Riassunto esame Diritto Tributario, prof. Nussi, libro consigliato Diritto Tributario Tesauro

Diritto tributario cap 1 – Gli istituti

La nozione di tributo

Non vi sono definizioni legislative. Può avere 3 accezioni:

• Il tributo comporta il sorgere di un’obbligazione, che ha effetti definitivi.
• Il tributo è un’entrata coattiva, comportando la necessaria presenza di un ente pubblico con poteri autoritativi; il fondamento giuridico è quindi un atto dell’autorità, la quale esprime la propria autorità statale.
• Il fatto generatore del tributo è di tipo economico, a differenza delle sanzioni pecuniarie, originate da un fatto illecito. Non risulta rilevante lo scopo per cui un tributo è istituito (per un’entrata pubblica, per fini fiscali o extrafiscali). In genere non ha destinazioni prestabilite. In ogni caso, vi possono essere tributi con destinazione specifica: tributi di scopo o parafiscali.

In conclusione, il tributo comporta il sorgere di un’obbligazione, è imposto coattivamente, è collegato a un presupposto economico e destinato al finanziamento delle spese pubbliche.

La classificazione tradizionale del tributo

Il concetto di tributo comprende:

• Imposte: è il tributo per eccellenza; è un’entrata destinata a finanziare spese indivisibili. Il presupposto è un fatto economico senza alcuna relazione con una determinata attività dell’ente pubblico. Esse sono dovute a titolo di solidarietà, commisurate alla dimensione economica del presupposto.
• Tasse: si distinguono dalle imposte per quanto riguarda il presupposto, cioè l’emanazione di un provvedimento o la fruizione di un bene o servizio, di conseguenza sono collegate a spese divisibili. È un istituto di confine tra i proventi di natura non tributaria (prezzi pubblici, tariffe, canoni) e i corrispettivi di diritto privato (entrate patrimoniali); il presupposto distintivo è la natura coattiva. Vi è un rapporto di correlatività tra la prestazione pecuniaria e l’attività pubblica, infatti vi sono tasse dovute nonostante il servizio non sia concretamente utilizzato. I proventi di queste due tipologie di tributi possono essere sostituiti con proventi di natura non tributaria.
• Contributo: ha come presupposto l’arricchimento che determinate categorie di soggetti ritraggono dall’esecuzione di un’opera pubblica destinata alla collettività. Possono inoltre avere forma speciale: di prestazioni dovute a determinati enti per il loro funzionamento.
• Monopoli: quando hanno lo scopo di procurare entrate per lo Stato, allora possono rientrare nella definizione di fiscali: tributo.

Le nozioni in uso nella giurisprudenza

La nozione di tributo può assumere diverse accezioni, a seconda dell’ambito in cui viene considerata:

• Giurisprudenza costituzionale: nozione più ampia di quella tradizionale, infatti comprende anche i contributi previdenziali e sanitari. Caratteristiche: imposizione di un sacrificio economico individuale, realizzata per un atto autoritativo di carattere ablatorio (della pubblica amministrazione) con destinazione del gettito allo scopo di apprestare i mezzi per il fabbisogno finanziario necessario a coprire le spese pubbliche.
• Giurisprudenza ordinaria: nozione meno ampia, non comprendendo le prestazioni previdenziali. Prestazioni imposte in via coattiva, purché non rappresentino il corrispettivo di una prestazione dell’ente impositore e siano destinate a finanziare le spese pubbliche in genere.

Il diritto tributario e le sue partizioni

Il diritto tributario fa parte di quello finanziario, che a sua volta, fa parte di quello amministrativo. Al suo interno vi sono due discipline:

• Sostanziale: complesso di norme che regolano la materia tributaria. Esso è un corpo normativo autonomo. Al suo interno vanno distinte: norme fiscali e norme extrafiscali.
• Formali: complesso normativo che hanno per oggetto le sanzioni ed i processi tributari. Comprende: norme tributarie in materia di procedimenti e norme tributarie penali che fanno parte del sistema penale codicistico.

Vi sono poi norme in altri settori dell’ordinamento, con oggetto tributario, che, a seconda dei punti di vista, sono da ascrivere al diritto tributario.

