Diritto tributario - le fonti del diritto tributario

LE FONTI DEL DIRITTO TRIBUTARIO

La costituzione e i principi

Il potere di imporre i tributi trova il proprio fondamento nel patto di convivenza in cui si riconosce di essere membri di una stessa comunità e quindi nella stessa esistenza dello Stato. In tutti gli ordinamenti però tale potere risulta disciplinato e limitato. I limiti imposti dalla costituzione al legislatore ordinario sono contenuti in particolare negli artt. 23 e 53 della costituzione.

Art. 23: La riserva di leggeL’articolo 23 Cost. prevede che “nessuna prestazione personale e patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge” (principio di legalità); per una migliore comprensione di questa disposizione vanno chiariti meglio alcuni concetti:

• concetto di prestazione imposta si intende 1. La prestazione imposta dalla P.A. autoritativamente (imposizione in senso formale) in questo caso la legge attribuisce alla P.A. il potere di imporre unilateralmente al cittadino una compressione della sua sfera giuridica e nel caso di prestazione patrimoniale, una diminuzione del suo patrimonio. 2. la prestazione imposta in virtù di una situazione di fatto (imposizione in senso sostanziale) → se un servizio è reso in regime di monopolio il corrispettivo pagato dall’utente diventa una prestazione imposta; il concetto di prestazione imposta è più ampio di quello di tributo infatti vi rientrano non solo imposte e tasse ma anche i contributi pensionistici che sono prestazioni imposte in base alla legge ma prive di carattere tributario.
• Concetto di legge: per legge si intende “ogni atto avente efficacia di legge proveniente dallo Stato, dalle Regioni o dalle Provincie autonome di Trento o Bolzano”. Sono tali la legge in senso formale, il decreto legge e il decreto legislativo; dato che nel nostro ordinamento il Parlamento partecipa con differenti procedimenti di tutti gli atti aventi forza di legge, rappresenta i cittadini nel loro complesso e quindi la riserva di legge di cui all’articolo 23 è garanzia che le scelte di politica tributaria siano rimesse all’organo democratico per eccellenza.
• In base alla legge: vuol dire che l’imposizione della prestazione non deve essere integralmente regolata dalla legge, ma solo nei suoi elementi essenziali. La riserva di legge di cui all’art. 23 è una riserva di legge relativa. Si ha riserva relativa quando la Costituzione consente che gli aspetti di dettaglio vengano disciplinati dagli atti aventi forza di legge; in tal caso, la legge può limitare a fissare gli elementi essenziali; mentre si ha riserva assoluta, quando una materia deve essere integralmente disciplinata dal legislatore ordinario.

Sono elementi essenziali che identificano la prestazione (e pertanto riservati al legislatore):

• il presupposto impositivo (manifestazione di capacità contributiva);
• i soggetti passivi;
• la base imponibile e i principali problemi per determinarla;
• gli elementi che portano alla quantificazione dell’imposta: l’aliquota o fasce d’aliquota.

Ratio dell’art. 23: segna un’accentuazione del principio di legalità e della sua funzione garantistica rispetto al principio del consenso, all’auto-imposizione espresso dall’art. 30 dello Statuto Albertino. Il principio di legalità fissato dall’art. 23 contiene dunque una funzione di garanzia e di tutela della libertà e proprietà dei cittadini rappresentando anche un limite alla produzione giuridica dell’attività statuale in campi essenziali come quello tributario.

Art. 53: La capacità contributiva

L’art. 53 Cost. dispone che “tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in relazione alla loro capacità contributiva” (comma 1).

Parole chiave:

