Domande con risposte esame diritto tributario europeo e internazionale

DOMANDE PRIMO CAPITOLO

1) CHE COSA è IL DIRITTO TRIBUTRARIO INTERNAZIONALE, I SUOI CONFINI, COSA STUDIA E QUALI FENOMENI GOVERNA?

Il diritto internazionale tributario è il complesso di norme di fonte internazionale che regolano l'esercizio della potestà tributaria dei

singoli Stati. Un esempio di norme appartenenti alla categoria del diritto internazionale tributario è rappresentato dalle convenzioni

internazionali contro le doppie imposizioni, in genere stipulate in via bilaterale, che si collocano, nelle fonti del diritto internazionale, tra

le norme patrizie.

Il diritto tributario internazionale, invece, indica, in senso stretto, il complesso di norme interne che disciplinano il trattamento fiscale

delle fattispecie che travalicano i confini nazionali. Le norme interne che regolano la tassazione degli stranieri sono un esempio di

questa categoria.

Si evidenzia, in sintesi, una distinzione basata sulla natura della fonte: "interna" nel diritto tributario internazionale ed "internazionale"

nel diritto internazionale tributario. Nella pratica, tuttavia, si preferisce spesso dare una definizione unica della normativa tributaria

internazionale, unendo le due categorie in precedenza distinte.

2) FONTI DEL DIRITTO TRIBUTARIO INTERNAZIONALE? ARTICOLO 38, DIFFERENZA TRA HARD LAW E SOFT LAW?

Le fonti che per prime devono essere menzionate sono, senza dubbio, le consuetudini e i trattati, a cui seguono i principi generali e le fonti

derivanti da decisioni legali e insegnamenti giuridici. Questo sistema di fonti viene sancito dall’articolo 38 dello Statuto della Corte

Internazionale di Giustizia dove si legge “ La Corte, cui è affidata la missione di regolare conformemente al diritto internazionale le

divergenze che le sono sottoposte, applica:

- le convenzioni internazionali, generali o speciali, che istituiscono delle regole espressamente riconosciute dagli Stati in lite;

- la consuetudine internazionale che attesta una pratica generale accettata come diritto;

- i principi generali di diritto riconosciuti dalle nazioni civili;

- con riserva della disposizione dell’articolo 59, le decisioni giudiziarie e la dottrina degli autori più autorevoli delle varie nazioni, come

mezzi ausiliari per determinare le norme giuridiche.”

Sebbene questo articolo non possa essere considerato una norma sulle fonti in senso stretto, ci può comunque aiutare ad inquadrare il

sistema delle fonti del diju6tu7etger tritto internazionale.

Fonti del diritto internazionale:

- Hard law, ovvero strumenti e leggi vincolanti che possono includere trattati, accordi internazionali oppure leggi consuetudinarie.

Queste norme si traducono in impegni giuridicamente vincolanti per i paesi e gli altri soggetti internazionali e sono emanate da governi

e parlamenti.

- Soft law, ovvero norme prive di efficacia vincolante diretta che non creano obblighi giuridici tra le parti contraenti, ma solo impegni

politici il cui rispetto è rimesso alla volontà delle parti.

Tra i soft law abbiamo le raccomandazioni internazionali, le quali sono atti unilaterali di organizzazioni internazionali qualificati come non

obbligatori mediante i quali si invitano gli stati membri ad agire e a conseguire obiettivi.

Tra le hard law abbiamo le consuetudini internazionali, le quali consistono in un comportamento costante ed uniforme tenuto dagli stati e che

sia giuridicamente dovuto. Viene riconosciuta una sola consuetudine avente forza normativa, ovvero la norma consuetudinaria che accorda

agli stati e agli enti pubblici dagli stessi costituiti una esenzione per i proventi derivanti nell’esclusivo esercizio della loro funzione

istituzionale.

3) CONSUETUDINE? GLI ELEMENTI CHE LA CARATTERIZZANO?

Sono due gli elementi che permettono di individuare una consuetudine internazionale:

a) la repetiction facti;

b) l'opinio iuris sive necessitatis. L'opinio iuris sive necessitatis è il convincimento spontaneo di un soggetto, che abbia o meno contribuito

all'adozione della norma, che i principi stabiliti nella stessa siano giuridicamente obbligatori o che sia necessario che lo diventino.

