Diritto tributario Parte speciale

IRES

È un'imposta autonoma, non come era l'irpeg.

Presupposto [art.72tuir]

È lo stesso dell'irpef (le due sono imposte speculari): il possesso di reddito.

Aliquota

L'irpef è un'imposta progressiva (e quindi ci sono molte aliquote applicate per scaglioni), l'ires è

proporzionale (c'è una sola aliquota del 27,50%). Dunque l'ires è un'imposta reale, l'irpef è personale.

Soggetti passivi

L'irpef si applica alla persone fisiche, l'ires si applica alle persone diverse da quelle fisiche (società di

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Appunti di diritto tributario – Parte speciale

persone e associazioni di professionisti beneficiano del regime di trasparenza).

Ci sono quattro tipi di soggetti passivi

1. società di capitali: spa, sapa, srl, coop, società di mutua assicurazione e società europee e coop europee

2. enti equiparati alle società di capitali, cioè enti pubblici e privati diversi dalle società (compresi i trust) che hanno

come oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali

3. enti non commerciali: enti pubblici e privati che non hanno per oggetto esclusivo o prevalente l'esercizio di

t di una società,

attività commerciale: anche trusts, associazioni, consorzi e altre organizzazioni per cui il

perché si paga solo il 27,5% ed è un po' una pacchia.

4. presupposto dell'imposta si verifica in modo autonomo. Dunque le associazioni non riconosciute sono

soggetti ires, a prescindere dalla personalità giuridica! L'unica deroga sono le associazioni di professionisti

(che sono soggetti irpef trasparenti).

5. società di qualunque tipo non residenti

Il trust nel nostro ordinamento non è riconosciuto; è un istituto di diritto anglosassone che è entrato nel

nostro ordinamento per effetto dell'adesione alla convenzione sul trust. In Italia però ci sono solo trust di

diritto estero: è una sorta di proprietà fiduciaria con efficacia reale ed effetto segregativo […].

Il trust può essere

 opaco: di scopo, che non individua il beneficiario (o lo individua genericamente, per esempio per le categorie,

per es per gli studenti meritevoli di medicina nell'anno 2016/17). È soggetto passivo ires;

 trasparente: determina il beneficiario. È soggetto passivo irpef.

Questo meccanismo verrà corretto con la legge di stabilità, perché adesso conviene molto di più fare un

trust che una società.

Base imponibile

Ci sono due modalità di determinazione dell'imponibile per due tipi di soggetti passivi

 società di capitali ed enti equiparati: il reddito complessivo è il reddito d'impresa

 enti non commerciali: il reddito complessivo è la somma dei redditi di categoria

Criteri di residenza

 sede legale: quella indicata nell'atto costitutivo

 sede amministrativa: dove gli amministratori si riuniscono e matura la volontà della società

 esercizio dell'oggetto esclusivo o principale: per come risulta dall'atto costitutivo o dallo statuto [cf. comma 5

però!]

Il primo è un criterio formale, gli altri due sostanziali.

Comma 5-bis: salvo prova contraria, si considera esistente nel territorio dello Stato la sede amministrativa

di società ed enti che detengono la partecipazione di controllo di una società residente in Italia se, in

alternativa:

a) sono controllati, anche indirettamente da soggetti residenti nel territorio dello Stato;

b) sono amministrati da un consiglio di amministrazione, o altro organo equivalente di gestione, composto

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Appunti di diritto tributario – Parte speciale

in prevalenza di consiglieri residenti nel territorio dello Stato.

C'è una presunzione di esterovestizione: il fatto presunto è la sede amministrativa. È una presunzione

relativa; la prova contraria deve essere fornita sulla sede amministrativa.

Questa norma è stata pensata contro la pianificazione fiscale di quando in Italia non c'era la pex:, per evitare il

conferimento di partecipazioni a società in paesi in cui vi era la pex, la quale non le tassava, distribuiva i dividendi [visto

il rapporto società madre-figlia la società in Italia aveva la tassazione del solo 5% (plusvalenza) e non del 100%]. Se un

soggetto aveva un pacchetto azionario in Italia, lo conferiva alla società belga dove c'era la pex e si faceva una bella

triangolazione: anziché cedere la partecipazione, si cedeva alla società belga che realizzava la plusvalenza ma non la

tassava perché c'era la pex, distribuiva gli utili tassati solo al 5% (e così non aveva la tassazione al 100%). Vedi caso

Labelle (società lussemburghese cui la Telecom aveva conferito le partecipazioni, etc).

Oggi non è più necessaria in quanto vige la pex anche in Italia.

Regime fiscale dei gruppi di società

Il gruppo di società è un'entità economica ancora prima che giuridica, non ha identità giuridica, non è un

soggetto di diritto: sono le singole società che lo compongono ad avere personalità giuridica (solo la

capogruppo ha una responsabilità di direzione e coordinamento).

