Che materia stai cercando?

Anteprima

ESTRATTO DOCUMENTO

La posizione del sostituito nei confronti del fisco è quella di un qls percettore di reddito: le

somme che percepisce, sono componenti del suo reddito complessivo, ma per effetto della

ritenuta subita, acquista il diritto di detrarre, dall’imposta globalmente dovuta, l’imposto

della ritenuta, questo perché attraverso la ritenuta è assoggettato ad una tassazione

anticipata e le ritenute subite riducono la sua obbligazione tributaria.

OMISSIONE DELLE RITENUTE D’ACCONTO: se il fisco non riceve il versamento della

ritenuta può agire solo nei confronti del sostituto; ma se il sostituto omette di effettuare

anche le ritenute, (es. lavoro in nero) in questo caso la legge non pone l’obbligo di

versamento a carico del sostituito; l’A. finanziaria può emettere avviso di accertamento nei

confronti del sostituto per stabilire che ha omesso di effettuare la ritenuta e il versamento;

e potrà accertare nei suoi confronti solo il reddito che ha percepito dal sostituito e non è

stato dichiarato, ma l’importo delle ritenute può essere richiesto solo al sostituto, gli potrà

essere richiesta al massimo la differenza eventuale dell’imposta globalmente dovuta.

RIVALSA E TRASLAZIONE: Ci sono tributi posti a carico di un soggetto che però sono

destinati a gravare economicamente su altri soggetti,es. imposte sui consumi, questo

perché vi è dissociazione tra soggetto passivo del tributo e colui che realizza il

presupposto pertanto l’onere del tributo deve essere trasferito dal contribuente di diritto al

contribuente di fatto.

Questo può verificarsi come fato meramente economico attraverso la traslazione di fatto,

mediante inglobamento dell’onere tributario nel prezzo del bene; o attraverso la rivalsa,

ovvero con il sorgere di un diritto di credito attribuito al debitore dell’imposta pari

all’ammontare del tributo.

In generale ha diritto alla rivalsa ogni terzo che sia obbligato a pagare il tributo per un

presupposto realizzato da altri. Es. responsabile d’imposta. Ci sono casi in cui la legge

obbliga alla rivalsa come nel caso del soggetto passivo IVA e del sostituto d’imposta.

PATTI DI ACCOLLO: Quando la rivalsa non è obbligatoria o vietata, i privati possono

validamente stipulare patti di accollo di imposte con cui un soggetto, accollante, si

impegna a far fronte ad un determinato debito d’imposta od altri oneri tributari di un altro

soggetto, accollato. 17

CAPITOLO 7: IL PROCEDIMENTO D’IMPOSIZIONE

L’attuazione delle norme tributarie è scomponibile in 2 fasi :

1) fase dell’accertamento, comprendente tutti quegli atti volti alla determinazione

dell’imponibile e dell’imposta;

2) fase della riscossione, con la quale si realizza il prelievo tributario.

Alla fase dell’accertamento appartengono sia atti dei soggetti passivi, come le

dichiarazioni, sia atti dell’A. finanziaria, come gli avvisi di accertamento e di liquidazione.

Abbiamo 3 differenti schemi tipici di attuazione del tributo:

1): Modello dell’autotassazione: in cui l’attuazione del tributo è affidata in primis agli

stessi contribuenti ai quali sono imposti obblighi di autoliquidazione dei tributi, di

versamento e dichiarazione ed in taluni casi anche obblighi formali quali ad esempio la

tenuta della contabilità. In questo modello potrebbero anche mancare atti dell’A.

finanziaria dato che interviene con l’emissione di un avviso di accertamento solo in

seguito ad omissioni del contribuente. L’emanazione di un avviso di accertamento

comporta di regola, anche l’applicazione di sanzioni amministrative e l’eventuale

iscrizione a ruolo delle somme non versate.

2) : Un secondo modello, potrebbe prevedere un intervento necessario dell’A. finanziaria,

prima della riscossione, secondo tale schema non è previsto il pagamento dell’imposta

senza un previo intervento dell’A. finanziaria; es. imposta di registro.

3): vi sono casi in cui la nascita dell’imposta ne comporta direttamente l’adempimento,

senza la previa necessità di atti dell’Amministrazione o del contribuente. ( tributi senza

imposizione: imposta di bollo).

FONTI DEL PROCEDIMENTO IMPOSITIVO: la disciplina del procedimento impositivo

trova le sue fonti :

nella legge generale sul procedimento amm.vo;

- nello Statuto del contribuente;

- le norme sulle singole imposte.

-

Vi sono però differenze tra la disciplina dei procedimenti amm.vi e tributari:

innanzitutto non si applica ai procedimenti tributari quella parte della disciplina amm.va

relativa alla partecipazione del cittadino al procedimento, es. il contribuente con la

dichiarazione non mira ad avviare un procedimento, ma ad assolvere un obbligo

impostogli dalla legge: il procedimento d’imposizione inizia sempre d’ufficio a

prescindere dal fatto che il contribuente abbia presentato la dichiarazione.

Nel procedimento d’imposizione non abbiamo una sequenza predeterminata di atti da

compiere prima dell’emanazione dell’atto finale, potrebbe addirittura concludersi senza

un atto. 18

Anche nello Statuto del contribuente ci sono norme che regolano il procedimento

tributario, in particolare pone il principio in base al quale i rapporti tra contribuente ed

Amministrazione sono improntati ai principi di collaborazione e buona fede. ( leggere pag.

81)

L’attuazione delle norme tributarie è affidata all’A. finanziaria, la quale è dotata della

potestà:

 Impositiva, cioè di determinare autoritativamente la base imponibile e l’imposta;

 Di polizia tributaria, cioè di indagine;

 Sanzionatorie, cioè di irrogare le sanzioni amm.ve in caso di violazione;

 Di riscossione, incassare le imposte;

 Autotutela, ritirare o rettificare gli atti illegittimi emessi nell’esercizio delle sue

potestà.

IL GARANTE DEL CONTRIBUENTE: è un organo collegiale formato da 3 membri scelti e

nominati dal presidente della commissione tributaria, all’interno di categorie

particolarmente qualificate; l’incarico è remunerato e rinnovabile solo una volta.

Ha il compito di tutelare il contribuente che lamenti disfunzioni, irregolarità e scorrettezze

da parte dell’A. finanziaria nell’esercizio dei propri poteri. Non ha poteri autoritativi, ma

soltanto di persuasione morale: stimolare l’autotutela, rivolgere raccomandazioni, ecc…

IL CONTRADDITORIO: non vi sono norme tributarie che prevedano la possibilità di

contradditorio tra uffici e contribuente,( anche perché abbiamo visto che non si applicano

le norme amm.ve in tema di partecipazione del cittadino ai procedimenti), né norme che

riconoscano il diritto del privato di difendersi prima che sia emesso a suo carico un atto

impositivo.

Vi sono solo norme che prevedono, caso per caso, la facoltà o l’obbligo dell’Ufficio

riascoltare il contribuente:

es. quando da controlli automatici e formali della dichiarazione emerge un risultato

diverso da quello dichiarato, l’Ufficio deve comunicarlo al contribuente perché fornisca

chiarimenti.

Prima di applicare la clausola antielusiva, l’ufficio deve chiedere chiarimenti al

contribuente.

L’INTERPELLO ORDINARIO: è la possibilità attribuita al contribuente di sottoporre

“ circostanziate e specifiche istanze” all’Amministrazione affinché esprima il suo parere

sull’interpretazione di una disposizione tributaria da applicare ad un caso concreto e

personale.

L’istanza è presentata alla Direzione regionale dell’Agenzia delle entrate che deve

rispondere con un parere motivato entro 120 gg. L’istanza deve riguardare

l’interpretazione di una disposizione la cui interpretazione è obiettivamente incerta e la

sua applicazione a casi concreti e personali.

E’ onere del contribuente indicare la sua interpretazione, perché altrimenti in caso di

silenzio non potrà sfruttarlo come assenso. 19

Se l’Agenzia non risponde entro 120 gg, si ritiene infatti che concordi con l’interpretazione

data dal contribuente. In caso di silenzio qlq sanzione è illegittima.

L’INTERPELLO SPECIALE: è esperibile solo per l’applicazione di talune norme

antielusive; i contribuenti possono ricorrere all’interpello quando intendono porre in

essere:

 Un’operazione che potrebbe essere considerata elusiva ed inquadrata in uno dei

casi di elusione espressamente stabiliti;

 o un’operazione alla quale potrebbe essere applicata la norma in tema di

interposizione di persona.

Il contribuente può chiedere il preventivo parere alla competente direzione generale del

Ministero delle finanze, fornendole tutti gli elementi utili ai fini della corretta

qualificazione tributaria della fattispecie prospettata; in caso di mancata risposta il

contribuente può chiedere il parere del Comitato consultivo per l’applicazione delle norme

antielusive. Il silenzio dopo 60 giorni + 60 da una formale diffida ad adempiere vale come

assenso; se il Comitato si esprime negativamente, il contribuente può realizzarla

ugualmente, in tal caso però, in caso di avviso di accertamento l’onere della prova è posto

a carico della parte che non si è uniformata al parere.

POTERE DIAUTOTUTELA: esprime il potere dell’Amministrazione di ritirare o

emendare atti in tutto o in parte viziati.

Esempi:

l’avviso di accertamento già emesso può essere sostituito con un accertamento con

- adesione; ( p.132)

in pendenza di giudizio di primo grado la lite può essere risolta con conciliazione;

- o, riconoscendo la fondatezza del ricorso, non impugnare la sentenza ad essa

sfavorevole:

annullare l’atto viziato.

-

-

Nel diritto tributario, non essendovi discrezionalità, l’esercizio di tale potere non

presuppone valutazioni di convenienza: deve attenersi al principio di buona fede e

rimediare per tutelare l’affidamento del contribuente.

L’autotutela può essere esercitata d’ufficio o su richiesta del contribuente.

TEORIA DICHIARATIVA E COSTITUTIVA: sono 2 teorie che ricostruiscono il sorgere

dell’imposizione:

- secondo la prima le norme tributarie sono norme materiali che fanno scaturire

direttamente dal presupposto, l’obbligazione tributaria, di conseguenza gli atti posti in

essere dal contribuente o dall’Amm.ne sono meramente accertativi o esecutivi di un

rapporto d’imposta già sorto ex lege; e l’eventuale sentenza del giudice tributario volta ad

accertare un tributo indebito o dovuto in misura minore, è una sentenza di mero

accertamento, che sostituisce l’atto dell’amm.ne.

- La teoria costitutiva, invece, muove dalla premessa che le norme tributarie non

contengono solo norme materiali, ma anche strumentali, che da un lato pongono obblighi

20

a carico dei contribuenti, e dall’altro attribuiscono all’Amm.ne, poteri autoritativo; per cui

l’atto d’imposizione è un atto autoritativo che costituisce un debito d’imposta, ha dunque

effetti costitutivi dell’obbligazione tributaria; il giudice che riconosce al contribuente il

diritto all’annullamento di un provvedimento illegittimo, può annullare in tutto o in parte

tale provvedimento.