In altre parole, la consuetudine deriva da un comportamento tenuto ininterrottamente nel tempo, unito alla convinzione che tale

comportamento sia giuridicamente dovuto. Quest'ultimo elemento è spesso di difficile riconoscimento, ma caratterizza la consuetudine

rispetto a comportamenti pure ripetuti nel tempo e generalizzati che tuttavia sono dovuti, ad esempio, a semplici ragioni di cortesia tra

Stati e come tali non possono quindi assurgere a norme di diritto internazionale. Secondo alcuni non esistono norme consuetudinarie

internazionali in materia tributaria. Per altri, invece, la ricerca di tali norme non è infruttuosa. Sono state infatti individuate alcune regole di

comportamento, in materia tributaria, che sembrano effettivamente rispondere ai requisiti delle consuetudini internazionali. La prima è

formulabile nei seguenti termini: «uno Stato è legittimato a tassare uno straniero solo in relazione a fattispecie che abbiano un

collegamento sufficiente o ragionevole col suo territorio». Mentre lo Stato non incontra alcun limite, a livello di diritto internazionale, nel

sottoporre a tassazione i propri cittadini (per esempio, questi ultimi possono essere tassati anche per i redditi che hanno prodotto

all'estero o per atti o fatti compiuti o realizzati al di fuori del territorio nazionale), esso non gode della medesima libertà con riferimento

all'imposizione dei cittadini di altri Paesi. Il vincolo, come si diceva, è dato dall'esistenza di un collegamento "sufficiente e ragionevole" con

il suo territorio. Ciò significa, in primo luogo, che il collegamento deve essere effettivo, non solo potenziale o virtuale. Il collegamento

dipende anche dal tipo d'imposta. Distinguiamo tra:

"imposte reali": colpiscono il reddito o il patrimonio senza prendere in considerazione le condizioni personali, economiche e sociali del

contribuente, avendo riguardo unicamente al presupposto oggettivo (ad esempio l'IMU, l'imposta di registro, ecc.);

"imposte personali" : considerano le condizioni economiche e sociali del soggetto, ossia la sua specifica capacità contributiva (ad esempio

l'IRPEF).

Se il tributo è reale, il collegamento deve essere rapportato all’atto oggetto di tassazione, mentre se è personale deve essere riferito alla

persona. Di conseguenza uno Stato non potrebbe tassare uno straniero non residente nel suo territorio per redditi prodotti interamente

all'estero: si tratta, infatti, cli un'imposta personale e il collegamento "sufficiente e ragionevole" è in questo caso assente. Al contrario, là

dove lo straniero abbia la propria residenza nello Stato, e quindi un forte collegamento cli natura personale con il territorio, questo Stato

può tassare lo straniero anche per i redditi prodotti interamente all’estero. Allo stesso modo, lo Stato non potrebbe tassare atti cli consumo

fatti da un soggetto all'estero, anche se residente nel suo territorio: quando l'imposta è reale il collegamento "sufficiente o ragionevole"

deve, in linea cli principio, riguardare l'oggetto dell'imposizione.

4) LE NORME CONSUETUDINARIE IN MATERIA TRIBUTARIA?

È possibile individuare alcuni principi generalmente riconosciuti e consuetudini internazionali che sono riconosciuti mediante

autolimitazioni dei sistemi di diritto tributario internazionale. Tra tali principi possono essere ricordati quello:

A) della tassazione in base alla fonte effettiva del reddito, grazie al quale viene dettato un criterio base per la risoluzione dei conflitti

tra diverse pretese impositive nazionali;

B) dell’utile mondiale ( world wide taxation) secondo il quale i singoli Stati possono tassare i residenti sul reddito ovunque prodotto in

dipendenza di un collegamento personale sufficiente a fondare la pretesa impositiva;

C) non discriminazione del trattamento fiscale.

5) NORME PATTIZIE, OVVERO LA LORO FUNZIONE

I trattati o accordi (o patti, convenzioni, statuti, etc.) sono norme di diritto internazionale particolari o pattizie, in quanto nate dall’incontro

della volontà di due o più soggetti dell’ordinamento internazionale, al fine di regolare un determinato rapporto intercorrente fra essi. Le

norme pattizie, a differenza di quelle generali di origine consuetudinaria, non sono valide erga omnes( nei confronti di tutti), ma solo per i

soggetti che partecipano alla loro formazione.Tra le norme pattizie di grande rilevanza si ricorda la Carta istitutiva delle Nazioni Unite o

Carta ONU, il Trattato istitutivo della NATO (North Atlantic Treaty Organization), dell’FMI (Fondo Monetario Internazionale) e del Consiglio

d’Europa nonchè l’accordo GATT (General Agreement on Tariffs and Trade, attualmente incorporato nel WTO - World Trade Organization).

