Diritto tributario e fiscalità d'impresa parte speciale, prof.Magliaro e Ariatti

1°LEZIONE 1 OTTOBRE 2018

PARTE SPECIALE

Imposte che sono presenti all'interno dell'ordinamento tributario italiano

da distinguere in imposte dirette, imposte indirette e tributi erariali minori

Le imposte sono dirette od indirette in base all'oggetto dell'imposizione

LE DIRETTE COLPISCONO MANIFESTAZIONI-INDICI DIRETTI DI CAPACITA'

CONTRIBUTIVA-->I REDDITI

LE INDIRETTE COLPISCONO MANIFESTAZIONI-INDICI INDIRETTI DI CAPACITA'

CONTRIBUTIVA-->I CONSUMI

Tra le imposte indirette, l'IRPEF=imposta sul reddito delle persone fisiche-->disciplinata dalla

prima parte del TU DPR del 22 DICEMBRE 1986 NR 917 (detto TUIR).

La seconda parte è dedicata all'IRES.

riascoltare

Presupposto IRPEF=possesso di redditI in denaro o in natura rientrante nelle categorie ex art 6

TUIR.Il reddito è la base imponibile che utilizziamo per calcolare l'imposta dovuta.

E' un'imposta personale perchè considera proprio la situazione specifica del contribuente:

ad esempio gli oneri detraibili e deducibili consentono di concretizzare il principio di capacità

contributiva e di conseguenza di conformare l'imposta ad una determinata persona.

Gli oneri deducibili agiscono subito in quanto abbattono la base imponibile;

gli oneri detraibili invece agiscono sull'imposta lorda, cioè si applicano nella fase successiva solo

dopo che è stata individuata l'imposta astrattamente dovuta.

L'IRPEF è improntata al principio di progressività ex art 53.2 Cost ed è L'UNICA IMPOSTA

INFORMATA A CRITERI DI PROGRESSIVITA' ALL'INTERNO DELL'ORDINAMENTO

TRIBUTARIO ITALIANO

Il legislatore ha individuato una serie di scaglioni

Fino 15.000, si paga 23% ; per i redditi che si hanno oltre i 15.000 c'è un'aliquota maggiore che

aumenta quando si oltrepassano alcuni scaglioni-->al massimo per i redditi che si hanno oltre i

75.000 si paga il 43%.

IRES

-soggetti passivi=SOCIETÀ DI CAPITALI (quindi no società di persone ed associazioni di

profesionali-->per questi vige il principio di trasparenza quindi ogni socio-associato paga l'IRPEF

in base alla sua quota), enti commerciali e non commerciali, trust ed enti comunque diversi da

persone fisiche e SDP

-la base imponibile è il reddito prodotto dalle società (che è sempre e solo reddito d'impresa)

-OGGI ALIQUOTA FISSA AL 24%, QUINDI NON RISPETTA IL PRINCIPIO DI

PROGRESSIVITA'= E' UN'IMPOSTA PROPORZIONALE

IRAP

-è l'imposta regionale sulle attività produttive

-introdotta dal legislatore nazionale dlgs 446/77 però si tratta di un contributo proprio derivato delle

regioni=il gettito va a loro, per quanto queste hanno un margine di intervento limitato

-COLPISCE SDC, SDP E TALVOLTA ANCHE I LIBERI PROFESSIONISTI (MA PER QUESTI

SOLO SE SI TRATTA DI UN' ATTIVITA' AUTONOMA ED ORGANIZZATA)

-serve per finanziare il reddito necessario a coprire le spese sanitarie

-IMPONIBILE=IL VALORE DELLA PRODUZIONE DELL'IMPRESA; tuttavia la base

imponibile è soggetta a regole diverse a seconda dell'attività esercitata e delle caratteristiche del

soggetto passivo

-l'ALIQUOTA DETERMINATA DALLE SINGOLE REGIONI tra il 3,5 e 5,3 % (ad ogni modo è

un'imposta PROPORZIONALE)

