Diritto tributario parte speciale, Tassazione dei gruppi e dei redditi transnazionali

Diritto tributario

Parte speciale: tassazione dei gruppi e redditi transnazionali

Non esiste una disciplina tributaria per i gruppi societari, non esiste nel diritto commerciale e non esiste nel diritto tributario. Ci sono norme che danno rilievo a certi fini come la determinazione del reddito all’esistenza di rapporti di controllo e collegamento tra società. Non parliamo di reddito di gruppo.

Articolo 2359 c.c.

Sono considerate società controllate:

• Le società in cui un'altra società dispone della maggioranza dei voti esercitabili nell'assemblea ordinaria;
• Le società in cui un'altra società dispone di voti sufficienti per esercitare un'influenza dominante nell'assemblea ordinaria;
• Le società che sono sotto influenza dominante di un'altra società in virtù di particolari vincoli contrattuali con essa.

Ai fini dell'applicazione dei numeri 1) e 2) del primo comma si computano anche i voti spettanti a società controllate, a società fiduciarie e a persona interposta; non si computano i voti spettanti per conto di terzi. Sono considerate collegate le società sulle quali un'altra società esercita un'influenza notevole. L'influenza si presume quando nell'assemblea ordinaria può essere esercitato almeno un quinto dei voti ovvero un decimo se la società ha azioni quotate in borsa.

Transfer price articolo 110 comma 7

I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che direttamente o indirettamente controllano l'impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa, sono valutati in base al valore normale dei beni ceduti, dei servizi prestati e dei beni e servizi ricevuti, determinato a norma del comma 2, se ne deriva aumento del reddito; la stessa disposizione si applica anche se ne deriva una diminuzione del reddito, ma soltanto in esecuzione degli accordi conclusi con le autorità competenti degli Stati esteri a seguito delle speciali "procedure amichevoli" previste dalle convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni sui redditi.

La presente disposizione si applica anche per i beni ceduti e i servizi prestati da società non residenti nel territorio dello Stato per conto delle quali l'impresa esplica attività di vendita e collocamento di materie prime o merci o di fabbricazione o lavorazione di prodotti. Attività dirette a determinare ad arte i prezzi di trasferimento al fine di minimizzare l’imponibile fiscale. Far riferimento a società collegate o controllate di cui una è fiscalmente residente in Italia e l’altra in un altro paese.

Non è da confondere con quelle discipline che presuppongono la presenza di paesi a fiscalità agevolata, non confondere con pratiche elusive che si servono di paradisi fiscali. Pratiche volte ad intervenire sui prezzi possono avere finalità diverse. Non c’è nessuna norma che legittima la considerazione di transfer price interni: questa norma per come è scritta non può essere usata per andare a sindacare i prezzi di trasferimento di società controllate o collegate che siano entrambe in Italia.

L’articolo 110 comma 7 non può essere usato per legittimare il transfer interno. Se queste società fossero estranee applicherebbero prezzi di mercato emergenti dalle pratiche di libera concorrenza, se non c’è nessun rapporto la società andrà ad acquistare dove i prezzi sono inferiori. Non è sempre agevole determinare il prezzo di riferimento infatti le convenzioni internazionali o il commentario OCSE contengono regole infinite per determinare quello che è il prezzo di trasferimento cioè quello emergente dalla libera concorrenza, tuttavia immaginiamo che sia facile determinare.

La società che sta in Italia vende le merci alla società che sta in Francia: se è applicato lo stesso prezzo non c’è problema. La società italiana potrebbe essere indotta a vendere a quella francese (controllato o controllante) a un prezzo inferiore rispetto a quello di mercato, conseguirà meno ricavi, pagherà meno imposte. Il caso inverso è la società italiana che acquista dalla società francese e questa potrebbe applicare prezzi più alti, allora quella italiana avrà costi maggiori, reddito più basso e pagherà meno imposte.

La Francia non è un paradiso fiscale, che interesse c’è al pagamento di meno imposte in Italia e più in Francia. Le ragioni sono varie ad esempio la società francese ha accumulate perdite, oppure perché beneficia di regimi agevolativi. Il transfer price c’è normalmente tra società che sono residenti in paesi a fiscalità ordinaria. Salvo che ci siano convenzioni internazionali in materia all’agenzia delle entrate interessano solo le eventualità di imposte minori derivanti dall’applicazione di prezzi minori se la società italiana vende o prezzi maggiori se compra. Se la società italiana fosse quella che beneficia di minori ricavi e maggiori costi all’agenzia non interessa nulla.

