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CAPITOLO QUARTO

I PRINCIPI

Principi costituzionali

 Dovere di concorrere alle spese pubbliche

Art. 53 Cost. : tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della

loro capacità contributiva, in sistema tributario è informato a criteri di

progressività.

Il dovere di concorrere alle spese pubbliche è uno dei doveri inderogabili di

solidarietà politica, economica e sociale. Il singolo non deve contribuire in ragione

di quanto riceve ma in ragione delle sue capacità, ed in misura progressiva.

I tributi qui si sostanziano per la natura extrafiscale che li accompagna, infatti si

evidenziano anche fini redistributivi, solidali verso categorie svantaggiate, fini di

incentivo o disincentivo di attività economiche o di particolari consumi.

 Principio di capacità contributiva

Dal lato dei contribuenti è una garanzia, dal lato del legislatore un limite.

Le leggi tributarie devono essere conformi al principio di capacità contributiva,

non devono inoltre ledere principi costituzionali, ad esempio la tassazione dei

salari non deve ledere le regole fissate dall’art. 36 Cost.

Nozione:

secondo la Corte Cost. per capacità contributiva si intende la capacità economica;

fatto espressivo di capacità contributiva è un fatto di natura economica, un fatto

che esprime forza economica. Per fare un esempio blando si usa dire che l’art. 53

vieta di istituire tributi su chi è calvo o celibe..ecc.

Quali fatti economici esprimono capacità contributiva?

Secondo un orientamento di natura oggettiva della corte qualsiasi fatto economico

può essere indice di capacità contributiva, secondo questa concezione sono

conformi al principio di capacità contributiva le imposte collegate all’uso di un

documento e al compimento di un atto giuridico, fatti cioè non di per sé espressivi

di capacità economica.

INDICI DIRETTI E INDIRETI DÌ CAPACITA’

Indici diretti:

il reddito, il reddito complessivo delle persone fisiche, al netto delle spese di

produzione, e con un complemento di deduzioni (del reddito) o detrazioni

(dall’imposta) di particolari oneri (personali e famigliari), si presta più di ogni altra

forma di ricchezza a rispecchiare la capacità contributiva complessiva progressiva

sul reddito globale.

Altri indici diretti sono: il patrimonio, gli incrementi di valore del patrimonio.

Indici indiretti:

il consumo, gli affari. Il consumo però vede la distinzione fra spesa voluttuaria e

spesa per i beni di prima necessità, la differenza fra le due fa si che non ogni

consumo sia idoneo a fungere da indice.

 Requisito di effettività

il collegamento fra fatto rivelatore di capacità contributiva e tributo deve essere

effettivo, non fittizio. Ciò va ricordato a fronte delle misure forfettarie che talvolta

vengono usate per la quantificazione della base imponibile.

BASE IMPONIBILE: VALORE SUL QUALE SI APPLICA UNA ALIQUOTA PER

CALCOLARE UNA IMPOSTA. 6

Sulla base del requisito di effettività ad esempio è stata dichiarata incostituzionale

una norma che imponeva un contributo minimo al servizio sanitario anche in

assenza di reddito.

Come dicevo, la forfetizzazione delle misure per quantificare alcune basi imponibili

(quella catastale) pur apparendo alla luce del principio illegittime sono state dalla

Corte giustificate a fronte di una visione realistica.

Il principio poi dovrebbe esigere che le basi imponibili siano quantificate con

riguardo alla svalutazione della moneta, il legislatore però non è tenuto ad

effettuare questa indicizzazione, se non nei casi di particolare gravità per i quali è

richiesta la depurazione della base imponibile dagli effetti della svalutazione

monetaria.

 Requisito di attualità

Oltre che effettiva la capacità contributiva deve essere reale. Il tributo nel

momento in cui trova applicazione deve essere correlato ad una capacità

contributiva in atto, non ad una capacità contributiva passata o futura.

Per questa ragione i tributi retroattivi ledono il principio di prevedibilità del diritto,

ma sono anche in contrasto con il principio della capacità contributiva se

colpiscono fatti passati che non esprimono una capacità contributiva reale.

Per queste ragioni anche non sono ammessi tributi retroattivi, se non con

particolari deroghe. I tributi retroattivi sono legittimi quando esprimono una

capacità contributiva ancora attuale.

Il requisito di effettività impone al legislatore di non richiedere anticipatamente

tributi che si collegano a presupposti di imposta che si verificheranno in futuro. A

meno che:

-non sia violato il principio di effettività

-l’obbligo di versare non deve essere incondizionato

-sia possibile attuare poi misure di riequilibrio se necessarie.

RIMBORSO DELL’INDEBITO

Previsto qualora il fisco non trattenga prelievi avvenuti indebitamente e quindi in

assenza di capacità contributiva.

Secondo la Corte Cost. l’art. 53 Cost. non si applica che ai tributi, quindi non per

le tasse in ragione del fatto che il costo dei servizio corrispettivi (quelli tassati) è

divisibile. Ma questa visione restrittiva non tiene conto dei servizi minimi garantiti

anche dalla costituzione, non tiene contro del fatto che i servizi pubblici essenziali

devono essere fruibili anche da chi non ha una adeguata capacità contributiva.

Perciò viene corretto con la formula secondo la quale: l’art.53 si applica anche alle

tasse, ai prezzi e alle tariffe se relativi ad un servizio pubblico essenziale.

Questa garanzia può venire meno solo se i servizi non sono essenziali, per tali

servizi sono ammissibili modalità di finanziamento che prescindono la capacità

contributiva di chi li usa, si basano cos’ sul “principio del beneficio” (le spese

devono essere finanziate da chi ne fruisce, sono i “tributi commutativi”, che si

identificano con le tasse).

Eguaglianza tributaria

Le situazioni uguale devono rispondere uguali regimi impositivi, correlativamente, a

situazioni diverse un trattamento tributario disuguale.

Questa è l’uguaglianza sostanziale che sancisce l’art.3 Cost.

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Il problema dell’eguaglianza non si pone solo per le norme impositive, ma anzi più

frequentemente per quelle di favore. Il legislatore può infatti concedere agevolazioni se ciò

risponde a scopi costituzionalmente riconosciuti, e se il trattamento differenziato trova

fondamento nei principi costituzionali.

Interesse fiscale

L’interesse fiscale è il valore costituzionale che legittima le norme che tutelano il fisco.

Vi è però un problema di bilanciamento fra esigenze e principi costituzionali configgenti,

fra l’interesse fiscale e i diritti individuali.

Vi sono sentenze della Corte Cost. che permettono di derogare a principi fondamentali

come quello di uguaglianza in ragione di situazioni straordinarie che necessitano di

misure estreme

 La progressività

L’art. 53 Cost. : il sistema tributario è informato a criteri di progressività.

Questo principio indica che il sistema tributario non ha il solo fine di finanziare lo

stato, ma anche funzione redistributiva, per il raggiungimento dei fini di giustizia

sociale fissati dalla costituzione.

Con “progressività” si intende l’aumento dell’aliquota col crescere del reddito.

 Trattati internazionali e CEDU

L’art. 6 della CEDU che garantisce un equo e giusto processo con tempi ragionevoli

non sembra applicarsi alla materia tributaria, ma si riconosce a queste la tutela per le

controversie amministrative. Anche se non previsto dalla CEDU il principio del “tempo

ragionevole” si applica cmq al diritto tributario in funzione dell’art. 111 Cost.

PRINCIPI DELL’ UNIONE EUROPEA

LE NORME FISCALI DEL TFUE.

Il legislatore fiscale è vincolato anche dal diritto dell’UE dalle norme dei trattati e dal

diritto derivato.

Le norme di contenuto tributario dei trattati non sono volte a procurare entrate, ma

ad assicurare che il mercato comune abbia le caratteristiche di un mercato interno e

che in esso vi sia un regime di libera concorrenza.

Le norme del trattato sono distinguibili in due gruppi:

- Norme che mirano a garantire l’integrazione negativa ( principio di non

discriminazione, libertà fondamentale, divieto di aiuti di stato).

- Norme che mirano a garantire l’integrazione positiva (armonizzazione)

L’art. 113 TFUE attribuisce al Consiglio il potere di armonizzare le legislazioni degli stati

membri in materia di imposte dirette. Tale funzione ha la finalità di eliminare eventuali

disparità fra le legislazioni degli stati che potrebbero risultare pregiudizievoli, ma ciò solo

nella misura in cui è necessario per assicurare il funzionamento del mercato interno.

Tale armonizzazione non riguarda tutte le imposte, ma solo quelle sulla cifra d’affari, le

imposte sui consumi e altre indirette.

Per le imposte dirette non si è prevista tale armonizzazione in quanto non sono state

valutate utili per l’instaurazione del mercato interno; anche se non si esclude che

l’unione possa operare in tale settore.

Le direttive del consiglio in materia fiscale devono essere assunte all’unanimità.

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L’integrazione positiva si rende di fatto necessaria per far funzionare quella negativa, è

risultata efficace una integrazione positiva tramite soft law, ossia tramite documenti

quali pareri, raccomandazioni, comunicazioni.

Importante la comunicazione della commissione del 21 ottobre 2003 che ha

largamente influenzato la riforma tributaria del 2003.

Principio di non discriminazione

Risultante dai trattati, è consolidato in giurisprudenza che non è compatibile con il

trattato una disparità di trattamento in materia fiscale fra residenti in uno stato e non

residenti (sia persone fisiche che giuridiche).

LIBERTA’ FONDAMENTALI

Libera circolazione merci: non vi possono essere dazi doganali, vietate le restrizioni

quantitative delle importazioni fra stati e qualsiasi misura equivalente.

Libera circolazione delle persone: le norme che distinguono fra residenti e non violano i

trattati.

Libertà di stabilimento: diritto di esercitare un’attività economica in uno stato membro

diverso da quello di origine, diritto di aprire filiale, agenzie e succursali in uno stato

membro. Sono incompatibili norme statali che ostacolino tramite tributi queste libertà

(es. exit tax).

Libera circolazione dei capitali: vietata ogni restrizione ai movimenti di capitali e ai

pagamenti tra gli stati membri, nonché fra stati membri e terzi paesi.

Sono comunque previste delle deroghe a queste limitazioni in virtù di “rule of reason” ,

cioè esigenze preminenti degli stati che meritano tutela quali ad esempio l’esigenza di

contrastare l’eluzione fiscale, l’esigenza di preservare l’efficienza dei controlli fiscali, il

principio di coerenza dell’ordinamento fiscale nazionale.

DIVIETO DÌ “AIUTI DÌ STATO”

Fondamentale per il mantenimento del mercato interno è fondamentale che le imprese

possano operare al “armi pari”, in condizioni di concorrenza non falsata.

