Diritto tributario

Diritto tributario

Il tributo spesso è vissuto come il mezzo attraverso il quale lo Stato priva il cittadino di una ricchezza che ha prodotto. La definizione classica di diritto tributario è “un complesso di norme che disciplinano il rapporto che si instaura tra il soggetto attivo ed il soggetto passivo dell’obbligazione tributaria dall’inizio alla fine, più tutti i rapporti connessi o derivati (cioè rapporti tra soggetto attivo e altri soggetti, che non siano quello passivo)”.

Funzione del diritto tributario

Il diritto tributario è fatto da norme che, nel loro complesso, attuano un’esigenza fondamentale di ogni comunità, cioè stabilire come ripartire tra i suoi membri le spese necessarie per la sua sopravvivenza e per il perseguimento dei suoi scopi fondamentali.

Esempi di ripartizione dei costi

Esempio: i gruppi che si formano per i più svariati scopi e che sentono l’esigenza di ripartire i costi connessi a quel gruppo, come un’associazione sportiva dilettantistica, un gruppo di amici che va in vacanza, un condominio... si formano per uno scopo, che può essere leggero o impegnativo, temporaneo o duraturo, ma comunque l’esigenza di suddividere gli oneri esiste. Un tempo si faceva la cassa comune, oggi invece si usa un’applicazione.

Domande fondamentali sulla ripartizione

La prima domanda è: quali spese ripartire? Quelle consone allo scopo per il quale la comunità è nata (es. del condominio: mantenimento e fruizione delle parti comuni; es. squadra di calcio: costi per le attrezzature, iscriversi al campionato, ecc), poi bisogna fissare le regole della contribuzione: quanto, come, quando.

Vale l’assunto che dove c’è società ci sono valori comuni in cui la società si riconosce. Se è vero che dove c’è società c’è tributo, è anche vero che il tributo finisce per essere lo specchio della società. Dall’efficienza di un sistema tributario si percepisce il livello di consapevolezza e di funzionamento di quella comunità.

Origine dei termini "tributo" e "fisco"

Queste cose le cogliamo anche nella terminologia:

• Tributo deriva dal latino “tribus” la prima aggregazione sociale dell’antica Roma, che doveva contribuire alle classi centrali; ciò che dava la tribù era il tributo.
• Fisco deriva dal latino “fiscus”, cesta per la raccolta della contribuzione.

Ripartizione delle spese in una comunità

La funzione di ripartizione dell’onere sembra semplice, in realtà non sempre lo è. La prima domanda da farsi per suddividere le spese è: quali spese dobbiamo sostenere? Solo quelle sulle quali c’è accordo. Come si sostengono le spese impreviste? Come partecipa ciascuno (criterio pro capite o si tiene conto di quanto ciascuno fruisce della spesa comune)? Se c’è chi non può contribuire, si divide tra tutti gli altri?

Determinare gli scopi della società

Per rispondere a queste domande e dettare alcune regole in proposito, in parte organizzative e che in parte sottendono dei valori, bisogna elaborare degli aspetti sottostanti. Bisogna innanzitutto precisare lo scopo della società, cosa non facile perché gli scopi si evolvono, ma gli scopi non bastano.

Servizi a carico dello Stato o dei privati

La sanità, l’istruzione... le mettiamo a carico dello Stato o dei privati? Dopo aver identificato gli scopi essenziali della comunità, bisogna capire qual è l’onere per il raggiungimento di quegli scopi, identificare il perimetro di contribuzione (cioè chi). Tutti questi sono presupposti per arrivare all’essenza del diritto tributario, ovvero la funzione ripartitoria, che risponde alla seguente domanda: l’onere che deriva dal sostenimento di queste spese, come lo suddivido tra i membri della collettività?

Equità nella distribuzione dei tributi

Non basta imporre i tributi, bisogna distribuirli equamente ed evitare sperequazioni nella contribuzione.

Metodi di ripartizione

Una prima forma possibile di ripartizione è quella pro capite, per teste. In questo modo si addossa a ciascun soggetto una quota del costo totale delle prestazioni erogate dallo Stato nel modo più equo possibile, tenendo presente che per alcune prestazioni è facile individuare il destinatario e quindi individuare la quota (servizi c.d. divisibili), mentre è più difficile per quelli indivisibili. Questo sistema di addebitare a ciascuno il costo della prestazione è superato.

