Diritto tributario - parte speciale - Riassunto esame, prof. Ragucci

Determinazione del reddito degli imprenditori individuali.

Il reddito d'impresa delle persone fisiche e delle società di persone è determinato con le regole, in

generale dettate per le società e gli altri enti soggetti ad Ires, salvo qualche variazione come:

tra i ricavi viene compreso il valore normale dei beni destinati al consumo personale o

familiare dell'imprenditore o comunque destinato a finalità estranee all'esercizio

dell'impresa;

partecipation exemption => le plusvalenze da partecipazione sono tassate per il 40% del

loro ammontare; allo stesso modo le minusvalenze sono deducibili solamente per il loro

40%; tassazione al 40% sul loro ammontare anche per i dividendi distribuiti dalle

partecipate;

la plusvalenza derivante dalla cessione dell'azienda può essere soggetta facoltativamente a

tassazione separata;

non sono ammessi in deduzione i compensi corrisposti a coniuge, figli e allo stesso

imprenditore;

nelle imprese individuali sono beni relativi all'impresa sia i beni-merce, che i beni

strumentali, i crediti acquisisti nell'esercizio dell'impresa e i beni di proprietà personale

dell'imprenditore che siano indicati tra le attività relative all'impresa nell'inventario.

Le imprese minori.

Il Fisco considera come imprese minori, quelle esercitate da persone fisiche o società di persone con

ricavi inferiori ad un determinato ammontare ( 300.000€ per le società che prestano servizi;

516.000€ per le altre società ).

Le imprese minori possono tenere una contabilità semplificata ( volendo possono optare comunque

per la tenuta della contabilità ordinaria ). Oltre ad una semplificazione sulla tenuta della contabilità,

è anche prevista qualche regola diversa per la determinazione analitica del reddito d'impresa. Infatti,

gli unici accantonamenti consentiti sono quelli di quiescenza e previdenza; gli ammortamenti dei

beni strumentali sono possibili solo a condizione che sia tenuto il registro dei cespiti

ammortizzabili.

La categoria dei “redditi diversi” accoglie categorie eterogenee di redditi, ai quali manca qualche

elemento che specifica le altre tipologie di reddito.

Tra i redditi diversi innanzitutto sono comprese le c.d plusvalenze isolate, in quanto non legate allo

svolgimento dell'attività di impresa.

tassazione delle plusvalenze originate al di fuori dell'attività di impresa

La avviene solo quando

vi è un intento speculativo del cedente, determinato nel caso in cui la vendita sia stata preceduta da

una lottizzazione dei terreni o opere dirette a renderli edificabili, oppure la vendita a titolo oneroso

di beni immobili acquisiti da meno di 5 anni, salvo non siano stati acquisiti per successione o

donazione e non siano state l'abitazione principale del cedente o dei familiari per la maggior parte

del periodo intercorrente tra il loro acquisto e la loro vendita.

Capital gain. ( tassazione delle plusvalenze da partecipazione ).

Per capital gain si intende la plusvalenza realizzata quando un titolo ( azionario o obbligazionario )

viene venduto ad un prezzo superiore a quello di acquisto ( un'azione la acquisto a 1.5€ e la vendo a

1.8€ => non esiste l'ammortamento delle azioni, tale per cui realizzo una plusvalenza di 0,3€ ad

azione ).

La tassazione del capital gain è differenziata in base al fatto che la partecipazione ceduta sia

qualificata o meno.

Una partecipazione si definisce qualificata secondo criteri diversi a seconda che i titoli siano

negoziati in mercati regolamentati o meno:

Titoli negoziati in mercati regolamentati ( non negoziati in mercati regolamentati ):

La partecipazione è qualificata quando:

da essa derivi una percentuale di diritti di voto superiore al 2% ( 20% );

oppure

una partecipazione al capitale o al patrimonio superiore al 5% ( 25% ).

Le plusvalenze da partecipazioni qualificate sono soggette ad imposizione per il 40% del loro

ammontare; le minusvalenze per il rispettivo 40% del loro ammontare sono compensabili in sede di

determinazione della base imponibile, nell'esercizio in cui si realizzano e nei periodi successivi, ma

non oltre il quarto.

Le plusvalenze da partecipazioni non qualificate, sono invece, soggette ad imposta sostitutiva del

12,5% sul loro intero ammontare, con la possibilità per il contribuente di optare per regimi

alternativi come la tassazione “analitica” ( ossia passante per la dichiarazione dei redditi ), la

tassazione secondo i regimi del “risparmio amministrato” o del “risparmio gestito”.

Altri redditi diversi.

Si comprendono i redditi fondiari, la cui quantificazione non è data dal catasto, come per esempio

gli immobili non presenti nello Stato italiano; il lavoro autonomo occasionale; i proventi dell'affitto

d'azienda e comunque tutti quei redditi che derivano da una qualsiasi assunzione di obblighi di fare,

non fare e permettere.

REDDITO DI IMPRESA.

Applicazione.

La normativa sancita dal TUIR per la determinazione del reddito di impresa è stabilita nella parte in

cui si disciplina l'IRES, ma tali regole si estendono in generale anche per la deterinazione del

reddito d'impresa ai fini IRPEF, valevole quindi anche nei confronti degli imprenditori individuali e

delle società di persone.

Generalità.

Il reddito di impresa è determinato partendo dal risultato evidenziato dal conto economico relatvo

all'esercizio chiuso nel periodo d'imposta ed applicando ad esso le variazioni in aumento o in

diminuzione stabiliti dal legislatore tributario, il quale rileva solamente nel momento in cui esprime

divergenze rispetto ai criteri civilistici.

Da notare che nelle passività dello Stato Patrimoniali vengono inserite quando sono certi o

perlomeno probabili nella loro realizzazione, ma non nel loro esatto ammontare, in quanto

costituiscono conseguenza probabile di un evento verificatosi nell'esercizio.

Le norme fiscali sono a tutela del fisco ( allargando la base imponibile ), a tutela del contribuente

( stringendo la base imponibile a fini agevolativi ) e neutre ( stabiliscono parametri rigidi per dare

certezza al rapporto di imposta ).

Le norme fiscali poi possono operare sui componenti positivi e negativi secondo la valutazione

inerenza principio di competenza.

civilistica in merito alla loro o ad eventuali deroghe al

Le variazioni fiscali possono essere di 4 diversi tipi:

variazioni fiscali in aumento della base imponibile ( + * + )con aumento di un

componente positivo del conto economico ( ad esempio nelle operazioni infragruppo la

differenza positiva tra il valore normale del bene ceduto e il corrispettivo transitato dalla

contabilità );

variazioni fiscali in aumento della base imponibile ( - * - )attraverso una diminuzione

nell'incidenza di un componente negativo ( costo parzialmente o totalmente non deducibile);

variazioni fiscali in diminuzione della base imponibile ( - * + )attraverso una riduzione di

un componente positivo ( per esempio con l'esenzione di un ricavo );

variazioni fiscali in diminuzione della base imponibile ( + * - )attraverso un aumento dei

componenti negativi o l'inclusione di componenti negativi non inseriti nel conto economico

( ipotesi eccezionale in cui è prevista la deducibilità di costi non imputati nel conto

economico ). effetti permanenti effetti temporanei

Le variazioni fiscali poi possono avere o ( temporanee

significa che saranno controbilanciate nell'esercizio successivo ).

