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Concetto di progressività:

Le finalità solidaristiche dell’art. 53 si rinvengono nel riferimento alla progressività,

consistente in una imposizione proporzionalmente maggiore man mano che la base

imponibile aumenta.

Il riferimento alla progressività riguarda l’insieme complessivo dei tributi, la maggior parte

dei quali può essere proporzionale, purché esistano significative imposte progressive;

l’imposta che assicura da sola la progressività del sistema è l’IRPEF, e sono progressive

anche l’INVIM e l’imposta sulle successioni.

Distinzione tra disposizioni sostanziali e procedurali:

Le norme sostanziali disciplinano il contenuto della prestazione tributaria, cioè i criteri per la

determinazione dell’imponibile e dell’imposta.

Le norme procedurali disciplinano gli obblighi dei contribuenti, esempio in materia di

adempimenti collaterali, tenuta delle scritture contabili, obblighi di comunicazione, ecc…

La distinzione è rilevante sotto il profilo dell’interpretazione analogica, dell’entrata in vigore

delle leggi nel tempo e della retroattività.

La capacità contributiva costituisce infatti un limite alla retroattività della norma impositiva

tributaria. Infatti è vero che mancano divieti specifici nei confronti di imposte su fatti

verificatisi prima dell’entrata in vigore della relativa legge, ma occorre sempre che la

capacità contributiva sia attuale, cioè esista nel momento in cui deve essere effettuato il

prelievo.

E’ il principio di capacità contributiva a limitare la possibilità di imporre un tributo per fatti

verificatesi prima dell’entrata in vigore della relativa legge: essere titolari di una ricchezza in

passato non significa automaticamente poter essere colpiti da imposta oggi.

Rapporto prestazioni – imposte – tributi:

La categoria più generale delle entrate pubbliche è quella delle PRESTAZIONI

IMPOSTE, che includono:

tributi (imposte, tasse, ecc..)

ma anche altre prestazioni coattive prive di carattere tributario: esempio istituti dello stato

sociale come contributi pensionistici o assicurativi contro infortuni sul lavoro.

Elemento unificante è la coattività della prestazione, che non viene liberamente scelta, ma è

in vario modo imposta.

TRIBUTI: prestazioni imposte destinate a finanziare le spese degli enti percettori, in virtù

di un dovere solidaristico gravante sul contribuente, cui corrisponde una posizione di

supremazia da parte dell’ente (Stato, comune, regione) cui il prelievo è destinato.

Nel concetto di tributo rientrano le imposte, le tasse anche se con precisazioni, alcuni dei cd

contributi e i monopoli fiscali.

IMPOSTE: tributo di facile identificazione, perché prelevate esclusivamente in relazione a

una manifestazione di ricchezza, e a differenza delle tasse, indipendentemente da una

specifica attività di soggetti pubblici nei confronti del medesimo.

TASSE: figura di confine tra le imposte e le prestazioni prive di carattere tributario.

Distinzione tra tassa e imposta: la tassa è prelevata in occasione di un’attività

amministrativa riguardante specificamente il contribuente; invece l’imposta colpisce i

sintomi di ricchezza già descritti in ambito di capacità contributiva.

Distinzione tra tassa e entrate non tributarie: esempio di entrate non tributarie

come corrispettivi di servizi pubblici resi dallo Stato o da enti locali. Punto fermo è

il prelievo della tassa in occasione di una specifica attività pubblica nei confronti del

soggetto che la corrisponde, esempio tasse per l’occupazione di suolo pubblico

sottoposte a controllo pubblicistico per la rilevanza ai fini della pubblica incolumità,

o i vari diritti percepiti in occasione dell’attività giudiziaria o amministrativa, come

rilascio di licenze di commercio, documenti o certificati.

Storicamente la tassa nasce nel remoto passato in cui era notevole l’ingerenza dello

Stato nell’attività economica, che operava mediante un sistema di autorizzazioni,

concessioni, privative e monopoli. (NB: oggi il procedimento di liberalizzazione in

corso dell’Unione Europea sta gradualmente riducendo l’importanza della tassa).