Cap 2 – Le fonti

La riserva di legge

L’art. 23 della Costituzione dispone che nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge. Riservando al Parlamento il potere di disporre in materia di entrate, l’art 23 ha la funzione di tutelare la libertà e la proprietà dei singoli nei confronti del potere esecutivo. L’imposizione tributaria è vista come strumento di politica sociale e di redistribuzione del reddito. I problemi interpretativi dell’art 23 sono sostanzialmente 3:

• Nozione di legge: il termine legge indica non soltanto la legge statale ordinaria ma anche gli atti aventi forza di legge: i decreti-legge e i decreti legislativi. Possono esservi fonti comunitarie, le cui leggi sono direttamente applicabili. Con l’adesione al Trattato CE l’Italia ha operato una limitazione alla propria sovranità. I regolamenti comunitari operano in un proprio ambito di competenza.
• Nozione di base legislativa: le riserve di legge sono: assolute se la disciplina di una determinata materia è rimessa solamente alla legge; relative se la legge può limitarsi a disciplinare le linee fondamentali della materia, rimettendone il completamento a norme di rango non legislativo. L’art 23 rientra in questa tipologia di riserve. Non è necessario che la legge sia regolata interamente dalla legge, che deve avere solo un contenuto minimo. La riserva di legge non riguarda tutti i tipi di norme, ma soltanto quelle di diritto sostanziale; oggetto sono solo le norme impositrici che definiscono i soggetti passivi, il presupposto e la misura del tributo. Sono oggetto anche le norme che dispongono esenzioni o agevolazioni. Non rientrano invece le norme sull’accertamento e la riscossione. La legge deve inoltre stabilire la base imponibile e l’aliquota.
• Nozione di prestazione imposta: prestazioni personali e patrimoniali imposte; categoria più ampia del concetto di tributo. Vi sono imposizioni: in senso formale, imposte con atto autoritativo; in senso sostanziale, prestazioni di natura non tributaria e aventi funzione di corrispettivo, di fonte contrattuale, quando appare prevalente l’elemento impositivo, il corrispettivo è fissato unilateralmente ed al privato è rimessa solo la libertà di richiedere o non richiedere la prestazione.

Le leggi tributarie dello Stato

Fonti del diritto tributario sono le leggi e gli altri atti aventi valore di legge. Le leggi tributarie non possono essere approvate con leggi di bilancio, poiché si è inteso conservare la distinzione tra leggi sostanziali (che disciplinano i tributi e le spese) e quelle formali, di approvazione del bilancio, né possono essere approvate con referendum abrogativo, che si presta facilmente ad operazioni di carattere demagogico, portando ad effetti molto gravi. Le disposizioni legislative che contengono aiuti di Stato (esenzioni o agevolazioni fiscali) devono essere notificate alla Commissione europea.

Lo statuto dei diritti del contribuente

Disposizioni di varia natura e contenuto, qualificate come principi generali dell’ordinamento tributario che possono essere derogate o modificate solo espressamente. Vi sono quattro importanti enunciati:

• Le disposizioni sono attuative della Costituzione.
• Il valore di tali norme è da ritenersi come i principi generali.
• Vige il divieto di deroga o modifica in modo tacito.
• Vige il divieto di deroga o modifica mediante leggi speciali.

Lo statuto si pone come una legge tributaria generale, assimilabile alle disposizioni preliminari del Codice Civile.

I decreti-legge

La funzione legislativa è assegnata al Parlamento, ma il Governo può emanare decreti con forza di legge: decreti-legge e decreti legislativi. I decreti-legge sono provvedimenti provvisori con forza di legge, adottabili dal Governo in caso di necessità e urgenza. Hanno efficacia dal giorno della pubblicazione e perdono efficacia se non sono convertiti in legge entro 60 giorni dalla pubblicazione. Ragioni d’uso: per la celerità del provvedimento; per far fronte ad esigenze straordinarie dello Stato. Fino al 1996, il Governo fece abitualmente uso dell’emanazione di decreti-legge; la Corte Costituzionale ha però sanzionato tale prassi, facendo sì che venissero utilizzate le leggi di delega.

