Appunti Diritto Tributario II - Procedimenti e fiscalità internazionale

Accertamento analitico-contabile del reddito d'impresa

1. Quali sono i casi di accertamento analitico-contabile del reddito d'impresa?

2. Qual è la natura degli studi di settore e a quali soggetti passivi si applicano?

L'accertamento analitico e induttivo ai fini Iva

Innanzitutto, è necessario sottolineare che l'accertamento ai fini Iva è modellato e ricalca le regole riguardanti l'accertamento valevole per le imposte sui redditi.

L'Amministrazione Finanziaria può procedere all'utilizzo del metodo analitico o del metodo induttivo. A questo proposito vengono richiamate le norme contenute nel DPR 600/1973 anche se, gli articoli relativi all'Iva sono gli artt. 51 e 52 del DPR 633/1992.

L'ufficio competente, determinato sulla base del domicilio fiscale del contribuente, procede, come nell'ambito delle imposte sui redditi, alla rettifica delle dichiarazioni, all'attività di accertamento di ufficio dei casi di contribuenti occulti, procede

all'irrogazione delle sanzioni, portacomunicazione alla Procura della Repubblica delle fattispecie rilevanti dal punto di vista penale perché lo svolgimento delle indagini è di competenza della Procura. L'accertamento analitico La metodologia ordinaria, utilizzata dall'A.F., è quella dell'accertamento analitico con cui si va a verificare la dichiarazione del contribuente allo scopo di una sua rettifica per singole poste. A questo proposito è necessario specificare che è un accertamento di tipo documentale quello che viene posto in essere dall'A.F., ma questo carattere non esclude che l'Amministrazione possa ricorrere a presunzioni in relazione a singole omissioni o inesattezze, purché la presunzione sia grave, precisa e concordante. Come avviene la rettifica della dichiarazione? Prima di tutto l'Amministrazione si concentra sulla dichiarazione per verificare che essa sia indenne da inesattezze ed effettua unconfronto tra ladichiarazione annuale e le dichiarazioni infrannuali oppure un confronto tra la dichiarazione e le fatture registrate nella contabilità delcontribuente. È, inoltre, possibile che vengano utilizzate delle metodologie molto simili a quelle dell'accertamento parziale ai fini delle imposte sui redditi. Aquesto proposito, a fronte dell'accesso, ispezioni e verifiche dai quali emergano elementi di prova certi e diretti, l'Amministrazione è nellecondizioni di rettificare la dichiarazione del contribuente Iva. È possibile, peraltro, il confronto con soggetti terzi per cui si da' atto dei cd "controlli incrociati", in sostanza, a fronte dell'esistenza di unafattura nella contabilità del contribuente si va' a verificare il soggetto che abbia emesso quella fattura per verificare che effettivamente l'abbiaregistrata ed abbia preso in considerazione quell'imponibile nel calcolo del suo.c'è);- per mancata sottoscrizione di questa (anche nel caso in cui il contribuente non vi abbia provveduto pur invitato a farlo). Inoltre, tra le cause sulla base delle quali è possibile instaurare un accertamento induttivo, vi è una dichiarazione che non dà l'idea di un contribuente che abbia rispettato tutte le norme per la sua redazione oppure, che si siano verificate delle criticità con riferimento alla contabilità. Quest'ultimo gruppo di ipotesi tratta di fattispecie particolarmente rilevanti che si verificano: - quando un contribuente non abbia tenuto una contabilità, si tratta di un soggetto che abbia occultato del tutto l'attività da egli svolta; - quando la contabilità è stata tenuta in modo sostanzialmente inadeguato; - il contribuente ha sottratto la contabilità ed i documenti ad essa correlati, giungendo fino a distruggerla allo scopo che l'Amministrazione non possaverificarla e quindi non possa determinare il volume di affari del contribuente; un'ipotesi residuale dell'utilizzo del metodo induttivo si ha quando le omissioni o le falsità sono talmente gravi, numerose e ripetute, tali da rendere impossibile all'amministrazione considerare attendibile la contabilità del contribuente. Contenuto dell'avviso A seconda della metodologia utilizzata dall'ufficio nello svolgimento dell'accertamento, muta il contenuto del relativo avviso notificato al contribuente: - Qualora sia stata utilizzata la metodologia analitica, l'avviso di accertamento riporterà i singoli errori, le singole omissioni, le inesattezze e gli elementi probatori a supporto dell'avviso dell'ufficio. Avvisi in rettifica. - Al contrario invece, quando viene utilizzata una metodologia induttiva, l'avviso di accertamento è la sede nella quale l'Amministrazione deve chiarire le ragioni per le quali.accertamento e documenti utilizzati per la determinazione del volume d'affari del contribuente. Il contribuente ha deciso di effettuare un accertamento basato sulla metodologia induttiva. Per motivare l'avviso di accertamento, il contribuente deve spiegare attraverso quali documenti è pervenuto alla determinazione del volume d'affari. Questo obbligo di motivazione si applica anche agli avvisi relativi all'IVA e alle imposte sui redditi, così come a tutti gli atti dell'amministrazione finanziaria (art. 7 SC). Tuttavia, a differenza delle norme relative alle imposte sui redditi, le norme relative all'IVA non prevedono una specifica sanzione di nullità nel caso in cui l'avviso non sia stato motivato. Nel caso in cui il contribuente abbia distrutto le scritture contabili, verrà applicata la metodologia di accertamento presuntiva. In questo caso, l'amministrazione finanziaria utilizzerà indizi e presunzioni per determinare il volume d'affari del contribuente. Per quanto riguarda l'IVA, possono essere emessi avvisi di accertamento parziale. Questo significa che l'amministrazione finanziaria può emettere un avviso di accertamento solo per una parte del volume d'affari del contribuente, se ritiene che ci siano elementi sufficienti per giustificare tale accertamento parziale. La forma dell'avviso di accertamento deve essere conforme alle disposizioni di legge e deve contenere tutte le informazioni necessarie per consentire al contribuente di comprendere le ragioni dell'accertamento e di presentare eventuali osservazioni o contestazioni.

