Riassunto esame Diritto Tributario, prof. Di Pietro, libro consigliato Diritto Tributario, Falsitta

Concetto di tributo

Classificazione delle entrate degli enti pubblici

Le risorse economiche che lo Stato e gli enti pubblici utilizzano per svolgere le proprie funzioni provengono da due fonti:

• Entrate pubbliche di diritto privato sono quelle prodotte attraverso l'amministrazione dei beni pubblici mediante la stipulazione di negozi di diritto privato (affitti, vendite…)
• Entrate pubbliche di diritto pubblico sono tutte le risorse economiche che pervengono allo Stato in forza dell'esercizio della potestà di prelievo coattivo.

Il tributo

Il tributo presenta le seguenti caratteristiche:

• Consiste in una obbligazione che ha ad oggetto una prestazione, normalmente pecuniaria, a titolo definitivo (cioè non genera in capo all'ente pubblico obbligazioni restitutorie).
• Tale obbligazione nasce direttamente o indirettamente dalla legge ed è perciò coattiva.
• La nascita dell'obbligazione ha luogo al verificarsi di un presupposto che non è mai costituito da un illecito.

Nell'ambito del concetto di tributo si suole individuare quattro figure:

• L'imposta
• La tassa
• Il contributo
• Il monopolio fiscale

L'imposta

L'imposta è una obbligazione, generalmente pecuniaria, che deriva direttamente o indirettamente dalla legge, ed ha la funzione di costringere il soggetto obbligato a partecipare, secondo un determinato indice di riparto (normalmente un fatto economicamente valutabile), al finanziamento delle spese pubbliche.

La tassa

La tassa è una prestazione pecuniaria coattiva che il soggetto è tenuto a corrispondere all'ente pubblico in relazione alla fruizione di un servizio pubblico.

Regole:

• La tassa, se è stata pagata, deve essere restituita se il servizio non è stato reso per fatto imputabile all'ente pubblico erogatore.
• L'ammontare della tassa non può mai superare il costo del servizio reso.
• Per i servizi che attengono ai bisogni essenziali della vita (istruzione elementare…) i relativi oneri non possono essere addossati a chi difetta di tale capacità contributiva.

Il contributo

Categorie:

• Il contributo di utenza stradale era una supertassa di circolazione riservata ad una ristretta platea di contribuenti (che esercitano un'industria o un commercio), in ragione della fruizione da parte dei soggetti tassati di un determinato servizio pubblico (più intenso uso delle strade comunali).
• Il contributo di urbanizzazione previsto dalla legge Bucalossi risulta collegato a due parametri:
  • Il pagamento può costituire il rimborso del costo del servizio di urbanizzazione reso al privato dal Comune.
  • Il versamento effettuato rappresenta il corrispettivo dovuto dal privato per l'acquisto del diritto ad edificare.
• Il contributo al servizio sanitario nazionale assumeva a presupposto il reddito della persona fisica.
• Il contributo di miglioria generica e specifica colpiva l'incremento di valore delle aree fabbricabili in relazione all'espansione dell'abitato e al complesso delle opere pubbliche eseguite dall'ente locale. In entrambi i casi si era in presenza di imposte aventi un duplice carattere:
  • La straordinarietà, perché il prelievo poteva essere compiuto una sola volta.
  • La specialità, perché l'imposizione era riservata ad una cerchia limitata di soggetti.

Tutti i contributi possono quindi essere ricondotti alla figura della tassa o a quella dell'imposta.

Il monopolio fiscale

Lo Stato può riservare una determinata attività economica ad un soggetto specifico con il limite derivante dalla utilità generale (art. 43 Cost.). Il soggetto operante in regime di monopolio è l'unico ad avere il diritto di produrre, commercializzare, importare beni, con l'effetto di poter fissare prezzi assai superiori a quelli che si formerebbero in un mercato informato a principi di concorrenza.

Una delle finalità è quella di attribuire all'erario una parte dei corrispettivi derivanti dalle operazioni commerciali, e di generare così gettito per finanziare le pubbliche spese. Rappresenta quindi un tributo inquadrabile nel novero delle imposte sulle vendite. Il panorama dei monopoli ha conosciuto un ridimensionamento con il Trattato istitutivo della CEE. I monopoli fiscali attualmente in vigore sono quelli dei tabacchi lavorati e delle sigarette e quello del gioco del lotto.