Per evitare la doppia imposizione e per compensare le perdite tra le varie società, il legislatore ha creato

degli istituti, pensati apposta per le società:

 [1] Regime consolidato

*nazionale: si può optare per una determinazione del reddito su base consolidata di tutte le società del

gruppo. È un regime opzionale per chi ha il 51% delle partecipazioni [partecipazione di controllo] in

assemblea della controllata. Così si compensano le perdite intercompany e la distribuzione dei dividendi

non subisce meccanismi di [?]. Tutto il reddito della controllata viene consolidato con la controllante

(diversamente da quanto accade nel consolidato mondiale). La controllante prende le dichiarazioni di

reddito delle controllate (senza liquidazione di imposta) e le assomma. Solo dopo si liquida l'imposta (sul

reddito complessivo!). È a geometria variabile: si può fare anche solo con alcune società del gruppo;

*mondiale: consolidamento in proporzione alla partecipazione. Non è a geometria variabile: o tutte le

società del gruppo societario o nessuna. In Italia sono pochissime che l’adottano (es. ENI), perché è molto

complicato.

 [2] Regime di trasparenza

*per spa ed enti equiparati partecipate solo da società di capitali [art.115tuir]: richiede una partecipazione

nella società trasparente dal 10 al 50%

*per società a ristretta base societaria, con max 10 persone fisiche

Il gruppo ha una redditività unitaria, riferita ad una vicenda economica unitaria.

I due regimi sono sempre opzionali, non obbligatori. Le condizioni di applicazione sono poi diverse.

Disciplina fiscale nelle vicende riorganizzative

La trasformazione può essere 29

Appunti di diritto tributario – Parte speciale

 omogenea

 eterogenea

Ci può essere una fusione, una scissione, uno scambio di partecipazioni o un conferimento.

Si vuole rendere queste vicende neutrali, non decisive, perché hanno una funzione organizzativa. L'impresa

allora deve conservare inalterati i propri caratteri fiscali.

Nelle trasformazioni cambia la forma ma non la proprietà: non ci sono vicende realizzative (anche se per

esempio se è eterogenea si cambia regime fiscale, e allora ci sono meccanismi di passaggio).

Le plusvalenze vengono realizzate ma tenute in sospensione: con il conferimento di attivo, per esempio,

viene ribaltato il costo dell'azienda sul costo delle partecipazioni. Si neutralizza il conferimento se il valore

dell'azienda viene spostato e caricato sul valore della partecipazioni. Cosi si è sospesa l'eventuale

plusvalenza ed è stato mantenuto il valore fiscale: i valori latenti che ci sarebbero (il valore di mercato è

diverso) non vengono fatti emergere fiscalmente.

IVA

La disciplina è il dpr 633/1972 in attuazione di una disciplina comunitaria. Di comunitario ha solo la genesi,

perché è un'imposta erariale: il gettito va allo stato. La matrice comunitaria di questa imposta le riserva

uno status particolare, per cui vengono applicate regole speciali, per esempio in tema di transagibilità (la

transagibilità viene esclusa per l'iva, a differenza di quanto accade per tutte le altre imposte).

Tante delle direttive in maniera di iva sono self-executing, con conseguente disapplicazione del diritto

interno in contrasto.

Nel trattato CEE (1957) il tema dell'armonizzazione delle imposte indirette sugli scambi era considerato

un tema prioritario (a differenza delle altre imposte, di cui il trattato non si occupava perché erano

considerate espressione della sovranità statale). Per l'imposta indiretta sugli scambi la scelta è stata

l'armonizzazione, cioè un modello non unico ma comune, comparabile. L'iva nasce dalla tva francese

(un'imposta sugli scambi in Francia, diversa per esempio dall'imposta generale -ige- che vigeva in Italia, e

che è stato considerato un modello meno efficace). Questa imposta doveva mantenere neutra la

localizzazione del cedente di beni o prestatore di servizi.

In tutti i paesi la cessione di beni e la prestazione di servizi erano tassate ma lo erano in modo diverso, e

questo ostacolava la creazione di un mercato comune (occorreva che la tassazione degli scambi fosse

omogenea per evitare che tutti i consumi si concentrassero dove gli scambi erano meno tassati).

Tra i modelli a disposizione viene scelto quello francese perché consentiva la neutralità rispetto

 al numero degli scambi (la lunghezza della catena del ciclo economico del bene)

 alla localizzazione del cedente di bene o del prestatore del servizio.

La neutralità è la caratteristica vincente dell'iva; è un'imposta diffusa in tutti gli stati del mondo e sulla

carta estremamente efficiente. Questa caratteristica la rende perfetta per un mercato unico.

Il valore aggiunto è il plusvalore che si determina in ogni fase del ciclo economico di produzione di un bene

o di un servizio: il valore del bene alla fase del consumo è frutto delle vicende precedenti, a partire dalla

sua produzione (realizzazione in un certo ambiente piuttosto che in un altro, realizzazione con certe

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Appunti di diritto tributario – Parte speciale

tecniche piuttosto che con altre, passaggio per grossisti etc etc). Queste vicende sono fiscalmente

neutrali, perché sono scelte imprenditoriali!

L'ige italiana si applicava a tutti gli scambi del ciclo, che veniva mano a mano scaricata sul costo del bene! È

dunque un'imposta non ne