Critiche alla teoria dichiarativa: Se il contribuente omette di presentare la dichiarazione,

l’avviso di accertamento è indispensabile per costringere il contribuente a versare

l’imposta, sicché non ha effetto meramente dichiarativo, ma costitutivo.

21

CAPITOLO 8: LA DICHIARAZIONE:

Ogni soggetto, che in un dato periodo d’imposta, abbia posseduto redditi è obbligato a

presentare la relativa dichiarazione. Casi particolari:

la dichiarazione deve essere presentata anche se dai redditi che si dichiarano non si

- consegue alcun debito d’imposta;

i soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili devono presentare

- annualmente la dichiarazione anche se non hanno prodotto redditi.

Vi sono poi soggetti esonerati, ovvero coloro che hanno solo redditi da lavoro

- dipendente e la casa in cui abitano. Nel caso in cui questi soggetti abbiano altri

redditi da dichiarare, possono presentare una speciale dichiarazione al sostituto

d’imposta che riporterà tali dati nella propria dichiarazione e provvederà alla

liquidazione dell’imposta dovuta.

CONTENUTO: la dichiarazione è una dichiarazione di scienza ed espone quindi, fatti,

dati, notizie. Il contribuente non deve, però, limitarsi all’esposizione di tali fatti e dati, ma

deve anche qualificarli giuridicamente: ad es. un reddito non basta dichiararlo, ma occorre

anche indicare la categoria cui appartiene (reddito d’impresa, di lavoro autonomo, ecc.)

La dichiarazione ha un contenuto complesso: deve essere data indicazione di tutti gli

elementi attivi e passivi necessari per la determinazione degli imponibili e cioè:

l’indicazione dei singoli redditi e il reddito complessivo, gli oneri deducibili, l’imposta

lorda e le detrazioni d’imposta, l’imposta netta, le ritenute e i versamenti d’acconto, il

credito d’imposta e i saldi finali.

Spesso contiene manifestazioni di volontà: è, infatti, anche la sede nella quale si esercitano

delle opzioni: la scelta del regime di contabilità, la scelta tra rimborso e riporto a nuovo dei

crediti d’imposta, l’opzione in materia di tassazione separata, ecc.

REQUISITI FORMALI: deve essere redatta, pena la nullità, su stampati conformi ai

modelli approvati annualmente con decreto dirigenziale. In caso di dichiarazione non

sottoscritta, l’ufficio deve invitare il contribuente a sottoscrivere la dichiarazione non

firmata, e solo in caso di inottemperanza da parte del contribuente si produce la nullità. E’

necessaria anche la firma del presidente del collegio sindacale, ma l’assenza in

dichiarazione comporta solo sanzioni amministrative.

Deve essere trasmessa all’Agenzia delle Entrate per via telematica, il contribuente può

farlo direttamente o per tramite di un intermediario abilitato, oppure presentare una

dichiarazione cartacea ad una banca, all’ente postale affinché provvedano loro alla

trasmissione telematica. 22

TERMINI DI PRESENTAZIONE:

persone fisiche e società di persone: tra il 1 maggio e il 31 luglio se cartacea, entro il

- 31 ottobre se telematica;

i soggetti passivi IRES un mese dopo l’approvazione del bilancio o se non

- approvato un mese dopo dalla data in cui sarebbe dovuto essere stato approvato, se

cartacea, e 2 mesi dopo se telematica;

i soggetti passivi IRES che non sono obbligati alla redazione del bilancio entro

- 6mesi dalla fine del periodo d’imposta, se cartacea e 7 mesi se telematica;

i sostituti d’imposta nel corso del mese di maggio, se cartacea e giugno se

- telematica.

-

La scadenza del termine non provoca effetti irreparabili perché sono dichiarate valide le

dichiarazioni presentate con 90 gg. di ritardo, anche se con applicazione di sanzione

amm.va. mentre, invece, si considerano omesse quelle con ritardo superiore a 90 gg.

LA DICHIARAZIONE UNIFICATA ANNUALE: è una particolare forma di dichiarazione

a contenuto plurimo comprendente:

 la dichiarazione dei redditi,

 la dichiarazione IVA,

 la dichiarazione IRAP,

 la dichiarazione del sostituto d’imposta.

Deve essere presentata dai contribuenti il cui periodo d’imposta coincide con l’anno solare

e che hanno effettuato non più di 20 ritenute alla fonte.

EFFETTI: possono essere visti da diversi punti di vista: quello procedimentale, quello

della genesi del debito d’imposta, quello della riscossione e del rimborso.

1) La dichiarazione è un atto che assume particolare rilievo nel procedimento

amministrativo di determinazione dell’imposta, ha cioè rilevanza prcedimentale. In

questo ambito deve essere considerato il suo rilievo probatorio: non fa piena prova

contro il contribuente per i fatti dichiarati, ma esonera l’ufficio dal motivare e

provare i fatti in essa esposti, diversamente da ciò che non è dichiarato e deve

essere provato.

2) Rispetto al sorgere dell’obbligazione tributaria, la dichiarazione è da considerare

diversamente a seconda che si segua la teoria costitutiva o quella dichiarativa:

secondo la prima, la dichiarazione è elemento costitutivo dell’obbligazione, mentre

per la seconda è il presupposto che, da solo, determina il sorgere dell’obbligazione,

per cui la dichiarazione è estranea al congegno che determina il sorgere

dell’obbligazione.

3) È titolo per la riscossione delle somme in essa indicate come somme da versare: il

dichiarante non deve limitarsi a calcolare l’imposta, ma deve anche versarla.

4) È inoltre il titolo che obbliga l’Amministrazione a provvedere al rimborso se dal

saldo finale della dichiarazione risulti un credito per il dichiarante.

23

Può accadere che la dichiarazione sia errata a danno del fisco o del contribuente:, in questi

casi la legge pone dei rimedi:

LA DICHIARAZIONE INTEGRATIVA: in questo caso la dichiarazione originaria presenta

degli errori a danno del fisco; il contribuente può porre rimedio alle violazioni commesse

presentando una nuova dichiarazione, detta integrativa, che sani e violazioni formali,

ovvero rechi un aumento dell’imponibile e dell’imposta o riduca la perdita dichiarata.

Il termine previsto è entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata

presentata la dichiarazione originaria.

Se la presentazione precede sia l’inizio dei controlli fiscali a suo carico, sia il termine per la

presentazione della dichiarazione relativa al periodo successivo, le sanzioni

amministrative sono ridotte ad un quarto del minimo.

LA DICHIARAZIONE RIDUTTIVA: è a favore del contribuente perché consente di fare

una rettifica in diminuzione e quindi di ridurre l’onere tributario. Può essere presentata in

3 casi: indicazione di un maggior reddito,

- di un maggior debito d’imposta

- o di un minor credito d’imposta.

-

Quando ricorre una di queste 3 Hp, il contribuente può presentare una dichiarazione

correttiva, in diminuzione, ma non oltre il termine previsto per la presentazione della

dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo.

In alternativa il contribuente può presentare un’istanza di rimborso per le maggiori

somme versate. L’istanza deve essere presentata nei termini previsti dalle singole leggi

d’imposta, o in mancanza entro 2 anni.

LA DICHIARAZIONE NULLA, INCOMPLETA, E INFEDELE: si parla di omissione

consolo quando la dichiarazione non è presentata affatto, ma anche quando è presentata

oltre 90 gg dalla scadenza del termine;

E’ nulla quando non è redatta su stampati non conformi ai modelli ministeriali;

si parla di dichiarazione infedele quando un reddito netto non è indicato nel suo preciso

ammontare e di dichiarazione incompleta quando è omessa l’indicazione di una fonte

reddituale.

LA DICHIARAZIONE IVA E DELL’IMPOSTA DI REGISTRO:

a) la prima deve essere presentata tra il 1 febbraio e il 31 maggio di ciascun anno per il

periodo d’imposta precedente, deve essere presentata da tutti i soggetti passivi

IVA, anche se non sono state compiute operazioni imponibili nel periodo

d’imposta.

b) La dichiarazione dell’imposta di registro ha un’importanza ridotta perché gli

elementi da portare a conoscenza del fisco sono generalmente racchiusi nello stesso

atto da registrare. 24

CAPITOLO 9: L’ISTRUTTORIA

L’attività istruttoria comprende tutti quegli atti dell’ l’Amministrazione finanziaria che

sono volti alla verifica della correttezza degli adempimenti posti in essere dai contribuenti.

Prevede 3 tipi di controllo:

 La liquidazione automatica,

 il controllo formale

 e il controllo sostanziale.

LA LIQUIDAZIONE AUTOMATICA: è un primo tipo di controllo cui sono sottoposte le

dichiarazioni dei redditi e le dichiarazioni IVA. Tale controllo è limitato sia nell’oggetto

che negli effetti, infatti on è volto alla rettifica del reddito, ma alla quantificazione

dell’imposta dovuta in base all’importo dichiarato.

Con tale controllo l’Amministrazione provvede a:

correggere eventuali errori materiali e di calcolo commessi dai contribuenti;

- ridurre le detrazioni d’imposta, le deduzioni dal reddito e i crediti d’imposta

- indicati in misura superiore a quella risultante dai controlli;

controllare la rispondenza con la dichiarazione e la tempestività dei versamenti.

-

-

Quando da tali controlli emerge un risultato diverso rispetto a quello indicato nella

dichiarazione, deve essere comunicato al contribuente affinché provveda alla

regolarizzazione; se il contribuente deve versare una somma aggiuntiva e vi provvede

entro 30 gg, viene evitata l’iscrizione a ruolo. L’iscrizione a ruolo deve avvenire entro il

31/12 del secondo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione.

IL CONTROLLO FORMALE: è un secondo tipo di controllo delle dichiarazioni che gli

uffici periferici provvedono ad effettuare entro il 31 dicembre del secondo anno successivo

a quello di presentazione.

In tale ambito possono:

 escludere lo scomputo delle ritenute d’acconto non documentate;

 escludere le detrazioni, de deduzioni e i crediti d’imposta non spettanti in base ai

documenti richiesti ai contribuenti;

 liquidare le maggiori imposte dovute sul reddito complessivo quando il

contribuente ha presentato più dichiarazioni;

 correggere gli errori materiali e di calcolo.

Questo controllo si differenzia dalla liquidazione automatica perché non riguarda solo la

dichiarazione, ma anche altri documenti richiesti al contribuente o altrimenti acquisiti

dall’Amministrazione. 25

L’esito del controllo formale è comunicato al contribuente, con i motivi che hanno portato

a rettifiche degli imponibili e di altri dati. Al contribuente spetta il versamento della

maggior somma determinata con il controllo formale, in caso contrario saranno iscritte a

ruolo entro il 31/12 del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione.

CONTROLLO SOSTANZIALE: è affidato agli uffici dell’Agenzia delle Entrate ed alla

Guardia di finanza. Tali indagini sono effettuate attraverso: accessi, ispezioni, verifiche.