Principio di competenza e sue deroghe in materia fiscale.

Il principio di competenza prevede che i ricavi si rilevino nel momenti in cui vi è lo scambio con le

economie terze ed i costi siano imputati alla gestione nel momento in cui si manifestano i correlati

ricavi. Il legislatore tributario sposa tale principio, specificando che per la cessione dei beni mobili

si considera la loro consegna o spedizione e il momento in cui la prestazione è ultimata per le

prestazione dei servizi e per quelle periodiche in ragione dei compensi maturati. Identici criteri

valgono per i costi. Vi sono poi norme fiscali specifiche che operano per aggiustare alla competenza

economica il criterio di deducibilità dei costi legandoli al periodo d'imposta in cui si manifestano i

correlati ricavi ( ammortamenti, rimanenze ).

I costi se non certi nella loro realizzazione e sono oggettivamente determinabili, non sono deducibili

nell'esercizio di competenza, ma nel successivo esercizio in cui diventa certo il verificarsi

dell'evento ed il relativo debito ( questo comporterà una variazione in aumento alla base

imponibile ).

Anche gli utili vengono tassati nel momento in cui essi diventano certi ed oggettivamente

determinabili. Spesso il legislatore deroga al principio della competenza economica per legarsi al

principio di cassa ( compensi ad amministratori, gli utili derivanti dalla partecipazioni in società di

capitale entrando nella base imponibile nel momento in cui vengono percepiti ).

I beni dell'impresa e il “valore fiscalmente riconosciuto”.

Per una società i beni dell'impresa sono tutti quelli di cui essa ne è proprietaria; per l'impresa

individuale invece bisogna considerare i beni destinati all'attività dell'impresa anche se di propreità

dell'imprenditore, purchè siano stati inventariati.

Si individuano:

beni-merce, ossia quelli alla cui o produzione o allo scambio è diretta l'attività dell'impresa,

ricavi

la cui alienazione genera e se non sono alienati nell'esercizio confluiscono nelle

rimanenze finali di magazzino;

beni-strumentali, ossia quelli inseriti durevolmente nella struttura produttiva dell'impresa;

beni meramente patrimoniali si determinao per esclusione. L'alienazione dei beni

strumentali e dei beni meramente patrimoniali generano plusvalenze o minsuvalenze.

I ricavi.

I ricavi innanzitutto nascono dalla cessione di beni-merci o anche di materie prime, sussidiarie e di

consumo e anche di altri beni mobili non strumentali e dalla prestazione di servizi. Inoltre

costituiscono ricavi i corrispettivi ottenuti dalla cessione di azioni o quote di partecipazione in

società che non costituivano immobilizzazioni finanziarie.

Si inglobano nei ricavi anche le indennità conseguite a titolo di risarcimento per la perdita o il

danneggiamento di beni, la cui vendita avrebbe generato ricavi, oltre ai contributi ricevuti in conto

esercizio o sulla base di un contratto.

Nei casi di fuoriuscita del bene dall'attività di impresa per finalità diverse rispetto a quella inerente

la gestione della stessa ( come nell'ipotesi di autoconsumo => consegna dei beni all'imprenditore

stesso o ai familiari ), si considera il valore normale del bene.

Le plusvalenze patrimoniali.

La plusvalenza/minusvalenza si definisce, in generale, come la differenza tra il valore che un bene

ha in un dato momento ed il valore che ha in un successivo momento.

Ai fini fiscali si parla di plusvalenza relativamente alla cessione dei beni strumentali e dei beni

meramente patrimoniali: in buona sostanza non generano plusvalenze le cessione dei beni-merci in

quanto generano ricavi. valore fiscalmente riconosciuto

A livello fiscale la plusvalenza si determina come differenza il ( il

mercato

costo del bene non ancora fiscalmente ammortizzato ) e quello di ( o in mancanza di un

valore normale

corrispettivo al suo ).

Le plusvalenze si generano all'atto della cessione a titolo oneroso o mediante risarcimento del bene,

l'assegnazione ai soci o comunque a finalità estranee all'attività di impresa e poi in fine nel caso di

trasferimento all'estero della sede dell'impresa o della residenza dell'imprenditore ( sfuggono quindi

alla tassazione per lo Stato italiano ).

RATEIZZAZIONE: Per i beni posseduti da almeno 3 anni è permessa, come opzione per il

contribuente, la rateizzazione della plusvalenza in quote costanti nell'esercizio stesso e nei

successivi, ma non oltre il quarto.

Le plusvalenze derivanti dalla cessione di partecipazioni.

Le partecipazioni nel capitale di rischio di altre società possono essere iscritte nel bilancio della

partecipante nella classe delle immobilizzazioni quando l'investimento ha carattere durevole, e se

così non vengono iscritte nell'attivo circolante. La cessione delle partecipazioni non immobilizzate

generano ricavi, le altre invece generano plusvalenze date dalla differenza tra il corrispettivo ed il

valore fiscalmente riconosciuto.

PARTECIPATION EXEMPTION: Particolare regime di esenzione dalla tassazione IRES sulle

plusvalenze derivanti dalla cessione di partecipazioni, previsto dal legislatore tributario per evitare

la doppia tassazione della stessa ricchezza, prima in capo alla società partecipata e poi alla società

partecipante.

Si applica tale regime se congiuntamente coesistono 4 condizioni ( di cui le prime due attengono

alle intenzioni d'acquisto della partecipante/alienante e due alle condizioni soggettive della

partecipata ed essere presenti ininterrottamente nei tre esercizi precedenti il realizzo della

plusvalenza e in caso si tratti di un holding l'ultima condizione deve essere verificata anche nelle

sue società partecipate ):

detenzione

1. ininterrotta dei titoli da almeno un anno; si presume che i titoli venduti siano

quelli acquistati più di recente; iscritte tra le immobilizzazioni nel bilancio dell'esercizio

2. che le partecipazioni siano state

in cui esse vennero acquistate ( valuta quindi la considerazione dell'investimento quando

esso è sorto, essendo indifferente il fatto che poi siano state iscritte nell'attivo corrente );

3. la società partecipata non deve avere la sede fiscale in uno dei Peasi a regime fiscale

privilegiato ( inserito in un'apposita black list );

4. la società partecipata sia una società che svolga effettivamente un'attività commerciale ( il

patrimonio non deve essere costituito prevalentemente da beni meramente patrimoniali

invece che di beni-merce e beni strumentali ).

esenzione totale

Il regime partecipation exemption comporta per i soggetti ires, mentre esenzione

limitata al 60% per gli imprenditori individuali ( viene tassato per il 40%; la stessa percentuale di

tassazione prevista per le persone fisiche che effettuano le cessioni fuori dall'attività di impresa – e

le cui plusvalenze in quel caso rappresentano “redditi diversi” ).

minusvalenze

Le realizzate sono deducibili nella misura di esenzione con cui è intervenuta la

partecipation exemption ( totale indeducibilità quindi per i soggetti IRES; per il loro 40% per gli

imprenditori individuali ).

L'esenzione delle plusvalenze comporta l'indeducibilità dei costi connessi alle partecipazioni. ( per

quanto attiene alla deduzione degli oneri finanziari, per i quali ne è permessa la deduzione pure se

afferenti a partecipazioni esenti, si inserisce il meccanismo del pro-rata patrimoniale, da cui si

escludono le plusvalenze realizzate con la cessione di partecipazioni in società incluse nel

consolidato fiscale o a cui si applica il regime della trasparenza fisale ).