IRPEF,IRES,IRAP--> LE 3 PRINCIPALI IMPOSTE DIRETTE PRESENTI NEL NOSTRO

ORDINAMENTO

IMPOSTE INDIRETTE

IVA= E' UNTRIBUTO NEUTRO, GRAVA SUL CONSUMATORE FINALE CHE PERO' NON E'

IL SOGGETTO PASSIVO D'IMPOSTA

riascoltare

Per queste e solo per queste vige anche una normativa di rango comunitario che ha cercato di

armonizzare

ACCISE

si applicano su produzione e scambio di particolari beni..no eserciazioni

IMPOSTA DI REGISTRO

IMPOSTA DI SUCCESSIONE

TRIBUTI ERARIALI MINORI ED

-imposta di bollo (non è il bollo auto)-->è la marca da bollo

-imposte catariali-->per iscrizione e trascrizione di atti nei registri immobiliari

I TRIBUTI LOCALI

-IMPOSTa municiapale o impsota unica-->di natura patrimoniale, colpisce il possesso di un

immobile--->sostituisce anche l'Irpef in relazione

-tasse sui rifuti

-IRPEF

art 1 del TUIR: il presupposto impositivo è il possesso di redditi in denaro o in natura rientranti

nell'art 6-->ma per POSSESSO riferimento alla nozione civilistica o esiste una nozione di natura

tributaria? Non è sicuramente quella civilistica pedissequa ma non esiste nemmeno una definizione

unitaria a fini fiscali, quindi va sempre ricostruita caso per caso in base all'imposta.

REDDITO IN DENARO O IN NATURA-->problemi di quantificazione

6 categorie di reddito ex art 6 TUIR:

-REDDITI FONDIARI

-REDDITI DI CAPITALE

-REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE

-REDDITI DI LAVORO AUTONOMO

-REDDITI D'IMPRESA

-REDDITI DIVERSI

NON ABBIAMO UNA DEFINIZIONE UNITARIA DI REDDITO: E' UNA NOZIONE CHE

PRESUPPONE (quindi ci sono difficoltà nel ricostruirlo)

RIASCOLTARE

REDDITO INTESO COME PRODOTTO--->ciò che deriva da un'attività produttiva

REDDITO INTESO COME ENTRATA-->qualunque categoria di entrata è considerata reddito

(quindi anche vincite e premi)

*Solo il Tesauro: talvolta il Legislatore prende in considerazione REDDITO INTESO COME

CONSUMO --->tutto ciò che il contribuente spende per il proprio consumo

Presupposto=possesso di redditi in denaro o in natura

I beni in natura sono beni e servizi che vengono tassati in base al loro cosiddetto VALORE

NORMALE-->il valore normale di un bene è il prezzo-corrispettivo praticao in codnizioni di libera

concorrenza ed al medesimo stato di commercializzazione

(es.fotografo che fa servizio e viene pagato con bottigle di vino)

redditi in natura che rilevano anche riguardo al lavoro dipendente: se il datore oltre alla retribuzione

eroga benefici aggiuntivi=fringe benefits che non sono in denaro (es.auto, telefono aziendale,

alloggio, buoni pasto)--->il loro regime varia, a volta sono esclusi da imposizione ma qualora siano

tassati bisogna fare riferimento al valore normale del bene che viene concesso.

IRPEF E DETERMINAZIONE DEL REDDITO D'IMPOSTA

-soggetto passivo=persona fisica residente nel territorio nazionale o che comunque lì ha domicilio

-->RESIDENTI SONO LE PERSONE CHE PER LA MAGGIOR PARTE DEL PERIODO DI

IMPOSTA SONO ISCRITTE NEI REGISTRI ANAGRAFICI DELLA POPOLAZIONE

RESIDENTE O CHE COMUNQUE HANNO RESIDENZA O DOMICILIO IN ITALIA AI SENSI

DEL CC (quindi un domiciliato in Italia è un residente).