6) DOPPIA IMPOSIZONE? (DIFFERENZA TRA ECONOMICA E GIURIDICA)

La doppia imposizione può essere di due nature:

- Giuridica, ovvero quando lo stesso reddito è tassato due volte in due stati differenti in capo allo stesso soggetto;

- Economica, ovvero quando lo stesso reddito è tassato due volte in capo a soggetti diversi (come ad esempio gli utili societari, i quali

possono essere tassati prima alla società e, dopo la distribuzione ai soci, in capo ai singoli soci).

- Giuridica ed economica simultaneamente, ovvero quando una società non residente distribuisce i propri utili ad un soggetto residente.

Per ovviare al problema della doppia imposizione esistono due diversi strumenti:

- Misure unilaterali, effettuate dallo Stato di provenienza del soggetto (ad esempio il credito sull’imposta pagato all’estero; tale credito

sarà parziale e non totale);

- Misure bilaterali, ovvero convenzioni effettuate dagli Stati tramite accordi.

Cosa bisogna fare a livello impositivo?

Prima cosa da fare: distinguere i soggetti residenti dai soggetti non residenti.

Tra i soggetti residenti abbiamo:

- Persone fisiche che per la maggior parte del periodo d’imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente oppure hanno la

residenza o il domicilio nel territorio dello Stato ai sensi del codice civile.

- Società di capitali che hanno la sede legale o la sede amministrativa oppure l’oggetto principale dell’attività nel territorio dello Stato

per la maggior parte del periodo d’imposta.

- Società non residenti che detengono partecipazioni di controllo in altre società commerciali residenti nel territorio dello Stato oppure

quelle società che sono controllate, anche indirettamente, da soggetti residenti nel territorio dello Stato.

In questo campo, bisogna valutare attentamente quei soggetti che spostano i propri affari nei paradisi fiscali per usufruire di tassi di

imposizione più bassi. Tali persone vengono comunque considerate residenti in Italia, salvo prova contraria (ad esempio dimostrando di

essere residenti a Montecarlo lasciando la luce accesa negli appartamenti oppure l’acqua scorrere dai rubinetti).

Seconda cosa da fare: Capire quali sono i redditi prodotti nello Stato.

Nel caso di soggetti non residenti, si valutano comunque prodotti nel territorio dello Stato:

- Redditi fondiari (terreni o fabbricati);

- Redditi di capitale corrisposti dallo Stato o da soggetti residenti;

- Redditi di lavoro dipendente prestato nel territorio dello Stato compresi i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente;

- Redditi di lavoro autonomo derivanti da attività esercitate nel territorio dello Stato;

- I Redditi d’impresa derivanti da attività esercitate nel territorio dello Stato mediante stabili organizzazioni;

- Redditi diversi provenienti da:

Attività svolte nel territorio dello Stato;

Beni che si trovano nel territorio dello Stato;

Plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di partecipazioni qualificate in società residenti;

Terza cosa da fare: Capire come gestire il possibile fenomeno della doppia imposizione.

Esso può essere gestito attraverso misure unilaterali oppure bilaterali. In Italia, le misure bilaterali sono state stabilite dall’OCSE

(Organizzazione per la cooperazione e sviluppo economico). Tale organizzazione è stata istituita nel 1960 per la ricostruzione post-bellica

dell’Europa. Attualmente è formata da 37 Paesi membri e ha sede a Parigi. Le misure bilaterali per gestire la doppia imposizione si sono

evolute nel corso degli anni e attualmente hanno anche lo scopo di eliminare la doppia non imposizione, ovvero quel fenomeno con cui si

prova ad eludere il pagamento delle imposte tramite complesse reti di aziende collegate tra loro.

7) I METODI PER ELIMINIARE LA DOPPIA IMPOSIZIONE? (ESENZIONE E CREDITO D’IMPOSTA)

Esistono due criteri per evitare la doppia imposizione fiscale:

a) il criterio dell'esenzione;

b) il criterio del credito d'imposta.

Con il criterio dell'esenzione i redditi prodotti all'estero da un residente sono esentati dall'imposta nello Stato di residenza. Una variante di

questo criterio è il criterio dell'esenzione con progressività, in virtù del quale lo Stato stabilisce il cumulo dei redditi percepiti all'estero da

un proprio residente con quelli prodotti nel suo territorio per il calcolo dell'aliquota da applicare. Una volta determinata l'aliquota, la base

imponibile sarà ridotta del reddito estero esente.

Il criterio del credito d'imposta è il più usato. In virtù di tale criterio viene consentito al residente di detrarre dall'imposta nazionale quella

pagata in un altro Stato per il medesimo reddito. Tuttavia, questo meccanismo ha un limite: l'imposta estera detraibile non può superare

quella nazionale. Quindi, se nello Stato estero la tassazione è più elevata di quella interna, la differenza tra l'imposta estera e quella

nazionale non viene rimborsata al contribuente.