Le sopravvenienze attive.

Le sopravvenienze nascono dal sorgere di eventi che danno, ad un fatto già contabilizzato, esito

diverso da quello contabilizzato ( il credito sorto in un precedente esercizio non è più esigibile ). Le

sopravvenienze possono essere positive o negative.

Per sopravvenienze in senso lato si intendono quelle che derivano da un evento estraneo alla

normale gestione dell'impresa, ad esempio le indennità conseguite a titolo di risarcimento per danni

subiti su beni la cui cessione non genera ricavi oppure i contributi in conto capitale e le liberalità.

Sono in senso lato perchè non vanno a modificare le rilevazioni fiscali effettuate negli esercizi

precedenti.

Dividendi.

Non sono tassati i dividendi distribuiti dalle controllate alla controllante, quando queste società

abbiano optato per il regime del consolidato fiscale.

Non sono tassati nemmeno i dividendi che ricevono le società che optano per il regime della

trasparenza fiscale.

Per tutti gli altri soggetti, i dividendi entrano nella base imponibile solamente per il 5% del loro

ammontare; il restante 95% è escluso; sempre nella misura del 5% sono deducibili i costi inerenti.

L'unica eccezione alla tassazione del solo 5% la fanno i dividendi ricevuti da società controllate o

collegate residenti nei Paesi a regime fiscale privilegiato ( indicati in apposita black list ).

Gli immobili e i proventi immobiliari.

Ad ogni bene posseduto da un'impresa è associato il valore fiscalmente riconosciuto.

Tale valore è determinato per i beni-merce ( beni che generano ricavi ) sulla base del loro costo di

acquisto o produzione; per i beni strumentali è determinato dal costo al netto degli ammortamenti

cumulati sul cespite e aumentato delle rivalutazioni.

( Mi pongo il problema per gli immobili se i proventi generati da essi sono tassati sui ricavi

effettivamente prodotti o sulla loro rendita catastale, e questa va aggiunta o meno ai ricavi effettivi

generati dal cespite nel periodo d'imposta? ).

Gli immobili, in generale non si considerano come cespiti autonomi portatori di autonomi redditi,

ma i proventi derivanti da essi concorrono alla formazione del reddito d'impresa ( alla base

imponibile non concorre il loro reddito fondiario, ma solamente i costi e proventi effettivi ). Si

scostano da questa regola solamente i beni meramente patrimoniali che non siano terreni adibiti ad

attività agricola, i quali concorrono alla formazione della base imponibile sulla base dell'estimo

catastale; i costi e i proventi, rilevati in conto economico, sono irrilevanti.

Proventi non reddituali: ( sovrapprezzi di emissione e annullamento di azioni proprie ).

Il TUIR sancisce che per il sovrapprezzo di emissione e per gli interessi di conguaglio versato dai

soci alla società, esso non costituisca materia imponibile in quanto non hanno natura reddituale, ma

patrimoniale. L'eventuale successiva distribuzione che la società farà di queste somme ai soci non

verrà nemmeno tassata in capo a loro.

Non rappresenta nemmeno materia tassabile l'eventuale sopravvenienza attiva generatasi per una

somma data ai soci per l'annullamento delle proprie azioni inferiore alla quota di patrimonio netto

rappresentata dalle stesse. ( specularmente non è deducibile la sopravvenienza passiva ).

Le valutazioni. Le rimanenze.

Rimanenze di magazzino per i beni-merce.

La base imponibile non si forma solo con i ricavi derivanti dalla cessione dei beni-merce, ma anche

con le variazioni che da un esercizio ad un altro subisce la loro valutazione complessiva ( valore

unitario X quantità ). Nei beni-merce vengono naturalmente inclusi anche le materie prime, materie

di consumo e sussidiarie, semilavorati...

Civilisticamente al termine dell'esercizio le variazioni delle rimanenze sono valutate al minore tra il

costo di acquisto o di produzione e il valore presumibile di realizzo ( = valore di mercato ); per la

determinazione del costo di acquisto o di produzione dei beni fungibili si possono assumere

alternativamente tre modelli: il costo medio ponderato, il Lifo ed il Fifo.

Il legislatore tributario prevede che: categorie omogenee per natura e valore;

1. i beni vengano raggruppati in

primo esercizio

2. Nel di formazione delle rimanenze, queste sono valutate sulla base del loro

costo medio ( costo complessivo di acquisizione/q.tà acquistate o prodotte );

esercizi successivi incremento

3. Negli se vi è di quantità, le maggiori quantità costiuiscono

gruppi distinti di rimanenze da valutarsi con il criterio del costo medio;

esercizi successivi decremento

4. Negli se vi è di quantità, si devono eliminare degli strati di

costo medio accumulatesi negli esercizi precedenti e partendo da quelli formatesi più di

recente ( = metodo Lifo, si considera uscita la merce acquisita più di recente ); sono

ammessi anche come “metodi di attribuzione cronologica dello scarico” il Fifo ed il costo

medio ponderato;

5. è poi possibile diminuire il valore delle rimamenze di magazzino e farlo combaciare a quello

presumibile di realizzo quando il valore di mercato dell'ultimo mese dell'esercizio risulta

inferiore rispetto a quello determinato in base al costo.

Titoli e partecipazioni sociali non immobilizzate.

I titoli e le partecipazioni sociali non immobilizzate ( quindi iscritte in bilancio nell'attivo corrente )

sono assimilate ai beni-merce, anche nel momento della valutazione delle loro rimanenze al termine

dell'esercizio ( i criteri di valutazione sono analoghi a quelli previste per le merci, eccezion fatta per

la possibilità di usare come metodo di attribuzione cronologica dello scarico solo ed unicamente il

Lifo e come criterio di omogeneità del titolo si usa anche l'emittente. Due casi particolari per la

valutazione dei titoli sono rappresentati dal caso in cui vi è aumento di capitale sociale gratuito tale

per cui si ricevono azioni senza effettuare versamenti, in tal caso il costo medio della categoria si

forma considerando tali titoli proprio come acquistati per 0 unità monetarie, e dal caso in cui sono

effettuati versamenti in conto capitale per cui tale versamento rappresenta un costo.

I lavori in corso e le opere di durata ultrannuale. prodotti in corso di lavorazione

Si segue sempre il criterio del costo per quanto riguarda i ed i

servizi in corso di esecuzione.

Per le commesse pluriennali ( si pensi all'appalto della costruzione di una diga ) si può abbandonare

come criterio di valutazione quello del costo per passare a quello dei corrispettivi maturati o

liquidati sulla base dello stato di avanzamento del lavoro. Si può utilizzare il criterio del costo se si

è utilizzato nella redazione del bilancio e vi è stata autorizzazione da parte dell'Agenzia delle

entrate.

Regole generali in tema di deducibilità dei componenti negativi.

Il TUIR non tratta la deducibilità di tutti i possibili componenti negativi.

Un costo è deducibile se rispetta i principi generali di deducibilità che sono:

principio di competenza;

principio di inerenza;

principio di transizione dal conto economico.