Perciò si calcola un anno solare=dal 1 gennaio al 31 dicembre, chi ha almeno 6 mesi ed 1 giorno da

residente di cui sopra paga l'IRPEF per i redditi prodotti in Italia e nel mondo;

-I CITTADINI NON RESIDENTI sono soggetti ad IRPEF SOLO PER I REDDITI PRODOTTI IN

ITALIA

-spesso chi trasferisce la propria residenza in stato estero in paesi a fiscalità privilegiata, per molti di

essi si continua a presumere la residenza in Italia=imposte ancora dovute allo Stato italiano.

BASE IMPONIBILE=si calcola innanzitutto facendo la sommatoria delle singole categorie

reddituali possedute così ottenendo LA BASE IMPONIBILE LORDA; poi a questa SI

SOTTRAGGONO GLI EVENTUALI ONERI DEDUCIBILI (quelli che abbattono la base

imponibile)che sono disciplinati dall'art 10 del TUIR

(es.spese mediche invalidi, contributi previdenziali).

Applichiamo l'aliquota sulla base imponibile ottenuta=ora abbiamo L'IMPOSTA LORDA

(astrattamente dovuta) OTTENUTA DALLA SOMMA DEI REDDITI PERCEPITI, ALLA QUALE

SI DEVONO POI SCOMPUTARE GLI EVENTUALI ONERI DETRAIBILI (quelli che abbattono

la base imponibile e dunque consentono un risparmio d'imposta)

(es.spese sanitarie ordinarie,ristrutturazioni edilizie...di solito in %)--->SOLO ADESSO ABBIAMO

L'IMPOSTA IN € CHE DOBBIAMO EFFETTIVAMENTE PAGARE.

PRECISAZIONI DAL LABORATORIO DI FISCALITA' D'IMPRESA:

-IL TUIR FINO ALL'ART 71 DISCIPLINA L'IRPEF PER LE PERSONE FISICHE, NEGLI

ARTT SUCCESSIVI L'IRES PER SOCIETA' DI CAPITALI, PERSONE GIURIDICHE ED

ALTRI ENTI NON COMMERCIALI.

-L'ATTIVITA' D'IMPRESA PUO' ESSERE ESERCITATA IN DUE MODI

---->INDIVIDUALMENTE COME PERSONA FISICA=IMPRENDITORE;

--->IN FORMA SOCIETARIA.

QUINDI IMPRESA NON SIGNIFICA SOCIETA', LA SOCIETA' E' SOLO UNO DEI MODI

POSSIBILI PER CONDURRE L'IMPRESA.

-LA CATEGORIA REDDITUALE DEL REDDITO D'IMPRESA DI NORMA FA

RIFERIMENTO SOLO ALL'IMPRESA COMMERCIALE; INFATTI QUANDO SI

TRATTA DI IMPRESA AGRICOLA RIENTRA SEMPRE TUTTO NELLA CATEGORIA

REDDITI FONDIARI A MENO CHE NON SIA ATTIVITA' AGRICOLA CHE SUPERA LE

SOGLIE EX ART 32 TUIR--->LA PARTE SOTTO IL LIMITE RIMANE SEMPRE

REDDITO AGRICOLO, LA PARTE CHE ECCEDE SARA' REDDITO D'IMPRESA CON

TUTTA LA DISCIPLINA CHE NE CONSEGUE (es.quindi la stessa azienda agricola

potrebbe produrre distintamente sia reddito agricolo sia reddito d'impresa con una sola

produzione).

COMUNQUE LE PRODUZIONI AGRICOLE O DANNO REDDITO AGRICOLO O

REDDITO D'IMPRESA, NEL SENSO CHE ANCHE TUTTE LE ALTRE EVENTUALI

CATEGORIE VENGONO ASSORBITE DA QUESTE QUANDO SI TRATTA DI COSE

COMUNQUE IMPIEGATE NELLA PRODUZIONE AGRICOLA.