Una misura si considera aiuto quando presenta tali caratteristiche:

a) Vi è un vantaggio sotto forma di alleggerimento di costi o sovvenzioni;

b) Il vantaggio è concesso dallo Stato e tramite risorse statali;

c) Il vantaggio è in grado di incidere sulla concorrenza e sui meccanismi del mercato;

d) Il vantaggio è concesso in maniera specifica e selettiva;

il divieto non è assoluto.

Sono fatte salve delle deroghe che fanno capo a situazioni compatibili con il mercato

comune, ad esempio aiuti di carattere sociale concessi ai singoli consumatori, concessi in

occasione di calamità naturali o eventi eccezionali.

Con il termine “fiscalità di vantaggio” si individua un operato che attribuisce vantaggi

con agevolazioni fiscali a determinati territori; non è consentita in quanto selettiva.

L’art. 108 TFUE prevede l’obbligo di notifica alla commissione di ogni progetto di aiuto

che uno stato intende avanzare. Solo la pronuncia della Commissione a favore consente

l’erogazione dell’aiuto, prima è fatto obbligo di non procedere (standstill).

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IL PRESUPPOSTO

La fattispecie che da vita, in modo diretto o mediato, all’imposta è variamente

denominata: presupposto, fatto imponibile, fatto generatore, situazione- base. Il

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presupposto è quell’evento che determina, direttamente o meno, il sorgere

dell’obbligazione tributaria.

Come ogni fattispecie il presupposto è connotato dal legislatore, ciò sotto diversi profili:

soggettivo, oggettivo, spaziale e temporale.

In base al presupposto si distinguono:

Imposte dirette imposte indirette

Quelle che colpiscono reddito o patrimonio tutte le altre (imposte sui

Colpiscono una manifestazione diretta di capacità Consumi..ecc)

Contributiva. Colpiscono una manifestazione

Indiretta di capacità contributiva.

Non esistono imposte statali sul patrimonio, quindi la categoria delle imposte erariali

dirette coincide con le imposte sui redditi; tutte le altre imposte sono indirette.

Le imposte sul reddito sono poi distinte fra imposte personali e imposte reali. A seconda

che nella loro forma abbia o meno rilievo qualche elemento che attiene alla persona del

soggetto passivo, come ad esempio la situazione familiare.

Imposte istantanee

Hanno per presupposti fatti istantanei. Sono istantanee le imposte che prendono in

considerazione la consistenza del patrimonio in un dato istante (es. imposta delle

successioni che colpisce l’asse al momento della morte del de cuius).

Imposte periodiche

Hanno come presupposto una fattispecie che si prolunga nel tempo, per cui assume

valore giuridico un insieme di fatti che si colloca in un arco temporale (periodo di

imposta). Sono tali le imposte sui redditi che è dovuta per anni solari, a ciascuno dei

quali corrisponde una obbligazione tributaria autonoma.

Il rapporto obbligatorio delle imposte non è però “di durata” né di “esecuzione periodica”,

perciò al credito del fisco non si applica un termine quinquennale ma decennale.

Ciascuna imposta periodica è determinata dai fatti che si sono verificati nel dato “periodo

di imposta”, ma ciò non significa che vi sia una netta cesura con ogni altro arco

temporale, infatti sono presenti connessioni fra periodi.

Lo statuto dei diritti del contribuente impone che: le modifiche previste per la disciplina

delle imposte periodiche si applichino solo a partire dal periodo successivo a quello nel

quale entra in vigore la modifica.

I REGIMI FISCALI SOSTITUTIVI

Si ha regime fiscale sostitutivo quando il legislatore stabilisce che talune categorie di fatti

siano sottratti all’applicazione di una imposta ad essa applicabile, e siano assoggettate

ad altro regime.

Ciò può avvenire sia per scopi di agevolazione (motivi extrafiscali), o per ragioni tecniche

impositive di semplificazione.

i) Fattispecie equiparate o assimilate

Vi sono norme che allargano l’ordinario campo di applicazione di una imposta,

aggiungendo altre fattispecie imponibili a quelle già presenti. Ciò avviene

quando il legislatore non vuole che certi fatti economici sfuggano alla

tassazione.

Esempio: imposta di registro che ricade su atti redatti per iscritto, il legislatore

ha ampliato la fattispecie facendovi rientrare anche alcuni tipi di accordi

verbali. 11

ii) Fattispecie surrogate o supplementari

Come le prime anche queste sono frutto di un ampliamento di una fattispecie

tipica, il fine però è quello di ostacolare l’elusione fiscale.

iii) Sovraimposte e addizionali

Vi p sovrapposizione di fattispecie quando la fattispecie imponibile di un

tributo “imposta madre”, viene usata come fattispecie di un’altra imposta

“imposta figlia”. L’imposta figlia è chiamata sovraimposta o addizionale, ad

esempio le addizionali comunali all’Irpef sono determinate applicando l’aliquota

alla stessa base imponibile dell’Irpef.

È denominato addizionale anche il tributo la cui misura è ragguagliata ad una

frazione o multiplo di quanto dovuto per l’imposta di base.

iv) Fattispecie alternative

Si hanno fattispecie alternative quando un fatto, che è di regola presupposto

per l’applicazione di un tributo, non lo è (o lo è in misura ridotta), oppure è

soggetto ad una diversa imposta.

Talvolta infatti la sovrapposizione di fattispecie non determina l’applicazione di

più imposte, ma l’applicazione di una sola e non dell’altra.

Es. gli atti scritti che sono soggetti ad imposta di registro sono normalmente

tassati in misura proporzionale, ma quando hanno per oggetto cessioni di beni

o altri negozi soggetti a Iva l’imposta di registro si applica in misura fissa, ciò

per non sommare eccessivamente le imposte.

v) Fattispecie condizionali

L’efficacia della fattispecie imponibile può essere sottoposta a condizione

sospensiva o risolutiva. Nel primo caso l’avveramento della condizione

determina il sorgere del debito di imposta, nel secondo lo estingue.

L’apposizione di una condizione nell’atto negoziale non fa sì che vi sia per forza

anche condizione nell’applicazione dell’imposta che segue l’atto, ma spesso per

ragioni tecniche la condizione nell’atto fa seguire la condizione nell’imposta

relativa.

LA MISURA DELL’IMPOSTA. LA BASE IMPONIBILE

La quantificazione del debito di imposta dipende dalla base imponibile, che è diversa dal

presupposto.

Presupposto è ciò che provoca l’applicabilità di un tributo; base imponibile ciò che ne

determina la misura. Presupposto di imposta può essere il possesso o l’acquisto di un

bene, il conseguimento di un reddito..ecc.

Può poi aversi sovrapposizione di concetti, il reddito ad esempio è sia presupposto che

base imponibile.

La base imponibile è costituita di solito da una grandezza monetaria, per le imposte

dirette (Irpef, Ires) la base imponibile è un importo netto, pari a ciò che si residua dopo

avere applicato al reddito lordo tutte le deduzioni e riduzioni previste.

La base imponibile è in molti casi una somma algebrica di elementi positivi e negativi

(importo netto); talvolta però è un importo unitaria senza deduzioni.

Se gli elementi della base imponibile non sono di entità monetaria sarà necessario

quantificarne il valore in moneta. Può poi essere costituita anche da cose, valutate

secondo la loro misura o peso o considerate nella loro unità.

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IL TASSO

L’imposta può essere stabilita in misura fissa, più prevalentemente però il sistema è

quello del tasso variabile, quando la base imponibile è una grandezza monetaria esso è

costituito da una aliquota (percentuale dell’imponibile) che può essere fissa o

progressiva, diverse sono le modalità per renderla progressiva ( per scaglioni, per

classi..ecc).

LE NORME DÌ FAVORE

Nella disciplina del tributo vi sono da un lato gli enunciati legislativi che ne definiscono

la fattispecie tipica, dall’altro possono esservi le disposizioni che ne allargano o

restringono l’area di applicabilità.

a) Agevolazione

O aiuto fiscale, tale è ogni tipo di norma che in deroga a quanto previsto riduce il

peso dell’imposta. Gli strumenti per attuarla sono molteplici: esenzioni, deduzioni

dalla base imponibile, detrazioni d’imposta..ecc.

b) Esenzioni

Sottraggono all’applicazione del tributo fattispecie che invece sono imponibili alla

definizione generale del presupposto. Le esenzioni possono essere temporanee o

permanenti, esse sono poi di carattere soggettivo (es. esenzioni Ici per gli immobili

posseduti dallo stato), oggettivo (es. esenzioni per terreni agricoli di aree montane),

esenzioni che richiedono poi entrambe le caratteristiche.

Talvolta il legislatore esenta una fattispecie da una imposta perché prevede

l’applicazione di un’altra imposta. Talvolta quindi le esenzioni possono anche

comportare la disapplicazione di una imposta a favore di un’altra, che può essere

anche più onerosa, e quindi non si verifica una agevolazione ma il contrario.

Per individuare le fattispecie esenti si possono seguire due criteri; a) quello logico,

cioè quando i casi sono in rapporto di deroga rispetto alla norma che definisce il

presupposto; b) nominalistico, quando è il legislatore a chiamarle tali.

Le esenzioni si distinguono dalle esclusioni perché le prime si costituiscono in

deroga, le seconde invece risultano da enunciati con i quali il legislatore chiarisce i

limiti di applicabilità del tributo, senza derogare rispetto a norme generali.

I CREDITI DÌ IMPOSTA

Qui l’espressione è usata con il significato del credito del contribuente verso il fisco. E

non a qualsiasi credito del contribuente verso il fisco, ma solo ad alcuni in particolare.

Tipi di crediti d’imposta:

1) Crediti di imposta accordati per motivi di tecnica tributaria, per porre rimedia

fenomeni di doppia imposizione.

2) Crediti di imposta per motivi extrafiscali, sono finanziamenti i cui benefici

fruiscono compensando i crediti così attribuiti con i debiti di imposta.

3) I crediti di imposta si distinguono poi in rimborsabili e non rimborsabili, i non

rimborsabili sono usati dai contribuenti solo a compensazione del debito

d’imposta, e se vi è eccedenza il contribuente non ha rimborso. Tali crediti

equivalgono a detrazioni.

I crediti di imposta devono essere indicati nella dichiarazione dei redditi. I crediti di

imposta possono essere ceduti ex art. 1260 c.c. ma la cessione deve essere stipulata

tramite atto pubblico o scrittura privata autentica.

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CAPITOLO SESTO

I SOGGETTI PASSIVI

Contribuenti e domicilio fiscale

“contribuente” è il debitore dell’imposta, genericamente il soggetto passivo di rapporti

tributari.

Ogni contribuente ha il “domicilio fiscale” in un comune dello stato. il “domicilio fiscale”

si distingue dalla “residenza fiscale”, la seconda infatti non è che una nozione che si

utilizza per descrivere la tassazione in italia della totalità dei redditi del residente, anche

se prodotti all’estero.