Il TUIR disciplina poi la deducibilità di specifici componenti negativi, quando la normativa fiscale

deroga dai principi civilistici o dalle regole generali di deducibilità degli oneri.

Il principio dell'inerenza.

Per inerenza di un costo si intende il suo nesso funzionale con l'attività di impresa. Caso particolare

è rappresentato dalle spese sostenute per le altre società facenti parte del medesimo gruppo; tali

spese sono deducibili da parte di tutte le società che ne hanno beneficiato.

Correlazione tra costi e proventi imponibili.

I costi per essere deducibili devono avere un certo legame con dei proventi o ricavi imponibili.

proventi esclusi

Per questo i costi che si riferiscono ad attività o beni imponibili o comunque a

totalmente deducibili;

sono l'indeducibilità proventi esenti; parziale

Vale invece per i costi riferiti totalmente a è

l'indeducibilità quando il riferimento dei costi è sia a proventi imponibili che esenti;

ci sono costi la cui deducibilità NON è stata legata dal legislatore al principio dell'inerenza ( si pensi

agli oneri di utilità sociale, i quali sono deducibili per ragioni di incentivazione pure non avendo

alcun possibile legame con l'attività tipica e tradizionale di impresa ).

Il principio della deducibilità dell'onere se e solo se è transitato dal conto economico.

Questo è un principio generale per la deducibilità di un costo. Esso viene derogato in quattrro

specifiche situazioni:

1. casi in cui è stata la stessa normativa tributaria ad aver rinviato la possibilità di deducibilità

dell'onere ad un momento successivo a quello della sua competenza economica;

2. oneri, per la cui stessa legislazione tributaria, sancisce una deducibilità pure se sono

componenti che non transitano dal conto economico ( sono per esempio deducibili i

compensi a soci fondatori e promotori attribuiti tramite ripartizione degli utili ).

ammortamenti, altre rettifiche di valore accantonamenti

3. costi stimati come gli le e gli

purchè risultino da apposito prospetto integrante la dichiarazione dei redditi in cui sia

indicato il loro importo complessivo, i valori civili e fiscali dei beni e quello dei fondi

relativi. Nello S.P. Si dovrà iscrivere una riserva di patrimonio netto in sospensione

d'imposta per la quota di utile su cui non si sono pagate le imposte sul reddito e un

corrispondente stanziamento nel f.do imposte differite.

Le riserve distribuite in sospensione di imposta se distribuite sono tassate nella misura della

differenza tra l'eccedenza netta delle riserve in sospensione d'imposta ed il f.do imposte

differite e l'ammontare complessivo delle riserve e degli utili che residuano dopo la

distribuzione.

4. i “costi neri”, ossia quelle spese ad imputazione specifica non contabilizzata e non

considerata quindi nella sommatoria algebrica di partenza per il calcolo della base

imponibile, collegati a “ricavi neri” ( conseguiti ma non dichiarati )che siano risultanti da

elementi certi e precisi. Questo è importate in sede di accertamento della base imponibile da

parte degli uffici dell'amministrazione finanziaria, la quale determinerà un dato ammontare

di ricavi neri, dal quale dovrà sottrarre l'eventuale presenza dei “costi neri” sostenuti per il

conseguimento di tale introito.

Le spese per prestazioni di lavoro.

In generale sono totalmente deducibili.

Taluni fringe benefit sono deducibili nel limite in cui sono tassati in capo al lavoratore che li riceve

( il valore normale del bene ).

I compensi ad amministratori sono deducibili nel periodo d'imposta in cui sono stati versati ( deroga

al principio della competenza ).

I compensi come partecipazione agli utili conseguiti a soci fondatori e promotori è deducibile anche

se non transitante da conto economico.

Gli interessi passivi.

Gli interessi passivi sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto tra l'ammontare dei

ricavi e altri proventi che concorrono a formare la base imponibile e l'ammontare complessivo di

tutti i ricavi e proventi. pro-rata ordinario

% deducibilità interessi passivi = proventi tassati/totale proventi ( )

Nella determinazione del rapporto di deducibilità degli interessi passivi non si tiene conto del

regime di partecipation exemption e del regime di esclusione pari al 95% per i dividendi.

Costi assunti per l'acquisto di partecipazioni esenti per via del regime di partecipation exemption

non siano deducibili. Si considera innanzitutto che l'acquisto delle partecipazioni esenti siano state

finanziate innanzitutto con l'utilizzo del patrimonio netto contabile.

I costi rilevanti per la deducibiltà sono solamente quelli che eccedono la quota degli interessi attivi.

pro-rata patrimoniale

( )

Thin capitalization: verso

Si applica per i finanziamenti erogati la società da parte del socio che

controlla la stessa società o comunque tramite anche parti correlate il 25% del capitale e il cui

quota di patrimonio netto posseduta dallo

finanziamento eccede per più di 4 volte rispetto alla

stesso socio. Operante la thin capitalization gli interessi passivi non sono deducibili per la quota

eccedente ai rapporti sopra indicati ed essi sono tassati in capo al socio come dividendi.

Socio che controlla la società

Finanziamento/P.N. Pertinenza del socio > 4

=> Per la parte eccedente il rapporto di 4 => - Per la società gli interessi passivi indeducibili;

- Per il socio gli interessi passivi sono dividendi.

Minusvalenze patrimoniali.

Ai fini fiscali si hanno le minusvalenze, quando si cede un bene strumentale o meramente

patrimoniale ottenendo un corrispettivo inferiore al valore fiscalmente riconosciuto.

Tali minusvalenze sono indeducibili se provengono dalla cessione di partecipazioni in regime di

partecipation exemption ( nel caso degli imprenditori individuali l'indeducibilità delle minusvalenze

è nella stessa misura dell'esenzione che si sarebbe ottenuta in caso di plusvalenza ).

Oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale.

L'imposta sul reddito non è deducibile per la formazione della base imponibile della stessa.

Non sono deducibili le imposte per cui è prevista la rivalsa. principio di cassa.

Sono deducibili, invece, le altre imposte ( eccetto l'Irap )secondo il

Vale il principio di cassa anche per i contributi ad associazioni sindacali e di categoria.

Le sopravvenienze passive.

Le sopravvenienze passive si formano in modo speculare rispetto a quelle attive e quindi quando:

vengono meno ricavi conseguiti e tassati nei precedenti esercizi;

il sostenimento di spese a fronte di ricavi conseguiti nei precedenti esercizi;

l'insussistenza di attività.

Le perdite. bene

Dal punto di vista fiscale si parla di perdite nel caso di perdita senza cessione di un e nel caso

mancata riscossione di un credito.

di La diminuzione di reddito civilistico derivante da una

elementi certi e precisi.

perdita è deducibile se deriva da

Ovviamente l'eventuale perdita su un credito va confrontata con gli accantonamenti dedotti negli

esercizi precedenti per una probabilità di mancata riscossione dello stesso credito.

Accantonamenti.

Civilisticamente il principio della prudenza fa sì che si debbano dedurre dei costi anche se

solamente presunti nella loro manifestazione e non determinati nel loro esatto ammontare.

Il principio della prudenza nella determinazione del reddito non ha cittadinanza nel diritto tributario.