Essi sono effettuati sulla base di esigenze effettive di indagine e controllo sul luogo; si

svolgono durante l’orario di lavoro e in modo da arrecare il minor disturbo allo

svolgimento dell’attività stessa. L’accesso non può durare più di 30 giorni lavorativi

prorogabili per altri 30 nei casi di particolare complessità dell’indagine. Il contribuente che

ritenga che le indagini non si stanno svolgendo nel rispetto della legge può rivolgersi al

garante.

La disciplina dell’accesso varia a seconda che esso riguardi locali destinati all’esercizio di

attività commerciali, arti e professioni o siano adibiti ad abitazione. In tutti questi casi è

necessaria un’autorizzazione, quello cambia è il soggetto che la rilascia:

nel primo caso è rilasciata dal capo dell’ufficio,

- nel secondo caso è richiesta l’autorizzazione anche del procuratore della Repubblica

- per l’esame di documenti per cui venga eccepito il segreto professionale;

nel terzo caso è richiesta l’autorizzazione del procuratore della Repubblica che può

- essere rilasciata solo in presenza di gravi indizi di violazione delle norme fiscali e

allo scopo di reperire le prove di tali violazioni. La norma contempera così la tutela

del domicilio con gli interessi fiscali.

-

L’ispezione documentale ha per oggetto libri, registri, documenti e scritture che si trovano

nei locali. I documenti di cui è rifiutata l’esibizione non possono essere usati dal

contribuente come mezzo di prova a suo favore in sede di contenzioso.

Le verifiche sono controlli sugli impianti, sul personale dipendente e su ogni elemento

utile ai fini del calcolo del reddito aziendale.

Di ogni accesso deve essere redatto verbale, sottoscritto dal contribuente che ha diritto ad

una copia.

INDAGINI BANCARIE: uno dei tipi di indagine più significativi è quello che riguarda i c/

bancari del contribuente. In passato il fisco non poteva penetrare il segreto bancario, ora,

in sostanza, per il fisco non esiste più, esistono solo vincoli procedurali e limiti all’oggetto

delle informazioni acquisibili.

Prima di iniziare questo tipo di indagine gli uffici delle entrate devono chiedere

l’autorizzazione alla Direzione regionale delle entrate, mentre la Guardia di finanza al

comandante di zona.

Possono richiedere alla banca copia dei conti intrattenuti con il contribuente.

26

Acquisiti i dati bancari, l’ufficio può chiedere dati e notizie al contribuente invitandolo a

comparire di persona o inviandogli questionari. Se i dati relativi ai conti non trovano

riscontro nella contabilità scatta una presunzione legale di evasione.

La guardia di finanza, previa autorizzazione dell’autorità giudiziaria, può utilizzare e

trasmettere agli uffici delle entrate dati e notizie acquisiti durante indagini preliminari.

ALTRI STRUMENTI E POTERI DEGLI UFFICI:

l’ufficio può chiedere al contribuente di comparire di persona per fornire dati e

- notizie utili ai fini dell’accertamento nei loro confronti;

invitare il contribuente ad esibire documenti, atti, bilanci o scritture contabili;

- l’ufficio può inviare ai contribuenti questionari relativi a dati e notizie di carattere

- specifico rilevanti ai fini dell’accertamento nei loro confronti.

Per quel che concerne i terzi, l’ufficio può:

richiedere agli organi e alle amministrazioni dello Stato, ad assicurazioni,

- finanziarie la comunicazione di dati e notizie relativi a determinati soggetti;

richiedere copie di atti depositati presso i notai ed altri pubblici ufficiali;

- richiedere ad imprese tenute alla contabilità dati e notizie dei rapporti intercorsi con

- clienti, fornitori, ecc.( controlli incrociati);

-

OBBLIGHI E POTERI DEL CONTRIBUENTE: durante l’attività istruttoria il contribuente è

tenuto ad ottemperare alle richieste dell’amministrazione, la mancata collaborazione è

punita con sanzione amministrativa.

Dopo il rilascio della copia del pvc (processo verbale di chiusura) può entro 60 gg

comunicare agli uffici impositori, osservazioni e richieste.

ESITI DELL’ISTRUTTORIA:

a) se non è riscontrata alcuna violazione, non è emesso alcun atto;

b) se sono riscontrate violazioni l’ufficio deve emettere un atto di accertamento, in

alternativa può inviare al contribuente un invito al contradditorio per raggiungere

un accordo.

Se viene emesso l’avviso di accertamento il contribuente può o omettere di

impugnarlo, oppure impugnarlo, ovvero presentare istanza di accertamento con

adesione. 27

CAPITOLO 10: L’AVVISIO DI ACCERTAMENTO

È l’atto con cui l’A. finanziaria, verificato un inadempimento da parte del contribuente,

nell’ambito di un controllo sostanziale, determina autoritativamente l’imponibile e

l’imposta dovuta.

L’avviso di accertamento non è un atto discrezionale, bensì vincolato: se si verifica un

inadempimento l’Amministrazione è obbligata all’emissione.

CONTENUTO: l’avviso di accertamento consta di due parti: motivazione e dispositivo.

Il dispositivo non è uniforme per tutte le imposte:

in materia di imposte sui redditi deve recare l’indicazione dell’imponibile accertato,

- delle aliquote applicate e delle imposte liquidate, al lordo e al netto delle detrazioni,

delle ritenute d’acconto e dei crediti d’imposta. Ciò che è essenziale tuttavia è la

determinazione dell’imponibile.

Nell’IVA, l’avviso non contiene solo una nuova determinazione dell’imposta

- dovuta, ma anche una nuova determinazione dell’imposta detraibile.

Nelle imposte dirette , all’avviso di accertamento delle imposte sui redditi

- corrisponde l’avviso di accertamento di valore, che determina il valore del bene su

cui incide l’imposta. Esso riguarda solo il valore venale del bene, per la

determinazione dell’imposta si ha l’avviso di liquidazione che è l’atto impositivo

con cui si determina l’imposta ed il contribuente che intende contestare la

liquidazione dell’imposta, deve impugnare tale avviso. Dato che è l’atto con cui è

richiesto il pagamento dell’imposta è un atto della procedura di riscossione.

La motivazione: l’avviso di accertamento deve essere motivato attraverso l’indicazione dei

presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche su cui si basa l’atto. Inoltre, se nella

motivazione si fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all’atto che lo

richiama.

Un provvedimento viziato nella motivazione è invalido e la sua sorte è l’annullamento

senza possibilità di sanatoria.

L’avviso di accertamento deve contenere inoltre le modalità, il termine e l’autorità amm.va

cui è possibile ricorrere.

La notificazione: non è solo la procedura con cui l’atto è portato a conoscenza del

destinatario, ma è con la notifica che l’avviso viene ad esistenza. La notifica è eseguita dai

messi comunali che devono far sottoscrivere l’atto al consegnatario; la notifica è fatta nel

domicilio fiscale del destinatario.

Se nel comune di domicilio fiscale non vi è luogo in cui la notifica possa essere fatta, si

porrà in essere la procedura prevista per gli irreperibili:

l’etto è depositatati presso la casa del comune, ed il messo affigge un avviso del deposito

press l’albo del comune e ne da notizia al destinatario con raccomandata.

I non residenti possono eleggere un rappresentante per i rapporti tributari e cmq hanno un

domicilio fiscale nel comune in cui è prodotto il reddito.

28

TERMINE DI DECADENZA: l’avviso deve essere notificato entro un termine preciso,

pena la decadenza e se notificato oltre tale termine è illegittimo.

 Per le imposte sui redditi e per l’IVA, la notifica deve avvenire entro il 31/12 del

quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione, in caso di

omessa presentazione o dichiarazione nulla il termine scade il 31/12 del quinto

anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuta essere presentata.

AVVISO NULLO E ANNULLABILE: nel diritto tributario la nullità non è intesa come nel

C.C. infatti l’avviso nullo è un atto che, per se viziato, produce effetti fino a che non è

annullato quindi è illegittimo o annullabile.

Non essendovi atti discrezionali non possono esserci vizi per eccesso di potere, ma solo

per violazione di legge.

I vizi possono essere sostanziali, riguardanti cioè violazioni che si riflettono sull’an o sul

quantum dell’imponibile; o formali e riguardare l’iter formativo dell’atto, la motivazione, i

termini, la competenza, ecc.

Nel diritto tributario non esistono regole per distinguere vizi innocui da vizi invalidanti, è

rimesso alla discrezione dell’interprete giudicare la gravità di un vizio ed il suo valore

invalidante.

L’AVVISO INESISTENTE: è inesistente l’avviso che presenta vizi talmente gravi, da non

poter essere considerato giuridicamente esistente. Anche in questo caso non esiste precisa

indicazione legislativa, tuttavia si può affermare che è inesistente l’avviso che:

non è sottoscritto,

- è intestato ad un soggetto inesistente,

- è emesso da un ufficio territorialmente competente,

- non è notificato,

- è privo di elementi essenziali nella parte dispositiva,

- è emesso in situazione di carenza di potere.

-

Non genera effetti.

LA DEFINITIVITA’: l’atto d’imposizione diventa definitivo quando, decorsi i termini

d’impugnazione, 60 giorni, non è impugnato.

Se, invece, è impugnato si crea una situazione di pendenza, al termine della quale o il

ricorso è accolto, ed in tal caso l’atto cessa di esistere perché annullato dal giudice, o il

ricorso è respinto ed in tal caso l’atto diventa definitivo.

La definitività rileva a vari effetti,soprattutto in tema di riscossione:

se è definitivo, l’ufficio può procedere alla richiesta di pagamento: l’ufficio può

- iscrivere le somme a ruolo entro il 31/12 dell’anno successivo a quello in cui l’avviso

è divenuto definitivo.

Se l’avviso è impugnato il ruolo potrà chiedere la metà dell’importo accertato.

- 29

DIVIETO DI DOPPIA IMPOSIZIONE: nel senso di divieto di duplicazione dell’avviso di

accertamento: l’amministrazione non può sottoporre ad imposta due volte lo stesso

presupposto:

non può essere applicata la stessa imposta, sullo stesso presupposto, nei confronti

- di soggetti diversi,

il divieto opera anche quando sono coinvolte imposte diverse.

-

METODI DI DETERMINAZIONE DEL REDDITO:

Redditi non determinabili contabilmente:

accertamento analitico: ricostruisce l’imponibile considerandone le singole

- componenti, ciò che caratterizza questo metodo è la conoscenza delle fonti di

reddito.

 Per le persone fisiche si ha accertamento analitico quando il reddito imponibile

complessivo è determinato con riferimento analitico ai redditi delle varie categorie;

 per i redditi d’impresa è effettuato determinando o rettificando singole componenti

positive o negative di reddito.

accertamento sintetico: ha per oggetto il reddito delle persone fisiche ed ha come

- punto di partenza l’individuazione di elementi e fatti economici diversi dalle fonti

di reddito (spese per consumi, investimenti,ecc.) indicativi del conseguimento di un

certo reddito complessivo maggiore di un quarto rispetto a quello dichiarato; tale

metodo viene anche indicato come accertamento basato sulla spesa.

Partendo da indici indiretti di reddito viene calcolato, in via presuntiva, il reddito

complessivo.