Il domicilio fiscale invece serve per dirimere i conflitti di competenza territoriale: hanno

domicilio fiscale sia i residenti che i non residenti.

Il domicilio fiscale è regolato a fini reddituali. Quello dei residenti è nel comune

dell’anagrafe a cui sono iscritti; quello dei non residenti nel comune in cui è prodotto il

reddito: quello delle società e persone giuridiche è nel comune in cui hanno sede legale.

Possono essere titolari di situazioni giuridiche anche soggetti privi di personalità

giuridica, sono perciò soggetti passivi di imposta anche le società di persone e le

associazioni non riconosciute.

LA SOLIDARIETA’ TRIBUTARIA

Nelle leggi tributarie sono espressamente indicati i casi in cui l’obbligazione è solidale,

ma non vi è null’altro. Quindi entra in gioco il ruolo della disciplina civilistica.

Due tipi di solidarietà tributaria:

1. Solidarietà paritaria

Il presupposto del tributo è riferibile ad una pluralità di soggetti. La solidarietà

paritaria è presente soprattutto nel campo delle imposte indirette. Ad esempio:

l’imposta sulle successioni è dovuta dagli eredi in solido.

2. Solidarietà dipendente

Vi è un obbligato principale, che ha posto in essere il presupposto del tributo, ed

un obbligato dipendente, che non ha partecipato alla realizzazione del presupposto

ma è tuttavia obbligato perché ha posto in essere una fattispecie collaterale.

Responsabile d’imposta: quel particolare debitore che non realizza il presupposto di

un tributo, ma una fattispecie collaterale, ed è fiscalmente obbligato in via

dipendente, in solido con il soggetto che invece realizza il presupposto (obbligato

principale).

Il responsabile d’imposta perciò si distingue dal coobbligato principale per il fatto

che egli non ha concorso a realizzare il presupposto, il coobbligato della solidarietà

paritaria sì.

Nei rapporti esterni, cioè nei confronti del fisco, non vi è differenza fra i due, infatti

Responsabile di imposta risulta al pari di un coobbligato paritario.

La differenza sta nei rapporti interni, qui il responsabile di imposta, diversamente

dal coobbligato, ha diritto di regresso per intero nei confronti dell’obbligato

principale.

Esempio: nell’imposta di registro il notaio che redige l’atto è obbligato al pagamento

dell’imposta insieme con le parti contraenti; le parti sono quelle che realizzano il

presupposto, ed il notaio è tenuto in quanto “responsabile”.

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Rapporti interni fra condebitori

Sono disciplinati dal codice civile nelle forme della solidarietà.

SOSTITUZIONE TRIBUTARIE E RITENUTE

Vi e “sostituzione tributaria” nei casi in cui l’obbligazione tributaria o altri debiti

tributari, sono posti a carico di un soggetto diverso da colui che realizza il presupposto

del tributo.

In realtà non si può parlare propriamente di sostituzione in quanto dall’origine l’obbligato

è persona diversa e unitaria rispetto a chi realizza il presupposto, il secondo non si

considera mai obbligato.

Il sostituto si è obbligato personalmente verso il fisco, ma anche il diritto dovere di

operare trattenute sulla somma che deve corrispondere al reddituario (chi realizza il

presupposto), l’entità della trattenuta sarà pari alla somma del quale il sostituto è

debitore verso il fisco (rapporto di rivalsa).

L’obbligazione del sostituto è adempiuta ed estinta con la corresponsione di una somma

minore di quella dovuta( al sostituito).

Ritenute “a titolo di imposta” (sostituzione di imposta) e ritenute “a titolo di

acconto”

La ritenuta d'acconto e la sostituzione d'imposta il presupposto economico

dell'obbligo del sostituto e gli effetti sul sostituito

La ritenuta d'acconto e la sostituzione d'imposta realizzano la dissociazione tra la riferibilità

soggettiva del presupposto dell'imposta e l'obbligo primario di versamento dell'imposta.

Sia mediante la ritenuta d'acconto che attraverso il meccanismo della sostituzione a titolo

d'imposta, infatti, un soggetto, differente rispetto al destinatario finale dell'imposta, è

obbligato di fronte la Fisco in sostituzione del destinatario.

La sostituzione a titolo d'imposta e la ritenuta d'acconto vengono effettuate dal sostituto

nell'ambito di rapporti giuridici che prevedono la corresponsione da parte del sostituto al

sostituito di redditi da lavoro o capitale; in tali casi, il sostituto corrisponde al sostituito un

corrispettivo al netto dell'aliquota relativa alla sostituzione o all'acconto effettuati.

Sostituzione a titolo di imposta e ritenuta d'acconto si distinguono per gli effetti che

producono sul relativo obbligo tributario gravante sul soggetto sostituito.

Mentre con la sostituzione d'imposta, si realizza un vero e proprio regime fiscale sostitutivo

che pone l'obbligazione tributaria in capo ad un soggetto diverso da quello che realizza il

presupposto dell'imposta, con la ritenuta d'acconto si verifica una mera anticipazione del

pagamento dell'imposta complessiva che grava sul soggetto sostituito.

Ne consegue che, in caso di ritenuta d'acconto, il compenso, al lordo della ritenuta, dovrà

essere dichiarato, ai fini dell'imposta sul reddito, dal sostituito il quale potrà poi detrarre,

dall'imposta complessivamente dovuta, quanto versato a titolo di acconto dal sostituto.

Nel caso della sostituzione d'imposta, invece, come detto si realizza un vero e proprio regime

fiscale sostitutivo con la conseguenza che il relativo reddito non deve essere incluso nel

reddito complessivo del percipiente. 15

Le differenze ontologiche tra la sostituzione a titolo di imposta e la ritenuta d'acconto si

riflettono anche sulla posizione soggettiva del sostituito.

Mentre con riferimento alla sostituzione a titolo di imposta, in caso di mancata ritenuta o di

mancato versamento della ritenuta effettuata, sul sostituito graverà una responsabilità

solidale successiva e dipendente, con riferimento alle ritenute d'acconto, secondo l'opinione

dominante, il solo soggetto obbligato è il sostituto d'imposta con la conseguenza che il Fisco

non dovrebbe potere richiedere il pagamanto al sostituito delle ritenute non effettuate e non

versate (in senso contrario, tuttavia, di recente la giurisprudenza - cfr. cass 7 aprile 2009, n

8316)

(per dubbi pag.128-131)

TRASLAZIONE E RIVALSA

Altri casi in cui il debitore dell’imposta ha il diritto di rivalsa verso altri.

Ogni contribuente cerca di trasferire ad altri l’onere del tributo. La traslazione delle

imposte è un fenomeno economico studiato dalla scienza economica. Vi sono contributi

posti a carico di un soggetto (es. commerciante) destinati a gravare su altri soggetti (es.

consumatori). Il trasferimento dell’onere può così verificarsi come fatto puramente

economico a seguito dell’inglobamento dell’onere tributario nel prezzo.

Ma vi sono casi in cui è espressamente conferito al soggetto passivo il diritto di rivalsa.

ad esempio i soggetti passi delle accise hanno diritto di rivalsa verso i cessionari dei

prodotti per i quali hanno assolto il tributo.

I soggetti passivi dell’imposta sul valore aggiunto hanno i diritto dovere di addebitare

l’imposta ai loro clienti.

PATTI D’ACCOLLO NELL’IMPOSTA

La rivalsa dell’imposta può essere facoltativa, obbligatoria o vietata.

Se la rivalsa è obbligatoria sono nulli i patti con i quali l’avente diritto rinuncia alla

rivalsa accollandosi in definitiva l’onere economico del tributo.

La rivalsa può essere anche vietata.

Al di fuori dei casi stabiliti i privati sono liberi di stipulare patti di accollo dell’imposta,

patti con i quali un soggetto si impegna, verso un altro soggetto, a far fronte ad un

determinato debito d’imposta a carico dell’altro soggetto.

L’accollo può essere meramente interno, oppure può avere rilievo esterno, il secondo

attribuisce al creditore (accollatario) il diritto di agire verso l’accollante.

I privati possono dunque prevedere che l’accollo abbia effetto solo fra di loro, o prevedere

che abbia efficacia anche nei confronti del fisco.

Il debitore originario del tributo non può mai essere liberato, l’accollo di imposte è

sempre cumulativo.

SUCCESSIONI NEL DEBITO DÌ IMPOSTA

Gli eredi subentrano nelle situazioni giuridiche di natura tributaria del de cuius.

Si applica però la normativa codicistica. Vi sono però anche norme ad hoc create dal

diritto tributario, ad esempio si dispone che tutti i termini pendenti sul de cuius alla sua

morte o scadenti entro 4 mesi da essa siano prorogati di sei mesi in favore degli eredi.

Ancora in materia di Iva, gli obblighi fiscali derivanti da operazioni effettuate dal

contribuente deceduto possono essere adempiuti dagli eredi entro 3 mesi dalla morte, ciò

però non riguarda le operazioni private degli eredi.

16

Per le altre imposte non vi sono norme tributarie ad hoc ma opera il diritto civile dal libro

delle successioni. CAPITOLO SETTIMO

LA DICHIARAZIONE

L’attuazione delle leggi d’imposta segue un modello standard ed è affidata in primis agli

stessi contribuenti, ai quali sono imposti molteplici obblighi di contabilità,

autoliquidazione, versamento, dichiarazione..ecc.

Il tributo deve trovare compiuta attuazione senza l’intervento della amministrazione

finanziaria, che ha il compito di accertare il tributo non dichiarato e riscuotere le somme

non versate, entro termini previsti a pena di decadenza.

Vi sono poi particolari tributi che non necessitano di dichiarazione, sono i tributi

immediati o senza imposizione, come le accise che vengono adempiute nel mommento in

cui si verifica l’immissione al consumo.

LE SCRITTURE CONTABILI

Obblighi contabili pendono in capo a tutti (o quasi) i contribuenti, ma prima ancora

pendono in capo agli imprenditori per causa del codice civile. Vi sono poi gli obblighi

apposti ai lavoratori autonomi che non derivano dal codice.

Imprenditori

All’interno della categoria degli imprenditori commerciali bisogna distinguere fra:

imprenditori soggetti al regime della contabilità ordinaria;

imprenditori( imprese minori) soggetti a regime di contabilità semplificata;

contabilità ordinaria:

società; enti commerciali soggetti all’imposta sul reddito delle società (Ires); gli

imprenditori individuali e le società di persone con ricavi superiori ad un certo

ammontare.