Gli unici accantonamenti deducibili sono quelli specificatamente previsti dal legislatore fiscale,

quali: accantonamenti per la quota maturata nell'esercizio ai fondi per il tfr e la previdenza del

personale dipendente ( in realtà essi non rappresentano nemmeno degli accantonamenti – in

quanto il debito è certo pure se non è ancora esigibile dal creditore );

accantonamenti al fondo per le manutenzioni cicliche su aerei e navi;

accantonamenti al fondo di copertura per rischi, anche se qui la deducibilità è limitata:

- annualmente allo 0,5% del valore nominale dei crediti;

- fintanto che il f.do non ha superato nel suo ammontare il 5% del valore nominale

dei crediti detenuti;

Gli ammortamenti.

La rilevazione dei ricavi e soprattutto dei costi secondo il principio della competenza economica e

della correlazione fra rilevazione dei costi e dei ricavi fa sì che i costi pluriennali vengano ripartiti

tra i vari esercizi in cui sono utilizzati, ossia ammortizzati. limitata nel tempo

Il c.c stabilisce che il costo delle immobilizzazioni la cui utilizzazione è deve

sistematicamente ammortizzato relazione con la loro residua

essere in ogni esercizio in

possibilità di utilizzazione.

La normativa tributaria stabilisice in modo rigido i periodi minimi di durata dell'ammortamento

definizione di appositi coefficienti

mediante la determinati sulla base della tipologia di cespite e al

settore produttivo in cui viene utilizzato. Tali coefficienti di ammortamento si applicano sul costo

AMMORTAMENTO ORDINARIO

storico del bene. ( )

Sono deducibili solamente i costi per le immobilizzazioni strumentali.

Il processo di ammortamento ha inizio a partire dall'esercizio in cui il bene entra nella struttura

fiscale

produttiva dell'impresa; nel primo esercizio del periodo di ammortamento l'aliquota

massima di ammortamento deducibile è dimezzata. ( 10% aliquota ordinaria => nel primo

esercizio max 5% ).

Eccezionalmente è ammesso un incremento delle aliquote fiscali in ragione di un maggior utilizzo

del cespite rispetto a quello normalmente praticato nel settore in cui opera l'impresa. (

AMMORTAMENTO INTENSIVO ACCELERATO

o ).

A fini agevolativi la legislazione tributaria permette di raddoppiare l'aliquota ordinaria per i primi 3

esercizi; nel primo esercizio quindi con tale agevolazione si arriverà alla ricostituzione dell'aliquota

AMMORTAMENTO ANTICIPATO

ordinaria di ammortamento ( ).

Per i beni strumentali materiali di valore inferiore ai 516,46€ è concessa la possibilità di deducibilità

integrale nell'esercizio di acquisizione del bene.

Previsto un tipo particolare di calcolo delle quote di ammortamento per il caso di contratto di

concessione tali per cui alla scadenza della stessa vado devoluti gratuitamente dei beni materiali:

tali beni si ammortizzano dividendo il costo di acquisizione del bene per gli anni di durata della

AMMORTAMENTO FINANZIARIO

concessione, al posto della durata di vita del cespite ( ).

Le immobilizzazioni immateriali vengono distinte in 3 categorie ai fini dell'ammortamento:

diritti di utilizzazione delle opere di ingegno, brevetti e simili => minimo 3 esercizi ( per i

marchi di impresa minimo 10 esercizi )

diritti di concessione => il periodo di ammortamento è pari alla durata della concessione

avviamento => il periodo minimo è di 10 esercizi.

Spese incrementative.

Le spese di ammodernamento, manutenzione, trasformazione e riparazione possono essere

patrimonializzate o meno.

Se sono patrimonializzate aumentano il valore fiscalmente riconosciuto del bene.

Se invece NON sono patrimonializzate è possibile dedurle nell'esercizio in cui si sono sostenute

nella misura del 5% sul totale dei valori al costo storico dei cespiti immobilizzati posseduti e non

assistiti da un contratto di “manutenzione in abbonamento”, perchè in quel caso il costo

dell'abbonamento di manutenzione è invece totalmente deducibile; per la quota di costi eccedente la

soglia del 5% la deduzione è possibile solo a quote costanti nei 5 esercizi successivi. spese per

Vi è la possibilità di dedurre integralmente nell'esercizio in cui vengono sostenute le

studi e ricerche.

spese di pubblicità e propaganda

Le ( che mirano ad incrementare le vendite o cmq il premium

price ) di un prodotto o di un marchio sono deducibili integralmente nell'esercizio in cui si

spese di rappresentanza

sostengono; a differenza invece delle ( le quali mirano a dare prestigio

all'intera attività dell'impresa ) che per via della debole risposta al principio di inerenza sono

deducibili solamente per 1/3 e in quote costanti su più esercizi.

L'IMPOSTA SUL REDDITO DELLE SOCIETA' ( IRES ):

Soggetti passivi.

L'IRES colpisce 4 soggetti passivi a cui si riferiscono rispettivamente 3 gruppi distinti di norme per

la determinazione del reddito imponibile:

società ed enti commerciali ( sia dato un ente esso si definisce come commerciale se ha

oggetto esclusivo o almeno principale

come l'esercizio di un'attività commerciale ) ;

enti non commerciali;

società ed enti non residenti ( un ente si considera fiscalmente residente in Italia se per la

maggior parte del periodo di imposta ha o la sede legale o la sede amministrativa o l'oggetto

della propria attività nel territorio dello Stato italiano ).

Riassumendo non sono soggetti passivi dell'IRES le persone fisiche, le società di persone per via

del regime di trasparenza fiscale verso i soci e alcuni enti pubblici specificatamente esentati da

questo tributo.

Sul reddito netto è applicata un'aliquota proporzionale, attualmente pari al 33%.

Il periodo d'imposta coincide con l'esercizio o il periodo d'imposta della società o dell'ente soggetto

passivo dell'imposta.

Il problema della doppia imposizione fiscale.

Le società, a differenza di altri enti, hanno come fine quello di produrre ricchezza per poi

distribuirla ai soggetti che vi hanno apportato il capitale di rischio attraverso lo stacco di cedole

( giuridicamente chiamasi dividendi ). Si pone quindi il problema di evitare una doppia imposizione

della stessa ricchezza prima in capo alla società e poi su ciò che è rimasto in capo al socio che

percepisce i dividendi.

Sono attuabili tre strumenti per evitare questo triste fenomeno:

credito d'imposta

attribuzione di un in capo al socio;

no tassazione in capo al socio dei dividendi ricevuti;

trasparenza fiscale

regime della delle società, tali per cui essa non è tassata e i suoi redditi

sono integralmente imputati a capo dei diversi soci per le rispettive quote di partecipazione.

Nel sistema fiscale italiano fino al 31 dicembre 2003 veniva adottato il sistema del credito di

imposta, sostituito poi con un regime di esenzione parziale sui dividendi percepiti dai diversi soci.

Reddito società ed enti commerciali.

Il reddito delle società e degli enti commerciali residenti è onnicomprensivo, inglobando totalmente

il reddito di impresa da qualsiasi fonte provenga. Il reddito tassabile si determina partendo dal

reddito risultante dal bilancio ed applicando su di esso delle variazioni in diminuzione o in aumento

per via della divergenza esistente tra criteri civilistici e criteri fiscali.