Problemi del sistema pro capite

Questo sistema, facile da adottare in una società che va in vacanza, in una società complessa porta a escludere dalla fruizione di servizi, anche essenziali, un soggetto che non ha i mezzi necessari per pagare quel determinato corrispettivo. Quindi si è da tempo affermato, non in Italia, ma tendenzialmente in ogni sistema tributario, l’idea che i servizi fondamentali (cioè servizi che la comunità ritiene tali per la crescita della persona) siano addossati allo Stato, che li eroga sottocosto, cioè per una tassa minore del costo del servizio, es. la tassa universitaria non può eccedere il 20% del costo totale del servizio. Lo Stato, che deve sostenere un costo di 10, a 2 ha un deficit di 8, che coprirà riversandolo su tutta la collettività.

Prestazioni erogate dallo Stato

Individuate le prestazioni che lo Stato deve erogare, indipendentemente dal fatto che il soggetto sia in grado di pagarne il corrispettivo, dobbiamo fissare un metodo di ripartizione di queste spese per la parte che lo Stato non riesce a coprire con quello che chiede al cittadino all’atto di erogazione del servizio. Ci rientrano i costi di tutti i servizi indivisibili e di quelli che, anche se divisibili, lo Stato decide che vengano versati sottocosto.

Metodi di tassazione

Tutti questi costi sono da ripartire tra i membri della società. Come fare? Ci sono vari metodi:

• Tassazione proporzionale: si basa su un’aliquota (percentuale della base imponibile, cioè il metro di commisurazione del tributo; es. imposta di successione, patrimonio ereditario di 100, aliquota per i discendenti diretti 4%, quindi se il patrimonio è 100 paghi 4, se è 200 paghi 8 e così via). Stesso ragionamento potrebbe essere applicato ai redditi (ricchezza che ciascuno produce nel corso di un ambito temporale predefinito, che normalmente è l’anno). Il reddito si contrappone al patrimonio (stock di ricchezza che possiedi ad una det. data, es. 1 gennaio 2021). L’imposizione sul reddito può essere proporzionale o progressiva.
• Tassazione progressiva: adottata nella maggior parte dei sistemi, compreso il nostro. Noi abbiamo un’aliquota minima del 21% ed una massima del 43%, oltre ad addizionali e sovraimposte che la portano al 45%. Ci si muove tra 21 e 45 a seconda della base imponibile, cioè della quantità di reddito del soggetto, con una progressività c.d. per scaglioni: si divide la base imponibile per vari scaglioni (nel nostro sistema è fino a 75mila euro e si dice “oltre ai 75mila l’aliquota è del 43%”).

Funzioni del modulo di progressività

Il modulo della progressività svolge un’ulteriore funzione, quella redistributiva. In questo modo, una fetta della ricchezza guadagnata dal soggetto viene destinata al raggiungimento di scopi non solo propri, ma anche di altri soggetti; così si aumentano le aliquote massime e si comprime il livello di base imponibile oltre il quale si applica l’aliquota massima. In questo modo ridistribuiamo la ricchezza di una società. Questo scopo si è aggiunto all’unico scopo iniziale ripartitorio del diritto tributario.

Uso del tributo per finalità extrafiscali

Altra funzione importante che nel tempo si è aggiunta: uso del tributo per finalità extrafiscali, cioè non propriamente di ripartizione della spesa.

Esempio: se sostieni una spesa meritevole per le sue finalità (aumenti l’efficienza energetica della casa in cui abiti, rifai la facciata e quindi persegui un effetto di abbellimento del panorama urbano, ecc.) percepisci un beneficio del 110% della spesa che sostieni, quindi paghi 100, ma dalle imposte che devi allo Stato ti detrai 110, quindi il tuo debito di 100 non lo paghi più, ma anzi hai un bonus di 10 che userai per scaricarlo dalle imposte future. Si parla di super ammortamento, es. costo di 100 ma te lo riconosco come 120.

Oppure, al contrario, istituisco un’imposta sulla plastica per ridurre il consumo della plastica (plastic tax: forma di contribuzione con finalità extra fiscale, per orientare il comportamento economico dei soggetti).