I decreti legislativi

Il Parlamento può delegare al Governo l’esercizio della funzione legislativa, con determinazione dei principi e criteri direttivi e soltanto per un tempo limitato e per oggetti definiti. Il ricorso al meccanismo della delega deriva dalla circostanza che le norme tributarie mal si prestano ad essere elaborate e discusse in sede parlamentare. Con il decreto delegato è stato ampiamente modificato il Testo unico delle imposte sui redditi (T.u.i.r.).

I testi unici

Il testo unico è un testo normativo caratterizzato da un particolare contenuto, ossia la riunificazione di norme contenute in più testi. Esso può essere compilativo o innovativo. Il Governo ha il potere di emanare: decreti legislativi per l’attuazione delle riforme; decreti legislativi con disposizioni integrative e correttive; testi unici, contenenti le norme della riforma e le norme previgenti rimaste in vigore. Nei testi unici vanno poi inserite le norme emanate dopo la riforma. I testi unici di attuazione delle riforme tributarie sono testi innovativi, in quanto contengono disposizioni integrative e correttive delle norme preesistenti.

I regolamenti governativi e la delegificazione

La produzione di norme astratte e generali può essere compiuta anche dal Governo e da altre autorità amministrative. Tali atti sono subordinati alle leggi e, se contrari alle leggi, sono illegittimi e possono essere annullati. I regolamenti non sono oggetto di giudizio di costituzionalità. La potestà regolamentare non è quindi disciplinata dalla Costituzione, ma da una legge ordinaria. Sono innanzitutto disciplinati i regolamenti governativi:

• Deliberati dal Consiglio dei Ministri.
• Sottoposti al visto ed alla registrazione della Corte dei conti.
• Emanati con decreto del Presidente della Repubblica.
• Pubblicati nella Gazzetta Ufficiale.

Tali regolamenti disciplinano:

• L’esecuzione di legge e decreti legislativi.
• L’attuazione e l’integrazione delle leggi e dei decreti legislativi.
• Le materie in cui manchi la disciplina da parte di leggi o atti aventi forza di legge.
• L’organizzazione e il funzionamento delle amministrazioni pubbliche.
• L’organizzazione del lavoro ed i rapporti di lavoro dei dipendenti pubblici.

Nei regolamenti delegati trova attuazione il fenomeno della delegificazione, assegnando al Governo la titolarità della potestà esercitabile previa autorizzazione della legge, nelle materie non coperte da riserva assoluta di legge. Possono aversi regolamenti esecutivi: possono essere emessi anche in assenza di apposita norma autorizzativa; regolamenti delegati e delegificanti: emessi in base a una norma espressa. I regolamenti attuativi e integrativi non sono ammissibili in diritto tributario per le materie coperte da riserva di legge, che non ammette neanche regolamenti indipendenti.

I regolamenti ministeriali

Sono adottati nelle materie di competenza di un singolo Ministro, autorizzati dalla legge, con decreto ministeriale, e non possono dettare norme contrarie a quelle dei regolamenti governativi. Sono adottati previo parere del Consiglio di Stato, come anche i regolamenti interministeriali, che regolano le materie di competenza di più ministri e sono adottati con decreto del Presidente del Consiglio. Sovente le leggi autorizzano il ministro ad emanare decreti non aventi valore regolamentare, per cui non viene seguita la procedura prevista per i decreti regolamentari. Esempi:

• Decreto che fissa l’aggiornamento dei valori catastali.
• Il regolamento in tema di dichiarazione dei redditi.
• Il decreti che fissa le quote di ammortamento.
• Il regolamento che prevede presunzioni di cessione e acquisto ai fini IVA: il c.d. redditometro.
• La white list dei Paesi non paradisi fiscali.

Cap 3 – Interpretazioni e integrazioni

Peculiarità delle leggi tributarie. I tecnicismi e le polisistematicità

Nel diritto tributario si presentano diverse difficoltà di individuazione ed interpretazione delle regole; questo a causa di:

• La legislazione tributaria non è raccolta in un testo unitario, né vi è una legge generale per tutta la materia. Solo lo statuto dei diritti del contribuente pone dei principi generali, validi per tutto il diritto tributario. Per questo motivo, esso è definito polisistemico.
• L’iperlegificazione e l’instabilità che caratterizzano questo settore dell’ordinamento, dato che le leggi tributarie sono continuamente ritoccate e modificate.
• Le norme tributarie nascono, sovente, per far fronte a situazioni d’emergenza.
• Vi è continuamente l’emanazione di leggi a termine.
• Quando vengono emanate nuove norme, è difficile che il legislatore operi su di un terreno vergine; le nuove disposizioni, nella maggior parte dei casi, contengono modifiche testuali a testi precedenti.
• Inoltre, vi sono diverse difficoltà legate alla preferenza del legislatore per le formulazioni casistiche, piuttosto che per le formule generali, dando adito inevitabilmente a delle lacune.
• Infine, spesso le leggi tributarie sono di difficile interpretazione.

L'interpretazione delle leggi tributarie

Non esistono, nel diritto tributario, criteri interpretativi. Tuttavia, la giurisprudenza è consolidata nel ritenere le norme che accordano esenzioni o agevolazioni siano da interpretare restrittivamente, dato che esse costituiscono deroghe al principio di generale applicazione dell’imposta. Vi sono due diverse dottrine:

• Autonomistico: indirizzo sostiene che la legge tributaria racchiude una nozione autonoma, diversa da quella propria del settore giuridico in cui l’istituto è regolato in via primaria. Questo indirizzo dà risalto all’esigenza di adeguare la tassazione alla sostanza economica dell’affare. In questa categoria si evidenzia l’indirizzo funzionale: espressione dell’interpretazione non formalistica delle leggi d’imposta in quanto deve essere individuato lo specifico fenomeno economico.
• Anti-autonomistico: indirizzo sostiene che la legge tributaria accoglie la medesima nozione che di un atto o istituto è delineata nel settore giuridico di provenienza. Intende tutelare la certezza del diritto.

Interpretazione letterale

Mentre fino al XIX secolo, l’interprete si avvalse sempre di alcuni mezzi o strumenti interpretativi, oggi egli opera con piena discrezionalità, dovendo ovviamente sottostare ad alcuni vincoli: nell’applicare la legge, non si può ad essa attribuire altro senso se non quello fatto palese dal significato proprio delle parole, secondo la connessione di esse, e dalla intenzione del legislatore. Il primo elemento su cui si basa il lavoro interpretativo è il dato letterale:

• Se viene usato un termine tratto dalla lingua ordinaria, l’interprete deve attenersi al significato corrente; se un termine ha un significato sia tecnico che formale, il primo prevale sul secondo.
• Inoltre, il significato che l’interprete deve attribuire al termine tecnico può derivare da una definizione data dallo stesso legislatore, che, talvolta, si preoccupa di fornire all’interprete la definizione delle espressioni usate.
• Poi, nel descrivere le fattispecie, il legislatore tributario può riferirsi a fatti della vita o ad istituti di altri settori dell’ordinamento: quando la norma tributaria descrive la propria fattispecie usando termini propri di altri settori dell’ordinamento, quel termine o istituto è assunto nel diritto tributario con lo stesso significato che gli è attribuito nel settore di provenienza.

Le convenzioni internazionali, i testi multilingue e le traduzioni

I trattati devono essere interpretati secondo buona fede, alla luce del contesto, dell’oggetto e dello scopo. I termini della convenzione, la cui nozione non è definita dalla convenzione stessa, o non è ricavabile dal contesto della convenzione, devono essere intesi secondo la legge interna dello Stato, alle cui imposte la convenzione deve essere applicata. In caso di divergenze, la disposizione dev’essere interpretata in funzione del sistema generale e della finalità della normativa di cui essa fa parte.

L'interpretazione adeguatrice

Comporta, nell’interpretazione di un testo normativo, il privilegiare l’interpretazione conforme al testo gerarchicamente sovraordinato. Le leggi inoltre devono essere interpretate in modo da risultare conformi alle norme costituzionali. Oltre che la conformità alle norme costituzionali, è da privilegiare la conformità alle norme comunitarie, e quindi alle convenzioni internazionali: principio della doppia conformità.

Gerarchia tra i mezzi ermeneutici. Preminenza del dato letterale

Dove non operano regole legislative o altri vincoli, si affermano le dottrine dell’interpretazione: dottrine ideologiche che indicano canoni e criteri per l’interpretazione del diritto tributario.