Se si rilevano in un esercizio delle perdite fiscali, esse possono portare in diminuzione il reddito

non oltre il quinto.

tassabile nei periodi di imposta successivi ma

Tale principio è derogato nel caso delle perdite fiscali rilevate nei primi tre periodi di imposta, le

quali possono essere riportate in compensazione degli utili futuri senza limite di tempo.

Invece non è ammesso riportare a nuovo le perdite fiscali subite nel caso in cui congiungamente si

presentino i seguenti mutamenti societari:

mutamento della maggioranza delle partecipazioni aventi diritto di voto nell'assemblea

ordinaria ( non ha rilievo a questi fini il mutamento del socio per cessione delle partecipazioni a

società appartenenti allo stesso gruppo o le partecipazioni si riferiscono a società di grandi

dimensioni );

modificazione dell'attività principale effettivamente esercitata rispetto a quella in cui si sono

conseguite le perdite fiscali che si vogliono portare in compensazione con gli utili tassabili

successivamente conseguiti.

Il regime della trasparenza fiscale.

Optabilità.

Regime per cui una società non è più soggetto passivo IRES in quanto il suo reddito viene

direttamente tassato in capo ai soci nel momento della sua formazione indipendentemente dalla sua

effettiva distribuzione. altre società di capitali

Ad esso possono partecipare le società di capitali alle quali partecipino con

ciascuna una percentuale di diritto di voto e di partecipazione agli utili compresa tra il 10% ed il

50%.. Da tale regime sono escluse le società che hanno emesso strumenti finanziari partecipativi a

favore del socio prestatore d'opera o di servizio. Il regime della trasparenza fiscale è opzionale per

le società di capitali e deve essere adottato sia dalla società partecipata che da quelle partecipanti.

Tale opzione è irrevocabile ed ha la durata di tre esercizi sociali della società partecipata.

Nel momento in cui vengono meno i requisiti per l'opzione del regime della trasparenza fiscale, il

dell'esercizio sociale in corso della partecipata.

regime cessa di applicarsi a partire dall'inizio

Se vi sono società non residenti il regime della trasparenza fiscale è applicabile solo se non vi sia

obbligo di ritenuta alla fonte sui dividendi distribuiti.

Il regime della trasparenza fiscale è optabile anche per le società di persone di dimensioni ridotte

( con ricavi inferiori ad un dato ammontare – 5 milioni di euro circa ), i soci devono essere

necessariamente ed esclusivamente persone fisiche in numero inferiore a 10 ( si dice che la srl deve

essere piccola e a ristretta compagine societaria ) e non deve possedere partecipazioni a cui si

applica la partecipation exemption.

La disciplina.

Il regime della trasparenza fiscale comporta che il reddito conseguito dalla società partecipata venga

imputato alle società partecipanti nel periodo d'imposta in corso alla data di chiusura dell'esercizio

della società partecipata.

Anche le perdite vengono imputate alle società partecipanti nel limite della corrispondente quota di

partecipazione al patrimonio netto contabile della società partecipata ( come avviene nelle s.a.s per i

soci accomandanti ).

La società partecipata è obbligata in solido con le società partecipanti per le loro obbligazioni

tributarie derivanti dall'imputazione del suo reddito.

La società partecipata presenta una dichiarazione da cui non scaturisce alcun debito d'imposta. Le

eventuali rettifiche al suo reddito da parte dell'Amministrazione finanziaria vengono effettuate con

un unico atto, al quale seguiranno gli avvisi di accertamento ai singoli soci.

Il consolidamento fiscale nazionale.

Con il consolidato fiscale si ha la determinazione di un reddito complessivo globale corrispondente

alla somma algebrica ( vantaggio quindi di compensare utili a perdite ) dei redditi complessivi netti

e per le controllate si tiene conto dell'intero importo indipendentemente dalla quota di

partecipazione che in essa ha la controllante. Tale reddito complessivo determinato dal consolidato

fiscale viene imputato alla controllante, la quale presenta un'unica dichiarazione ed è l'unico

soggetto passivo dell'imposta.

Il consolidato fiscale NON viene determinato sulla base del risultato netto determinato

dall'eventuale bilancio consolidato civilistico redatto dalla capogruppo.

Il regime del consolidato fiscale è optabile fra le società di capitali legate tra di loro da un rapporto

di controllo diretto o indiretto ( in tal caso si tiene conto del demoltiplicatore – A possiede l'80% di

B e questa il 70% di C: A controlla C per il 56% ) determinato in base alla:

maggioranza dei voti;

E

alla partecipazione degli utili.

Al regime fiscale deve optare la capogruppo e poi si possono aggregare volontariamente tutte o

meno le società controllate da questa. Si arriva alla nascita del regime del consolidato previo

di consolidamento”

“accordo ( accordo nel quale si potranno disciplinare gli effettivi carichi

fiscali su ciascuna società – rilevanza solamente interna ) fra le società consolidate dal punto di

vista fiscale.

Per aderire al consolidato è necessaria la coincidenza nell'esercizio sociale delle società che vi

partecipano e le controllate devono eleggere a domicilio ai fini degli accertamenti fiscali presso

l'ente controllante.

L'opzione ha validata di tre periodi di imposta ed è irrevocabile.

Effetti del consolidato fiscale nazionale.

Optando per il consolidato fiscale nazionale diventano automaticamente esenti i dividendi distribuiti

dalle controllate e ricevute dalla controllante e la cessione infragruppo di beni strumentali è

fiscalmente neutra e vi è continuità nei valori riconosciuti su opzione congiunta della società

cedente e cessionaria. Le plusvalenze realizzate con la cessione infragruppo di beni strumentali

diventeranno invece tassabili qualora il regime di consolidato si interrompa prima dello scadere del

triennio di durata.( generando così variazioni in diminuzione in sede di determinazione del reddito

globale del gruppo – dovrà anche ricalcolarsi il pro-rata patrimoniale ).

Le perdite degli esercizi precedenti all'adozione del regime di consolidamento fiscale possono

essere utilizzate solamente da parte della società che le ha subite.

La perdita fiscale di gruppo invece compete alla società controllante.

La controllante è debitrice non solo in base al proprio reddito, ma per il reddito di ciascuna società

del gruppo; le altre società rispondono in modo solidale limitatamente sulla base del loro reddito

complessivo e delle eventuali maggiori imposte, sanzioni o interessi tributari dovuti.

Nel consolidato fiscale il reddito delle partecipate è imputato integralmente alla partecipata; nel

regime di trasparenza fiscale invece il reddito della partecipata è imputato pro-quota ai partecipanti.

Entrambi i regimi bypassano problemi di doppia imposizione fiscale; la scelta tra un regime e l'altra

può essere effettuata sulle differenze dei due sistemi:

per quanto riguarda la cessione dei beni strumentali ( nel consolidato l'operazione è neutra; nel

regime di trasparenza invece la plus/minusvalenza è un componente reddituale );

perdite pregresse al sorgere del regime ( nel consolidato rimangono in capo alle società che le

hanno subite; nel regime di trasparenza sono lo stesso addebitate pro quota ai partecipanti );

le perdite fiscali delle partecipate rilevate durante il regime si attribuiscono integralmente ad un

unico soggetto nel consolidato e solamente pro quota nel regime di trasparenza fiscale.

Individuazione degli enti non commerciali.

Il fisco qualifica sempre le società come enti commerciali, indipendentemente dall'attività svolta;

per gli enti diversi dalle società invece bisogna fare riferimento alla natura commerciale o meno

della loro attività.