Il tributo con funzione risarcitoria e indennitaria: i prelievi coattivi ecologici e ambientali

Sono una sottospecie di prelievi tributari coattivi che trovano il loro presupposto in un danno. Nel caso dei tributi ambientali il presupposto consisterà nella correlazione tra l'attività espletata e gli effetti negativi manifestatisi sull'ambiente. Esteso è il catalogo delle misure a disposizione dell'ente impositore. Si va dall'ipotesi della sanzione penale o amministrativa o all'altra ipotesi di applicabilità degli istituti privatistici del risarcimento del danno e dell'azione di ingiusto arricchimento.

Le norme tributarie

Distinzione fra fonti

Le fonti di produzione pongono in essere il diritto. Le fonti di cognizione servono a divulgare le norme vigenti.

La costituzione

La Costituzione è la fonte di rango più elevato in ogni ordinamento.

La legge in senso formale e gli atti con forza di legge

In posizione subordinata si trova la legge in senso formale. È costituita dagli atti normativi emanati dal Parlamento e promulgati dal Presidente delle Repubblica in conformità alla procedura fissata dagli artt. 71-74 Cost. L'efficacia della legge in senso formale è estesa anche ad atti normativi emanati da un organo diverso dal Parlamento, il Governo. Rientrano:

• Decreti legislativi (art. 76 Cost): numerosi sono i decreti legislativi con i quali si è data attuazione a progetti di riforma tributaria. Vincoli costituzionali:
  • La delega legislativa deve essere deliberata dal Parlamento mediante procedura ordinaria.
  • La delega deve essere rivolta al Governo per un tempo limitato e per oggetti definiti.
  • Le legge di delega deve fissare i principi e criteri direttivi cui il Governo deve uniformarsi.
• Decreti legge (art. 77 Cost): Vengono emanati dal Governo in casi straordinari di necessità ed urgenza. Entrano in vigore il giorno stesso della loro pubblicazione e poi necessitano della conversione in legge da parte delle Camere. La mancata conversione entro sessanta giorni dalla pubblicazione ne determina la perdita di efficacia sin dall'inizio. Nel campo tributario questa fonte trova ampia applicazione. Quando si deve provvedere con urgenza ad una spesa, il decreto legge è lo strumento più adatto per introdurre la corrispondente misura tributaria di copertura. Spesso si ricorre all'espediente della reiterazione dello stesso decreto in caso di mancata conversione dello stesso nel termine di 60 giorni. Si viene in tal modo a creare una catena di decreti. Il Governo sostanzialmente si arroga i poteri spettanti al Parlamento. Lo Statuto del contribuente sancisce il divieto di disporre mediante decreto-legge l'istituzione di nuovi tributi o l'applicazione di tributi esistenti ad altre categorie di soggetti.

La potestà legislativa delle regioni

A seguito del rovesciamento operato dal quarto comma dell'art. 117, lo Stato ha potestà legislativa nelle materie espressamente riservate alla legislazione dello Stato. Negli spazi non occupati da tale riserva la potestà legislativa compete alla Regione.

• Autonomia finanziaria: è disciplinata dall'art. 119. Questo dispone per i Comuni, le Province, le Città metropolitane e le Regioni:
  • L'autonomia finanziaria di entrata e di spesa.
  • La potestà di istituzione di tributi propri, in armonia con la Costituzione e secondo i principi di coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario.
  • La disponibilità di una compartecipazione al gettito di tributi erariali riferibili al loro territorio.
• Autonomia tributaria: con la riforma del titolo quinto della Costituzione, è stata attribuita ad alcuni enti territoriali una potestà impositiva che deve essere attuata nel rispetto della Costituzione e dei principi di coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario. L'art. 117 afferma che il sistema tributario non statale è materia di legislazione concorrente e che il concorso tra Stato e regioni si attua riservando allo Stato la determinazione dei principi fondamentali e alla Regione quel che residua.