Storia della tassazione

Uno dei primi esempi di forme di imposizione era quello basato sulla conquista bellica: le imposte le pagavano i vinti.

Da un lato, con lo sviluppo dello Stato, cresce il fabbisogno di cassa, perché aumentano le spese necessarie per lo svolgimento delle funzioni proprie dello Stato, dall’altro, aumentano le sensibilità sull’iniquità della distribuzione. Molti passaggi fondamentali della storia hanno a che fare con il diritto tributario.

Rivoluzione Francese

(1) La Rivoluzione Francese dette luogo all’art. 13 della Dichiarazione dei diritti dell’uomo e del cittadino del 1789, in cui si legge che “per il mantenimento della forza pubblica e per le spese di amministrazione è indispensabile un contributo comune, che deve essere diviso equamente tra tutti i cittadini in ragione delle loro sostanze”. Aveva già colto le esigenze fondamentali del diritto tributario.

No taxation without representation

Guardare alcune tappe della moderna civiltà associandole al diritto tributario fa capire come il tributo rifletta le scelte fondamentali per una società, es. nel XVII secolo ci furono le prime forme di limitazione del potere del sovrano (costituzionalismo) che comportarono una partecipazione in termini di consenso alle decisioni, del sovrano prima e dello Stato poi, sui tributi. Imporre un tributo comporta due scelte fondamentali: decidere chi tassare e come impiegare i frutti di quel tributo. Questo dà voce ad un’altra esigenza fondamentale del diritto tributario, che riguarda le modalità del prelievo e che stanno nel principio “no taxation without representation” – chi viene tassato in realtà è colui che esprime il proprio consenso alla tassazione attraverso gli strumenti democratici.

Passaggio dallo Stato liberale allo Stato sociale

(3) Altro passaggio fondamentale, sempre legato al diritto tributario, è il passaggio dallo Stato liberale allo Stato sociale. Stato liberale cerca di ridurre al minimo il suo impatto sulla libertà del cittadino; l’effetto più evidente sarà la limitazione del tributo, cioè la limitazione dei servizi che lo Stato ritiene essenziale erogare ai cittadini. Lo Stato sociale (Welfare State), invece, avverte l’esigenza di dare garanzia agli individui su aspetti fondamentali della vita sociale: sanità, istruzione e previdenza sociale (3 voci fondamentali di spesa dello Stato).

Tributi e finanziamento del Welfare State

Il deficit si alimenta con i tributi, quindi queste 3 colonne assorbono la gran parte delle spese dello Stato sociale, per il quale i tributi sono fondamentali. Le risorse dello Stato sono tutte tributi, perché al di fuori di questi rimangono solo i proventi che esso può ricevere dallo sfruttamento dei propri beni (tipo quelli demaniali), ma sono entrate ridicole rispetto al fabbisogno generale.

Indebitamento dello Stato

Da qui possiamo capire che anche lo Stato si può indebitare, ma se il debito è molto alto non potrà più fare investimenti per il futuro, perché quello che riscuote dai contribuenti lo dovrà destinare a tappare i buchi del passato. Potrebbe esserci il rischio che una generazione sostenga oneri a fronte di investimenti che non la riguardano, fatti in base al criterio della “spesa a pioggia elettorale” (erogo prestazioni insostenibili nel tempo, ma che sul momento sono utili perché mi provocano il consenso elettorale).

Modelli di ottimizzazione delle risorse tributarie

L’altra dimensione interessante è quella dei modelli astratti di ottimizzazione delle risorse tributarie, cioè le “ricette” che ciascuno Stato può proporre ai propri contribuenti per la gestione ottimale della spesa pubblica.

Ripartizione delle spese pubbliche

Abbiamo parlato delle tappe storiche fondamentali dell’evoluzione del diritto tributario passandole in rassegna fino ad arrivare allo Stato Sociale. C’è da segnalare da metà del ‘900 in poi un cambio di impostazione circa la dogmatica del tributo, ossia il modo di concepire il tributo.