L’ufficio non è obbligato a verificare la congruità dei singoli redditi prima di adottare tale

metodo; l’ufficio può procedere all’accertamento sintetico in base ad elementi e circostanze

di fatto certe.

L’accertamento sintetico può essere adottato come conseguenza sanzionatorie della

mancata collaborazione del contribuente all’attività istruttoria dell’ufficio ma in quanto

sussistano dei fatti dai quali è desumibile un reddito complessivo superiore a quello

dichiarato.

Il reddito così calcolato è il reddito netto per cui non se ne possono dedurre oneri.

In che modo l’ufficio da fatti indice perviene alla quantificazione del reddito?

Possiamo enunciare 3 criteri di quantificazione del reddito sintetico:

il redditometro: in questo caso il Ministro delle finanze individua dei fatti -indice

- tipici ai quali si applicano dei coefficienti, stabiliti con decreto ministeriale, e si

determina induttivamente il reddito globale, nei casi in cui il reddito dichiarato non

risulti congruo, rispetto a tale determinazione per almeno 2 o più periodi

d’imposta. ( la quota-risparmio è uno degli indici redditometrici)

L’accertamento sintetico può essere effettuato anche in base ad altri fatti atipici, tra

- cui la spesa per incrementi patrimoniali, ad esempio acquisto di titoli azionari,

sottoscrizione di aumenti di capitale, ecc. in questo caso, la spesa si ritiene sostenuta

, salvo prova contraria, con redditi conseguiti, in quote costanti nell’anno incui è

stata effettuata e nei 5 precedenti. 30

Prima del redditometro, il reddito globale veniva calcolato quantificando

- presuntivamente la somma spesa dal singolo contribuente e dal nucleo familiare nel

periodo d’imposta e a questa somma si aggiungeva la quota risparmio, così che il

reddito complessivo era considerato pari alla somma di quanto speso per vivere e

della quota risparmio.

Reddito determinabile contabilmente:

accertamento analitico -contabile, si svolge all’interno della contabilità e si

- distingue in accertamento analitico tout court e analitico- induttivo; in questi casi le

rettifiche possono scaturire da confronti tra dichiarazione, bilancio e scritture

contabili, dall’esame della documentazione che sta alla base della contabilità, ma

anche da circostanze estranee alla contabilità o alla sfera dell’impresa ( documenti

provenienti da terzi)

 analitico tout court: deduce l’incompletezza, la falsità o l’inesattezza degli elementi

indicati in dichiarazione in modo certo e diretto;

 analitico induttivo: rettifica la dichiarazione sulla base di presunzioni: la legge

consente di affermare l’esistenza di attività non dichiarate o l’inesistenza di

passività dichiarate anche sulla base di presunzioni semplici, purché siano gravi,

precise e concordanti. L’accertamento analitico induttivo può essere fondato anche

non solo su presunzioni, ma anche gravi incongruenze tra i ricavi o compensi

dichiarati e quelli che si desumono dagli studi di settore.

Gli studi di settore si propongono di determinare, attraverso elaborazioni statistiche, i

ricavi o i compensi attribuibili al contribuente sulla base delle caratteristiche, individuabili

contabilmente, dell’attività svolta. Essi si applicano (purché i ricavi e compensi dichiarati

non superino i 10 mld):

alle imprese in contabilità separata,

- ai soggetti in regime di contabilità ordinaria se l’ammontare dei ricavi o compensi

- presunti supera quelli dichiarati in almeno 2 periodi d’imposta consecutivi su 3.

Ai soggetti in contabilità ordinaria qualora si riscontri l’inattendibilità della

- contabilità.

- accertamento induttivo extracontabile: presuppone l’inattendibilità della contabilità,

in particolare può essere adottato:

 quando il reddito non è stato dichiarato;

 se la contabilità è assente o caratterizzata da irregolarità formali tali da

compromettere l’attendibilità nel suo complesso;

 se il contribuente non ha provveduto ad adempiere alle richieste di esibizione di

documenti, o non ha risposto a questionari.

In questi casi l’ufficio può avvalersi dei dati e delle notizie cmq raccolte, prscindere in

tutto o in parte delle risultanze del bilancio e delle scritture contabili, ed avvalersi di

presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione, concordanza.

La regola generale è che l’accertamento è unico e globale: l’ufficio non può emettere, cioè,

un primo avviso utilizzando solo una parte dei dati acquisiti e poi emetterne altri.

31

Sono previste due deroghe che sono:

l’accertamento parziale: con esso viene meno il carattere della generalità: è emesso

- sulla base di segnalazioni provenienti dal Centro informativo delle imposte dirette,

dalla gdf, da enti ed amministrazioni pubbliche, dall’anagrafe tributaria che

consentono di rettificare la dichiarazione accertando un reddito in tutto o in parte

non dichiarato ovvero deduzioni, esenzioni o agevolazioni, in tutto o in parte non

spettanti.

L’accertamento integrativo: viene meno l’unicità dell’avviso ; “ fino alla scadenza

- del termine stabilito, l’accertamento può essere integrato o modificato in aumento

mediante la notificazione di nuovi avvisi, in base alla sopravvenuta conoscenza di

nuovi elementi. Negli avvisi devono essere indicati, pena la nullità, i nuovi elementi

di cui si ha avuto conoscenza. Questa disposizione consente l’emanazione di nuovi

avvisi di accertamento solo in base alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi.

ACCERTAMENTO CON ADESIONE: detto anche concordato e si ha quando nel

procedimento di accertamento intervengono accordi tra ufficio e contribuente. Si

concretizza in un atto dell’ufficio al quale si aggiunge l’adesione del contribuente.

L’obiettivo è quello di ridurre il contenzioso fiscale che è molto onerose per entrambe le

parti.

L’accertamento con adesione impegna le parti: il contribuente non può proporre ricorso né

l’ufficio modificarlo.

La procedura può essere avviata dall’ufficio che invita il contribuente a comparire

indicandogli i periodi d’imposta suscettibili di definizione, ma anche il contribuente può

prendere l’iniziativa quando ha subito accessi, ispezioni, verifiche o ha ricevuto un avviso

di accertamento.

Raggiunto l’accordo viene redatto un atto sottoscritto dal titolare dell’ufficio e dal

contribuente.

Si perfeziona nel pagamento dell’importo dovuto mediante versamento entro 20 gg dalla

redazione dell’atto; è il versamento che perfeziona il concordato. Se il contribuente non

paga viene meno il concordato e l’ufficio riacquista la sua normale potestà impositivo.

Il concordato riduce le sanzioni amm.ve ad ¼ del minimo.

Il concordato può essere integrato con un successivo accertamento solo se:

sopravviene la conoscenza di nuovi elementi dai quali si desume un reddito

- superiore al 50% del reddito definito e cmq non inferiore a 150 milioni;

se la definizione riguarda accertamenti parziali;

- se la definizione riguarda i redditi di società o enti che hanno optato per la

- trasparenza. 32

CAPITOLO 11: L’ELUSIONE

L’elusione si trova a metà tra il risparmio tributario e l’evasione.

Pianificazione fiscale: si realizza attraverso l’elaborazione di programmi di risparmio

fiscale con cui i contribuenti organizzano i propri affari in modo da ottimizzare il proprio

carico fiscale. Questo risparmio è lecito, in quanto i contribuenti sono liberi di esercitare

l’autonomia negoziale adottando gli strumenti fiscalmente meno onerosi.

L’evasione, invece, deriva da un comportamento illecito e si realizza occultando il

presupposto dell’imposta: chi evade pone in essere il presupposto, ma poi si sottrae alle

conseguenze fiscali che ne derivano violando apertamente le norme fiscali.

L’elusione, invece, è data da un comportamento realizzato alla luce del sole, senza

occultamenti del presupposto; chi elude, infatti, evita di porre in essere la fattispecie

propria di un certo risultato economico, e pone in essere una fattispecie equivalente, per la

quale è previsto un trattamento fiscale più favorevole.

Quindi, l’elusione è posta in essere con strumenti leciti, mentre l’evasione appartiene

all’area dell’illecito.

NORME ANTIELUSIVE: il legislatore può contrastare l’elusione con norme espressamente

antielusive, oppure con norme implicitamente antielusive.

Nel primo caso collega, a fattispecie qualificate come elusive, appositi poteri dell’A.

finanziaria; nel secondo caso, invece, l’antielusività risiede nella ratio e non nel contenuto:

il legislatore, notando che una norma fiscale viene elusa con un certo accorgimento,

modifica la norma impositivo, per esempio ampliandone la portata o affiancandole

fattispecie surrogatorie.

REQUISITI PER L’ELUSIONE: “ sono in opponibili all’A. finanziaria atti, fatti e negozi, anche

collegati tra loro, privi di ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti

dall’ordinamento tributario, e a ottenere riduzioni d’imposte o rimborsi altrimenti indebiti”.

Pertanto l’elusione assume rilievo quando sussistono congiuntamente 3 condizioni:

1) sia stata posta in essere un’operazione priva di valide ragioni economiche,

2) vi sia stato l’aggiramento di un obbligo o di un divieto,

3) sia stato conseguito un vantaggio fiscale altrimenti indebito.

C’è un ulteriore requisito che restringe il campo di applicazione limitatamente ad alcune

categorie di operazioni:

trasformazioni, fusioni, scissioni, liquidazioni volontarie e distribuzione di somme

- derivanti da voci di patrimonio netto diverse dagli utili;

conferimenti in società, nonché negozi aventi ad oggetto il trasferimento o il

- godimento di aziende;

cessioni di crediti;

- 33

cessioni di eccedenze d’imposta;

- fusioni, scissioni, conferimenti d’attivo, e scambi di azioni, effettuate tra Paesi

- membri dell’Unione;

compravendita di oro e valute estere da chiunque effettuate.

-

ACCERTAMENTO DELL’ELUSIONE: gli atti, fatti o negozi elusivi sono in opponibili

all’A. finanziaria, la quale disconosce i vantaggi tributari conseguiti, applicando un tributo

supplementare pari alla differenza tra imposte dovute in base alla norma elusa ed imposte

dovute sul comportamento realizzato.

L’Amministrazione prima di emettere l’avviso di accertamento deve chiedere chiarimenti

al contribuente, il quale ha l’onere di rispondere entro 60 gg.

L’INTERPOSIZIONE: è un’operazione che vede coinvolti 2 soggetti: l’interponente, che è

titolare del reddito, ed un soggetto interposto che è il titolare apparente del reddito.

Tuttavia l’imposta deve colpire il titolare effettivo. La legge stabilisce che in sede di

rettifica o di accertamento d’ufficio, sono imputati al contribuente redditi di cui è

apparentemente titolare un altro soggetto, quando sia dimostrato, anche sulla base di

presunzioni, gravi, precise e concordanti che egli ne è l’effettivo titolare. L’interposto avrà

diritto al rimborso. 34

CAPITOLO 12: LA RISCOSSIONE:

La disciplina relativa alla riscossione delle imposte è stata oggetto di riforma nel 1997, gli

obiettivi della riforma erano:

semplificare il pregresso sistema dei versamenti delle imposte dirette ed indirette

- con l’accorpamento dei termini e l’unificazione delle procedure di riscossione;

razionalizzare il sistema di riscossione delle imposte indirette attraverso la

- soppressione dei servizi di cassa degli uffici del Ministero delle finanze e con

attribuzione delle funzioni da essi svolte ai soggetti già legittimati a ricevere i

versamenti spontanei dei tributi diretti, quali aziende di credito, uffici postali e

concessionari della riscossione.