Le fonti comunitarie

Le fonti primarie della CEE rilevanti in campo tributario (art. 95-99 del Trattato di Roma) vietano la discriminazione fiscale tra gli Stati membri, e impongono l'armonizzazione delle discipline nazionali in tema di imposizione.

Le fonti derivate comunitarie sono costituite innanzitutto dai regolamenti. Essi producono effetti immediati all'interno degli Stati. Altra fonte derivata è rappresentata dalle direttive le quali, a differenza dei regolamenti, sono destinate agli Stati membri, e non direttamente ai cittadini. Attraverso le direttive gli organi comunitari promuovono il ravvicinamento delle legislazioni nazionali in determinate materie e, a tal fine, fissano agli Stati nazionali, obiettivi da raggiungere entro un termine determinato.

Si è consolidata la tesi secondo cui le direttive, una volta scadute, qualora siano sufficientemente precise, assumano efficacia vincolante e diretta (direttive self executing). Riguardo le sentenze interpretative della Corte di Giustizia europea, si segnala che anche ad esse la giurisprudenza riconosce diretta applicabilità nell'ambito di ciascuno Stato ed efficacia prevalente sul diritto nazionale difforme. Le norme comunitarie prevalgono sulle norme statali incompatibili tramite disapplicazione diretta da parte dei giudici ordinari.

Le convenzioni internazionali

Le convenzioni internazionali non sono fonti di diritti tributario. Esse assumono rilevanza giuridica nell'ordinamento italiano soltanto con l'emanazione della legge di ratifica. Sono intervenute numerose convenzioni internazionali dirette ad armonizzare le legislazioni tributarie degli Stati contraenti. Una volta intervenuta la legge di ratifica, le disposizioni delle convenzioni assumono nell'ordinamento interno, natura di norme di carattere speciale rispetto alle norme generali stabilite dal legislatore italiano. Perciò la soluzione dell'eventuale conflitto deve avvenire facendo prevalere la norma speciale della convenzione.

Fonti normative secondarie: i regolamenti governativi e ministeriali

In materia tributaria possono essere impiegati:

• Regolamenti di carattere esecutivo sono volti ad introdurre prescrizioni di dettaglio indispensabili per rendere operative norme di fonte primaria.
• Regolamenti di carattere attuativo o integrativo recano norme di completamento della disciplina, che in loro assenza risulterebbe lacunosa.
• Regolamenti delegati traggono origine da una norma di legge la quale da un lato fissa le norme generali regolatrici della materia, dall'altro dispone l'abrogazione delle norme vigenti con effetto dall'entrata in vigore delle norme regolamentari. Con essi prende corpo quel fenomeno denominato delegificazione, perché caratterizzato dall'affidamento alla normativa regolamentare del compito di disciplinare una determinata materia sostituendo quella di fonte primaria.

I regolamenti regionali e degli enti locali; il controllo giurisdizionale sulla legittimità dei regolamenti

Quanto ai regolamenti delle Regioni e degli Enti locali territoriali, assumono rilievo quei regolamenti attuativi o integrativi con i quali i suddetti enti fissano le aliquote per i tributi di rispettiva competenza. L'art. 4 1° comma disp. preliminari al codice civile dispone che i regolamenti non possono contenere norme contrarie alle disposizioni delle leggi. Ciò implica che una norma regolamentare, se in contrasto con norme di rango superiore (legge o Costituzione), è illegittima. Il controllo giurisdizionale sulla legittimità dei regolamenti è affidato al giudice ordinario e al giudice amministrativo, con la differenza che se il regolamento è contra legem il giudice ordinario si limita a dichiararlo illegittimo e a disapplicarlo con effetti limitati al caso deciso, mentre il giudice amministrativo ha il potere di annullarlo con efficacia erga omnes.

Se il regolamento è conforme a legge ma è in contrasto con la Costituzione, ciò prova che il regolamento è fondato su una legge in contrasto con la Costituzione. In tal caso per far valere la incostituzionalità del regolamento è sufficiente sollevare incidente di illegittimità costituzionale della legge alla quale il regolamento si è conformato.

Le norme nel tempo

Norma tributaria

La norma tributaria, al pari di qualsiasi altra norma giuridica, ha la struttura di una prescrizione condizionale in quanto collega ad una data circostanza una determinata conseguenza giuridica. Se la conseguenza ha attinenza con il fenomeno del prelievo tributario, la norma può essere definita di natura tributaria.