Avviene che o la società fiscalmente residente in Italia in sede di dichiarazione fiscale adegua il volume dei propri ricavi annullando l’effetto dei prezzi di trasferimento concordati con la collegata o controllata francese e così riporta i prezzi sostenuti a quelli di mercato oppure lo farà l’agenzia delle entrate in sede di controllo delle dichiarazioni e di accertamento, rettificando la dichiarazione.

Si parla di cessione di beni merce o prestazione di servizio che costituiscano l’oggetto dell’attività delle società che devono essere legate da un rapporto di controllo o collegamento in virtù del quale possa esserci un’influenza. Devono essere in paesi diversi non in paradisi fiscali e deve esserci un discostamento nella determinazione dei prezzi relativi a beni merci e servizi rispetto a quelli normali. Per il valore normale si intende il prezzo praticato per i beni della stesse specie e simili nel libero mercato. Importante è che questo contrasto del transfer price si applica solo se attraverso queste prassi di diminuzione o maggiorazione dei prezzi si è avuta una riduzione del reddito. Riguarda soltanto i rapporti internazionali.

Articolo 115

La società che produce il reddito sarà tenuta a obblighi di carattere contabile: dichiarazione da cui emerge il reddito ma non consegue la liquidazione di alcuna imposta perché l’imponibile viene imputato pro quota ai soci. Il motivo per cui le società sottoposte a ires aderiscono alla trasparenza è quella di evitare la doppia imposizione. Le condizioni per accedere a uno o all’altro regime sono diverse e quelle che possono accedere alla trasparenza non sono le stesse che possono accedere al consolidato nazionale.

Ci sono due modelli di imposizione per trasparenza in ambito ires: generale e quello per le piccole srl. Determinano degli effetti comuni ma hanno presupposti diversi. Entrambi i regimi sono accomunati per una circostanza: sono regimi opzionali. A differenza delle società di persone alle quali si applica in modo automatico e naturale il regime della trasparenza, in ambito ires la trasparenza è sempre opzionale e deve essere un’opzione esercitata in modo congiunto dalla partecipata e da tutte le società partecipate (=regola all in all out).

Mentre il concordato nazionale non riguarda tutte le società del gruppo, ma queste si consolidano a coppie, per aderire alla trasparenza tutte le società devono scegliere questo modello. La ratio di questa disciplina così analitica e rigida è proprio nell’intento di lasciare meno spazio possibile alle pratiche elusive. Comma 8: frutto del timore del legislatore che sottraendo la partecipata all’obbligo di pagare imposte, poi le società partecipanti a cui i redditi della trasparente sono imputati non paghino le imposte a loro volta.

Non sono i casi in cui la società partecipante omette di dichiarare la quota che le spetta di reddito della partecipata non potrà essere chiamata la partecipata a rispondere delle imposte che la partecipante non ha pagato. Si ha riferimento ai casi in cui la partecipante include la quota nel proprio reddito: la partecipante dichiara ma non paga, non è un evasore degli obblighi dichiarativi del reddito ma l’evasione attiene alla riscossione cioè dopo aver individuato in modo corretto l’imponibile non paga.

In questo caso le imposte della partecipante nella misura in cui si riferiscono ai redditi imputati a questa dalla società trasparente possono essere richiesti alla società trasparente. Se in sede di accertamento l’agenzia delle entrate verifica che la trasparente ha un reddito maggiore, delle imposte non pagate dalle partecipanti risponde anche la trasparente. La responsabilità in solido è prevista per permettere all’erario di non perdere le imposte.

Esercitando l'opzione di cui al comma 4, il reddito imponibile dei soggetti di cui all'articolo 73, comma 1, lettera a), al cui capitale sociale partecipano esclusivamente soggetti di cui allo stesso articolo 73, comma 1, lettera a), ciascuno con una percentuale del diritto di voto esercitabile nell'assemblea generale, richiamata dall'articolo 2346 del codice civile, e di partecipazione agli utili non inferiore al 10 per cento e non superiore al 50 per cento, è imputato a ciascun socio, indipendentemente dall'effettiva percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili. Ai soli fini dell'ammissione al regime di cui al presente articolo, nella percentuale di partecipazione agli utili di cui al periodo precedente non si considerano le azioni prive del predetto diritto di voto e la quota di utili delle azioni di cui all'articolo 2350, secondo comma, primo periodo, del codice civile, si assume pari alla.