Quindi la tassa ha un forte radicamento nel potere pubblico, caratteristica che la

contraddistingue dai meri corrispettivi di pubblici servizi, in cui l’ente fornisce una

prestazione di contenuto materiale.

Spinge verso la qualificazione tributaria della tassa il fatto che l’ente pubblico la

percepisca nell’esercizio di un pubblico potere o di una pubblica funzione.

Invece la tassa si allontana dal concetto di tributo se si guarda alla libera

determinazione di chiedere o non chiedere l’esercizio del pubblico potere o della

pubblica funzione.

Nonostante non sia applicabile l’art. 53 Cost alle tasse, è questa connotazione

pubblicistica che induce comunque ad inserirle nel novero dei tributi.

CAPITOLO III:

L’INTERPRETAZIONE E L’ELUSIONE IN MATERIA TRIBUTARIA

Il carattere valutativo dell’interpretazione e la sua differenza rispetto alla

ponderazione degli interessi in gioco:

L’interpretazione comporta una elaborazione intellettuale, critica e valutativa; talvolta è

impegnativa, altre rapida e soddisfacente.

Una elaborazione intellettuale esiste in qualsiasi operazione interpretativa.

Tuttavia l’interpretazione si distingue profondamente dagli atti che contemperano gli

interessi in gioco con il profilo dispositivo; infatti con l’interpretazione non si ricerca un

nuovo equilibrio degli interessi in conflitto, ma ci si riporta a scelte dispositive effettuate da

altri (esempio art. 11 delle preleggi per cui nell’interpretare la legge “non si può ad essa

attribuire altro senso che quello palese del significato delle parole”; tale legislativa vieta

chiaramente di sovrapporre all’equilibrio d’interessi previsto dal legislatore un interesse

equilibrio più rispondente alle preferenze dell’interprete.

L’interprete deve sempre giustificare la soluzione prescelta alla luce di scelte politiche fatte

da altri, e sempre dimostrare che quella soluzione è la migliore possibile alla luce di tali

regole; il vincolo dell’interprete rispetto alla legge sta nel non poter sovrapporre un proprio

personale equilibrio d’interessi a quello già effettuato dal legislatore.

Il potere dell’agente come elemento decisivo per distinguere interpretazione e

discrezionalità:

L’interprete deve sempre mantenersi formalmente neutro sul piano delle preferenze e la

soluzione non può contrapporsi a valori come gusto artistico e senso del pudore diffusi

nell’ambiente sociale di riferimento (anche nel caso in cui non condivida la possibile

interpretazione, non può respingerla per questo, ma deve trovare nel sistema altri appigli per

una diversa soluzione, da presentare poi in modo apparentemente imparziale come

preferibile alla prima).

Le dichiarazioni di volontà sono caratterizzate da quel potere dispositivo cui si connette il

potere di perseguire quell’equilibrio di interessi più rispondente a un sistema di valori o

indirizzo politico.

La stessa formula legislativa può dar luogo a una interpretazione o a una valutazione

dispositiva a seconda della funzione e del potere di chi deve giudicare:

es. se agire per particolari motivi morali o sociali venisse giudicato espressione di indirizzi

di politica sociale del governo, la decisione sarebbe caratterizzata da una scelta dispositiva,

quindi dall’esercizio di un potere di indirizzo sui valori da esporre all’apprezzamento

dell’opinione pubblica

se lo stesso giudizio dovesse essere compiuto dal giudice penale ai fini della concessione

degli attenuanti, questo potere dispositivo non si configurerebbe e l’incertezza resterebbe

sul piano intellettuale, e non volitivo.

Dato testuale e sensibilità sistematica come elementi interpretativi:

Quindi estromesse o comunque contenute nei termini le preferenze personali dell’interprete,

la decisione dipende da un rapporto dialettico tra testo normativo di riferimento e

ragionevolezza della soluzione.

Questo rapporto trova riscontro nell’art. 12 c.c., che fa riferimento sia alla formulazione

testuale sia alla ratio legis, espressa con la formula della “intenzione del legislatore”.