La riforma ha istituito il versamento unitario, che permette il pagamento di più imposte e

contributi, riguarda tanto il soggetto, quanto le modalità di versamento ed i termini; e le

compensazioni, con le quali si possono compensare i crediti d’imposta con i debiti di altri

tributi.

Il versamento unitario e le compensazioni riguardano:

le imposte sui redditi, il sistema delle ritenute alla fonte, l’IVA, i contributi previdenziali,,

INPS, INAIL, ecc.

Fino alla riforma ognuna di queste imposte aveva un termine diverso e doveva essere

versata ad un soggetto diverso, oggi il versamento avviene per tutte al 16 di ogni mese,

con l’eccezione degli acconti e del saldo dell’imposta sui redditi e dell’acconto IVA.

FORME DI RISCOSSIONE:

ritenuta diretta: si ha nel caso in cui si riuniscano nella stessa persona (Stato), l’ente

- impositore e il sostituto d’imposta.

Versamento diretto: è il pagamento di somme effettuato dal contribuente in

- esecuzione di un obbligo stabilito dalla legge ed in base ad autonoma liquidazione

della somma da versare, è detto diretto per distinguerlo dall’iscrizione a ruolo che è

indiretta e non volontaria. Essi vengono effettuati al netto della compensazione e

sono eseguiti mediante delega irrevocabile ad una banca convenzionata o all’ente

Poste o ai concessionari della riscossione.

a) ritenuta alla fonte, a titolo d’imposta o di acconto, in questi casi il sostituto trattiene

dalla busta paga una somma che verserà all’erario; chi subisce la ritenuta acquisisce

un diritto di pari ammontare nei confronti del fisco che sarà indicato in

dichiarazione dei redditi e compensato con il debito d’imposta.

b) Versamenti in autotassazione: cd. Spontanei, dei contribuenti, avvengono in tre fasi:

due di acconto e una di saldo;

Iscrizione a ruolo: era l’unica forma conosciuta fino agli anni ’60, si effettua

- l’iscrizione a ruolo tutte le volte che non è avvenuta la riscossione mediante ritenuta

diretta o versamento diretto, sono quindi casi patologici anche se in taluni casi il

ruolo è previsto in casi fisiologici, se il contribuente ha cambiato lavoro, se riceve il

TFR da più datori di lavoro, ecc. 35

Vi sono due forme di riscossione anticipata:

1) la ritenuta d’acconto da parte del sostituto e della pubblica amministrazione;

2) il versamento di acconti da parte del contribuente.

I versamenti di acconti che ciascun contribuente deve effettuare nel corso del periodo

d’imposta hanno come parametro l’imposta dovuta per il periodo precedente: la prima

rata è pari al 40% dell’acconto e dev’essere versata nel termine previsto per il saldo dovuto

in base alla dichiarazione relativa al periodo d’imposta precedente, la seconda rata è da

versare nel mese di novembre, dopo che il periodo d’imposta è terminato si versa il saldo.

VERSAMENTI UNITARI E COMPENSAZIONE: i contribuenti versano, cumulativamente,

le imposte dirette, le ritenute, altre imposte erariali, i contributi previdenziali e

assistenziali ed altri tributi locali, attraverso un apposito modello, F24, composto da una

parte dare ed una avere, anche qualora non risultasse niente da pagare, il modello deve

cmq essere presentato. In sede di versamento unitario è consentita la compensazione tra

partite attive e passive del contribuente.

IL RUOLO E LA CARTELLA DI PAGAMENTO: il ruolo è l’atto con cui sono riscossi, su

iniziativa della pubblica amministrazione, i tributi ed anche molte entrate tributarie. E’ un

atto amministrativo collettivo, predisposto dall’ufficio delle entrate e racchiude un elenco

di somme da riscuotere. Tali somme sono iscritte in base ad un titolo che le legittima, cioè

la dichiarazione o un avviso di accertamento.

Il ruolo è sottoscritto dal titolare dell’ufficio o da un suo delegato, è con la sottoscrizione

che diventa esecutivo; dopo di che è consegnato al concessionario che provvede alla

notifica della cartella di pagamento a ciascun contribuente.

Il ruolo deve contenere una serie di dati: la data in cui diventa esecutivo, la motivazione

della pretesa, anche sintetica, salvo l’ipotesi di ruolo innovativo, derivante cioè da

controllo automatico o formale della dichiarazione. Tali dati devono essere riflessi nella

cartella di pagamento.

Dalla notifica della cartella di pagamento decorre il termine per effettuare ricorso contro il

ruolo, e l’invito a pagare entro 60 gg altrimenti si procederà ad esecuzione forzata.

ISCRIZIONE A RUOOLO IN BASE A DICHIARAZIONE: le iscrizioni a ruolo

presuppongono un titolo che le giustifichi, essi sono: la dichiarazione o l’avviso di

accertamento. L’iscrizione a ruolo ha per base la dichiarazione dei redditi in tre ipotesi:

in caso di mancato versamento di somme che risultano dovute in base alla

- liquidazione fatta nella stessa dichiarazione;

quando dai controlli automatici o formali della dichiarazione risulta discutibile una

- somma maggiore di quella liquidata e versata dal dichiarante;

quando vi siano da riscuotere imposte su redditi soggetti a tassazione separata.

-

In questi casi l’ufficio deve interpellare il contribuente e inviargli una comunicazione, in

cui lo invita a versare la somma che intende iscrivere a ruolo.

36

ISCRIZIONI A RUOLO PROVVISORIE: le iscrizioni a ruolo provvisorie sono quelle

eseguite in base ad un avviso di accertamento non definitivo, perché impugnato. Il ricorso,

tuttavia non ne sospende la riscossione, è consentito riscuotere una parte dell’imposta

accertata: in materia di imposte sui redditi e di IVA, l’ufficio può iscrivere a ruolo la metà

delle imposte accertate; dopo le sentenze delle commissioni diventano esigibili ulteriori

frazioni, in particolare:

dopo la sentenza della commissione tributaria provinciale che respinge il ricorso, il

- ricorrente deve versare i due terzi del tributo;

in caso di accoglimento parziale deve versare l’intero ammontare che risulta dovuto

- in base alla sentenza, ma cmq non superiore ai 2/3;

se l’esito è favorevole ha diritto al rimborso delle somme già versate;

- la sentenza della Commissione tributaria regionale rende riscuotibile l’intero

- importo che risulta dovuto.

ISCRIZIONE STRAORDINARIA: la legge prevede ruoli straordinari, in cui sono iscritte in

via anticipata rispetto ai tempi ordinari le somme per le quali vi sia fondato pericolo di

non riscuotere.

ISCRIZIONI A RUOLO DEFINITIVE: sono quelle che hanno come titolo dichiarazioni o

accertamenti definitivi perché non impugnati o passati in giudicato, sono inoltre a titolo

definitivo tutte le iscrizioni che seguono a controllo formale o alla liquidazione automatica

e i redditi dominicali.

TERMINI PER L’ISCRIZIONE A RUOLO: sono previsti termini decadenziali anche per

l’iscrizione a ruolo:

per le iscrizioni a titolo provvisorio, l’iscrizione in base all’avviso di accertamento

- impugnato, può essere fatta fino alla sentenza di primo grado, quella che segue la

sentenza di primo grado, fino all’appello.

Per le iscrizioni a titolo definitivo,

- le somme da riscuotere a seguito di liquidazione delle somme dovute in base alla

dichiarazione, devono essere iscritte a ruolo entro il 31/12 del secondo anno

successivo a quello di presentazione della dichiarazione;

le somme da riscuotere in seguito a controllo formale della dichiarazione, entro il

- 31/12 del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione;

le somme dovute in base ad accertamento devono essere iscritte a ruolo entro il

- 31/12 dell’anno successivo a quello in cui l’accertamento è divenuto definitivo.

DILAZIONI E SOSPENSIONI: l’ufficio può concedere al contribuente di corrispondere in

modo dilazionato le somme iscritte a ruolo in più rate mensili fino ad un massimo di 60

ovvero la sospensione per un anno e dopo la ripartizione del pagamento fino ad un

massimo di 48 rate mensili.

La dilazione può essere concessa quando il contribuente si trova in situazioni temporanee

di obiettiva difficoltà e dietro concessione di garanzia.

La sospensione può essere concessa in casi eccezionali come ad esempio calamità naturali.

37

EFFETTI DEL RUOLO: un primo effetto è l’obbligo di pagamento delle somme iscritte a

ruolo, e in caso di inadempimento un ulteriore effetto è l’esecuzione forzata.

Quando il ruolo è fondato sull’avviso di accertamento di un’imposta sui redditi, il ruolo

rende esigibile l’obbligazione che scaturisce dall’avviso di accertamento, l’iscritto non può

adempiere prima del ruolo, mentre in caso di ruolo fondato sulla dichiarazione il ruolo

non determina l’esigibilità del credito dato che l’imposta era esigibile anche prima di tale

iscrizione.

SOSPENSIONE DEL RUOLO: il contribuente ha a disposizione due strade per ottenere la

sospensione del ruolo: può chiederla alla stessa amministrazione o al giudice tributario.

Ovvero si chiede la sospensione della riscossione fino all’esito del ricorso purchè

sussistano 2 presupposti:

- il fumus boni juris, cioè la probabile fondatezza del ricorso

-il periculum in mora, pericolo di danno grave ed irreparabile a danno del contribuente.

L’ESECUZIONE FORZATA: quando il contribuente non paga le somme iscritte a ruolo, il

concessionario può sottoporre ad esecuzione forzata i suoi beni. È esercitata dagli ufficiali

della riscossione e non è previsto il precetto, cioè il titolo esecutivo, dato che lo stesso

avviso di accertamento vale da titolo esecutivo: l’esecuzione forzata può avere inizio 60

giorni dopo la notifica della cartella di pagamento. Se l’espropriazione non avviene però

entro un anno da tale notifica, allora è necessaria la notifica di un ulteriore atto, l’avviso di

mora, che contiene l’intimazione ad adempiere entro 5 giorni.

Per verificare che la procedura coattiva sia realmente fruttuosa, i concessionari della

riscossione possono svolgere indagini sui beni e documenti del contribuente.

Se, dopo l’inizio della procedura emerge che la l’esecuzione sarà infruttuosa, , l’Agenzia

delle entrate può far cessare la procedura in cambio di una congrua offerta del

contribuente.

L’esecuzione forzata si articola in 3 momenti:

1) pignoramento,

2) vendita dei beni, attraverso la messa all’incanto degli stessi; se dopo un primo ed

un secondo incanto il bene non è venduto, la Direzione regionale dell’agenzia delle

entrate può autorizzarne un terzo, ma se anche questo ha esito negativo, il bene è

devoluto allo Stato.