Agli effetti dell’imposizione sui redditi, gli imprenditori commerciali in regime di

contabilità ordinaria devono tenere le seguenti scritture contabili:

a) Giornale e libro degli inventari;

b) Registri prescritti per l’Iva;

c) Scritture ausiliarie (conti di mastro) in cui registrare gli elementi che concorrono

alla formazione del reddito;

d) Le scritture ausiliarie di magazzino;

e) Il registro dei cespiti (registra i beni per i quali è ammesso ammortamento);

Registri per l’Iva: libro delle fatture emesse ( iva a debito), e libro degli acquisti (iva a

credito).

Ogni operazione fiscalmente rilevante deve essere fatturata, le fatture devono essere

annotate entro 15 giorni nell’apposito registro.

Contabilità semplificata

Imprese minori; imprenditori individuali, società di persone che conseguono guadagni

sotto certe soglie.

La contabilità semplificata è composta essenzialmente dai due registi Iva, dove sono

annotati acquisti e vendite. 17

Le altre scritture viste per la contabilità ordinaria qui non sono obbligatorie, ma neanche

vietate.

La dichiarazione dei redditi viene elaborata sulla base dei dati desunti dai registri Iva,

perciò la contabilità semplificata non rileva la situazione patrimoniale ma solo i flussi

reddituali. Per questa ragione gli accertamenti vengono eseguiti non tanto sulla

contabilità, quanto utilizzando “studi di settore” per individuare standard medi di

redditività.

 I lavoratori autonomi devono tenere i due registri Iva (registro dei corrispettivi e

quello degli acquisti) e , ai fini delle imposte sul reddito un registro dai quali

risultino le somme incassate, le spese fatte e il valore dei beni da ammortizzare.

Però i lavoratori autonomi che realizzano entrate inferiori ad una certa soglia

possono limitari ai registri Iva.

 Gli imprenditori e i sostituti di imposta devono teneri i libri paga e i libri matricola,

in cui annotare le somme corrisposte ai dipendenti, le ritenute applicate, le

detrazioni applicate.

 I contribuenti possono essere assistiti da centri autorizzati di assistenza fiscale,

come i Caaf.

I Caaf delle imprese sono società di capitali costituite da sindacati degli

imprenditori e la loro funzione è quella di assistere i contribuenti nella tenuta

della contabilità e nella preparazione delle dichiarazioni. I “Caaf dipendenti” sono

organizzazioni dei sindacati di lavoratori dipendenti, essi sono obbligati a prestare

assistenza a lavoratori e pensionati.

LE DICHIARAZIONI DÌ IMPOSTA IN GENERALE

La dichiarazione dei redditi e quella dell’Iva devono essere presentate periodicamente

ogni anno, in quanto concernano tributi periodici, la cui base varia di anno in anno.

Vi sono poi tributi la cui base imponibile può rimanere invariata di anno in anno, la

dichiarazione è efficace fino a quando non si verifichino variazioni (es. imposta comunale

sugli immobili, tassa raccolta rifiuti).

Altri tributi a carattere istantaneo richiedono che la dichiarazione sia presentata ogni

volta che si verifichi il presupposto (es. successioni).

Infine vi sono tributi per i quali non è prevista dichiarazione.

LA DICHIARAZIONE DEI REDDITI

I soggetti obbligati

La dichiarazione dei redditi deve essere presentata, per regola generale, da ogni soggetto

che, nel periodo d’imposta, abbia posseduto redditi.

A ciò si aggiungono due regole particolari:

- Se non sono stati prodotti redditi la dichiarazione deve essere presentata anche se

dai redditi dichiarati non consegue alcun debito di imposta (cioè alcun obbligo di

versamento).

- I soggetti obbligati alla tenuta di scritture contabili devono presentare

annualmente la dichiarazione anche se non hanno prodotto redditi.

- I soggetti passivi Iva devono presentare la dichiarazione anche se non hanno

effettuato alcuna operazione imponibile.

Sono “esenti” dal dover presentare la dichiarazione i soggetti con redditi di ammontare

inferiore al minimo imponibile; quelli che possiedono solo redditi esenti.

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CONTENUTI

I contenuti principali della dichiarazione sono:

A) Indicazione degli elementi attivi e passivi necessari per la determinazione degli

imponibili secondo le norme che disciplinano le imposte stesse. Devono essere

indicati anche i redditi soggetti a tassazione separata.

Sono da indicare gli oneri deducibili, l’imposta lorda, le detrazioni dall’imposta,

l’imposta netta, le ritenute, i versamenti d’acconto, i crediti d’imposta, il saldo

finale (somma da versare o credito).

Devono poi essere indicati gli elementi necessari per le funzioni di controllo.

B) La dichiarazione è anche la sede nella quale si operano delle opzioni di scelta, per

effetto di tali scelte l’imposta e l’imponibile non dipendono solo dalla legge la

anche dalla volontà del contribuente. Le opzioni comprendono la destinazione del

5 per mille, dell’8 per mille, la scelta fra rimborso e riporto a nuovo anno.

C) I contribuenti con periodo di imposta coincidente con l’anno solare presentano la

dichiarazione unificata annuale che comprende la dichiarazione dei redditi, la

dichiarazione Irap, la dichiarazione di sostituto d’imposta e la dichiarazione

annuale Iva.

D) I lavoratori dipendenti possono presentare una dichiarazione semplificata ( il mod.

730). Il datore di lavoro deve liquidare i saldi e gli acconti dovuti dal lavoratore. Se

il lavoratore risulta debitore, il datore di lavoro dovrà trattenere la somma dovuta

sulla retribuzione dovuta per il mese di Luglio. Se invece risulta creditore, il

rimborso verrà effettuato mediante riduzione delle trattenute (da Luglio in poi).

REQUISITI FORMALI E PRESENTAZIONE

La dichiarazione deve essere redatta, pena nullità, su stampati conformi ai modelli

approvati annualmente dall’Amministrazione finanziaria. Il modello standard è detto

“Unico”, vi è poi il mod. 730.

La dichiarazione non sottoscritta è nulla, ma la nullità è sanabile tramite il richiamo

dell’Ufficio a sottoscrivere.

La dichiarazione dei redditi e Iva redatta su modello cartaceo deve essere inviata in via

telematica entro il 30 Settembre, dell’anno successivo al periodo di imposta a cui si

riferisce; tramite una banca, un ufficio postale o internet.

I soggetti passivi Ires devono presentare la dichiarazione in via telematica entro l’ultimo

giorno del settimo mese successivo a quello di chiusura del peirodo d’imposta.

La dichiarazione può essere presentata in forma cartacea dalle persone fisiche che non

sono obbligate alla tenuta delle scritture contrabili; tra il 1 maggio e il 30 giugno.

Ritardi:

sono valide le dichiarazione presentate con ritardo non superiore a 90 giorni dal termine,

è però apposta una sanzione. Quelle con ritardi superiore si considerano omesse,

l’accertamento sarà quello d’ufficio e non di rettifica), l’omessa dichiarazione è un reato.

Particolari fattispecie

 Liquidazione di società o enti soggetti a Ires: si configura una speciale periodo di

imposta che va dall’inizio del “normale” periodo sino alla messa in liquidazione.

 In caso di fallimento: il curatore deve presentare in via telematica due

dichiarazioni, una relativa al periodo fra l’inizio del normale periodo d’imposta e

19

l’inizio del fallimento; l’altra alla chiusura del fallimento che riflette gli eventi del

periodo concorsuale, considerato come unico periodo d’imposta.

 Trasformazione di una società di persone in società di capitali o viceversa: alla

transazione il periodo d’imposta cessa e deve essere presentata una dichiarazione

relativa a quel periodo.

 Eredi di un soggetto obbligato a presentare la dichiarazione: gli eredi subentrano

in tale obbligo con una proroga di 6 mesi.

 Le persone legalmente incapaci: obbligo della dichiarazione assolto dal

rappresentante, il rappresentante il questo caso fa un dichiarazione per un reddito

a lui non associabile.

NATURA GIURIDICA DELLA DICHIARAZIONE

La dichiarazione deve contenere l’indicazione degli elementi attivi e passivi necessari per

la determinazione degli imponibili, vi è inoltre l’esposizione di altri fatti, dati notizie.

L’indicazione contiene l’esposizione di fatti e la qualificazione giuridico- tributaria di tali

fatti (cioè dei giudizi). A ciò conseguono degli effetti giuridici, che la legge collega a quanto

dichiarato. La dichiarazione fiscale non è una dichiarazione di volontà ma un mero atto,

in quanto la dichiarazione di volontà è quella con la quale il dichiarante produce effetti

giuridici che nascono in quanto voluti dal dichiarante, mentre qui gli effetti che nascono

sono generati esclusivamente dalla legge, e ciò dalla rilevanza cha la legge predetermina

per specifiche dichiarazioni.

GLI EFFETTI DELLA DICHIARAZIONE DEI REDDITI

 Dichiarare un presupposto d’imposta ha come conseguenza determinare il

sorgere di un debito per il dichiarante.

 La dichiarazione ha rilevanza procedimentale inquanto in base alla sua forma di

attua un controllo e comportamento amministrativo.

 La dichiarazione ha rilevanza probatoria, tutto ciò che non emerge dalla

dichiarazione deve essere provato dall’amministrazione, tutto ciò che emerge dalla

dichiarazione esonera l’ufficio dal provarlo.

 La dichiarazione è per la “teoria costitutiva” elemento della fattispecie costitutiva

di un debito d’imposta; per la “teoria dichiarativa” no, in quanto è solo il

presupposto a fondare il debito.

 La dichiarazione è titolo per la riscossione dell’imposta liquidata in base a quanto

dichiarato.

 La dichiarazione è titolo costitutivo di un credito del contribuente, nei casi in cui

emerga ciò dalla dichiarazione, il contribuente ha diritto di scegliere se computare

l’eccedenze in diminuzione dell’imposta del successivo periodo o chiederne il

rimborso.

Dichiarazione nulla, la dichiarazione non stampata su stampati conformi a quelli

ministeriali e quella non sottoscritta (sanabile).

Dichiarazione omessa ,quando non viene presentata o viene presentata oltre 90 giorni

dalla scadenza.

Dichiarazione incompleta, omessa l’indicazione di una fonte reddituale.

Dichiarazione infedele, un reddito netto non è indicato nel suo esatto ammontare.

Per accertamento e sanzione nulla e omessa sono fra loro equiparate; incompleta e

infedele sono fra loro equiparate.

Dichiarazione in diminuzione

La dichiarazione una volta presentata è acquisita in maniera

20

Irrevocabile dal fisco, però il contribuente può eventualmente rettificarla a suo

vantaggio.

È rettificabile quando il contribuente intenda far valere errori commessi nella sua

redazione e che comportano un prelievo indebito.

La modifica della dichiarazione può essere fatta sia prima sia dopo la scadenza del

termine, e anche dopo la notifica di un avviso di accertamento.

Non vi sono termini per la modifica, ma se viene presentata non oltre la fine del periodo

d’imposta successivo a quello a cui si appone la modifiche è possibile far valere il credito

in compensazione con il debito che si presenta per il nuovo periodo.