Quindi per essere presa in considerazione e preferita alle altre una interpretazione deve:

essere compatibile con il testo normativo di riferimento, altrimenti l’interprete invaderebbe il

campo del legislatore

ridurre al minimo illogicità e contraddizioni; infatti nelle dispute interpretative si mettono in

risalto gli inconvenienti dell’interpretazione criticata: è una argomentazione “per assurdo”,

dove si dimostra che l’interpretazione contrastata comporta conseguenze inaccettabili per gli

stessi sostenitori, quindi va abbandonata per favorirne altre.

Le dispute interpretative consistono in una dialettica tra possibili interpretazioni e

loro conseguenze, valutando per ogni soluzione profili testuali e sistematici.

Esempi di argomenti logico sistematici desumibili dal funzionamento di determinate

imposte:

In astratto le norme tributarie vanno interpretate come tutte le altre; tuttavia alcuni argomenti

interpretativi sono peculiari al diritto tributario.

E’ innegabile che in certi settori della fiscalità esistono denominatori comuni, utili parametri

per esaminare le soluzioni interpretative. Tali denominatori sono frequenti soprattutto

nell’ambito delle imposte sui redditi, di neutralità delle operazioni societarie, di inerenza,

competenza e tassazione del reddito al netto dei costi necessari a produrlo.

Generale il principio che tende ad evitare per quanto possibile duplicazioni di imposizione

sul medesimo fenomeno economico.

Anche nelle imposte indirette l’IVA esprime principi generali, come la tassazione del solo

consumo finale e di detrazioni per acquisti effettuati nell’esercizio di attività suscettibili di

generare operazioni rilevanti ai fini del tributo.

Concetto di analogia:

Ciò che caratterizza l’analogia rispetto all’interpretazione è la presenza di lacune nel sistema

che l’interprete sta applicando; si ha una lacuna quando è impossibile individuare una

soluzione nell’ambito delle disposizioni dell’ordinamento per disciplinare la materia in

esame.

Indipendentemente dalla completezza o meno dell’ordinamento, le lacune possono emergere

nel sistema normativo riguardante un determinato istituto.

Occorre cercare indicazioni in altri sistemi contigui: il concetto di lacuna è individuabile

all’art. 12 delle disposizioni preliminari del c.c. che parla di “impossibilità di risolvere una

controversia facendo riferimento a una specifica disposizione di legge”.

Caratteristica dell’analogia è perciò il riferimento a disposizioni contenute in sistemi

normativi diversi da quelli disciplinanti la materia controversa.

Mancanza di presupposti logici per estendere l’imposizione fiscale in via analogica:

Quando si tratta di norme impositrici, cioè quelle destinate a stabilire se un certo fenomeno

è imponibile i meno, il problema dell’analogia nel diritto tributario è semplice: infatti se un

fenomeno non è riconducibile ad una norma impositrice, l’intassabilità è obbligata, senza

margini per interpretazioni analogiche.

Manca infatti una lacuna che occorre colmare per risolvere una controversia, presupposti

indispensabile dell’analogia. La controversia sarà risolvibile prendendo atto

dell’intassabilità del fenomeno.

Concetto di elusione. Differenza tra elusione ed evasione:

Sappiamo che la legge fiscale prevede i criteri per determinare gli imponibili e le imposte, e

la disciplina legale della prestazione consente ai contribuenti di scegliere i comportamenti da

realizzare.

Quando siamo di fronte a un lecito risparmio di imposta, in cui non si ravvisano espedienti

o scappatoie, né alcun abuso del diritto per raggiungere risultati disapprovati dal sistema,

semplicemente il contribuente ha scelto il comportamento fiscale meno oneroso (esempio

quando una impresa è esercitata informa di società di capitali invece che di persone, dove

vengono cedute le quote invece dei beni).

A volte invece il contribuente realizza un espediente formalmente legittimo, senza false

rappresentazioni della realtà, ma con scappatoie giuridiche. Sono operazioni che,

manovrando tra le disposizioni legislative, approfittando di loro imperfezioni, realizzano un

risultato formalmente legittimo, ma contrastante con il sistema che i contribuente è riuscito

ad eludere.