Evoluzione del concetto di tributo

Fino a quell’epoca il tributo, inizio ‘900, era stato sempre considerato come un diretto riflesso della sovranità dello Stato sul cittadino o ancor prima del sovrano sul cittadino. Quindi tributo legato al potere di supremazia: “Devi il tributo perché te lo chiede lo Stato sovrano che è in grado di importi questa prestazione. Anzi diciamo che il primo corollario della supremazia era visto come il potere di battere cassa”. Dopodiché, con l’avvento delle carte costituzionali, gli ordinamenti senza sovrani (espressione ormai diffusa), si afferma l’idea del popolo sovrano che attraverso le carte costituzionali si dà le regole fondamentali di funzionamento della comunità. Naturalmente tra queste regole ci sono anche quelle relative alla ripartizione della spesa. Il tributo tecnicamente resta tale, è sempre obbligatorio il pagamento del tributo, ma concettualmente si passa:

• da un tributo imposto in forza di un potere di supremazia;
• a un tributo che è frutto di una scelta di una comunità che decide di organizzarsi e ripartire le spese, in sostanza un tributo autoimposto.

Consenso al tributo

L’abbiamo visto anche attraverso l’espressione del consenso al tributo. Vedremo che in materia tributaria c’è una riserva di legge. Il tributo non proviene dall’esecutivo, ma proviene dal parlamento e i suoi membri sono eletti dal popolo. Questo consente di apprezzare anche la valenza non solo autoritativa, ma anche solidaristica del tributo: Il tributo è sì una prestazione obbligatoria imposta, ma è anche un concorrere, “un cum”, che certe civiltà valorizzano in maniera particolare, perché è comunque una forma di solidarietà, un destinare una parte della propria ricchezza ai bisogni comuni e quindi si accentua questa visione non meramente autoritaria del tributo.

Ripartizione delle spese pubbliche

Chiarito in che cosa consiste l’esigenza di ripartizione delle spese di una comunità, delle spese pubbliche di uno Stato e quali sono i valori sottesi si comincia a capire l’importanza del diritto tributario, ma concretamente questa ripartizione come avviene?

Definizione formale del diritto tributario

La definizione formale di diritto tributario è quella del: “Complesso di norme che disciplinano il rapporto che si instaura tra il soggetto attivo e il soggetto passivo dell’obbligazione tributaria dalla nascita alla sua concreta attuazione.”

Procedimento di ripartizione della spesa pubblica

Ma com’è che attraverso queste norme si ottiene quel risultato di ripartizione della spesa pubblica? Cioè si perfeziona tutto quel procedimento che abbiamo scomposto per fasi:

• Identificazione delle spese pubbliche
• Fissazione di quelli che sono gli scopi che una comunità vuole promuovere e delle relative spese
• Ripartizione delle spese
• Adozione di un criterio di ripartizione delle spese, inizialmente proporzionale e poi progressivo e distributivo.

Norme e pagamento del tributo

Tecnicamente c’è bisogno di norme. Perché? Perché il pagamento del tributo tecnicamente viene attuato mediante l’emanazione di una legge che reca la cd. fattispecie impositiva che risponde allo schema: FATTO ^→ DIRITTO, una norma cioè che collega effetti giuridici al verificarsi di un accadimento e la fattispecie impositiva è costituita dall’insieme di fatti al cui verificarsi sorge l’obbligo di pagare il tributo. In relazione a tutti i tributi che noi studieremo noi troviamo disegnata la fattispecie impositiva.

Esempi di fattispecie impositiva

Quindi se noi parliamo di “imposta sui redditi” che è l’imposta sulla ricchezza, sul reddito, non sul patrimonio, l’elemento dinamico prodotto da soggetto in un anno, noi troviamo una definizione per cui: “Sono redditi tassabili quelli in denaro e in natura percepiti dal soggetto passivo (che è la persona fisica) e appartenenti alle categorie di cui al successivo articolo 6.” Questa è una norma che designa una fattispecie impositiva che ci dice che ogni persona fisica è tenuta a pagare se ha il possesso di redditi in denaro o in natura e se io rientro in uno di quei casi previsti nelle categorie di cui all’art 6 (cioè:

• redditi fondiari, che derivano dal possesso di fabbricati o di terreni
• oppure reddito di lavoro subordinato,
• reddito di lavoro autonomo,
• reddito di capitale,
• reddito di impresa,
• reddito diverso) (categoria residuale dove sono stati messi dei casi che non rientravano nelle categorie precedenti).