Se il contribuente ha erroneamente versano una cifra eccessiva può chiederne il

rimborso nei termini prescritti. 48 mesi per la dichiarazione dei redditi dal versamento.

ALTRE DICHIARAZIONI

La dichiarazione Iva deve essere annualmente presentata da tutti i soggetti passivi Iva,

anche da quelli che nel periodo d’imposta di interesse non abbiano eseguito operazioni

imponibili. Sono esonerati coloro che nell’anno solare precedente hanno registrato solo

operazioni esenti.

La dichiarazione Iva è redatta in base: alle registrazioni effettuate durante il periodo di

imposta, cioè: l’ammontare delle operazioni imponibili e delle relative imposte,

l’ammontare degli acquisti e delle importazioni e delle relative imposte, l’ammontare delle

somme versate e il saldo finale.

Inoltre il contribuente deve inviare nel mese di Febbraio una comunicazione dei dati

relativi all’Iva riferita all’anno precedente.

CAPITOLO OTTAVO

L’ATTIVITA’ AMMINISTRATIVA

LE AGENZIE

Agenzia delle entrate, delle dogane, del territorio e del demanio.

Le agenzie sono enti pubblici economici, soggetti a poteri di indirizzo e vigilanza del

Ministro dell’economia e delle Finanze. Hanno personalità giuridica e sono autonome dal

punto di vista regolamentare, amministrativo, finanziario e contabile in quanto hanno un

proprio statuto che le regola oltre la legge.

Alle agenzie è affidata l’attività amministrativa in campo tributario, l’agenzia amministra

tutti i tributi statali, con eccezione di quelli doganali e accise che sono affidati alla

agenzia delle dogane. Al vertice dell’agenzia vi è un direttore generale.

I compiti operativi sono svolti in periferia dagli uffici delle agenzie delle entrata che

controllano le dichiarazioni, svolgono indagini..ecc.

Allo stato spetta la titolarità dell’obbligazione tributaria (cioè il credito), mentre l’esercizio

del potere impositivo è stato trasferito alle agenzie.

Giusto procedimento

L’amministrazione finanziaria deve agire seguendo le regole del giusto procedimento, che

è un principio generale dell’ordinamento. Secondo ciò le procedure tributarie devono

interpretarsi e integrare i principi fondamentali della costituzione.

Legge 7 agosto 1990. Ha inciso sul rapporto fra stato-cittadini, ora non sono più

rapporti di tipo autoritativo ma collaborativo.

Principi generali dell’attività amministrativa sono: economicità (dovere di fare adeguato

uso delle risorse a sua disposizione); efficacia (azione idonea a conseguimento del

risultato); pubblicità; trasparenza; principi comunitari.

21

Non tutte le norme della legge del ’90 si applicano in quanto è pur sempre una legge sui

procedimenti amministrativi. Si applicano al diritto tributario il capo primo(obbligo di

motivazione), capo secondo(figura del responsabile del procedimento) e capo quarto-bis

(efficacia e invalidità dei provvedimenti amministrativi).

Principi che derivano dal dr comunitario sono: imparzialità, partecipazione, principio del

contraddittorio, termine ragionevole, buona fede, tutela del legittimo affidamento.

CONTRADDITORIO

Esprime la garanzia di giustizia secondo la quale nessuno può subire gli effetti di una

sentenza senza avere avuto la possibilità di una effettiva partecipazione alla formazione

del provvedimento giurisdizionale.

Obblighi dell’ufficio:

L’ufficio deve comunicare al contribuente l’esito del controllo quando da esso

 emerge un risultato diverso da quello dichiarato, il contribuente deve poter fornire

chiarimenti.

Quando una operazione è considerata elusiva l’ufficio deve prima chiedere

 spiegazioni al contribuente poi emettere l’avviso di accertamento.

Al termine delle verifiche fiscali il contribuente ha 60 giorni per far pervenire le sue

 osservazioni e richieste, l’avviso di garanzia è nullo se emesso prima di qst 60 gg.

COLLABORAZIONE E BUONA FEDE INFORMAZIONE

Art.5-6-8-9-10 Stdc.

LEGITTIMO AFFIDAMENTO E INTERPELLO ORDINARIO

Art.10-11.Stdc

L’AUTOTUTELA

L’autorità ha il potere di emanare un atto quanto quello di ritirarlo o emendarlo quando

appare viziato, ciò è espressione del potere di autotutela della amministrazione. Essa è

espressamente prevista all’art.7 Stdc.

Fino a che non spira il termine di decadenza, l’amministrazione può emettere più avvisi

di accertamento riguardanti la medesima situazione purchè sia provata la sopravvenuta

conoscenza di nuovi elementi utili.

Il potere di annullamento(vizi di legittimità) revoca( vizi nel contenuto) di un atto spetta

all’ufficio che lo ha emanato, o che comunque ne è competente per l’accertamento; solo

in caso di grave inerzia il potere passa alla direzione regionale.

L’autotutela può essere esercitata a seguito di richiesta del contribuente o d’ufficio, sia in

pendenza di giudizio, sia dopo che l’atto è divenuto definitivo, e riguarda ogni atto della

pubblica amministrazione.

L’utilità pratica dell’autotutela emerge per il contribuente quando l’atto illegittimo che ha

ricevuto non è più impugnabile per scadenza del termine, oppure il ricorso non è stato

vittorioso.

GARANTE DEL CONTRIBUENTE

Art.13 Stdc. CAPITOLO NONO

L’ISTRUTTORIA

Ogni contribuente ha un numero di codice fiscale ed è iscritto all’anagrafe tributaria in

cui sono raccolti i dati sulle dichiarazioni. L’anagrafe registra anche i contri bancari dei

22

contribuenti. Il sistema è integrato con la guardia di finanza tramite un sistema

telematico. L’attività investigativa è infatti svolta oltre che dall’ufficio anche dalla guardia

di finanza.

Il Ministro dell’economia e finanza programma annualmente l’attività dell’agenzia

fissando con decreto i criteri selettivi in base ai quali individuare i contribuenti da

controllare.

LIQUIDAZIONE IN VIA INFORMATICA

1.esame in via informatica

2.controllo formale

3.controllo sostanziale

1.oggetto del primo controllo è la mera liquidazione delle imposte dovute spettanti in

base alla dichiarazione. Il controllo si ferma alla redazione dell’importo da saldare nella

dichiarazione, alla valutazione della legittimità delle detrazioni, deduzioni e crediti

d’imposta e alla verifica del saldo della somma da parte del contribuente.

Se risulta che l’importo versato è inferiore a quello dovuto non si procede con avviso di

accertamento ma si passa direttamente alla riscossione della somma non versata.=

Se il controllo evidenzia una situazione diversa da quella non dichiarata ne viene

comunicato l’esito al contribuente, se esso versa la somma si evita “l’iscrizione a ruolo” e

la sanzione si riduce ad un terzo.

2.alla liquidazione sopra descritta può seguire il “controllo formale”, al quale l’agenzie

provvede entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello di presentazione.

Vengono utilizzati criteri selettivi, solo alcune dichiarazioni vengono controllate. In sede

di controllo il contribuente è invitato a fornire dati e chiarimenti in ordine a elementi

dichiarati e a fornire giustificazione di essi. Il controllo formale si differenzia dalla

liquidazione perché nel primo sono interessati anche i documenti che corredano la

dichiarazione.

In esito al controllo formale gli uffici possono: escludere detrazioni o deduzioni non

spettanti; quantificare i crediti d’imposta spettanti; correggere gli errori di calcolo.

Tutto ciò utilizzando comunicati all’anagrafe tributaria, alle banche, alle

assicurazioni..ecc.

L’esito del controllo è anch’esso comunicato al contribuente. Se si evidenzia la mancanza

di un esatto adempimento, entro un dato termine l’amministrazione provvede ad iscrivere

a ruolo le somme dovute.

3.il controllo sostanziale è effettuato dalla agenzia delle entrate e dalla guardia di finanza.

L’ufficio può invitare il contribuente di persona per richiedere informazioni, oppure può

invitarlo a trasmettere atti o a compilare un questionario.

Può però anche reperire info da terzi quali banche, assicurazioni, enti pubblici non

economici, enti che effettuano pagamenti e riscossioni per terzi; ma anche notai e

conservatori di registri immobiliari.

Ma anche ad ogni altro soggetto possono essere richiesti atti e documenti fiscalmente

rilevanti concernenti specifici rapporti intrattenuti con il contriubuente.

ACCESSI ISPEZIONI E VERIFICHE

Art.12 Stdc. E art.14 Cost.

INDAGINI BANCARIE 23

Il segreto bancario non esiste per il fisco. Vi sono però dei vincoli e limiti, è richiesta

autorizzazione della Direzione regionale e del Comandante di zona della finanza.

Le banche comunque devono inviare alle anagrafi tributarie i nomi dei clienti e la natura

dei rapporti. Oltre alle banche possono essere investigate come mezzi poste e organi di

investimento.

Ai dati bancari sono collegate due previsioni, l’ufficio può fondare l’avviso di

accertamento sui dati bancari, e può farlo in particolare tenendo conto dei prelevamenti e

riscossioni che sono visto come ricavi e compensi. Gli importi riscossi sono indice

generalmente di elementi attivi e ai fini Iva si presumono corrispettivi non versati, i

prelevamenti si considerano, salvo prova contraria, elementi per la produzione del reddito

e se non viene dichiarato il prelevamento figuariamoci il reddito. La presunzione si

supera con prova del beneficiario del prelevamento. Quindi ogni presunzione è superabile

con prova del contribuente.

Il contribuente è obbligato a cooperare e a ottemperare alle richieste della

amministrazione. La mancata collaborazione è sanzionata e inoltre pregiudica le

successive facoltà di difesa del contribuente inquanto i dati non trasmessi

quando richiesti nn possono essere poi usati come elemento di difesa in sede di

contenzioso.

I comuni sono poi incentivati a collaborare in quanto a essi è promesso come compenso

una quota dei tributi riscossi con il loro aiuto.

CONCLUSIONE VERIFICA

A conclusione della verifica il processo verbale è trasmesso all’ufficio dell’agenzia delle

entrate, se si rilevano fatti penalmente rilevanti si informa la procura. Il contribuente ha

60 giorni per presentare osservazioni e richieste agli uffici impostitori, l’ufficio deve

valutare ciò e tenerne conto nelle motivazioni dell’avviso (se è il caso di emetterlo).

Si prospettano poi delle ipotesi di pacifica definizione consensuale della questione:

A) (imposte dirette e Iva)Il contribuente aderisce nel termine di 30 giorni all’intero

contenuto del verbale, quando questo potrebbe dare luogo ad accertamento

parziale,l’ufficio emette un atto di definizione dell’accertamento parziale che

applica le sanzioni nella misura di un sesto del minimo. Le somme vengono

rateizzare senza bisogno di garanzia.