3) Assegnazione del ricavato. 38

LITI ESECUTIVE: contro il processo esecutivo sono previsti 3 rimedi:

a) opposizione all’esecuzione; in questo caso si contesta il diritto della parte istante a

procedere all’esecuzione forzata, se questa non è ancora iniziata, si può proporre

opposizione al giudice competente per materia o per territorio o per valore; se la

procedura è già iniziata si fa ricorso al giudice dell’esecuzione stessa, il quale fissa

un’udienza di comparizione ed il termine per la presentazione del ricorso.

b) opposizione agli atti esecutivi; con cui si contesta la regolarità formale del titolo

esecutivo, da farsi prima che sia iniziata l’esecuzione, da notificarsi entro 5 giorni

c) opposizione di terzo; promossa dal terzo che assume di essere proprietario dei beni

pignorati o di avere su di essi un diritto reale.

Chiunque si ritenga leso dall’esecuzione forzata può agire contro il concessionario, dopo il

compimento dell’esecuzione, per il risarcimento dei danni.

39

CAPITOLO 13: CREDITI D’IMPOSTA

Il contribuente può essere creditore verso il fisco per tre ragioni diverse:

1) crediti per rimborso dell’indebito; questa circostanza si verifica nel caso in cui

manchi dall’origine o venga a mancare successivamente la norma che stabilisce

l’obbligo di versamento, es: imposta riscossa in base ad un d. l. non convertito,

dichiarazione di incostituzionalità di una norma tributaria, contrasto della norma

nazionale con quella comunitaria. Altre cause:

dichiarazione inesatta,

- pagamento effettuato sulla base di un avviso di accertamento impugnato ed

- annullato dal giudice,

iscrizione a ruolo errata.

-

2) crediti per rimborsi di acconti o altre somme debitamente versate;

3) crediti d’imposta in senso stretto: es. credito sui dividendi, crediti accordati per

porre rimedio alla doppia tassazione: credito d’imposta estero, per attenuare od

eliminare la doppia tassazione internazionale; ci sono poi crediti d’imposta

extrafiscali accordati per ragioni agevolative ad es. a chi investe in zone depresse o

a chi fa nuove assunzioni.

Bisogna distinguere i crediti d’imposta rimborsabili da quelli non rimborsabili, questi

ultimi sono utilizzati dal contribuente solo a compensazione del debito d’imposta e se vi è

un’eccedenza il contribuente non ha diritto al rimborso.

I crediti d’imposta devono essere indicati nella dichiarazione pena la loro estinzione.

RIMBORSI DEI CREDITI RISULTANTI DA DICHIARAZIONE: sono eseguiti d’ufficio: gli

uffici formano le liste di rimborso relative a ciascun periodo d’imposta, entro un anno

dalla scadenza del termine per la presentazione della dichiarazione, il Centro informativo

della Direzione generale dell’Agenzia delle entrate sulla base di tali liste predispone gli

elenchi di rimborso sulla base dei quali la direzione regionale dell’agenzia delle entrate

emette gli ordinativi di pagamento: agli aventi diritto viene inviato un vaglia cambiario

della banca d’Italia oppure viene fatto un accreditamento in c/c.

I titolari di partita IVA possono ottenere il rimborso mediante una procedura rapida

riservata ai titolari di conto fiscale, che è aperto d’ufficio dopo l’attribuzione della P.I. in

esso sono registrati tutti i versamenti ed i rimborsi relativi alle imposte sul reddito e

all’IVA. Ai titolari di conti fiscali i rimborsi possono essere erogati direttamente dai

concessionari della riscossione, purché al di sotto di determinati importi, anche senza le

garanzie tipicamente previste e nei limiti dei versamenti d’imposta effettuati nel biennio

precedente nel conto fiscale del contribuente. Quando sono state adempiute le formalità

previste dalla domanda di rimborso, il concessionario deve adempiere al rimborso entro

60 gg mediante accreditamento in c/c. 40

INTERESSI PER RITARDATO RIMBORSO: Il contribuente che ha effettuato versamenti

diretti o sia stato iscritto a ruolo per somme non dovute ha diritto all’interesse del 2.5% per

ogni semestre intero dal versamento al rimborso.

Analogo trattamento per i rimborsi di tasse e imposte indirette e ritenute indebitamente

pagate;

Per i crediti IVA gli interessi maturano giorno per giorno ed opera l’anatocismo.

IL RIMBORSO DELL’INDEBITO: chi intende ottenere il rimborso ha l’onere di presentare

una domanda entro i termini e con le modalità prefissate, anche se vi sono ipotesi in cui il

rimborso avviene d’ufficio come quando vi è iscrizione a ruolo di una somma non dovuta,

se il tribunale annulla in tutto o in parte l’avviso di accertamento, contemporaneamente

sancisce il rimborso.

L’istanza, in mancanza di disposizioni specifiche, deve essere presentata entro 2 anni dal

pagamento, oppure se è posteriore, dal giorno in cui è sorto il diritto alla restituzione.

Se la domanda è esplicitamente respinta, il rifiuto è atto impugnabile dinanzi alla

Commissione tributaria provinciale entro 60 gg.

Se l’Amministrazione rimane inerte per 90 gg dalla presentazione della domanda di

rimborso, il silenzio vale come rifiuto e il contribuente può proporre ricorso alla

commissione tributaria provinciale. Può ricorrere dal 91 giorno ma non oltre la

prescrizione del diritto alla restituzione.

RIMBORSO DI IMPOSTE DIRETTE: per le ritenute dirette bisogna presentare istanza

entro il termine decennale (?) di prescrizione, per i versamenti diretti il termine è di 48

mesi dal pagamento. Se il versamento riguarda ritenute , l’istanza può essere presentata

sia dal sostituto che dal sostituito con la differenza che nel primo caso il termine decorre

dalla data in cui ha effettuato la ritenuta e nel secondo caso dal versamento.

RIMBORSO DELLE IMPOSTE INDIRETTE: in questo caso il termine per chiedere il

rimborso è quasi sempre un termine decadenziale di 3 anni decorrente dal pagamento del

tributo, 2 anni per le accise. 41

CAPITOLO 14: LE SANZIONI AMMINISTRATIVE

Le violazioni tributarie sono punite con sanzioni amministrative e penali; se una stessa

violazione è punita sia con sanzioni amministrative che penali, si applica una sola

sanzione, per il principio di unicità della sanzione ed in particolare la disposizione

speciale. Per capire quale tra due disposizioni sia quella speciale, bisogna confrontare le 2

norme e stabilire quale delle due è generale rispetto all’altra, ossia di portata più ampia e

quale invece è speciale, cioè di portata più ristretta, quest’ultima contiene tutti gli

elementi della norma generale ed elementi ulteriori, perciò chi viola quella speciale viola

anche quella generale. Le norme penali presentano un elemento in più: il dolo, di regola

perciò la norma penale è speciale rispetto a quella che prevede l’illecito amm.vo

Il legislatore,( Visco) nel riformare la disciplina delle sanzioni amministrative, si è ispirato

al principio personalistico, contrapposto a quello risarcitorio.

MODELLO RISARCITORIO: mira non tanto a punire il trasgressore, quanto a reperire

un’entrata risarcitoria, da ciò discendono una serie di corollari: la sanzione è commisurata

al danno provocato, destinatari della sanzione sono, non solo le persone fisiche, ma anche

quelle giuridiche e in caso di pluralità di trasgressori rispondono in solido del pagamento

della sanzione ed in caso di morte del trasgressore, l’obbligo di pagare la sanzione passa

agli eredi;

MODELLO PERSONALISTICO: il cui obiettivo è punire i trasgressori, quindi la sanzione

è intimidatoria, affittiva, in questo caso ha rilievo l’elemento soggettivo (colpa o dolo), in

caso di concorso di autori d’illecito, la responsabilità non è solidale, ma correale, agli enti

collettivi non è imputato l’illecito e ad essi non è irrogata la sanzione, ( principio soppresso

nel 2003), la sanzione non si trasmette agli eredi.

Inoltre le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con

personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica, mentre prima

era riferibile alla persona fisica che aveva commesso la violazione.

PRINCIPI GENERALI DELLE SANZIONI AMMINISTRATIVE:

“ Nessuno può essere assoggettato a sanzioni se non in forza di una legge entrata in vigore prima

della commissione della violazione ed esclusivamente nei casi considerati dalla legge”.

a) solo la legge può comminare sanzioni, ( principio di legalità);

b) deve trattarsi di una legge entrata in vigore prima della violazione,

(principio di irretroattività della legge);

c) la legge deve prevedere, non solo le sanzioni, ma anche i fatti illeciti,

(principio di tassatività della previsione sanzionatoria).

42

Principio del favor rei: “nessuno può essere assoggettato a sanzione per un fatto che,

secondo una legge posteriore, non costituisce più violazione punibile. Se la sanzione è già

stata irrogata con provvedimento definitivo il debito residuo si estingue, ma non è

ammessa ripetizione dell’indebito”.

Viene riprodotto il principio penalistico dell’abolitio criminis.

Inoltre, tra due disposizioni, si applica quella più favorevole al trasgressore, salvo che il

provvedimento di irrogazione sia diventato definitivo la nuova legge è retroattiva se la

sanzione è più lieve, non lo è se aggrava la situazione.

Principio di responsabilità personale: perché vi sia un illecito, devono ricorrere due

elementi:

1) un comportamento commissivo od omissivo, che viola una norma,

2) un elemento soggettivo, costituito da un particolare atteggiamento psicologico, si

richiede che ricorrano: l’imputabilità, cioè la capacità di intendere e volere e la

colpevolezza, cioè dolo o colpa grave.

“Per dolosa il legislatore intende la violazione attuata con l’intento di pregiudicare la

determinazione dell’imponibile o dell’imposta, ovvero di ostacolare l’attività amm.va di

accertamento”.

“La colpa grave si ha quando l’imperizia o la negligenza nel comportamento sono indiscutibili e non

è possibile dubitare ragionevolmente della portata della norma violata e di conseguenza risulta

evidente la macroscopica inosservanza di elementari obblighi tributari”.

Non si considera determinato da colpa grave l’inadempimento occasionale di obblighi di

versamento del tributo ad esempio per problemi di liquidità.

La distinzione tra colpa e colpa grave assume rilievo quando l’autore della violazione non

ne è anche il beneficiario, in questi casi, in assenza di dolo o colpa grave l’autore non

risponde per più di 100 milioni di Lire.

LE SANZIONI: la sanzione amministrativa principale consiste nell’obbligazione di pagare

una somma di denaro, può essere di 3 tipi:

può variare tra un massimo ed un minimo, in questo caso è irrogata

- discrezionalmente avendo riguardo della gravità della violazione;

può essere correlata al tributo cui si riferisce la violazione ed essere pari ad una

- frazione o ad un multiplo,

può essere stabilita in misura fissa.