L'avviso di accertamento è un provvedimento amministrativo espressione di una funzione vincolata esercitata dall'A.F., non si tratta dunque di un provvedimento applicato secondo discrezionalità, ciò in ragione del principio della riserva di legge previsto dall'art.23 Cost., nel quale si prevede che nessuna prestazione personale o patrimoniale possa essere imposta se non in base alla legge.

Il compito dell'A.F. è dunque quello di verificare la posizione del contribuente applicando quelli che sono i principi, le regole e le statuizioni previste dalla legge, perché in attuazione dell'art. 23 la legge deve prevedere gli elementi strutturali dell'imposta (soggetti passivi, base imponibile, presupposto, aliquote in un range tra minimo e massimo).

La legislazione secondaria ha poi stabilito quale sia l'aliquota applicabile, ma, in definitiva, il compito degli enti impositori dell'A.F. è un compito

accertamento riguarda la determinazione dell'imposta dopo aver verificato la presenza dei requisiti stabiliti. L'accertamento non è un provvedimento discrezionale e non può essere contestato per eccesso di potere. È soggetto a un controllo giurisdizionale per verificare l'effettiva presenza dei presupposti di fatto e dei presupposti giuridici su cui si basa la decisione dell'amministrazione. Non essendo un provvedimento discrezionale, non può essere valutato in termini di opportunità della sua emissione. In definitiva, l'avviso di accertamento è un provvedimento amministrativo che può essere sottoposto a un controllo giurisdizionale per verificare la presenza di vizi relativi ai presupposti di fatto e ai profili di diritto (sindacato di legittimità).

Con riferimento ai contenuti dell'avviso di accertamento è possibile prendere in considerazione una serie di norme che riguardano le singole leggi d'imposta, norme che stabiliscono quali siano i contenuti degli avvisi di accertamento emessi dall'A.F. in relazione alle imposte considerate.

Art.42 DPR n.600/1973 è l'articolo che regola il contenuto dell'avviso di accertamento in ambito di imposte sui redditi: tale disposizione prevede che l'avviso debba contenere l'indicazione dell'imponibile o degli imponibili accertati, le aliquote applicate, l'imposta liquidata al lordo e al netto delle detrazioni, le ritenute d'acconto ed i crediti d'imposta che l'Amministrazione abbia detratto. A questo proposito però non bisogna dimenticare che possano esistere degli avvisi di accertamento che non contengano la liquidazione di imposte e che il contribuente debba pagare, ma solo l'indicazione

degli imponibili accertati, si tratta quindi di avvisi di accertamento con imponibili ma senza imposte. È possibile a questo proposito ricordare gli avvisi di accertamento notificati alle società di persone, alle associazioni professionali con Ires per trasparenza, rettifica delle perdite. Le società di persone sono tassate per imputazione sui soci che facciano parte della compagine sociale, dal punto di vista fiscale il reddito viene determinato in capo alla società di persone e, quindi, vi è la necessità di notificare alla società di persone un avviso di accertamento che contenga la determinazione del reddito ma, successivamente, vengono notificati degli avvisi di accertamento ai singoli soci per l'imputazione, per trasparenza, dei relativi imponibili pro quota su ciascuno di essi, in modo che i singoli soci siano chiamati ad effettuare il pagamento dell'imposta. Lo stesso principio si applica anche per la determinazione delreddito delle associazioni professionali, piuttosto che per le stesse persone giuridiche che sono assoggettate all'imposta sul reddito delle società, quando è stata esercitata l'opzione per la tassazione per trasparenza. Altra ipotesi nella quale non vi è la liquidazione di un'imposta si ha quando l'Amministrazione si limita a rettificare la perdita che