B) (imposte dirette, Iva e altre imposte indirette)L’ufficio formula e notifica un invito

al contradditorio o invito comparire nel quale si indica la pretesa fiscale. Il

contribuente può presentare adesione e pagare entro 15 gg prima della data di

comparizione. Il contribuente che paga gode di un vantaggio sulla rateizzazione del

pagamento.

C) Il contribuente presenta istanza di accertamento con adesione chiedendo

all’ufficio di formulare una proposta, l’ufficio può presentargli un invito a

comparire per raggiungere un accordo, e ciò si traduce in un accertamento con

adesione, e quindi le sanzioni sono ridotte ad un terzo del minimo previsto. Se

non presenta tale istanza l’ufficio può emettere un avviso di accertamento.

CAPITOLO DECIMO

L’AVVISO DÌ ACCERTAMENTO (o atto d’imposizione)

24

Esso è l’atto conclusivo del procedimento amministrativo di applicazione delle imposte. I

provvedimenti amministrativi sono generalmente discrezionali, qui invece il

provvedimento è espressione di una funzione vincolata, infatti l’amministrazione DEVE

agire ogni qualvolta il contribuente ometta la dichiarazione o non dichiari quanto dovuto,

tutto è predeterminato dalla legge. come atto di imposizione non è riscontrabile il vizio di

“eccesso di potere” che compete solo agli atti discrezionali.

Contenuto

Si distinguono due parti: motivazione e dispositivo.

La prima risponde all’obbligo di motivazione degli atti amministrativi e contiene i

presupposti di fatto delle ragioni giuridiche per cui l’atto è emanato; la secondo contiene

la statuizione relativa all’obbligazione tributaria.

Contenuto ritenuto però essenziale è solo la determinazione dell’imponibile, che però

talvolta non è possibile indicare come per il caso delle società dove l’imponibile

identificato è quello della società e dovrà poi dividersi in quota pro- socio.

Gli avvisi contengono poi solitamente l’irrogazione delle sanzioni con atto contestuale

motivato a pena nullità.

Sorge poi l’obbligo della “motivazione rinforzata” se prima dell’emanazione dell’avviso il

contribuente interviene esponendo le sue ragioni, che dovranno essere tenute in

considerazione e valutate con risposta.

Notifiche e decadenza

L’atto d’imposizione esiste ed esplica i suoi effetti in quanto notificato.

la notificazione degli atti tributari è eseguita dai messi comunali o da messi speciale

autorizzati, il messo deve far sottoscrivere l’atto al consegnatario, se non è consegnato a

lui deve pervenire comunque all’interessato una raccomandata che informa della

consegna. La notificazione può essere fatto anche a mezzo postale. I termini decorrono

dalla data in cui l’atto è ricevuto.

Imposta Iva e redditi termine: 31 dicembre del quarto anno dopo quello della

presentazione della dichiarazioni; in caso di omissione o presentazione nulla si dilata al

quinto anno successivo.

Imposta di registro: cinque anni atti non registrati, tre quelli registrati.

L’atto notificato dopo il termine è nullo.

L’atto non notificato nel termina fa decadere dal potere l’amministrazione.

La notifica è viziata quando vi sono vizi nella formazione, ad essa si applica la sanatoria

secondo la quale il ricorso contro l’avviso di accertamento sana la notifica per

raggiungimento dello scopo (cioè far ricevere l’avviso al destinatario). Non si sanano le

notifiche inesistenti (senza sottoscrizione).

DIVIETO DÌ DOPPIA IMPOSIZIONE

Qui intesa per il caso di duplicazione dell’avviso di accertamento.

Non è possibile accertare due volte la stessa imposta a carico dello stesso contribuente:

non si può:

-se caio è imputato per il reddito A, tizio non può essere imputato per il reddito A.

-un reddito non può essere tassato prima come Ires e poi come Irpef.

Quindi non possono coesistere due atti impositivi sullo stesso presupposto, il secondo

atto sarà illegittimo per il mero fatto di generare duplicazione, si risolve revocando il

primo.

Teoria dichiarativa e costitutiva degli effetti dell’avviso. Pagg. 207-208-209-210.

EFFETTI ESECUTIVI 25

L’avviso deve contenere l’intimazione di adempiere entro 60 giorni dalla notifica, in più

deve contenere l’avvertimento che decorsi 30 giorni dal termine per il pagamento la

riscossione delle somme viene affidate all’agente della riscossione, il quale porrà in essere

la procedura di esecuzione forzata.

L’avviso non è dunque seguito dalla iscrizione a ruolo (=”ruolo” è l’elenco dei soggetti

debitori compilato dagli enti impositori, l’iscrizione in tale elenco comporta l’inserimento

dei dati del soggetto nella lista che viene poi consegnata all’agente della riscossione), o

dalla cartella di pagamento(= redatta dall’agente della riscossione, contiene nomi e

importi dovuti con gli interessi, questa viene inviata al debitore, essa contiene

l’intimazione di pagamento e l’avviso di mora con l’intimazione dell’esecuzione forzata);

ma è già esso titolo esecutivo e precetto.

A partire dal giorno successivo al termine per la presentazione del ricorso le somme

dovute sono maggiorate degli interessi di mora, calcolati dal giorno successivo alla

notifica, in più all’agente per la riscossione spetta l’aggio (rimborso spese di riscossione) e

il rimborso spese di esecuzione.

Questa disciplina vale anche per gli atti di intimazione (= emanati quando dopo l’avviso

sia necessario ricalcolare e riscuotere somme ulteriori. Es. quanto stipulata una

rateizzazione, dopo una adesione all’accertamento, il contribuente paga solo la prima).

VIZI E INVALIDITA’

Nullità dell’avviso:

 Mancano gli elementi essenziali (non sottoscritto; intestato a soggetto inesistente o

defunto o a società estinta o cancellata; non è notificato; totalmente privo di

elementi essenziali cioè motivazione e parte espositiva)

 Violate le attribuzioni delle competenze (“carenza di potere” cioè chi lo emette è

privo di potestà imperativa, oppure il tributo è inesistente).

 Negli altri casi espressamente previsti dalla legge.

Annullabile l’avviso:

non ricorrono i casi propri della nullità, anche se l’annullabilità non è espressamente

prevista.

Deroga: non sono invalidanti tutte le violazioni delle norme sul procedimento o sulla

forma, ma solo quelle che influiscono sul contenuto dell’atto, a meno che la legge non

prevede espressamente che sono invalidanti.

I vizi non invalidanti sono mere irregolarità.

DEFINIZIONIO CONSENSUALI DELL’AVVISO

Il contribuente al quale sono è notificato un avviso può:

1. Presentare istanza di accertamento con adesione.( vista in precedenza). Il termine

per l’impugnazione è di 90 giorni. Comporta ridimensionamento del tributo e

sanzione ridotta ad un terzo del minimo.

2. Definire solo le sanzioni pagando un terzo del totale della sola sanzione e

impugnare l’avviso. Da ciò si può poi trovare un accordo fra le parti, o procedere in

sede processuale(ricorso accolto: annullamento avviso; ricorso respinto: avviso

diviene atto definitivo.).

Il contribuente può nel termine di 60 giorni dalla notifica impugnare l’avviso dinanzi alle

commissioni tributarie, oppure presentare acquiescenza con la quale si dichiara

l’intenzione di non impugnare. 26

Per la seconda ipotesi la sanzione è di un terzo del minimo ma deve pagare entro il

termine posto per il ricorso. Se dimostra di non aver avuto la possibilità di aderire

all’invito di comparire, o al processo verbale , la sanzione è ridotta ad un sesto.

TIPOLOGIE DÌ AVVISO DÌ ACCERTAMENTO

L’accertamento analitico del reddito complessivo delle persone

L’avviso di accertamento assume nomi diversi a seconda del metodo con cui viene

determinato l’imponibile.

Il primo è l’accertamento analitico del reddito complessivo delle persone, è effettuato

quando sono note le fonti dei redditi e si perviene al reddito complessivo sommando i

redditi delle singole fonti, perciò deve essere motivato con riferimento analitico ai redditi

delle varie categorie.

L’accertamento può essere sintetico o induttivo e non analitico solo se l’ufficio non

ha potuto raccogliere i dati idonei per una determinazione analitica

dell’imponibile.

Accertamento sintetico del reddito complessivo delle persone fisiche

Il metodo sintetico comporta la deduzione del reddito complessivo dalle spese sostenute

dal contribuente,il reddito prodotto è pari alla somma di quanto speso più la quota-

risparmio.

Caso particolare di accertamento sintetico è il “redditometro” (legge 1992), il quale

tramite l’individuazione di elementi indicativi di capacità contributiva fissa dei coefficienti

in base ai quali calcolare il reddito complessivo. L’ufficio ha però l’obbligo di accertare

l’esistenza dei fatti indice. È espressamente previsto l’obbligo del contradditorio, l’ufficio

deve invitare il contribuente a comparire di persona per fornire dati e notizie rilevanti ai

fini dell’accertamento. Il contribuente può difendersi dimostrando che il finanziamento

delle spese considerate è avvenuto con redditi diversi da quelli posseduti dello stesso

periodo d’imposta, o con redditi esenti o comunque legalmente esclusi dalla base

imponibile in questione.

L’accertamento analitico- contabile dei redditi d’impresa

Il presupposto fondamentale è la correttezza delle scritture contabili, ne vengono poi

determinate o rettificate singole componenti. L’accertamento può muovere dalla

presunzione che vi siano delle attività non dichiarate o passività non dichiarate; oppure

che non vi sia corretta corrispondenza fra dichiarazione e bilancio.

L’accertamento “standardizzato” mediante studi di settore

È applicato all’intera platea degli imprenditori e ai lavoratori autonomi. Le imprese

vengono divise in gruppi omogenei secondo criteri (area di mercato, svolgimento

attività..ecc), si rilevano poi a fronte di dati che fanno capo al gruppo la congruità fra le

caratteristiche dell’attività sotto accertamento e quelle del gruppo di appartenenza, in

particolare ha rilevo l’ammontare dei ricavi o compensi.

Ogni contribuente che appartenga ad una categoria alla quale si applicano studi di

settore deve presentare insieme alla dichiarazione un modello con il quale comunica

informazioni sulla propria attività utili per gli studi.

Ogni contribuente deve:

-inquadrare la propria attività in una categoria;

-indicare se il volume dei ricavi e compensi è congruo, se rientra nei parametri;

27

-individuare la coerenza dei principali indicatori economici della categoria con la propria

attività.

Ogni contribuente con il software può controllare la propria posizione nello studio di

settore.

