamenti effettuati da parte dei contribuenti.

Interessi di mora: sono dovuti, nel caso di tardivo pagamento, sugli importi che devono essere

corrisposti agli agenti della riscossione.

Interessi x i ritardati rimborsi di imposte a favore dei contribuenti.

AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA

Amm finanziaria = sistema degli uffici (centrali e periferici) che sono preposti all’acquisizione delle

entrate pubbliche.

Amm attiva = sistema degli uffici chiamati a curare il soddisfacimento dei singoli bisogni pubblici.

FUNZIONI DEL MINISTERO DELL’ECONOMIA E DELLE FINANZE

Il Ministero dell’Economia e delle finanze:

Svolge, anzitutto, attività di indirizzo e controllo nei confronti delle Agenzie fiscali,

o direttamente investite delle funzioni tributarie; 26

Concorre all’elaborazione ed attuazione dei complessivi indirizzi di politica economia

o governativa.

Al Ministero dell’Economia e delle finanze fanno direttamente capo:

L’Anagrafe tributaria: costituisce un sistema unitario di raccolta di dati e notizie riguardanti

 i singoli contribuenti, rilevanti ai fini tributari. Il sistema di raccolta dei dati si basa

sull’attribuzione a tutti i contribuenti di un particolare “codice fiscale”.

Il Corpo della guardia di finanza: investito di compiti di polizia tributaria investigativa.

 Le Agenzie fiscali: sono di 4 tipi: delle entrate, delle dogane, del territorio e del demanio.

 Esse:

− Hanno personalità giuridica di diritto pubblico;

− Godono di autonomia regolamentare, amministrativa, patrimoniale, organizzativa,

contabile e finanziaria;

− Esercitano le loro funzioni pubbliche in base ai principi di legalità, imparzialità e

trasparenza

− Sono sottoposte all’alta vigilanza del Ministro.

Rapp tra Ministero e Agenzie: il Ministero, annualmente, stipula con ciascuna Agenzia una

apposita convenzione con la quale vengono fissati i servizi dovuti e gli obiettivi da

raggiungere, le direttive generali e i vincoli da rispettare, le strategie x il miglioramento…

PARTECIPAZIONE DI SOGG ESTERNI ALL’ES DI FUNZIONI AMM TRIBUTARIE:

X particolari esigenze, la legge talora consente che det attività amm tributarie vengano svolte da

sogg (pubblici e privati) esterni al sistema degli uffici finanziari.

A- Riscossione dei tributi a mezzo di strutture privatistiche: nel campo delle imposte indirette

vigeva il sistema della riscossione diretta, ossia curata dagli stessi uffici finanziari.

Nel campo delle imposte dirette vigeva il sistema della riscossione delegata, ossia svolta ad

opera di sogg (esattori) nn appartenenti all’Amm finanziaria. Caratteristiche della riscossione

delegata:

Il suo ambito di operatività è esteso alla totalità dei tributi erariali;

 L’agente della riscossione è sollevato dall’obbligo di anticipare le somme; ma l’amm può

 pretendere anche il versamento del nn riscosso nei casi di negligenza gestionale.

Nel 2006 questo quadro cambia: è stato soppresso il sistema di affidamento in concessione del

servizio di riscossione, e si è disposto che le funzioni relative alla riscossione nazionale sono

attribuite all’Agenzia delle Entrate. Si è delineato un itinerario di operazioni societarie che dovrebbe

condurre all’acquisizione delle strutture dei precedenti concessionari del servizio di riscossione da

parte di una nuova Società di capitali, interamente pubblica: EQUITALIA SPA. A questa società è

stato attribuito il compito di effettuare l’attività di riscossione con i poteri e secondo le disposizioni

regolatrici della materia.

Si sono così delineate modalità di svolgimento dell’attività di riscossione intermedie tra quelle della

riscossione diretta che da quella delegata, poiché le competenze relative alla riscossione della tot

delle entrate pubbliche fanno capo ad un sogg pubblico unitario e diverso dall’ente destinatario

dell’entrata

B- Partecipazione dei comuni all’accertamento dei tributi statali: si è attribuito ai comuni:

a. Un potere di segnalare all’Anagrafe tributaria dati e notizie fiscalmente rilevanti

relativamente alle persone fisiche residenti nel territorio e alle persone giuridiche operanti o

aventi beni nel territorio;

b. La poss di partecipare all’accertamento dei redditi delle persone fisiche residenti nei

rispettivi territori.

C- Garante del contribuente: organo chiamato ad assolvere, in piena autonomia, funzioni di

segnalazione, impulso e proposta di iniziative volte ad assicurare il buon andamento degli Uffici

finanziari. È organo monocratico (cioè costituito da un solo giudice), nominato dal Pres della

commissione tributaria regionale tra esponenti della magistratura, con incarico di durata

quadriennale e rinnovabile.

Egli segnala i comportamenti amm atti a determinare pregiudizi x i contribuenti. 27

CONTENUTI DELL’ATTIVITA’ AMM TRIBUTARIA

Fattori di ordine cost: in materia tributaria è molto importante il principio di legalità. Art 23 cost: da

questa riserva di legge discende la necessità di configurare i compiti dell’amm finanziaria in termini

di mero “accertamento” dell’obbl tributaria, e/o di semplice “applicazione” delle norme astratte ai

casi concreti.