-

La misura della sanzione può essere aumentata fino alla metà in caso di recidiva, e ridotta

fino alla metà quando vi sia sproporzione tra entità della sanzione e misura del tributo cui

si riferisce la violazione. 43

Sulla sanzione non si producono interessi. L’illecito amm.vo è punito anche con sanzioni

accessorie tra cui: l’interdizione dalla carica di amm.re, sindaco e revisore delle società di

capitali, l’interdizione dalla partecipazione a gare pubbliche, dal conseguimento di licenze,

concessioni, autorizzazioni, la sospensione, per un massimo di 6 mesi dall’esercizio di

attività di lavoro autonomo o di impresa.

IL CESSIONARIO D’AZIENDA: il cessionario è responsabile, in solido con il cedente, per

il pagamento delle sanzioni derivanti da violazioni commesse dal cedente. Risponde solo

delle violazioni commesse nell’anno in cui è avvenuta la cessione e nei 2 precedenti,

nonché di quelle già irrogate e contestate nel medesimo periodo, anche se riferite ad

epoche anteriori.

Al cessionario è accordato il beneficio di escussione del cedente e la sua responsabilità

riguarda solo il debito risultante alla data del trasferimento, dagli atti della Direzione

regionale dell’Agenzia delle entrate.

CONCORSO DI PERSONE: se la violazione della norma tributaria è commessa da più

persone, secondo il principio di personalità, non sono obbligate in solido, ma ciascuno

della sanzione ad esso irrogata.

Vi è concorso di persone quando l’illecito è commesso da una pluralità di persone, non è

necessario che tutti realizzino materialmente l’illecito, è sufficiente il concorso psicologico

dato da suggerimenti. Es. il professionista che consiglia al trasgressore la condotta punita.

L’autore materiale dell’illecito non è punito quando ricorre la figura dell’autore mediato:

ossia quando l’autore materiale sia stato indotto a compiere l’illecito con violenza o

minaccia da un altro soggetto. ( per esempi vedi pag. 176!)

CONCORSO DI ILLECITI E ILLECITO CONTINUATO: il concorso di illeciti si ha quando

più illeciti siano in capo ad un unico soggetto. Il concorso può essere materiale, quando

con più azioni si compiono più violazioni di obblighi formali una stessa norma, o formale,

quando con un’unica azione si violano più norme. Il concorso formale può essere

omogeneo, quando con una sola azione si commettono diverse violazioni della stessa

disposizione, o eterogeneo quando con una sola azione vengono violate disposizioni

diverse.

In questo caso si ha una deroga al principio del cumulo delle pene, in base al quale si

applicano tante sanzioni quante sono le violazioni commesse, e si applica un’unica

sanzione, ma maggiorata da ¼ al doppio. Questa regola vale anche per l’illecito

continuato, ovvero quando un soggetto, anche in tempi diversi, commette più violazioni

che, nella loro progressione pregiudicano o tendono a pregiudicare la determinazione

dell’imponibile ovvero la liquidazione anche periodica del tributo.

Può esservi continuazione anche per violazioni commesse in periodi d’imposta diversi:

“quando più violazioni della stessa indole vengono commesse in periodi d’imposta

diversi, si applica la sanzione base aumentata dalla metà al triplo”.

44

SEI CAUSE DI NON PUNIBILITA’:

1) errore incolpevole sul fatto costitutivo dell’illecito;

2) errore di diritto derivante da inevitabile ignoranza della legge tributaria;

3) obiettiva incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione della norma, nonché

indeterminatezza delle richieste di informazioni o dei modelli per la dichiarazione o

il pagamento.

4) Imputabilità ad un terzo del mancato pagamento del tributo purché il fatto venga

denunciato all’autorità tributaria.

5) Forza maggiore;

6) Causa prevista dallo Statuto del contribuente, esclude la punibilità delle violazioni

formali che non incidono sul debito d’imposta.

PROCEDIMENTI APPLICATIVI DELLE SANZIONI AMMINISTRATIVE: le sanzioni

sono irrogate dall’ufficio competente ad accertare i tributi, seguendo tre percorsi

alternativi, due semplificati ed uno ordinario:

1) se la sanzione si collega ad un omesso o ritardato pagamento può essere irrogata

con l’atto di riscossione;

2) se se la sanzione si collega ad una dichiarazione infedele od omessa può essere

irrogata con l’avviso di accertamento;

3) il procedimento ordinario inizia con la notificazione di un atto: l’atto di

contestazione, nel quale è indicata la sanzione e deve contenere, pena la nullità, i

fatti attribuiti al trasgressore, le prove, le norme sanzionatorie ed i criteri usati per

la determinazione della sanzione.

Il trasgressore ha 3 scelte:

definizione agevolata della controversia, che prevede il pagamento di un quarto

- della sanzione indicata nell’atto di contestazione,

produzione di deduzioni difensive, in questo caso l’ufficio deve esaminarle e può

- entro un anno, irrogare le sanzioni.

impugnazione dell’atto dinanzi alla commissione tributaria.

-

L’atto di contestazione deve contenere anche l’invito al pagamento entro il termine

previsto per proporre il ricorso e l’indicazione delle 3 alternative.

RAVVEDIMENTO OPEROSO: è l’estinzione dell’illecito che avviene rimediando alla

violazione e pagando una parte della sanzione.

 La sanzione è ridotta, se la violazione non è stata ancora contestata e non sono

iniziati accessi, ispezioni e verifiche, ad un ottavo del minimo nei casi di omesso

pagamento del tributo, se esso è eseguito entro 30 gg dalla scadenza del relativo

termine.

 Ad un ottavo del minimo, in caso di omissione di presentazione della

dichiarazione, se la stessa viene presentata con ritardo non superiore a 30 gg.,

 Ad un quinto del minimo se la regolarizzazione degli errori od omissioni avviene

entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del

quale è stata commessa la violazione. 45

ESTINZIONE DELL’ILLECITO E DELLA SANZIONE: innanzi tutto l’illecito si estingue

per decadenza del termine: vi è un termine di decadenza, decorso il quale, se

l’amministrazione non ha agito, l’illecito si estingue. In particolare: l’atto di contestazione

o l’atto di irrogazione decadono in 5 anni dalla commissione della violazione.

L’illecito si estingue inoltre, per morte della persona fisica autrice della violazione, e se la

sanzione è già stata irrogata si estingue anche la sanzione perché non si può trasmettere

agli eredi.

In caso di definizione agevolata, gli effetti dell’illecito cessano nel termine di 60 gg dalla

notificazione dell’atto di contestazione se il trasgressore abbia pagato ¼ della sanzione; si

estingue l’illecito e impedisce l’irrogazione della sanzione.

Il metodo naturale di estinzione della sanzione pecuniaria è il pagamento

dell’obbligazione, le sanzioni amm.ve possono estinguersi anche per condono.

46

CAPITOLO 15: LE SANZIONI PENALI

Sono regolate dal codice penale ed inflitte dall’autorità giudiziaria. Gli illeciti penali si

distinguono in:

delitti, che hanno come sanzione la multa o la reclusione;

- contravvenzioni, che prevedono l’arresto o l’ammenda.

-

La disciplina dei reati relativi alle imposte sui redditi e all’IVA è contenuta nel d. l.g.s. del

2000 e consta di un ristretto numero di fattispecie caratterizzate da notevole offensività per

gli interessi dell’erario e con fini evasivi ivvero volti al conseguimento di rimborsi

d’imposta indebiti; si tratta per lo più di delitti.

DELITTI IN MATERIA DI DICHIARAZIONE:

1) Dichiarazione fraudolenta attuata attraverso l’uso di fatture false o altri documenti

relativi ad operazioni inesistenti: questo reato è dato dall’indicazione in

dichiarazione di costi fittizi derivanti da fatture o altri documenti falsi. Perché il

reato si perfezioni devono sussistere 3 requisiti:

 una fattura o altro documento relativo ad operazioni inesistenti,

 l’utilizzo di tale documento, mediante registrazione nelle scritture contabili

obbligatorie o come mezzo di prova contro l’Amministrazione finanziaria, in

seguito ad un procedimento impositivo,

 l’inclusione delle false risultanze in dichiarazione.

La pena va da 1 anno e 6 mesi, fino a 6 anni di reclusione; è prevista una pena più mite, da

6 mesi a 2 anni di reclusione, se l’ammontare complessivo degli elementi passivi dichiarati

è inferiore a 300 milioni.

2) Dichiarazione fraudolenta basata su dati contabili falsi o altri artifici: questo

delitto si realizza quando, nelle scritture contabili, vengono registrati dati falsi

ponendo, inoltre, in atto mezzi fraudolenti che siano idonei ad ostacolare

l’accertamento della falsità.

In questo caso le indicazioni mendaci possono riguardare sia gli elementi attivi che passivi

fittizi. Il reato sussiste solo se, congiuntamente all’indicazione di elementi fittizi e

all’utilizzo di mezzi fraudolenti volti ad occultare il reato:

 si evade un’imposta superiore a 150 milioni e, se,

 l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione è superiore

al 5% dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione o

cmq superiore a 3 Mld.

La pena prevista va da 1 anno e 6 mesi a 6 anni.

DICHIARAZIONE INFEDELE: è data dall’indicazione, nella dichiarazione, di elementi

attivi inferiori a quelli reali. Non è richiesta la contabilizzazione dei dati falsi.

Il reato è commesso quando, congiuntamente:

 l’imposta evasa è superiore a 200 milioni;

47

 l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione è superiore

al 10% dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione o

cmq superiore a 4Mld.

La pena prevista va da 1 a3 anni di reclusione.

DICHIARAZIONE OMESSA: è punita quando l’imposta non dichiarata è superiore a 150

milioni.

La pena prevista va da 1 a 3 anni.

TENTATIVO, i tentativi di evasione non sono puniti: l’utilizzo di fatture per operazioni

inesistenti non sono punibili come delitti tentati di dichiarazione fraudolenta.

Non sono punibili neppure:

le rilevazioni eseguite in violazione del principio di competenza, purché sulla base

- di metodi costanti;

le rilevazioni e le valutazioni estimative rispetto alle quali i criteri applicati sono

- indicati in bilancio.

Le valutazioni estimative che, singolarmente considerate, differiscono in misura

- inferiore al 10% da quelle corrette.

EMISSIONE DI FATTURE FALSE: colui che emette le fatture false e colui che le utilizza le

fatture false non sono puniti a titolo di concorso, ma separatamente.

È un delitto punito con la reclusione da 1 anno e 6 mesi, fino a 6 anni, tale pena è inflitta a

chiunque emetta fatture false o altri documenti relativi a operazioni inesistenti al fine di

consentire ai terzi l’evasione delle imposte sui redditi o dell’IVA.

Come per l’utilizzatore anche per l’emittente, è prevista una pena più lieve, reclusione da

6 mesi a 2 anni, quando l’importo complessivo dei documenti falsi è inferiore, in un

periodo d’imposta, a 300 milioni.

OCCULTAMENTO O DISTRUZIONE DI DOCUMENTI CONTABILI: di cui sia

obbligatoria la conservazione in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del

volume d’affari.

Pena prevista: da 1 a 5 anni.