Chiara quindi la distinzione tra elusione ed evasione:

l’evasione consiste nell’occultare proventi o nel dedurre costi inesistenti

nell’elusione si opera alla luce del sole attraverso una scappatoia legale

Norme antielusione:

Un primo esempio di norma antielusione è venuto con l’articolo 10 della legge n.408/1990,

poi sostituito dall’art. 37 bis del decreto sull’accertamento delle imposte sui redditi.

La norma rende inopponibili all’amministrazione finanziaria gli atti diretti ad aggirare gli

obblighi e divieti previsti dall’ordinamento tributario, e ad ottenere riduzione di imposte o

rimborsi indebiti.

Interpretazione dottrinale e giurisprudenziale:

Le interpretazioni della dottrina e della giurisprudenza non sono vincolanti (fatta eccezione

per la sentenza di cassazione che enunci un principio di diritto cui il singolo giudice deve

attenersi).

Queste interpretazioni hanno solo valore psicologico; chi le analizza deve confrontarle con il

caso interessato per stabilire se sono o meno pertinenti. E’ una “interpretazione

dell’interpretazione”.

Bisogna fare attenzione anche agli obiter dicta, cioè affermazioni incidentali inserite dai

giudici nella sentenza per motivi di completezza, ma non necessarie al caso concreto; sono

perciò opinioni del giudice su questioni ipotetiche, diverse dell’oggetto della controversia.

Interpretazioni ministeriali:

Questa proviene di solito da uffici centrali dell’amministrazione finanziaria, ed è contenuta

in atti come risoluzioni, circolari, istruzioni ai modelli di dichiarazione e comunicati agli

organi di stampa.

Le circolari hanno la funzione di commentare in genere una certa normativa, le risoluzioni

sono risposte riguardanti casi specifici.

L’interpretazione ministeriale non è vincolante all’esterno, né per i contribuenti né per i

giudici, me è importante perché devono attenervisi gli uffici finanziari, sottoposti per

subordinazione gerarchica all’interpretazione dei superiori.

Non impugnabilità delle interpretazioni ministeriali:

Le interpretazioni ministeriali costituiscono atti generali o comunque ipotetici, non

impugnabili come tali davanti alle commissioni tributarie, con la necessità che il

contribuente attenda ad un atto impositivo o instauri una procedura di rimborso.

CAPITOLO V:

LE INDAGINI SELETTIVE DEGLI UFFICI

Controlli a carattere selettivo con funzione di indurre i contribuenti ad

autodeterminare correttamente i contributi:

I regimi basati sull’autodeterminazione dei tributi raramente comportano controlli su gran

parte dei contribuenti: il controllo fiscale assume carattere molto selettivo, con l’obiettivo di

dissuadere dall’evasione, facendola apparire rischiosa e poco conveniente; perciò i controlli

servono più che altro ad indurre i contribuenti all’adempimento volontario.

I controlli si fanno al passato, ma servono a tutelare la credibilità del sistema agli occhi di

chi dovrà dichiarare domani.

Questa funzione dissuasiva (cioè stimolo all’adempimento volontario) può essere raggiunta

anche se i controlli riguardano una parte modesta dei contribuenti, purché la possibilità di

essere controllati sia abbastanza apprezzabile, considerando le sanzioni, da indurre

all’adempimento volontario.

NB: adempimento volontario = autodeterminazione corretta dei tributi.

L’importanza nella fiscalità di massa degli archivi informatici dei dati dichiarati:

L’organizzazione finanziaria organizza e classifica i dati riguardanti milioni di contribuenti

(esempio l’IRPEF riguarda oltre 20 milioni di persone).A tale fine sono essenziali gli

archivi informatici della anagrafe tributaria, in cui sono immagazzinati i principali dati

risultanti dalle dichiarazioni fiscali.

Attraverso il codice fiscale o la partita IVA è possibile quindi conoscere i redditi dichiarati

da un determinato contribuente, e altri dati circa la sua capacità economica.

Limiti di applicabilità e modalità di svolgimento del controllo formale:

Il controllo più facile riguarda le informazioni riportate nella dichiarazione del contribuente e

la documentazione allegata; in tale procedura possono essere fatti adempimenti collaterali

come il rimborso dei crediti di imposta o la richiesta di pagare l’imposta dichiarata e non

versata.