TUTTAVIA BISOGNA DIRE CHE SE AD ESERCITARE ATTIVITA' AGRICOLA E' UNA

SDP (SAS, SNC) O UN'IMPRESA DI UN NON RESIDENTE STABILMENTE

ORGANIZZATA IN ITALIA, E' OVVIO CHE QUESTE POSSONO PERCEPIRE SEMPRE

E SOLO REDDITO D'IMPRESA IN QUANTO SOCIETA'--->PER LORO ANCHE

L'ATTIVITA' AGRICOLA ENTRO I LIMITI EX ART 32 TUIR SARA'

ECCEZIONALMENTE REDDITO D'IMPRESA.

-PER IL PRINCIPIO DI ATTRAZIONE LE SOCIETA' CONSEGUONO SEMPRE E SOLO

REDDITO D'IMPRESA, PER QUANTO ASTRATTAMENTE I LORO PROVENTI

POTREBBERO ESSERE ASCRITTI ALLE DIVERSE CATEGORIE REDDITTUALI IN

VIRTU' DELLE LORO CARATTERISTICHE (es.quello che magari per la società è reddito

d'impresa, per l'imprenditore sarebbe reddito d'impresa, reddito fondiario e reddito di

capitale)--->QUINDI I LORO PROVENTI FINISCONO SEMPRE TUTTI NELL'UNICO

CONTENITORE DEL REDDITO D'IMPRESA, MA LE REGOLE PER DETERMINARE

QUEL SINGOLO REDDITO ASTRATTAMENTE RICONDUCIBILE AD ALTRA

CATEGORIA CONTINUANO A ESSERE I CRITERI DELLA SUA CATEGORIA

ORIGINARIA.

(es.il possesso di un immobile non è reddito fondiario ma reddito d'impresa--->per calcolarlo

bisogna usare le regole del reddito fondiario nella 1° parte del TUIR, non del reddito

d'impresa nella 2°; i dividendi da una partecipazione societaria non è reddito di capitale ma

reddito d'impresa---> per calcolarlo però bisogna usare le regole del reddito di capitale nella

1°parte TUIR, non del reddito d'impresa nella 2°)

E' VERO CHE PER LE SOCIETA' ED ENTI COMMERCIALI ANCHE I REDDITI CHE

SAREBBERO DI ALTRA CATEGORIA FINISCONO NEL CONTENITORE REDDITO

D'IMPRESA E SI SOMMANO CON GLI ALTRI PROPRIAMENTE D'IMPRESA,

MAGARI ASSUMENDO ADDIRITTURA UNA NOMENCLATURA DIVERSA--->PERO'

RIMANE PUR SEMPRE UNA CATEGORIA DI ALTRO TIPO ATTRATTA ALTROVE.

(cosa già diversa è l'agricoltura oltre i limiti artt 29-32 perchè lì è proprio uno sforamento

quantitativo che rende l'attività d'impresa, non una mera attrazione del reddito prodotto da

una categoria all'altra: il reddito agrario extra è propriamente d'impresa, il reddito fondiario

o capitale di una società è reddito fondiario o capitale attratto).

-LE CATEGORIE REDDITUALI FANNO RIFERIMENTO AD UN PRIMO MOMENTO,

QUELLO DELLA DETERMINAZIONE DEL REDDITO IMPONIBILE=QUALI

PROVENTI RILEVANO A FINI FISCALI; LE IMPOSTE FANNO RIFERIMENTO AD UN

SECONDO E SUCCESSIVO MOMENTO, QUELLO DELLA TASSAZIONE=DENARO DA

VERSARE.

-REDDITO D'IMPRESA NON SIGNIFICA IRES NE' IRES SIGNIFICA REDDITO

D'IMPRESA-->sono due cose molto diverse: IL REDDITO D'IMPRESA E' UNA DELLE SEI

CATEGORIE REDDITUALI PREVISTE DAL LEGISLATORE ED E' IN COMUNE AD

IMPRENDITORI TASSATI A FINI IRPEF ED A SOCIETA' TASSATE A FINI IRES

(insomma è uno strumento da molti, ma è sempre e solo uno), L'IRES E' UN' IMPOSTA-

MODALITA' DI TASSAZIONE PROPORZIONALE CHE STA A SE' ED E' ALTERNATIVA

ALL'IRPEF.

