Diritto tributario - Sentenza Cassazione civile sezioni unite 1057/2005

Sentenza Cassazione civile sezioni unite 1057/2005

Premessa. La pronuncia sottoposta al vaglio delle Cassazione aveva ad oggetto un’ordinanza del 30

Novembre 2005 n. 26102, della Sezione Tributaria; ordinanza rimessa al primo Presidente ai fini dell’eventuale

devoluzioni alle Sezioni unite, auspicandone una pronuncia in merito all’applicabilità dell’art. 14 c1 D.lgs 546/1992

con riguardo le controversie in cui più debitori tributari contestano un unico atto impositivo in base a ragioni che

investono la legittimità dell’atto nel suo complesso e non in posizioni individuali e distinte. Nell’ordinanza si

lamentava la parcellizzazione dei giudizi promossi dai coobbligati, che conduce a sentenze diverse anche se

riguardanti lo stesso accertamento, si contestava inoltre la frequente formazione di giudicati fra loro contradditori

sul piano logico. L’ordinanza riguardava un’ipotesi di solidarietà tributaria dal lato passivo (accertamento del

maggior valore di un complesso industriale oggetto di divisione e delle maggiori imposte liquidate erano

responsabili in solido i condividenti, tutti destinatari della notifica di avviso di accertamento). Le Sezioni Unite non

si sono sottratte alla richiesta della Sezione tributaria, proponendo a loro volta una nuova lettura dell’art. 14 c1

d.lgs 546/92.

Premessa sezioni unite. Le sezioni unite partono alla valutazione dell’art. 14 c1 D.lgs 546/92 in

riferimento all’art. 102 cpc. La maggior parte degli interpreti ha attribuito all’art. 14 c1 la natura di “norma in

bianco” tendente a riferire la necessità del litisconsorzio ad una situazione sostanziale plurilaterale, per la quale la

decisione deve essere pronunciata nei confronti di tutti i soggetti coinvolti, perché inefficacie qualora fosse

pronunciata solo nei confronti di alcuni. Una simile situazione di inscindibilità non è ravvisabile nella coobbligazione

solidale tributaria se collegata al modello civilistico di solidarietà. Le sezioni unite non ripudiano tale concezione,

ma la natura della solidarietà tributaria è considerata irrilevante. La pronuncia infatti si focalizza nell’art. 14 c1 che

viene visto in una prospettiva diversa da quella nella quale si collocano le regole relative all’obbligazione solidale,

obbligazione la cui eventuale sussistenza non realizza il presupposto per l’applicazione dell’art. 14 c1. Questa

concezione viene separata con una lettura costituzionale degli accertamenti; secondo le Sezioni Unite i principi

espressi dagli artt. 3 e 53 Cost. impongono ad ogni livello una coerenza al rispetto della capacità contributiva e

contrastano con ogni disparità ingiustificata di trattamento. La “giusta imposizione” deve essere applicata sia

nell’attività d’imposizione che in quella di verifica giudiziale. Le Sezioni Unite enfatizzano anche la disomogeneità

dell’ordinamento processuale tributario da quello civile in quanto ispirato a principi propri, nonostante comunque il

processo tributario si sia modellato su quello civile pur rivelando l’intenzione del legislatore di sistematizzare il

giudizio all’interno di regole e principi ormai sperimentati, che però comporta disarmonie dovute alla difficoltà di

adattare gli schemi del rito civile in un contenzioso incentrato sul controllo di legittimità di provvedimenti

amministrativi, e quindi strutturato in modo rigidamente impugnatorio con esigenze di tutela diverse da quello

civile.