L'applicazione di uno dei suddetti criteri può derivare da norme interne o da norme internazionali. Nel primo caso, lo Stato, con una misura

unilaterale, decide di concedere ai propri contribuenti l'esenzione dei redditi prodotti all'estero od il credito per le imposte pagate all'estero

sui redditi che concorrono a formare il reddito complessivo al suo interno. Nel secondo caso, la previsione di uno dei due meccanismi

discende direttamente da un trattato stipulato con un altro o con altri Stati. La legislazione tributaria italiana prevede, in via unilaterale, il

meccanismo del credito per le imposte pagate all'estero sui redditi tassati in Italia in capo ai propri residenti.

Lo Stato italiano prevede il criterio del credito d’imposta di natura parziale (regolata dall’articolo 165), ovvero ti riaccreditano le imposte

estere non oltre l’imposta italiana (esempio pagina 13 del manuale).

8) CONTENUTO DEL MODELLO OCSE?

Come visto, gran parte delle limitazioni all’'esercizio della potestà tributaria dei singoli Stati deriva dai trattati contro la doppia

imposizione. L’obiettivo di questi trattati è, infatti, l'eliminazione dell'onere della doppia imposizione (generalmente quella giuridica),

ma anche avere una collaborazione tra amministrazioni finanziarie per contrastare l'evasione internazionale ed interna. Fin dal 1963

l'OCSE, attraverso il Comitato per gli affari fiscali, ha elaborato e messo a disposizione un modello di convenzione internazionale contro

la doppia imposizione in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio. Ad esso si ispirano gli Stati membri dell’Ocse nella stipula dei

trattati aventi un simile oggetto, ma il suo uso è sempre più diffuso anche tra I Paesi terzi.

.Come già rilevato, la funzione principale dei trattati in argomento è quella di ripartire, ovvero distribuire, le pretese tributarie degli Stati

contraenti. ·

In particolare, nei trattati troviamo:

a) norme che consentono l'esercizio dell'imposizione soltanto da parte di uno dei due Stati contraenti (solitamente lo Stato di residenza

del percettore), sicché l'altro Stato è costretto a rinunciare a tassare completamente la fattispecie reddituale di riferimento;

b) norme che consentono l'esercizio dell'imposizione da parte di entrambi gli Stati, con un tetto massimo del prelievo da parte dello Stato

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della fonte;

c) norme che permettono l'esercizio dell'imposizione da parte di entrambi gli Stati, senza alcun limite di imposizione nello Stato della

fonte.

Nei trattati contro la doppia imposizione la ripartizione e la • ratifica: è la manifestazione di volontà con cui lo Stato

regolamentazione delle potestà impositive dello Stato di s'impegna. La competenza a ratifìcare è disciplinata da ogni

residenza nello Stato della fonte avvengono con riferimento a Stato con proprie norme costituzionali. Nell'ordinamento

ciascuna categoria reddituale menzionata nei trattati stessi. italiano, spetta al Presidente della Repubblica la ratifìca dei

Il modello OCSE colpisce le seguenti categorie di

reddito: trattati internazionali, previa autorizzazione delle Camere,

a) i redditi immobiliari; nei casi previsti dall'art. 80 della Costituzione, da attuarsi

b) i redditi d'impresa;

c) i redditi da navigazione marittima, interna ed aerea; mediante apposita legge (di ratifica, appunto, e di

d) i dividendi; esecuzione del trattato);

e) gli interessi;

f) i canoni; • scambio o deposito delle ratifiche: il trattato diventa

g) gli utili di capitale;

h) i redditi dalavoro subordinato; efficace con lo scambio degli strumenti di ratifìca (accordi

i) i compensi ed i gettoni di presenza; bilaterali) o con il loro deposito presso un governo prescelto

i) i redditi degli artisti e degli sportivi;

m) le pensioni; tra gli Stati contraenti o presso il Segretariato di

n) i redditi da funzioni pubbliche; un'organizzazione internazionale (nel caso di accordi

o) le.·somme erogate a studenti ed apprendisti;

p) i redditi non rientranti in nessuna delle precedenti multilaterali, è spesso previsto che il trattato entri in vigore

categorie. raggiunto un certo numero di ratifìche). I trattati che hanno

per oggetto le imposte sui redditi prevedono spesso

9) PROCEDIMENTO DI FORMAZIONE DEI TRATTATI? l'e