-LA SUPERIORITA' GERARCHICA DELLA CATEGORIA REDDITO D'IMPRESA

TUTTAVIA LA SI VEDE ANCHE PER LE PERSONE FISICHE NELL'IRPEF:

UN REDDITO PUO' ESSERE INSERITO NELLA SUA NATURALE CATEGORIA SOLO

SE NON DERIVA DA ATTIVITA' D'IMPRESA=SI COMPORTA DA CONSUMATORE,

ALTRIMENTI VIENE ATTRATTO DA QUELLO E PERDE LA SUA IDENTITA'

CARATTERISTICA A PRESCINDERE=SI COMPORTA DA IMPRENDITORE;

QUESTO PERCHE' ANCHE PER L'IMPRENDITORE INDIVIDUALE VIGE IL

PRINCIPIO DI ATTRAZIONE.

RIGUARDO L'ATTIVITA' DI IMPRESA AGRICOLA L'ATTRAZIONE DI TUTTO CIO'

CHE COINVOLGE LA PRODUZIONE NEL REDDITO D'IMPRESA A PRESCINDERE

DALLA NATURALE CATEGORIA SI VERIFICA SOLO PER LA PARTE DI ATTIVITA'

AGRICOLA CHE SUPERA CERTE SOGLIE, PROPRIO PERCHE' COSTITUISCE

REDDITO D'IMPRESA=ALLORA E' IMPRENDITORE COMMERCIALE; PER LA

PARTE CHE RIMANE SOTTO INVECE NON ACCADE PERCHE' TUTTO CIO' CHE

VIENE UTILIZZATO PER QUELLA E' SEMPRE NEI REDDITI FONDIARI

(quindi attrazione sì, ma nel reddito agricolo)=RIMANE UN IMPRENDITORE AGRICOLO.

(es.il possesso di un immobile viene inserito nei redditi fondiari e determinato con le regole sue

propri a patto che l'immobile non sia inserito in un'attività d'impresa, perchè altrimenti va

sempre e comunque nella categoria del reddito d'impresa e dunque calcolato con le regole di

quest'ulimo in luogo delle naturali; gli interessi di un conto corrente vengono inseriti nel

reddito di capitale e determinati con le regole sue proprie a patto che il conto corrente non sia

nell'ambito di un'attività d'impresa, perchè altrimenti va sempre e comunque nella categoria

del reddito d'impresa e dunque calcolato con le regole di quest'ulimo in luogo delle naturali).

QUINDI UN IMPRENDITORE POTREBBE AVERE PROVENTI, IMMOBILI ED

INTERESSI COME ATTIVITA' D'IMPRESA=TUTTO NELLA CATEGORIA REDDITO

D'IMPRESA E DETERMINATO TUTTO CON LE REGOLE DI QUESTA + IMMOBILI ED

INTERESSI COME NORMALE CONSUMATORE PERSONA FISICA-

=EFFETTIVAMENTE NELLE RISPETTIVE CATEGORIE DETERMINATI CON LE

REGOLE DI QUELLA DI APPARTENENZA (anche se si tende a ricondurre il più possibile

al reddito d'impresa viste le agevolazioni).ALLA FINE NELLA DDR SI FARA' LA SOMMA

DEI REDDITI D'IMPRESA E DEI REDDITI DA ALTRE CATEGORIE PER OTTENERE

IL REDDITO COMPLESSIVO SU CUI SI DEVE APPLICARE ALIQUOTA IRPEF.

-IN VIRTU' DELLE 6 CATEGORIE REDDITUALI INVECE CHE UNA DEFINIZIONE

UNITARIA DI REDDITO FISCALMENTE RILEVANTE (cioè tassabile) SI RIESCE A

DARE RILEVANZA SIA AI REDDITI INTESI COME PROVENTI DI UN'ATTIVITA'

ESERCITATA SIA COME ENTRATE CHE CI SI LIMITA A PERCEPIRE.

