Esame di controllo di gestione

Il controllo di gestione o controllo direzionale è il “sistema direzionale” con cui i

manager ai vari livelli si accertano che la gestione si svolga in condizioni di

efficienza e di efficacia, in modo da permettere il raggiungimento degli obiettivi

prestabiliti, esplicitati in sede di pianificazione strategica. È la definizione, fa parte

dei meccanismi operativi (sistema direzionale) che è una delle variabili organizzative

(le altre sono: struttura aziendale e i modelli di management).

La pianificazione strategica e il controllo di gestione: l’attività di pianificazione

strategica ha per oggetto decisioni con cui si dà all’azienda un volto durevole

(strategie) ed è caratterizzata da un orizzonte temporale pluriennale. Il controllo di

gestione, invece, si occupa di monitorare nel breve periodo le variabili di gestione

(sia correnti che strategiche).

Il sistema di controllo di gestione è articolabile in 2 componenti:

• Componente di struttura: articolazione dell’azienda in sub-sistemi che formano

oggetto di monitoraggio (centri di responsabilità) e l’insieme di metodologie di

misurazione contabile (bilancio) ed extra (standard fisico e monetario),

mediante le quali vengono quantificati i risultati dei sub sistemi;

• Componente di processo: riguarda le attività dei manager nelle varie fasi del

controllo, è una componente dinamica e riguarda modalità organizzative di

budgeting e reporting.

L’attore principale di questo processo è la direzione aziendale intesa come insieme di

manager dotati di leve decisionali (e responsabilità) necessarie per gestire le risorse;

tutti i manager sono coinvolti nel controllo di gestione e l’alta direzione è comunque

il principale protagonista (i controller che sono gli specialisti del controllo di gestione

hanno un ruolo fondamentale).

Il controllo di gestione è un sinonimo di monitoraggio dei risultati della gestione,

grazie al quale i manager si accertano del grado di efficienza (input) e efficacia

(output) dell’impresa.

Gli obbiettivi di fondo (lungo periodo) della gestione sono gli obbiettivi a cui mira

l’azienda, sono diversi tra le varie aziende, i principali sono: redditività del capitale,

creazione di valore economico o valore del servizio reso agli utenti (la pianificazione

strategica). Per raggiungere tali obbiettivi è necessario stabilire dei sub-obbiettivi

coerenti; una volta che la direzione ha deciso cosa produrre, per chi e come (strategia

di business), con la pianificazione di lungo periodo si formulano i piani d’azione con

cui dare attuazione alle suddette strategie. 1

• Pianificazione: lungo periodo si intende la pianificazione strategica che ha per

oggetto le decisioni con cui si attuano le strategie di business e i piani d’azione;

• Pianificazione: breve periodo, si intende il piano per il prossimo anno, cioè il

budget.

Il tipico meccanismo di controllo di gestione consente di individuare tre fasi:

• prima della gestione = controllo preventivo: parto col verificare che i

programmi operativi che sono stilati siano coerenti con gli obbiettivi in sede di

pianificazione;

• durante la gestione = controllo concomitante: non aspetto la fine dell'anno per

notare degli errori, con esso si pone a confronto un rapporto temporale con

quello che si vuole ottenere, posso anche anticipare eventuali interventi

correttivi;

• dopo la gestione = controllo consuntivo: si rileva l'obbiettivo finale se è stato

raggiunto o no, è utile per l'anno successivo se si sono fatti errori non ripeterli.

Il meccanismo principale per il controllo di gestione è il meccanismo di feedback: si

misurano i risultati effettivi con quelli attesi. Si parte con la definizione dei vari

obbiettivi, dopo i manager operativi definiscono le azioni operative per raggiungere

tali obbiettivi, tali azioni si trasformano in risultati effettivi e tramite i documenti

consuntivi si attesta tutto (analisi Δ).

Un altro meccanismo è il feed-forward e consiste in un confronto tra obbiettivi e

forecast, cioè i risultati prevedibili in assenza di interventi correttivi; la differenza con

il feedback sta nel fatto di confrontare gli obbiettivi non con i risultati effettivi ma

solo con quelli attesi. Serve per effettuare un monitoraggio precoce in modo da

conoscere l’evolversi della situazione.

I 2 meccanismi non sono alternativi ma complementari, perché ci danno informazioni

diverse.