Queste operazioni si chiamano “liquidazioni della dichiarazione”, procedura prima con l’art.

36 bis del DPR 600/1973 prevista solo per le imposte dirette, ora dall’art. 54 bis del DPR

633/1972 anche ai fini dell’IVA.

E’ un controllo effettuato dall’ufficio distrettuale imposte dirette o dal centro di servizio

(ufficio dell’amministrazione finanziaria che si occupa di controllo su base regionale per

alleggerire gli uffici da adempimenti di routine).

Questo controllo si svolge sui dati delle dichiarazioni immessi nel sistema informatico

dell’anagrafe tributaria, dove si verifica la correttezza numerica dei calcoli e si controllano

deduzioni e detrazioni.

Quindi la procedura può riguardare sia errori materiali sia irregolarità facilmente accertabili

come la mancata documentazione.

Tuttavia, non si può ricorrere a tale procedura per disconoscere una esenzione che il

contribuente si era attribuito o per includere nell’imponibile un provento indicabile dal

contribuente come non tassabile; in tali casi è necessario un avviso di accertamento.

Se dalla liquidazione in base all’art. 36 bis risulta una maggiore imposta, questa viene

iscritta a ruolo con le relative sanzioni. (iscrizione a ruolo cf.parag. 67).

La selezione per i controlli sostanziali:

Nella scelta di chi controllare esistono vari parametri:

indizi disponibili su alcuni contribuenti

presumibile entità dell’evasione

ma soprattutto l’interesse a ripartire i controlli su tutte le categorie di contribuenti, in modo

che nessuno si senta al riparo dai controlli per la convinzione che all’amministrazione non

conviene procedere per importi modesti.

Se si diffondesse la convinzione che il fisco non controllerà mai i redditi di operai o

pensionati, la perdita di getto sarebbe notevole; se l’importante non è recuperare gettito, ma

evitare nei contribuenti una sensazione di totale impunità, può essere opportuno dedicare

qualche controllo anche a contribuenti con redditi modesti.

Necessità di abuso di potere perché il controllo sia considerato illegittimo:

I decreti di programma, per scegliere i contribuenti da controllare, hanno la funzione di

controllo interno, per impedire favoritismi o corruzioni; questa è una garanzia per il

contribuente, ma è comunque eccessivo dire credere che la semplice violazione dei criteri

selettivi sia sufficiente per invalidare il controllo e quindi il successivo atto di accertamento.

Per questa invalidità occorre esempio un accanimento dell’ufficio nel selezionare sempre lo

stesso contribuente con intenti persecutori o ricattatori.

Potere d’indagine degli uffici e principio di legalità di questo potere:

Non esiste un potere generalizzato dell’amministrazione finanziaria di chiedere qualsiasi

informazione a qualsiasi soggetto, imponendo sanzioni in caso di inadempimento.

Accanto all’esercizio dei poteri autoritativi, è legittimo che l’amministrazione chieda

bonariamente ulteriori informazioni, purché venga fatto appello alla spontanea

collaborazione del destinatario della richiesta, senza minacciare sanzioni o altre conseguenze

non previste dall’ordinamento.

Differenza tra richiesta di chiarimenti da esibire presso l’ufficio e indagini presso il

contribuente, con possibilità di ispezionare luoghi e documenti:

Si distingue fra due tipologie di indagine:

poteri istruttori da esercitare presso l’ufficio, con richieste di informazioni e documenti al

contribuente o terzi (inviti a comparire, questionari, libri contabili)

poteri istruttori da esercitare presso il domicilio del contribuente o terzi (esercitati dalla

guardai di finanza).

Necessità di autorizzazione del giudice per lesioni alla sfera personale di riservatezza:

Per gli atti che maggiormente comprimono i diritti della riservatezza come inviolabilità del

domicilio, segreto professionale, la legge prevede autorizzazioni preventive, per la tutela del

contribuente contro il cattivo esercizio dei poteri investigativi.

Esempio per accedere in abitazioni serve una autorizzazione rilasciata dal procuratore della

repubblica, purché sussistano gravi indizi di violazioni tributarie

Invece è sufficiente l’autorizzazione del capo d’ufficio per accedere in locali diversi da

abitazioni, come attività d’impresa.