1. Tutti: è un concetto più ampio di cittadini poiché vi sono inclusi anche gli stranieri che producono redditi in Italia. Il fatto economico che giustifica il prelievo deve comunque avere un collegamento con il territorio italiano: ad esempio, un bene venduto in Italia ad uno straniero è soggetto ad IVA e, pertanto, l’acquirente straniero sarà il soggetto gravato dall’imposta.
2. Concorso alle spese pubbliche: dovere di solidarietà imposto dalla Costituzione in quanto il fine del tributo non è semplicemente quello di assicurare entrate allo Stato, ma assicurare in quanto strumentali alla soddisfazione di pubblici interessi.
3. Capacità contributiva: la capacità contributiva di un soggetto è l’insieme di manifestazioni economicamente rilevanti ad esso riferibili nel corso della sua vita. Non tutte le manifestazioni di ricchezza collegabili ad un soggetto possono essere facilmente individuate e tassate dalla pubblica autorità. Pertanto, esigenza del prelievo e di certezza del diritto impongono al legislatore di scegliere solo alcune manifestazioni di ricchezza da tassare. Mentre la capacità contributiva oggettiva è l’idoneità economica del contribuente a corrispondere la prestazione coattiva imposta, la capacità contributiva soggettiva è la capacità di dare esecuzione, in concreto, alla prestazione imposta prendendo in considerazione, ad esempio, lo stato di solvenezza del contribuente. Per giustificare il prelievo, la capacità contributiva deve essere: effettiva (perché il presupposto del prelievo tributario deve esprimere in modo certo la capacità di poter concorrere in concreto alla spesa pubblica) e attuale (deve cioè sussistere nel momento in cui deve essere effettuato il prelievo. Si tratta di un principio che trova un’eco anche nell’art. 3 dello Statuto del contribuente, secondo cui, salvo che in materia di interpretazione autentica, le disposizioni tributarie non hanno effetto retroattivo. Eccezioni all’attualità: I tributi retroattivi sono ammissibili a condizione che venga accertato che fatti verificatisi nel passato comportino una capacità contributiva attuale; 2. prelievo anticipato: è ritenuto ammissibile purché vi sia: un collegamento effettivo con il presupposto di imposta, dei meccanismi di riequilibrio e la possibilità del contribuente di sospendere il pagamento se viene meno il presupposto). Il principio di capacità contributiva attiene non solo alla forza o alla valenza economica espressa nel singolo tributo, ma anche riguardo l’attitudine soggettiva del singolo contribuente. Di qui la necessità di salvaguardare il cosiddetto minimo vitale che non può essere colpito da tassazione senza intaccare la stessa sopravvivenza del possessore.

Disposizioni sugli atti dell'amministrazione:

si è previsto che la stessa amministrazione finanziaria debba assumere idonee iniziative, volte a consentire la completa e agevole conoscenza delle disposizioni legislative e amministrative vigenti in materia tributaria, anche curando la predisposizione di testi coordinati e utilizzando i moderni strumenti di comunicazione elettronica. Si conferma l'esigenza che tutti gli atti dell'amministrazione finanziaria siano motivati indicando i presupposti di fatto e le ragioni di diritto che li hanno determinati nonché indicando l'ufficio presso il quale è possibile ottenere informazioni sull'atto notificato o comunicato e il responsabile del procedimento.

Disposizioni a tutela del contribuente:

tutela patrimoniale: è prevista la possibilità di estinguere l'obbligazione anche per compensazione;

tutela dell'affidamento e della buona fede e gli strumenti di garanzia: i rapporti devono essere improntati ai principi di collaborazione e della buona fede. Ai doveri dell'amministrazione verso il contribuente, si aggiunge l'importante istituto dell'interpello, di cui parte attiva è lo stesso contribuente che, ove vi siano obiettive condizioni di incertezza nell'interpretazione di disposizioni tributarie a un proprio caso concreto, può chiedere per iscritto chiarimenti all'amministrazione.

All'articolo 13 viene poi prevista la figura del garante del contribuente, organo terzo cui viene affidata la composizione delle potenziali controversie tra fisco e contribuente;

garanzie per le verifiche fiscali: gli accessi, le ispezioni e le verifiche fiscali devono essere effettuate sulla base di effettive esigenze di indagine e controllo sul luogo; il loro svolgimento deve avvenire durante l'orario di esercizio e la permanenza degli accertatori non potrà superare i 30 gg. All'inizio della verifica, il contribuente dovrà essere compiutamente informato dei diritti e degli obblighi che gli sono riconosciuti in occasione della verifica stessa e le operazioni svolte dovranno essere riportate nel processo verbale.

La riforma del sistema fiscale (legge 80/2003)

La parte generale avrebbe dovuto delineare i principi del nuovo sistema fiscale (principi di legalità, capacità contributiva, uguaglianza) e adeguare le norme fiscali ai principi comunitari. Si sarebbero dovuti prevedere principi e regole comuni a tutte le imposte, in ordine a dichiarazione, accertamento e riscossione; avrebbero dovuto essere minimizzati i sacrifici del contribuente nell'adempimento degli obblighi fiscali; la sanzione fiscale amministrativa avrebbe dovuto trovare applicazione sul soggetto beneficiario della violazione e la sanzione fiscale e penale avrebbe dovuto trovare applicazione solo nei casi di frode e di effettivo e rilevante danno per l'erario. La parte speciale avrebbe dovuto essere articolata su 5 imposte:

• IRE: avrebbe dovuto avere solo 2 aliquote (23% e 33%) con un sistema di deduzioni discendenti al crescere del reddito per assicurare la progressività del prelievo ed un'aliquota unica per la tassazione dei proventi finanziari;
• IRRES: con applicazione di un'aliquota unica del 33%;
• IVA: particolarmente razionalizzata in ordine alla progressiva eliminazione delle ipotesi di indetraibilità, ai regimi speciali e alla semplificazione degli adempimenti;
• Imposta su servizi;
• Accise.