Confronto obbiettivi e consuntivi: se non si raggiungono gli obbiettivi bisogna

capire perché non si è ottenuto il risultato sperato, magari si è dato un obbiettivo

troppo ambizioso oppure non si è lavorato bene e si ha sbagliato qualcosa da qualche

parte.

Si deve analizzare la situazione anche se è positiva, perché magari si è dato un

obbiettivo facile da raggiungere, oppure il mercato sta andando meglio del previsto.

Dopodiché si procede con gli interventi correttivi: mi pongo delle domande e cerco

di rispondere alle motivazioni degli scostamenti; sia dal punto di vista operativo sia

dal punto di vista degli obbiettivi.

Redditività: attitudine a dare al capitale una rimunerazione congrua; equilibrio

economico: attraverso il flusso di ricavi (del core business) si va a coprire

durevolmente il flusso dei costi.

Liquidità: attitudine a fronteggiare tempestivamente ed economicamente i fabbisogni

finanziari imposti dalla gestione; equilibrio finanziario: lo ottengo quando il flusso

delle entrate (vendite, finanziamenti) è in grado di coprire costantemente il flusso

delle uscite (fornitori).

Solidità patrimoniale: è sinonimo di equilibrio di struttura delle fonti di

finanziamento, collegato al “rischio finanziario” causato da un indebitamento

eccessivo; equilibrio patrimoniale: deve riuscire a finanziare gli investimenti

maggiormente col capitale proprio.

ROE (Rn/N): indice che esprime la redditività del capitale proprio, cioè il guadagno

dei soci.

ROE=ROI × grado diindebitamento ×incidenza gestione operativa

Grado di indebitamento (Ko/n): cap. investito e cap. proprio mi dice quanto sono

indebitato.

Tasso di incidenza gestione op. (Rn/Ro): mi dice quante incide l’area core sul totale

del reddito e di conseguenza so quanto incide l’area non caratteristica.

ROI (Ro/Ko): esprime la redditività del capitale investito nella gestione operativa.

Ragioniamo sulle componenti del ROI: abbiamo il tasso di rotazione del capitale

investito (indica se l’azienda vende tanto) e il ROS (indica se l’azienda vende bene)

formato da ricavi operativi (Ro) diviso il fatturato (V).

C C

Ro V Co

−Co v f

= =1− =1− +

V V V V V

Con questa scomposizione notiamo sia i costi fissi, sia quelli variabili; maggiori sono

i costi variabili, maggiormente io riesco a diminuire o aumentare questi costi perché

sono collegati al volume di vendita: quindi riesco ad essere più flessibile. Al contrario

quando ho tanti costi fissi riesco ad essere meno flessibile rispetto all'andamento del

mercato.

PRINCIPALI ANALISI DEI COSTI PER IL CONTROLLO DI GESTIONE

1. 3

2. Operativi e non operativi 5. Parametrici, discrezionali e

3. Variabili, fissi e misti vincolati

4. Diretti e indiretti 6. Controllabili e non controllabili

7. Effettivi e ipotetici.

La prima grande distinzione è fra costi operativi e non; le altre aree possono essere:

• Finanziaria: riguarda debiti, crediti e interessi;

• Straordinaria: riguarda costi e ricavi che non si ripetono di anno in anno;

• Atipica: simile alla core;

• Tributaria: tasse.

La seconda è fra costi variabili e fissi, il loro parametro di divisione è il

comportamento assunto al volume d’attività; quindi i costi variabili variano in base al

volume della produzione, quelli fissi non variano in base al volume e quelli misti

sono composti da due componenti: una fissa che non varia e una variabile che cambia

in base al comportamento del volume.

Costi operativi variabili: il loro importo varia in proporzione al volume di

produzione; indica l'efficienza intesa come impiego risorse, prezzo acquisto risorse,

prezzo vendita prodotti, mix produttivo. Osservo l'efficienza su 2 aspetti:

• interna: quando l'azienda è brava a usare le materie prime riducendo gli

sprechi al minimo.

• esterna: capacità ad acquisire i fattori produttivi ad un buon prezzo evitando

sprechi a parità di qualità.

Costi operativi fissi: mi segnala l'adeguatezza dei volumi rispetto alle capacità di

programma; dev’essere bilanciata: i costi fissi devono essere coperti dalle vendite. I

costi fissi sono i primi che devono essere coperti.