Abrogazione della norma tributaria

La norma diviene obbligatoria il 15° giorno dopo la pubblicazione (vacatio legis), salvo che non sia disposto diversamente, e tale efficacia viene a cessare attraverso l'abrogazione. L'abrogazione espressa può essere definita nominata quando il legislatore indica espressamente tutte le disposizioni delle quali sancisce l'abrogazione o innominata quando, oltre all'indicazione delle norme espressamente abrogate, viene prevista l'abrogazione di ogni altra disposizione non compatibile con la nuova disciplina.

L'abrogazione oltre che espressa, tacita e per regolamentazione dell'intera materia, può essere disposta:

• Attraverso referendum
• Se si tratta di leggi temporanee, quando scade il termine previsto
• Per effetto dell'entrata in vigore di una norma comunitaria incompatibile con la norma dell'ordinamento interno
• Per effetto di una sentenza di annullamento della Corte costituzionale (produce effetto ex tunc).

La norma tributaria retroattiva: il problema della sua legittimità costituzionale

In via generale la norma non dispone che per l'avvenire. Non è però escluso che in qualche caso il legislatore possa ritenere opportuno estendere l'efficacia della nuova legge ai rapporti pregressi attribuendo efficacia retroattiva. La norma tributaria retroattiva dispone per l'avvenire ma assume a presupposti d'imposta fatti o effetti accaduti nel passato.

Per quanto riguarda il problema della legittimità delle norme in questione secondo l'opinione prevalente, non esistendo un divieto espresso come quello previsto per le leggi penali, le norme in esame possono essere dotate di efficacia retroattiva, purché non si infranga alcun principio costituzionale. La norma impositiva dovrebbe essere incostituzionale tutte le volte che violi il principio della capacità contributiva (art. 53 Cost). Questa circostanza si realizza quando il presupposto del tributo o della maggiorazione di un tributo pregresso viene fatto risalire talmente indietro nel tempo da rendere evidente la mancanza di attualità nell'indice di capacità contributiva.

Lo Statuto del contribuente all'art. 3 sancisce che le disposizioni tributarie, ad esclusione di quelle interpretative, non possono avere effetto retroattivo. Le norme interpretative sono le uniche disposizioni che, in campo tributario, in base alla legge 212/2000, possono essere retroattive. Il legislatore ha cercato di arginare il proliferare di queste norme statuendo che il ricorso alle medesime debba avvenire solo in casi eccezionali.

La norma tributaria nello spazio

Efficacia e validità della norma tributaria nello spazio

La legge tributaria statale è efficace in tutto il territorio dello Stato salvo espresse deroghe legislative. Le leggi regionali e le norme tributarie emanate dalle Province e dai Comuni nell'ambito della propria autonomia regolamentare dovranno ritenersi dotate di efficacia limitata entro i confini dell'ente territoriale dal quale provengono. Il legislatore tributario è dotato della massima discrezionalità circa i criteri di collegamento da adottare. Il legislatore ordinario può sottoporre a tributi interni sia soggetti (stranieri o non residenti) per fatti che si siano verificati nel territorio dello Stato, sia soggetti residenti in Italia per fatti che si siano realizzati all'estero.

Mentre per alcuni autori esisterebbe un principio di diritto internazionale che impedirebbe al legislatore di disporre obblighi di natura tributaria laddove non esistano in concreto elementi di collegamento con l'ordinamento giuridico o con il territorio dello Stato tassatore, la maggior parte della dottrina disconosce la sussistenza di un siffatto principio.

La doppia imposizione internazionale e i metodi per scongiurarla

La doppia imposizione internazionale si verifica quando un fatto economicamente rilevante determina la nascita in capo ad un medesimo soggetto di due obbligazioni tributarie, in relazione ad imposte dello stesso tipo previste dalla legislazione di due Stati diversi. Generalmente è causato dal fatto che una medesima situazione costituisce presupposto per l'applicazione di uno di questi tributi in un Paese in base ad un criterio oggettivo ed in un altro in base ad un criterio soggettivo.