L’ufficio non può emettere avvisi di accertamento basati esclusivamente sullo studio di

settore, ma deve attivare per forza il contradditorio, pena nullità dell’avviso, avviso che

deve contenere le motivazioni che hanno portato a disattendere le informazioni fornite dal

contribuente.

Accertamento induttivo- extracontabile dei redditi d’impresa

A differenza di quello analitico- contabile qui la contabilità è ritenuta inattendibile, o si

verificano altre circostanze.

L’ufficio può procedere a questo tipo di accertamento solo quando:

i) La dichiarazione non contiene il reddito d’impresa.

ii) Sono state sottratte alla ispezione delle scritture contabili, o non sono

disponibili per forza maggiore.

iii) Omissioni o false indicazioni gravi e ripetute.

iv) Non sono stati trasmessi dati richiesti dall’ufficio.

In questi casi l’ufficio può:

a) Avvalersi comunque dei dati raccolti.

b) Prescindere in tutto o in parte dai risultati del bilancio.

c) Avvalersi di presunzioni, anche prive di gravità e precisione. Ma ciò solo per la

ricostruzione del reddito, una volta che è stata provata con dati concreti,

riguardanti il singolo contribuente, l’inattendibilità del bilancio.

Accertamento dell’interposizione fittizia

Qui vi è un soggetto interponente (vero titolare del reddito), e uno interposto (titolare

apparente). Non conta tanto il titolo quanto l’effettivo possesso, perciò è ritenuto

soggetto passivo per il reddito in questione l’effettivo possessore del reddito, cioè chi ha

svolto concretamente l’attività fonte di reddito e ha acquisito il compenso da essa

derivante.

Questo fenomeno è in grado di dare luogo ad una doppia imposizione, nel momento in

cui, dopo che l’interposto ha pagato, si giunge a comprendere dell’interposizione e si

richiede anche all’interponente di pagare; per sanare la situazione è prevista la

possibilità per l’interposto di chiedere all’interponente la ripetizione di quanto pagato.

Accertamento delle obbligazioni solidali

La disciplina che opera è sempre quella della solidarietà secondo il codice civile. È

escluso che l’ufficio abbia l’obbligo di notificare a tutti i co- obbligati la notifica; come tale

esplica effetti solo fra il co- obbligato notificato e l’amministrazione, non anche sugli altri

obbligati, perciò solo il condebitore al quale è notificato l’avviso può essere iscritto a ruolo

e non già anche tutti gli altri.

Accertamento parziale

Emesso di regola dopo che l’ufficio ha svolto un esame complessivo della situazione del

contribuente ai fini reddituali o Iva. Alla natura parziale di collegano due effetti:

-non si pregiudica la possibilità di ulteriori istruttorie in futuro né quella di emanare altri

avvisi in futuro;

- l’accertamento parziale non richiede la collaborazione del comune;

Accertamento integrativo 28

Conseguenza del precedente. L’accertamento può essere integrato o modificato in

aumento mediante nuovi avvisi in base alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi,

che devono essere specificati nell’avviso pena nullità.

Il limite dei nuovi elementi è riferito solo ad avvisi integrativi(aggiungono) o modificativi

(riqualificazione degli elementi), non si impedisce invece di annullare o ridurre il

contenuto del precedente avviso, ovviamente perché ciò è di minor pregiudizio.

Accertamento con adesione

Particolare atto di accertamento in materia di reddito e Iva. In base alla quale il

contribuente può prendere l’iniziativa, dopo accessi o ispezioni o verifiche, presentando

una istanza all’ufficio nella quale si propone il raggiungimento di un accordo per regolare

la posizione fiscale. Può però presentare l’istanza anche dopo aver ricevuto l’avviso, in

questo caso la presentazione dell’istanza sospende per 90 giorni il termine per il ricorso e

il pagamento. Il contribuente è in questa via incentivato dalla riduzione della sanzione ad

un terzo.

L’accertamento con adesione nasce definitivo, contribuente e ufficio si impegnano a

rispettare l’accordo e non modificare le pretese. Talvolta però l’accertamento con

adesione lascia spazio a futuri accertamenti integrativi, questo quando:

a) Sopravviene la conoscenza di nuovi elementi dai quali si desume un reddito

superiore del 50% a quello dichiarato, comunque non inferiore a circa 77.000

euro.

b) La definizione riguardava accertamenti parziali.

La definizione (adesione) si perfeziona con il pagamento dell’interno importo dovuto, o

della prima rata, entro 20 giorni dall’accordo.

La dottrina poi si divide fra chi ritiene tale accordo un contratto e chi invece un mero

atto.

Accertamento d’ufficio

Per i redditi e Iva viene emesso quando non è stata presentata la dichiarazione o è nulla.

Avviso di liquidazione

Imposta di registro.

Atto di recupero

Emesso quando il contribuente dichiara un credito d’imposta che non gli spetta e lo

compensa con somme da versare. Con l’atto l’amministrazione accerta l’insussistenza del

credito, l’atto è titolo esecutivo, per cui al mancato pagamento entro i termini si procede

alla riscossione coattiva

Ingiunzione fiscale

Vecchio strumento di esecuzione e precetto, ora rimane solo come atto di accertamento

delle imposte indirette per le quali la legge non prevede l’avviso di accertamento tipico.

Inoltre è mediante ingiunzione fiscale che vengono riscossi coattivamente i tributi

spettanti a comuni e provincie se non è affidata già agli agenti del servizio nazionale della

riscossione. CAPITOLO UNDICESIMO

29

L’ELUSIONE

Se prima abbiamo visto l’evasione, cioè l’aperta e diretta violazione di norme fiscali

espressamente prevista e punita con sanzioni; ora ci interessiamo dell’elusione, che non

è violazione ma “aggiramento dei precetti fiscali”.

Si tratta di un comportamento formalmente conforme alle norme, ma non alla loro ratio.

Il contribuente che elude evita di realizzare il presupposto della tassazione più

onerosa seguendo un percorso anomalo ed abusivo.

L’elusione è frutto di un comportamento realizzato alla luce del sole, senza occultamenti

di materia imponibile, è posta in essere con strumenti leciti.

Non vi è elusione se il contribuente consegue un risparmio fiscale legittimo, cioè se il

risparmio è diretta conseguenza dell’applicazione di una norma in maniera conforme alla

sua ratio. Ad esempio non è abuso del diritto di stabilimento quello di scegliere uno stato

con norme tributarie meno severe per costituirvi una società.

L’art.1344 c.c. definisce nullo il contratto, per illiceità della causa, costituito con il fino di

aggirare una disposizione di legge. Ciò non è applicabile al diritto tributario; art.10 Stdc:

le violazioni di disposizioni di rilievo esclusivamente tributario non possono essere causa di

nullità del contratto. L’aggiramento di norme fiscali non rende illecita la causa.

L’aggiramento è da riferirsi ad una norma precisa, non all’ordinamento in generale.

Riqualificazione dei negozi elusivi

Una tecnica antielusiva consiste del riqualificare i negozi giuridici elusivi in modo da fare

emergere il vero negozio posto in essere dalle parti, anche se mascherato in altre vesti. Il

principio applicato è quello che si deve tenere conto dell’intera operazione realizzata e del

fine che consegue. Diverse controversie legali hanno portato alla riqualificazione di negozi

giuridici posti in essere in forme alternative per mascherarne l’identità.

NORME CON RATIO ANTIELUSIVE

Qui l’antielusività non è dichiarata in maniera edittale, ma risiede nella ratio, che mira

ad impedire ai contribuenti pratiche elusive

NORME ESPRESSAMENTE ANTIELUSIVE

Disciplinano fattispecie espressamente qualificate come elusive. Così il legislatore

accorda all’amministrazione il potere di qualificare come elusive determinate fattispecie e

di imporre il pagamento del tributo eluso.

L’elusione assume rilievo quando:

- Sia stato conseguito un vantaggio fiscale altrimenti indebito, conseguito per effetto

di aggiramento di un obbligo o un divieto;

- Operazione priva di valide ragioni economiche;

Una operazione è perciò elusiva se comporta un vantaggio fiscale indebito,

ottenuto aggirando una specifica disposizione fiscale ed in assenza di valide

ragioni economiche.

 vantaggio indebito : per individuare un vantaggio indebito occorre confrontare

due comportamenti, e cioè quello meno oneroso posto in essere e quello ortodosso,

fisiologico ma più oneroso ed evitato. L’alternativa fisiologica deve però essere nella

situazione una alternativa concreta non una mera opzione formale. Se dal

confronto non emergono differenze di natura fiscale non vi è vantaggio indebito. Il

vantaggio indebito emerge dall’attuazione di un percorso anomalo e abusivo

rispetto ad uno standard conformato alla legge.

30

 divieti : nel diritto tributario le disposizioni non formulano “divieti” in senso

proprio, al massimo si possono riscontrare norme che escludono l’applicazione di

norme fiscali agevolative.

 Forme civilistiche : non è richiesto che vi sia anche aggiramento delle norme

civilistiche per configurare elusione.

 Valide ragioni economiche : se il contribuente ha agito per tali ragioni l’operazione

non è da considerarsi elusiva. Sono valide ragioni economiche quelle che si

fondano in scelte stimolate da ragioni extra-fiscali, si richiede che il vantaggio

fiscale non sia stato il motivo essenziale della scelta di operare nella maniera

considerata; in poche parole si richiedono ragioni tali da fare si che il contribuente

avrebbe agito in tale maniera anche se non avrebbe conseguito benefici di natura

fiscale.

Operazioni potenzialmente elusive

Le disposizioni antielusive si applicano ad un numero circoscritto di casi, fra i quali:

- Trasformazioni, fusioni, scissioni, liquidazioni volontarie, divisione fra i soci di

somme prelevate dal patrimonio netto diverse da quelle formate con utili.

- Trasferimenti o godimenti di aziende.

- Cessione di crediti.

- Cessione di eccedenze d’imposta.

ACCERTAMENTO DELLE IMPOSTE ELUSE

L’amministrazione disconosce i vantaggi tributari conseguiti in maniera elusiva.

Gli accertamenti di tali comportamenti sono speciali avvisi di accertamento, che

applicano la norma elusa, quella aggirata. Questi avvisi sono speciali atti d’imposizione

ch impongono il pagamento di un tributo supplementare, oltre a quelle sul

comportamento effettivamente posto in essere, pari alla differenza fra imposte dovute in

base alla norma elusa ed imposte dovute sul comportamento realizzato.

Il provvedimento impositivo antielusivo è emesso in esito ad uno speciale procedimento

impositivo, con contradditorio obbligatorio. L’avviso deve contenere le motivazioni

dell’azione e del mancato accoglimento delle ragioni del contribuente. La riscossione

provvisoria dell’imposta è ammessa sono dopo sentenza di primo grado.

Non sono apposte sanzioni per le imposte eluse, la legge tributaria non lo dispone.