Sono enti commerciali, e per complementarietà gli altri sono enti non commerciali, quelli che hanno

per loro oggetto ( individuato in base alla legge o all'atto costitutivo o allo statuto se esistenti e

redatti per atto pubblico o scrittura privata autenticata ) un' attività commerciale ( secondo la

definizione allargata del TUIR ) in modo esclusivo o comunque principale ( per attività principale

viene intesa quell'attività essenziale per realizzare gli scopi primari dell'ente come stabiliti dalla

legge, dall'atto costituivo o dalla statuto ).

Regole di tassazione per gli enti non commerciali.

Il reddito degli enti non commerciali si determina come sommatoria fra diverse fonti di reddito

( come avviene per le persone fisiche – eccezion fatta per l'inesistenza dei redditi da lavoro ) e poi

l'applicazione di deduzioni e detrazioni.

L'ente non commerciale che eserciti comunque, seppure necessariamente come attività secondaria,

un'impresa commerciale dovrà tenere una contabilità separata.

Il reddito di impresa si determinerà con le normali regole stabilite per gli enti commerciali, con la

pro rata di commercialità

presenza in questo caso di una sorta di per determinare la quota

percentuale di deducibilità dei costi ad uso promiscuo fra l'attività commerciale e non commerciale

( la percentuale di deducibilità si ottiene rapportando i proventi dell'attività commerciale con la

totalità dei proventi conseguiti dall'ente ).

Per gli enti non commerciali ammessi alla tenuta della contabilità semplificata è possibile

determinare il reddito di impresa in modo forfetario. enti associativi,

Particolari disposizioni in merito alla determinazione del reddito valgono per gli

ossia quegli enti che rivolgono la propria attività verso gli associati e i partecipanti senza ricevere

corrispettivi specifici.

FISCALITA' INTERNAZIONALE.

Diversità di tassazione fra i residenti e i non residenti.

residenti ovunque prodotti; non residenti

I vengono tassati per i redditi percepiti a differenza dei

per i quali è posto a tassazione solamente il reddito prodotto in Italia.

La definizione di residenza fiscale è diversa per le persone fisiche e per gli enti.

persone fisiche si considerano residenti maggior parte del periodo d'imposta

Le se per la è

sussistita una delle seguenti condizioni:

iscrizione nell'anagrafe della popolazione residente;

domicilio ( luogo in cui si stabiliscono i propri affari )nel territorio dello Stato;

residenza ( luogo in cui vi è la dimora abituale ) nel territorio dello Stato.

L' imposizione per le persone fisiche non residenti ha carattere reale ( non sono estese integralmente

le detrazioni e le deduzioni previste per le persone residenti ). Ad essi si applicano le ritenute alla

fonte sui redditi di capitale e di lavoro autonomo che effettuano e solo i redditi non assoggettati a

tale ritenuta alla fonte devono essere da loro dichiarati.

enti si considerano residenti

Gli se per la maggior parte del periodo d'imposta è sussistita una

delle seguenti condizioni:

sede legale in Italia;

sede amministrativa in Italia;

oggetto principale della propria attività in Italia.

Per gli enti non residenti si considerano facenti parte della base imponibile solamente i redditi

stabile organizzazione

conseguiti in Italia; in base al fatto che in Italia sia presente o meno una

sede fissa di affari

( per stabile organizzazione si intende la per mezzo della quale l'impresa non

residente esercita in tutto o in parte la sua attività sul territorio dello Stato – si parla di stabile

organizzazione personale quando i compiti di svolgimento degli affari nel nome e per conto della

società sono svolti per mezzo di un rappresentate dell'ente )i redditi prodotti da tale ente verranno

inglobati come reddito di impresa o considerati singolarmente ( si pensi alla rilevanza della

differenza per quanto riguarda i redditi fondiari ).

L'ente quindi non residente ma con stabile organizzazione nel territorio italiano viene tassata

considerando il suo reddito di impresa, il quale dovrà risultare da apposito conto economico ( è

possibile dedurre i costi sostenuti dalla casa madre a favore dell'intero gruppo nella misura

percentuale al rapporto di composizione del volume d'affari della stabile organizzazione su quello

dell'intero gruppo a cui appartiene ).

Gli enti non commerciali non residenti sono tassati allo stesso modo degli enti commerciali non

residenti e non avente stabile organizzazione in Italia ( ossia la base imponibile è data dalla somma

delle diverse fonti reddituali ).

Gli enti non residenti con stabile organizzazione si allacciano con l'amministrazione finanziaria per

mezzo di essa ( per esempio per la notifica degli avvisi di accertamento ); gli enti non residenti e

senza stabile organizzazione in Italia devono invece eleggere un rappresentante fiscale, il quale ha

però solamente il ruolo di domiciliatario, ossia di soggetto a cui l'amministrazione finanziaria

notifica i suoi eventuali accertamenti e con tale atto diventano efficaci anche nei confronti dell'ente

non residente.

Si pone quindi la necessità di localizzare il luogo di produzione dei redditi, quindi di determinare

dei criteri. Il TUIR provvede a stabilire tali criteri, che grosso modo distinguono i redditi con

origine patrimoniale, per cui si considera il luogo in cui è situata la fonte reddituale, da quelli

svolgimento di un'attività,

derivanti dallo dove si considera il luogo in cui si è svolta tale attività.

Transfer price fra soggetti residenti e non residenti.

Per evitare il trasferimento di materia imponibile fra soggetti residenti e soggetti non residenti legati

tra di loro dall'appartenenza ad un comune gruppo societario ( + è previsto il caso in cui la società

italiana s occupi della commercializzazione dei prodotti di una società non residente ), il legislatore

tributario ha sancito che le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fiscalmente vengano

considerate al loro valore normale se esso è in grado di aumentare la base imponibile rispetto al

valore pattizio della prestazione/cessione ( significherà eventuali aumenti dei ricavi e eventuali

diminuzioni dei costi ).

I rapporti con imprese domiciliate in “paradisi fiscali”.

Il TUIR sancisce l'indeducibilità dei componenti negativi derivanti da operazioni effettuate con

un'impresa estera localizzata in un Paese con tassazione nulla o bassa, ossia in un cosiddetto

paradiso fiscale ( individuati da apposita black list emanata con decreto ministeriale ). Questa

indeducibiltà vale eccetto che nel caso in cui l'impresa provi che l'operazione posta in essere è

avvenuta a fronte di un effettivo interesse economico verso una società estera che svolge

effettivamente attività commerciale e che l'operazione sia stata materialmente eseguita.

Il credito di imposta per evitare la doppia imposizione fiscale internazionale.

E' attribuito un credito di imposta al residente italiano che ha prodotto redditi all'estero e che quindi

se non intervenisse alcun sistema compensativo si vedrebbero tassata la stessa fonte reddituale sia

nello Stato estero di produzione del reddito che in Italia; per evitare questo in Italia viene assegnato

al residente percettore di redditi all'estero un credito di imposta che spetta fino a concorrenza della

quota di imposta italiana corrispondente al rapporto tra redditi prodotti all'estero e reddito

complessivo. Per usufruire di tale credito di imposta è necessario che la tassazione nello Stato estero

sia avvenuta in modo definitivo e che se ne faccia richiesta di attribuzione nella dichiarazione dei

redditi.