Fattori di ordine processuale: la maggioranza delle controversie tributarie è devoluta ad un giudice

speciale (Commissioni tributarie), in deroga al generale sistema della tutela giurisdizionale del

cittadino nei riguardi della p.a. (che è devoluta al giudice ordinario o a quello amm).

ATTIVITA’ DI INDIRIZZO

È l’insieme delle regole/direttive attraverso cui l’amm centrale orienta gli uffici periferici al fine di

assicurare l’efficienza, l’imparzialità e il buon andamento dell’az amm (97 cost).

Forma: normalmente gli atti di indirizzo hanno la forma di disposizioni meramente interne che

l’amm centrale normalmente impartisce agli uffici periferici.

Ma possono anche aversi atti d’indirizzo aventi forma regolamentare (decreto ministeriale o

governativo), emessi dall’amm centrale in assolvimento di compiti ad essa specificamente attribuiti

dalla legge, ed aventi anche una certa rilevanza esterna.

Oggetto: nel campo delle attività nn discrezionali, l’attività di indirizzo è volta ad orientare a criteri

di efficienza ed imparzialità l’es di poteri discrezionali da parte degli uffici periferici.

Nel campo delle attività discrezionali, esistono: atti volti ad indirizzare l’es dei poteri di indagine

sulle attività e sulla situazione economica dei contribuenti; atti volti a stimare e valutare le

conoscenze acquisite.

ATTI DI INDIRIZZO INTERNI (circolari, note e risoluzioni)

Atti emanati dall’amm centrale, diretti soltanto agli uffici sottordinati. I loro effetti si esauriscono

quindi all’interno del complessivo ordinamento amm.

• Circolari: emanate a tutti gli uffici periferici in occasione della pubblicazione di nuove leggi

tributarie, al fine di assicurare l’uniforme interpretazione ed applicazione nell’intero territorio

nazionale. Possono avere ad ogg anche le modalità di es dei poteri e questioni relative alla

organizzazione interna degli uffici periferici.

• Note e risoluzioni: atti diretti a singoli uffici, attraverso i quali l’amm centrale fornisce

istruzioni x la soluzione di specifiche problematiche. L’atto dell’amm centrale ha qui diretta

efficacia solo nei riguardi dell’ufficio cui esso è diretto, e del caso concretamente

esaminato. Ma di fatto assume una indiretta rilevanza di carattere generale, x gli altri uffici e

x i casi analoghi, in forza del principio cost dell’imparzialità amm e della necessità di

assicurare parità di trattamento a situazioni eguali.

L’obbligo di osservare le direttive impartite dal superiore gerarchico nn può mai giustificare la

violazione della legge primaria da parte del funzionario che è tenuto ad applicarla.

L’orientamento dominante ritiene che l’inosservanza delle circolari possa di x sé costituire sintomo

di illegittimità dell’atto amm.

ATTI DI INDIRIZZO AVENTI FORMA REGOLAMENTARE (decreti ministeriali e governativi)

Essi sono atti amm generali.

Sono espressione di funzione amm (e quindi costituiscono meri atti amm generali) gli atti che, pur

avendo forma regolamentare, sono volti a disciplinare il modo di essere e di agire della p.a., ed

aventi quindi effetti solo indiretti sulla situazione giuridica dei cittadini. All’interno di questa

categoria (atti espressivi di funzione amm) sono considerati atti di indirizzo quelli

contenutisticamente nn diversi dalle direttive che l’amm centrale può dare attraverso le circolari, in

quanto volti pur sempre a regolare l’operato degli uffici periferici nei loro rapp con i cittadini. Le

direttive vengono così esteriorizzate ed ufficializzate.

Essi, in quanto atti amm generali, sono impugnabili da chiunque vi abbia interesse, e con effetti

erga omnes, laddove il loro contenuto sia ritenuto illegittimo.

I + importanti atti d’indirizzo esterni sono:


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DESCRIZIONE APPUNTO

Appunti di Diritto tributario per l'esame del prof Messina su: I tributi e le norme tributarie. – Parte I. Il sistema tributario. – I. Le imposte sui redditi - Sez. I: L’evoluzione della disciplina. – Sez. II: I principi generali. - Sez. III: Le categorie reddituali. - Sez. IV: La disciplina del reddito d’impresa - Parte II.- I doveri e i diritti del contribuente. – V. I doveri e i diritti tributari fondamentali. – VI. I doveri e i diritti tributari di settore. – VII. La disciplina delle prestazioni tributarie. – Parte III. L’Amministrazione finanziaria. – VIII. Organizzazione e compiti degli uffici finanziari. – IX. L’attività di indirizzo. – X. L’attività conoscitiva. – XI. L’attività di accertamento. – XII. L’attività di riscossione. – XIII. L’attività sanzionatoria. – Parte IV. La giustizia tributaria. – XIV. Lineamenti sistematici. – XV. Il processo tributario.


DETTAGLI
Corso di laurea: Corso di laurea magistrale in giurisprudenza
SSD:
Università: Verona - Univr
A.A.: 2015-2016

I contenuti di questa pagina costituiscono rielaborazioni personali del Publisher testiandrea di informazioni apprese con la frequenza delle lezioni di Diritto tributario e studio autonomo di eventuali libri di riferimento in preparazione dell'esame finale o della tesi. Non devono intendersi come materiale ufficiale dell'università Verona - Univr o del prof Messina Sebastiano.

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