Interpello speciale in materia di elusione e interposizione

Esiste questo interpello speciale per determinate procedure elencate dalla legge, il

contribuente può domandare alla Direzione generale dell’agenzia delle entrate un parere

della fattispecie che presenta con dati utili, la direzione ha 120 giorni per rispondere,

trascorsi il contribuente può inviare una diffida ad adempiere, la mancata risposta (dopo

60 giorni dalla diffida) ha valore di silenzio- assenso.

Interpello disapplicativo

Il contribuente ha la facoltà di chiedere alla amministrazione la disapplicazione di una

norma antielusiva riguardo alla sua particolare fattispecie. (es. operare con imprese

residenti in paradisi fiscali), può fare ciò documentando la sua situazione e l’operazione

che intende svolgere. CAPITOLO DODICESIMO

LA RISCOSSIONE

31

Il testo fondamentale è il d.p.r 29 sett. 1973. Dettato per le imposte sui redditi, poi esteso

alla riscossione del’Iva e delle altre imposte indirette. La riscossione a mezzo ruolo è

comune a tutte le imposte, se non è adottata la riscossione sulla base dell’avviso di

accertamento.

Le funzioni relative alla riscossione sono affidate all’agenzia delle entrate che le esercita

mediante la società Equitalia s.p.a. le funzioni di equitalia sono: incassare le somme

pagate mediante versamento diretto e quelle iscritte a ruolo; gestire il “conto fiscale” e

provvedere ai rimborsi; provvedere alla esecuzione forzata.

La legge obbliga in primo luogo i contribuenti a provvedere di propria iniziativa al

pagamento dei tributi, perciò il primo compito dell’amministrazione è quello di

controllare gli adempimenti dei contribuenti. Si distingue così fra riscossione spontanea

e riscossione in base ad atti emessi dall’amministrazione (amm.).

L’ente impositore non può riscuotere se non nei modi previsti dalla legge, né il

contribuente può liberarsi in modi diversi. L’obbligazione tributaria è estinta dal

pagamento del dovuto, in alcuni casi da compensazione.

RISCOSSIONE IMPOSTE SUI REDDITI

Le imposte sui redditi sono riscosse mediante:

a) Ritenuta diretta;

b) Versamenti diretti del contribuente all’agente della riscossione;

c) Iscrizione nei ruoli;

a) Ritenuta diretta

Alla ritenuta diretta sono sottoposti i redditi da lavoro dipendente, e i redditi

assimilati ad essi, i redditi da lavoro autonomo, i contributi, i premi e le vincite. Nei

casi indicati le amministrazioni statali devono operare le ritenute e trasferirne

l’importo alla tesoreria dello stato secondo contabilità pubblica.

Le ritenute dirette sono poi eseguite a seconda dei casi a titolo d’imposta o d’acconto.

b) Versamenti diretti

È la forma di riscossione più importante dal punto di vista del gettito. Così è

denominato il pagamento di somme effettuato dal contribuente in esecuzione di un

obbligo stabilito dalla legge ed in base ad autonoma liquidazione della somma da

versare.

La riscossione dell’imposta avviene già durante il periodo di imposta, in modo

anticipato rispetto al perfezionarsi della fattispecie imponibile. Con la riscossione

anticipata il legislatore mira a fare quasi coincidere il momento della produzione del

reddito con il pagamento del tributo, questa forma precede il presupposto stesso

dell’imposta ma anche l’accertamento.

La riscossione anticipata è realizzata in due modi:

- Mediante ritenuta d’acconto da parte dei sostituti e della pubblica

amministrazione e successivo versamento;

- Mediante versamento di acconti da parte del contribuente;

I sostituti devono versare mensilmente, entro il 16, le ritenute operate il mese

precedente. Inoltre ciascun contribuente deve effettuare durante il periodo di imposta

due versamenti; essi hanno come parametro l’imposta dovuta l’anno precedente e

valgono come sconti sull’importo dovuto per il periodo d’imposta in corso. La

presunzione è quella che il reddito si riproduca anno in anno in maniera uguale.

32

È necessario distinguere l’obbligazione tributaria di periodo, che è unica per ciascun

periodo d’imposta ed è collegata al completarsi del presupposto, dai singoli obblighi di

versamento.

Nell’Iva l’imposta deve essere versata entro il 16 di ogni mese in base alle liquidazioni

mensili. Dopo la conclusione del periodo deve essere versato il saldo che risulterà

dovuto in base alla dichiarazione. Il saldo sarà calcolato con sottrazione dei

versamenti infrannuali meno le detrazioni. In caso risulti un credito a favore del

contribuente egli ha diritto di porre l’importo del credito in detrazione l’anno

successivo, oppure in certi casi chiederne il rimborso.

Possono poi essere versati in maniera congiunta, unitaria, sia le imposte dirette sia le

ritenute, sia altre imposte (Iva, Irap..ecc); pagando il questa maniera è possibile la

compensazione fra partite attive e passive. Il destinatario di tutti i versamenti è

l’agente della riscossione o la tesoreria provinciale dello stato.

LA COMPENSAZIONE

Art.8 Stdc.

Distinzione compensazione verticale e orizzontale, la prima interessa un singolo

tributo. Interessa il rapporto fra debito e credito relativo alla singola imposta nel

medesimo periodo, se il credito non viene rimborsato viene messo in compensazione

con il debito l’anno successivo; la compensazione orizzontale opera fra imposte

diverse, e può interessare anche creditori diversi (oltre allo stato anche Inps, enti

locali, Inail..ecc)

Se sono utilizzati in compensazione crediti inesistenti l’amministrazione emana atti di

recupero con annessa sanzione.

Riscossione mediante avvisi di accertamento (capitolo accertamento)

c) Riscossione mediante ruolo

Il ruolo è il mezzo di riscossione per tutti i tributi per i quali la riscossione non

avviene mediante ritenute alla fonte o versamento diretto o avviso di accertamento.

Ruolo : formato dalla ufficio dell’agenzia è costituito dall’iscrizione delle somme da

riscuotere in base ad un titolo che lo legittima (dichiarazione o avviso di

accertamento). In ciascun ruolo sono scritte le somme dovute dai contribuenti che

hanno il domicilio fiscale nei comuni compresi nell’ambito territoriale a cui il ruolo si

riferisce. Il ruolo è sottoscritto dal titolare e quindi inviato all’agente per la

riscossione, che rende note ai contribuenti le singole iscrizione mediante cartella di

pagamento. Il ruolo deve essere motivato e recare riferimento all’atto di accertamento

che lo ha preceduto, o in mancanza di esso delle ragioni tributarie.

Le iscrizioni a ruolo presuppongono atti che le giustifichino, titoli che

legittimano sono la dichiarazione, l’avviso di accertamento, il provvedimento

sanzionatorio e l’atto di contestazione di sanzioni quando il contribuente non

presti memorie.

Iscrizioni a ruolo in base alla dichiarazione.

Tre ipotesi:

- Mancato versamento di somme che risultano dovute in base alla dichiarazione.

- Quando dai controlli emerge che la somma da versare era superiore a quella

indicata.

Art. 6 Stdc. L’ufficio deve interpellare il contribuente, invitandolo a saldare, se poi vi

sono incertezze in merito alla questione il contribuente deve essere invitato per

33

chiarimenti, nel termine per la presentazione non inferiore a 30 giorni. Sono nulli gli

atti emesse in violazione di questa disposizione.

In base ad avvisi di accertamento

Sono riscosse tramite iscrizione a ruolo le somme dovute in base agli avvisi quando gli

avvisi non hanno valore esecutivo.( un avviso è direttamente esecutivo se: ha ad

oggetto accertamenti su Irpef, Ires, Irap e Iva; contiene intimazione ad adempiere;

contiene il termine per presentare ricorso cioè 60 gg.)

Si distingue fra iscrizione provvisorie e definitive, le preme conseguono prima della

scadenza per l’impugnazione dell’avviso, le seconde hanno come titolo di riferimento

le dichiarazioni e gli accertamenti definitivi, appaiono finalizzate alla riscossione di

somme certamente dovute. In realtà anche le iscrizioni definitive possono sempre

presentare errori che possono far impugnare l’iscrizione; oppure la stessa

amministrazione può rimuovere l’iscrizione per autotutela..

CARTELLA DÌ PAGAMENTO

Serve per rendere nota ai contribuenti l’iscrizione a ruolo, essa deve contenere

l’intimazione di pagamento. Se dopo 60 giorni dalla notifica della cartella il

contribuente non paga l’agente può senza altri avvisi procedere all’azione esecutiva.

Decorso un anno dalla notifica della cartella senza azione dell’agente è invece

necessario prima di agire una nuova intimazione.

Le cartelle devono essere notificate entro un termine, pena decadenza.

Termini:

- Entro 31 dicembre del terzo anno per somme che risultano da attività di

liquidazione.

- 31 dicembre quarto anno per somme che risultano da controllo formale.

- 31 dicembre secondo anno per somme dovute in base agli accertamenti.

Il ruolo esplica effetti solo nei confronti del soggetto a cui si rivolge, non già ai

coobbligati in via paritaria o dipendente, in quanto l’avviso stesso rivolge effetti solo

riguardo al soggetto che ne è destinatario e l’iscrizione a ruolo si fonda

sull’accertamento.

Il ruolo può poi essere “sospeso” tramite richiesta del contribuente all’agenzia che può

accordare ciò fino alla sentenza della Commissione tributaria.

Ipoteca sequestro, fermo

Esse sono misure che il fisco può intraprendere quando vi è fondato timore di perdere

la garanzia del credito. Il presidente della commissione tributaria provinciale può

disporle. L’ipoteca non può però essere richiesta per debiti inferiori a 8mila euro.

L’istanza può essere emessa se segue un avviso di accertamento, un atto di

irrigazione di sanzioni, di contestazioni di sanzioni o processo verbale di

constatazione.

È un collegio che decide della questione, decisione impugnabile.

L’ESECUZIONE FORZATA

Presuppone la notifica del titolo esecutivo del precetto, il precetto è l’intimazione ad

adempiere l’obbligo risultante dal titolo esecutivo con l’avvertimento che altrimenti di

procederà ad esecuzione forzata. Nel caso dell’obbligazione tributaria il precetto può

già essere contenuto nell’avviso di accertamento.

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sarabecy

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DETTAGLI
Corso di laurea: Corso di laurea magistrale in giurisprudenza
SSD:
A.A.: 2013-2014

I contenuti di questa pagina costituiscono rielaborazioni personali del Publisher sarabecy di informazioni apprese con la frequenza delle lezioni di Diritto Tributario e studio autonomo di eventuali libri di riferimento in preparazione dell'esame finale o della tesi. Non devono intendersi come materiale ufficiale dell'università Modena e Reggio Emilia - Unimore o del prof Fregni Paola.

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