Oggetto del giudizio. In base a tali premesse viene rifiutata l’assimilazione dell’art. 14 c1 all’art. 102 cpc

che le attribuiva la qualifica di “norma in bianco” e leggendo attentamente il testo della norma, si è concentrata sul

fatto che essa collega il litisconsorzio necessario nel processo tributario a specifici presupposti: l’inscindibilità

della causa tra più soggetti determinata in base all’oggetto del ricorso. A differenza del processo civile, in

cui la necessaria pluralità di parti dipende dalla con titolarità del rapporto sostanziale, nel processo tributario il

litisconsorzio acquista una dimensione esclusivamente processuale. È quindi la domanda posta nel giudizio a

determinare l’oggetto del processo, e quindi a costituire il parametro per valutare l’inscindibilità o meno della causa

tra più soggetti. L’interprete deve quindi concentrarsi sull’apprezzamento dell’oggetto del ricorso per verificarne o

meno l’inscindibilità. Riguardo l’oggetto del ricorso diverse sono state le posizioni dottrinali, spesso divergenti. Le

Sezioni Unite in proposito danno indicazioni precise che muovono dal riconoscimento che il processo tributario è

strutturato secondo le regole proprie del processo impugnatorio di provvedimenti autoritativi. Quindi, l’oggetto del

giudizio è circoscritto dal rapporto tra atto autoritativo impugnato e le contestazioni del contribuente (motivi del

ricorso). L’inscindibilità dell’oggetto è riscontrabile ogni volta che ricorrono due condizioni: la fattispecie

costitutiva dell’obbligazione rappresentata dall’atto autoritativo impugnato e dai contenuti concreti

del medesimo deve presentare elementi comuni ad una pluralità di soggetti. I secondo luogo,

l’impugnazione proposta da uno o più degli obbligati deve investire direttamente tali elementi comuni.

Nuove prospettive applicative dell’art. 14 c1. La solidarietà tributaria. Da ciò

deriva la necessità di un indagine caso per caso senza generalizzazioni. Il nuovo modello di litisconsorzio

necessario definito dalle Sezioni Unite, si avvicina a tutte le ipotesi di solidarietà paritetica, nell’ambito delle quali

un unico atto reca determinazioni impunibili comuni a tutti i coobbligati favorendone in molti casi, che

l’impugnazione proposta riguardi effettivamente elementi comuni. Si avverte che comunque anche se ci si trova in

concreto in una situazione di comunanza in un atto impositivo, la necessaria partecipazione al processo dei

soggetti obbligati può essere esclusa dalla circostanza che il ricorrente abbia dedotto questioni personali. Ci si

domanda cosa avviene nei casi in cui, pur sussistendo i presupposti dell’art. 14 c1 un coobbligato non abbia

ricevuto la notifica dell’atto o che l’atto medesimo non sia divenuto esecutivo nei suoi confronti. Nel primo caso si

può ipotizzare che la notifica al coobbligato ricorrente produca effetti anche nei confronti del non notificato; nel

secondo caso, la chiamata in giudizio del coobbligato determinerebbe una sua competenza considerando che la

sentenza è destinata a produrre effetti anche nei suoi confronti. Nell’ipotesi di coinvolgimento in giudizio del

coobbligato non notificato, la successiva notifica dell’atto nei suoi confronti non lo esimerebbe da un autonoma

impugnazione destinata poi a essere riunita. Non pone invece problemi il caso in cui più coobbligati abbiano

promosso all’insaputa degli altri, distinti giudizi con il medesimo oggetto; in questo caso si applicherebbe l’istituto

della riunione dei giudizi. Potrebbe verificarsi anche l’ipotesi in cui in presenza delle condizioni per applicare l’art.

14 c1 un obbligato possa dedurre a ragione , un vizio il cui accoglimento è preclusivo dell’esame del ricorso: si

pensi al caso in cui la notifica dell’atto, tempestiva nei confronti degli altri obbligati, sia effettuata a tale soggetto

oltre il termine di decadenza. Ciò precluderebbe le impugnazioni dei diversi soggetti ad un'unica diposizione

processuale, a meno di non ritenere che anche una sola notifica tempestiva salvi l’ufficio dalla decadenza. Infine,

pare problematica, la sorte della sentenza pronunciata a contradditorio non integro.