Imprese estere situate in paradisi fiscali controllate e collegate.

Il TUIR prevede una deroga alla normale imputazione degli utili ricevuti dalle società estere al

momento della loro distribuzione nel caso delle società estere controllate ( secondo la nozione

civilistica ) localizzate in paradisi fiscali ( individuati da apposita black list per via di tassazione

privilegiata o scarso scambio di informazioni ); i cui utili sono attribuiti alla società residente

controllante nel periodo d'imposta in cui si sono prodotti indipendentemente dal momento di

distribuzione ( una sorta di estensione del regime di trasparenza fiscale ).

Tale regime, detto CFC per Controlled Foreign Companies, si applica nei confronti di tutti i soggetti

fiscalmente residenti in Italia, sia che siano società che persone fisiche.

In 2 ipotesi non si applica tale regime se ne è richiesta la inapplicabilità in sede di interpello:

nel caso in cui il soggetto estero residente nel Paese a fiscalità privilegiata esercita

effettivamente un'attività industriale o commerciale nello Stato ove risiede;

il soggetto residente per mezzo del controllo sulla società estera residente nello Stato a

fiscalità privilegiata non consegue l'effetto di localizzare i redditi in Stati esteri al fine di

usufruire dei trattamenti fiscali privilegiati.

Un regime simile di imputazione degli utili sulla base della loro realizzazione indipendentemente

società collegate

dal periodo di distribuzione è previsto nel caso delle residenti in Stati a fiscalità

privilegiata.

Per società collegata il fisco intende una società in cui si ha diritto ad una quota del 20% o del 10%,

differenziata in base al fatto che la partecipata sia quotata o meno, sulla partecipazione degli utili ( il

codice civile fa sorgere il rapporto di collegamento sulla base delle stesse quote ma con riferimento

ai diritti di voto esercitabili in assemblea ordinaria ).

Il reddito della collegata viene imputato sulla base del maggiore importo tra gli utili ante imposte

conseguiti dalla collegata e un valore di presunzione determinato sulla base di specifici coefficienti

applicati sui diversi elementi dell'attivo.

Il consolidato mondiale.

Il consolidato mondiale differisce notevolmente dal consolidato nazionale.

Il consolidato mondiale, infatti, consiste in una modalità di tassazione unitaria dei redditi prodotte

dalle società estere su cui si esercita il controllo. Si fanno quindi confluire i redditi prodotti dalle

società estere controllate nella base imponibile della controllante residente per la quota di

partecipazione indipendentemente dal periodo di distribuzione dei dividendi. Il vantaggio di tale

regime per la controllante è comunque di vedere compensato il proprio reddito imponibile con le

perdite conseguite dalla controllata estera.

La prima opzione esercitata per il consolidato mondiale ha la durata di 5 esercizi; le successive

opzioni per un periodo inferiore: 3 esercizi.

E'optabile il regime del consolidato mondiale solamente per le società di capitali e gli enti

commerciali che detengono una partecipazione sociale, diretta o indiretta, ( in tal caso si tiene conto

anche dell'effetto del demoltiplicatore ) superiore al 50% e ci si trova al “primo livello della catena

di controllo” ( ossia non si deve essere a propria volta controllate ).

Il regime del consolidato mondiale deve avere per oggetto l'integralità delle società estere non

residenti controllate ( eccetto quelle di cui si ha il controllo da meno di 6 mesi ) e queste società

sono sottoposte a revisione. Il regime è applicabile solo previo interpello all' AF da parte della

società controllante. E' richiesta inoltre l'identità tra l'esercizio sociale della controllante e delle

società controllate.

Il reddito derivante dal consolidamento mondiale si ottiene come sommatoria dei redditi della

controllante e delle società controllate con l'integrazione prevista nel caso di CFC e in aggiunta

anche alle rettifiche di consolidamento.

Per evitare la doppia imposizione è attribuito un credito di imposta pari alle imposte pagate

all'estero da parte delle diverse controllate. Tale credito di imposta è riportabile negli esercizi futuri

se la materia imponibile in un dato esercizio non è sufficientemente capiente.

L'IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO

Generalità.

L' imposta sul valore aggiunto ( IVA ) è disciplinata dal D.p.r. n. 633 del 1972, che l'ha anche

istituita. E' un'imposta di origine comunitaria. E' un'imposta sui consumi ( è costituzionalmente

lecita proprio per via del fatto di individuare la capacità contributiva nel consumo e il consumatore

è il soggetto economicamente e quindi effettivamente colpito dal tributo – il fatto che poi il soggetto

passivo venga individuato negli intermediari è solamente un tecnicismo con effetti economici nulli

a prima vista ) che grava sul valore aggiunto, pure se tecnicamente la base imponibile non è

determinata dal valore aggiunto ma sull'intero corrispettivo della cessione o della prestazione

( colpisce il valore aggiunto grazie alla presenza del meccanismo di detrazione/deduzione di

imposta da imposta ).

Le imposte sui consumi possono operare secondo modalità diverse:

possono applicarsi ad una o a diverse fasi del processo produttivo-distributivo e diventare quindi

monofase plurifase;

o

le imposte plurifase ( che si applicano nelle diverse fasi del processo produttivo-distributivo )

cumulative valore aggiunto

possono essere o sul in base al fatto che il prelievo sia effettuata o

meno in ciascuna fase si somma agli altri.

L' IVA ha sostituito la precedente imposta sui consumi, l' IGE, la quale era un'imposta plurifase

cumulativa ( a cascata ), in quanto l'imposta si applicava in tutti i diversi passaggi della filiera

distributiva e i prelievi si cumulavano con il valore del bene per il prelievo delle fasi successive.

L' IVA ha risolto alcuni difetti presenti in un'imposta sul consumo a cascata, come il fatto di essere

neutrale rispetto al numero dei passaggi nella filiera distributiva, essendo proporzionale solamente

al valore finale del bene. Inoltre l'IVA essendo proporzionale al valore finale del bene è sempre

possibile calcolarne la sua imposizione e permettendo di rispettare i principi comunitari per cui ai

prodotti provenenti dagli Stati comunitari non si possono applicare tributi maggiori di quelli

gravanti sui prodotti nazionali e di favorire l'esportazione tramite rimborsi sui tribuiti prelevati nello

Stato in misura superiore al carico dei tributi effettivamente riscossi.

La neutralità dell'imposizione per il soggetto passivo dell'imposta.

Per il soggetto passivo l'imposta diventa neutrale per via del combinarsi di quattro diverse situazioni

giuridiche, le quali sono:

1. sulle operazioni imponibili per la quota di Iva commisurata al corrispettivo diventa debitore

nei confronti dello Stato;

2. Per mezzo della rivalsa è debitore dell'Iva verso il soggetto da cui riceve la prestazione/da

cui acquista;

3. Per mezzo della rivalsa diventa creditore dell'Iva nei confronti del soggetto acquirente;

4. Sugli acquisti effettuati ha il diritto di recuperare l Iva dovuta sui beni o servizi acquistati.

Acquisto a 100 + 20 IVA = 120;

Vendo a 200 + 40 IVA = 240

Meccanismo neutralità IVA per il soggetto passivo: 40 l'IVA di cui sono debitore verso l'Erario +

20 l'IVA che mi sono trovato addebitato nella fattura di acquisto +