I costi variabili sono composti da 2 parametri di efficienza (quando si parla di

efficienza nei costi vuol dire uno di questi 2 si modifica; per ottenere b li moltiplico):

• Standard fisico: si riferisce all’efficienza interna, per esempio i kg di

materiale necessari per costruire un bene, oppure le ore di lavoro necessarie;

• Standard monetario: si riferisce all’efficienza esterna, cioè quanto pago lo

standard fisico, per esempio €/kg o €/ora.

Graficamente sono le tangenti del primo e terzo quadrante, quindi hanno

proporzionalità diretta e la loro formula è:

y=b∗x

y = ammontare del costo totale della risorsa in esame.

b = ammontare del costo unitario (st.nd fisico x st.nd monetario) della risorsa in

esame.

x = volume di produzione.

I costi fissi in realtà possono variare se si cambia la capacità di programma, il loro

cambiamento non è proporzionale, ma a scalino; infatti la sua è una proporzionalità

lineare con formula:

y=a

“a” è l’ammontare del costo, in date ipotesi di capacità produttiva (se si cambiano

cambia a).

I costi misti hanno una proporzionalità diretta ma non partono dall’origine (classico

esempio: energia componente fissa data dal canone e una variabile dato dal

consumo):

y=a+b∗x

Importante: nei problemi per trovare la parte fissa da quella variabile faccio il

sistema.

Un’altra modalità della classificazione dei costi è quella secondo l’imputazione ai

loro oggetti: nel senso che bisogna specificare l'oggetto d'osservazione prima di

parlare: noi di solito usiamo sempre il prodotto.

Distinzione:

• diretti: si imputano ai loro “oggetti” con la misurazione oggettiva della

quantità di risorsa impiegata (cioè si moltiplicano per un volume); lo uso

quando si riferisce ad un singolo prodotto, se non so distinguere quale prodotto

sono indiretti.

• indiretti: si imputano con una ripartizione soggettiva o proporzionale, in base

ad un “driver” scelto ad hoc, lo uso quando non riesco a definire a quale

prodotto si riferisce.

I costi diretti possono essere sia variabili che fissi (per esempio l’ammortamento

di un macchinario), invece quelli indiretti solo fissi.

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Un’ulteriore modalità è la classificazione secondo le modalità della loro

programmazione:

Costi tecnici o parametrici: fanno riferimenti ad uno standard e quindi sono

misurabili in maniera oggettiva; sono costi variabili dove è noto sia lo standard fisico

che monetario, più alti sono i costi sostenuti rispetto a quelli preventivati, più bassa è

l’efficienza e viceversa (per es. per fare un dolce occorre x farina, x uova,…).

• Definizione: elementi di costo per i quali si può determinare oggettivamente

l’ammontare (cioè è nota a priori la quantità di input per 1 unità di output, cioè

standard o parametri), si deve tenere conti di sfridi e sprechi;

• Ammontare a budget: dipende dal volume di produzione;

• Controllo: analisi degli scostamenti: “più bassi sono meglio è”; lo scostamento

è un indice di efficienza;

• Periodo di controllo: breve (anno o meno, perché magari le tecnologie ci

permettono standard più efficienti).

Costi discrezionali (pubblicità e formazione): sono fissi; l’ammontare a budget è

soggettivo e dipende dalle decisioni delle diverse aree organizzative:

• Definizione: elementi di costo il cui ammontare non è vincolato a parametri

tecnici, ma agli obiettivi che si vogliono raggiungere, senza un legame

quantitativo preciso;

• Ammontare a budget: dipende dalla decisione della direzione;

• Controllo: analisi degli scostamenti: lo scostamento indica solo che ho speso

più o meno di quanto ero autorizzato a fare; non è una misura di efficienza (né

di efficacia), la misura di efficacia è la realizzazione degli obbiettivi per cui ho

stanziato quei fondi;

• Periodo di controllo: breve – medio (la formazione può avere tempi medi).

Costi vincolati (affitto capannone): sono costi fissi presi grazie a decisioni

discrezionali dei manager; vengono stanziati di anno in anno tenendo conto di quanto

si è speso l’anno passato con possibili variazioni, quindi l’ammontare a budget

dipende da decisioni prese in sede di pianificazione strategica.

• Definizione: elementi di costi che sono conseguenza di impegni assunti in

passato;

• Ammontare a budget: dipende d