Discrezionalità degli uffici nell’indirizzo dell’indagine:

Al privato possono interessare le modalità di esercizio dei poteri istruttori qualora questi

pregiudichino interessi diversi dalla corretta determinazione dell’imposta, come inviolabilità

del domicilio segreto professionale o più in generale il diritto alla riservatezza.

Inoltre se le richieste dell’ufficio sono malformulate o generiche, potrebbe venire ostacolata

l’attività economica del privato, che viene distolto dalle attività istituzionali della sua

azienda.

Lo statuto del contribuente art. 12 Legge 212/2000 prescrive che le indagini presso il

contribuente non possono durare più di 30 giorni, e devono svolgersi turbando il meno

possibile l’attività professionale o commerciale dell’indagato.

Nel caso in cui i poteri istruttori possono ledere i diritti alla riservatezza e al domicilio del

contribuente, le indagini vanno autorizzate dall’attività giudiziaria.

Vediamo ora i mezzi di tutela a disposizione del privato qualora i poteri istruttori siano

esercitati travalicando i limiti di tali autorizzazioni o addirittura senza richiesta di queste:

TUTELA DIFFERITA, cioè le informazioni acquisite in violazione delle norme che

regolano i poteri istruttori sono ritenute inutilizzabili come elementi probatori del successivo

atto di accertamento, che potrà essere annullato se non autonomamente giustificato anche da

altre informazioni legittimamente ottenute.

Procedimento amministrativo e indagini fiscali:

A proposito della tutela contro le indagini illegittime si è utilizzato il concetto di

procedimento amministrativo per collegare gli atti istruttori con l’atto finale di accertamento.

Tuttavia in alcuni casi tale nesso procedimentale è indebolito: esempio quando manca l’atto

conclusivo perché nessuna contestazione è imputabile al contribuente, oppure è rivolto a

soggetti diversi da quelli nei confronti dei quali è espletata l’indagine.

Il procedimento istruttorio tributario non è finalizzato al bilanciamento di interessi, ma

all’acquisizione di informazioni da utilizzare per una manifestazione di giudizio, non di

volontà.

Quindi prima di trasferire in materia tributaria i principi del procedimento amministrativo

(atti finalizzati a un procedimento conclusivo) occorrono alcuni adattamenti, oggi nella

Legge 241 del 1990: poiché è un procedimento finalizzato all’acquisizione di informazioni

di cui bisogna curare completezza e genuinità, il diritto di accesso agli atti deve unirsi

all’interesse a non pregiudicare lo svolgimento ulteriore delle indagini.

Infine, anche se gli atti istruttori e il provvedimento di imposizione possono essere collegati

con un nesso procedimentale, restano comunque delle carenze rispetto alle tipiche garanzie

procedimentali: esempio la legislazione non prevede che il contribuente debba in ogni caso

essere ascoltato, né devono essergli mosse contestazioni specifiche con invito a

giustificarsi.

Il processo verbale:

Al termine di atti istruttori svolti presso il contribuente come accessi, ispezioni e verifiche,


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DESCRIZIONE APPUNTO

Appunti sulla parte generale del Diritto tributario in cui l'assetto non contrattuale del diritto tributario, il passaggio dall’amministrativo al principio di legalità e legislatore, il principio di legalità: esigenza anche in sistemi politici non democratici, il principio di legalità nella determinazione del tributo, riserva di legge, atti con forza di legge e art. 23 della Costituzione, divieto di referendum abrogativo in materia tributaria, disciplina tributi locali, normativa dell’Unione Europea.


DETTAGLI
Corso di laurea: Corso di laurea magistrale in giurisprudenza
SSD:
A.A.: 2007-2008

I contenuti di questa pagina costituiscono rielaborazioni personali del Publisher Exxodus di informazioni apprese con la frequenza delle lezioni di Diritto Tributario e studio autonomo di eventuali libri di riferimento in preparazione dell'esame finale o della tesi. Non devono intendersi come materiale ufficiale dell'università Tor Vergata - Uniroma2 o del prof Lupi Raffaello.

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