CI SONO 5 CATEGORIE BEN DEFINITE-CON TIPOLOGIE DI PROVENTI

DISCIPLINATI IN MODO TASSATIVO + 1 RESIDUALE, CHE RACCOGLIE TUTTO

CIO' CHE DEVE ESSERE TASSATO MA NON PUO' RIENTRARE IN NESSUNA DELLE

ALTRE.ATTENGONO AL PRIMO MOMENTO DELLA DETERMINAZIONE DEL

REDDITO PROPRIO PERCHE' OGNI CATEGORIA REDDITUALE HA PRINCIPI E

DISCIPLINA SUOI PROPRI DI DETERMINARE IL REDDITO IMPONIBILE

(es.in tutte le categorie vige il principio di cassa, mentre solo il reddito d'impresa usa il

principio di competenza; nel reddito d'impresa tutti i costi inerenti all'attività sono deducibili

mentre nel reddito di capitali non c'è alcun costo deducibile).

UNA VOLTA DETERMINATO IL REDDITO DI CIASCUNA CATEGORIA, SI FA LA

SOMMA DI TUTTI GLI IMPORTI PER OTTENERE QUINDI UN UNICO REDDITO

IMPONIBILE COMPLESSIVO CHE RILEVA NEL SECONDO MOMENTO DELLA

TASSAZIONE, CIOE' QUELLO IN CUI BISOGNA ANDARE AD APPLICARE

L'ALIQUOTA PER POI OTTENERE IN € L'IMPOSTA DOVUTA.

-E' RILEVANTE CHE UN PROVENTO FINISCA NELL'UNA O NELL'ALTRA

CATEGORIA PERCHE' SONO MOLTO DIVERSI I MODI-LE REGOLE-I PRINCIPI PER

DETERMINARLO A FINI FISCALI (es.ognuna ha regole diverse circa i costi detraibili

-->magari in una categoria riesco a detrarre di più e quindi meno reddito risulta meno tasse

pago; in uno i beni subiscono l'ammortamento in maniera diversa rispetto ad un'altra; in una

vige il principio di cassa per cui ho tot di reddito imponibile mentre se fosse in un'altra dove

vige il principio di competenza avrei un reddito imponibile diverso).

-LE CATEGORIE PREVISTE SONO 6 MA NON E' DETTO CHE UN SOGGETTO

POSSIEDA REDDITI IN TUTTE QUESTE: SOMMERA' SOLO LE CATEGORIE

REDDITTUALI CHE EFFETTIVAMENTE RIEMPIE.INOLTRE ESISTONO DEI REGIMI

DI COMPATIBILITA' TRA LE DIVERSE CATEGORIE, NEL SENSO CHE ALCUNE

SONO COMPATIBILI TRA DI LORO E QUINDI POSSONO CONVIVERE IN CAPO

ALLA MEDESIMA PERSONA FISICA MENTRE ALTRE NO=O C'E' L'UNA O C'E'

L'ALTRA, SI ESCLUDONO A VICENDA.

--->REDDITO DI LAVORO DIPENDENTE E' INCOMPATIBILE CON REDDITO DI

LAVORO AUTONOMO E VICEVERSA (es.un avvocato che esercita abitualmente la

professione=reddito di lavoro autonomo non può avere un reddito di lavoro dipendente;

al massimo gli potrebbe capitare di svolgere OCCASIONALMENTE un lavoro alle

dipendenze altrui per un massimo di 5000€, e quei proventi finiranno nella categoria

REDDITI DIVERSI.Potrebbe benissimo invece avere anche redditi di capitali da azioni di

una SPA, redditi fondiari da un terreno e altri redditi diversi).

-->AL REDDITO DI LAVORO DIPENDENTE O AL REDDITO DI LAVORO AUTONOMO

POSSONO INVECE BEN ESSERE SOMMATI REDDITI FONDIARI, REDDITI DI

CAPITALE E REDDITI DIVERSI (es.un dipendente oltre al suo stipendio può percepire

anche interessi da alcune obbligazioni ed un canone di locazione da un immobile)