ALIENAZIONE SIMULATA DI BENI: chi aliena simultaneamente o compie altri atti

fraudolenti sui propri beni o su beni altrui idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la

procedura di riscossione coattiva ( esecuzione forzata) commette un reato punito con

reclusione da 1 a 4 anni, fatta salva l’ipotesi di figure di reato più gravi come la bancarotta

fraudolenta patrimoniale.

Va precisato che:

il delitto si perfeziona solo per il fatto che vengano posti in essere atti che

- potrebbero rendere inefficace la procedura, in questo caso è punito anche il

tentativo;

è prevista una soglia di punibilità di 100 milioni.

- 48

PENE ACCESSORIE: spesso questi reati comportano pene accessorie di tipo interdittivo.

ATTENUANTI: le pene sono diminuite fino alla metà e non si applicano le pene

accessorie, se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado,

l’imputato assolve i debiti tributari evasi, pagando anche le sanzioni amm.ve.

Altra ipotesi si ha quando, essendo i debiti tributari estinti per prescrizione o decadenza,

l’imputato venga ammesso a risarcire il danno arrecato all’erario, pagando una somma a

lui indicata a titolo di equa riparazione.

Il giudice, sentito il pubblico ministero, se ritiene congrua la somma, fissa con ordinanza il

termine, non superiore a 10 gg entro cui pagare, anche in questo caso la pena è ridotta alla

metà e non sono applicate le pene accessorie.

RAPPORTO TRA PROCESSO PENALE E TRIBUTARIO : il procedimento amministrativo

di accertamento ed il processo tributario non possono essere sospesi per la pendenza del

procedimento penale avente ad oggetto i medesimi fatti.

I due processi sono indipendenti, e non vi è alcuna relazione di pregiudizialità.

Dato però il rapporto di alternatività tra sanzioni penali ed amm.ve, occorre stabilire quale

delle due sanzioni irrogare nell’ipotesi in cui uno stesso fatto sia punibile sia come illecito

amm.vo che penale. In questo caso la sanzione penale esclude quella amm.va, tuttavia,

l’ufficio irroga cmq le sanzioni amm.ve le quali diverranno ineseguibili se il processo

penale si conclude con un provvedimento di condanna, mentre saranno eseguibili se il

processo penale si conclude con l’assoluzione o l’archiviazione.

49

CAPITOLO 16: IL PROCESSO

GLI ORGANI DEL PROCESSO TRIBUTARIO: sono le Commissioni regionali, provinciali

e la Corte di Cassazione. Il collegio giudicante delle commissioni è formato da 3 membri

nominati con d.p.r. su proposta del Ministro delle finanze fondata su graduatorie fomate

in base a criteri e punteggi predeterminati; ed il presidente è sempre un magistrato.

I membri possono esse scelti non solo tra i laureati in giurisprudenza ed economia e

commercio, ma anche tra geometri, ingegneri, periti aziendali, architetti, ma non possono

farne parte coloro che svolgono attività professionale in materia tributaria.

La giurisdizione delle commissioni tributarie comprende tutte le controversie aventi ad

oggetto tributi di ogni genere e specie,( compresi quelli regionali, provinciali, comunali, e

il contributo al servizio sanitario nazionale).mentre sono escluse le controversie

riguardanti gli atti dell’esecuzione forzata che devono essere risolte dal giudice ordinario

salvo che riguardino la regolarità formale o la notificazione del titolo esecutivo, perché tali

questioni attengono al ruolo e quindi sono da proporre, con ricorso contro il ruolo, alle

commissioni tributarie.

Le questioni riguardanti il ruolo vanno sollevate mediante ricorso contro il ruolo stesso da

proporsi alle commissioni tributarie.

Non tutti gli atti a contenuto tributario possono essere impugnati dinanzi alle

commissioni, gli atti impugnabili sono elencati in modo tassativo, per questo vi è anche

una giurisdizione del giudice amministrativo in materia tributaria, da definire in via

residuale.

La competenza territoriale delle commissioni tributarie provinciali è determinata dalla

sede dell’ufficio o dell’ente che ha emesso l’atto che si impugna: bisogna proporre ricorso

alla commissione nella cui circoscrizione ha sede l’ufficio o l’ente contro cui si propone

ricorso.

LE PARTI: le parti del processo tributario sono: il ricorrente ed il resistente.

Il ricorrente è obbligato a farsi assistere da un difensore tecnico; non è necessario solo in 3

casi: controversie di valore inferiore ai 5 milioni,

- ricorsi contro i ruoli formati dai centri di servizio,

- se il ricorrente è un soggetto abilitato all’assistenza tecnica.

-

La parte resistente è il soggetto che ha emesso l’atto che si impugna, se il ricorso è però

presentato in seguito al silenzio rifiuto rispetto ad un’istanza di rimborso allora la parte

resistente è l’ufficio cui è stata presentata l’istanza la cui sede determina, inoltre la

competenza territoriale della commissione. 50

Se la parte ricorrente è l’Agenzia delle entrate o un ente locale, non ha bisogno di difensore

tecnico.

I mezzi di impugnazione si dividono in rescindenti e sostitutive, le prime conducono ad

una sentenza di annullamento della sentenza impugnata, ( o cassazione), le seconde metto

capo ad una pronuncia che sostituisce a tutti gli effetti di quella impugnata. I mezzi di

impugnazione nel processo tributario sono: il ricorso in appello alla commissione

tributaria regionale, il ricorso per cassazione , contro le sentenze della commissione

tributaria regionale, la revocazione contro le sentenze di primo e secondo grado e la

cassazione, questi sono mezzi d’impugnazioni ordinari, mentre è impugnazione

straordinaria la revocazione contro sentenze passate in giudicato.

IL RICORSO: è l’atto iniziale del processo tributario, il cui contenuto tipico è una domanda

motivata che il ricorrente rivolge al giudice. Deve contenere l’indicazione:

1) della commissione adita,

2) del ricorrente e del suo legale rappresentante, della relativa residenza o sede legale

e domicilio eletto ed il codice fiscale;

3) della parte resistente,

4) dell’atto impugnato e dell’oggetto della domanda.

5) Dei motivi.

Per quel che riguarda i motivi del ricorso, possono essere di fatto( mancata emissione di

scontrino), o di diritto ( irregolarità procedimentali che riguardano l’applicazione delle

norme)

Deve essere sottoscritto dal difensore e deve determinare l’oggetto del processo, che si

compone di due elementi: l’oggetto della domanda, ovvero il provvedimento che si chiede

al giudice e del motivo del ricorso.

Nei processi di impugnazione, indicare i motivi, significa indicare il vizio dell’atto che si

impugna.

L’indicazione di questi elementi è prevista pena l’inammissibilità del ricorso, che può

essere rilevata ad ogni stadio e grado del processo.

NOTIFICA: Per dare avvio al processo, il ricorso deve essere portato a conoscenza della

controparte, attraverso notifica, e del giudice, con la costituzione in giudizio. La notifica

può essere fatta mediante ufficiale giudiziario, per spedizione postale ovvero con

consegna dell’atto alla controparte.

La notifica deve essere fatta entro 60 gg dalla notificazione dell’atto contro cui si ricorre

tranne l’ipotesi di ricorso contro rifiuto tacito, che non può essere proposto prima di 90 gg

dalla presentazione dell’istanza di rimborso, ma prima della prescrizione del diritto alla

restituzione. 51

GLI ATTI IMPUGNABILI: il processo può essere instaurato solo se il contribuente ha

ricevuto la notifica di un atto dell’amministrazione e solo nei casi tipici previsti dalla

legge: avviso di accertamento,

- avviso di liquidazione,

- avviso di mora,

- provvedimento che irroga sanzioni,

- iscrizione a ruolo e cartella di pagamento,

- atti delle operazioni catastali,

- rifiuto espresso o tacito di rimborso,

- diniego o revoca di agevolazioni.

-

Questi atti sono detti impugnabili autonomamente, gli atti che non fanno parte di questo

elenco sono impugnabili non autonomamente, cioè, possono essere impugnati solo dopo

aver ricevuto uno di quelli elencati.

Le azioni esperibili: a seconda che si segua la teoria dichiarativa o costitutiva, le

impugnazioni avranno come esito una sentenza di natura meramente dichiarativa, volta

ad accertare una situazione oppure sarà rivolta all’annullamento dell’atto. Si ritiene che:

quando l’impugnazione verte su vizi formali dell’atto e il giudice riconosce fondato

- il ricorso, si ha l’annullamento dell’atto;

hanno carattere impugnatorio anche le azioni di rimborso;

- mentre quando il giudizio verte sull’an o sul quantum dell’imposta, il giudizio il

- giudizio è meramente di accertamento.

LA COSTITUZIONE IN GIUDIZIO: il ricorrente dopo aver notificato il ricorso, deve

costituirsi in giudizio deve cioè depositare il proprio fascicolo, in cui è inserito il ricorso ed

i documenti che vengono prodotti, presso la segreteria della commissione.

La parte resistente deve a sua volta costituirsi in giudizio depositando il proprio fascicolo

con le controdeduzioni e i documenti. La mancata costituzione del ricorrente rende

inammissibile il ricorso, mentre, invece, non è essenziale la costituzione della parte

resistente, non riceverà però l’avviso di fissazione dell’udienza, né la notifica dell’istanza

di pubblica udienza, né la comunicazione del dispositivo e, se il ricorrente rinuncia al

ricorso, il processo si estingue senza bisogno di accettazione della parte non costituita.

FASI PREPARATORIE: dopo che il ricorrente si è costituito in giudizio la segreteria

sottopone il fascicolo del processo e lo sottopone al residente della commissione, che

assegna il ricorso ad una delle sezioni.

Il presidente della sezione compie un esame preliminare sul ricorso per verificare se vi

sono cause di inammissibilità. Ha anche il potere di dichiarare la sospensione,

l’interruzione e l’estinzione del processo.

La fase successiva è la fissazione dell’udienza di trattazione, di cui deve essere dato avviso

alle parti almeno 30 gg liberi prima nei quali le parti possono depositare documenti, fino a

20 gg prima e memorie, fino a 10 gg liberi prima dell’udienza.

52

L’UDIENZA DI TRATTAZIONE: la trattazione della controversia può avvenire in

pubblica udienza o in camera di consiglio.

La pubblica udienza deve però essere richiesta da una delle parti e notificata alle altre

parti almeno 10 gg prima dell’udienza altrimenti avviene in camera di consiglio.

L’udienza pubblica prevede che, dopo la relazione di uno dei componenti del collegio

giudicante, le parti siano ammesse alla discussione, quindi il collegio delibera in camera di

consiglio e la sentenza è resa pubblica attraverso il deposito presso la segreteria della

commissione entro 30 gg dalla deliberazione. Il segretario deve far risultare il deposito

apponendo data e firma sulla sentenza. La segreteria deve notificare il dispositivo della

sentenza alle parti costituite entro 10 gg dal deposito.

Il termine per impugnare la sentenza è di 620 gg dalla notifica del testo integrale della

sentenza, su richiesta di una delle parti, in mancanza di notifica opera il termine di un

anno dal deposito della sentenza.

SOSPENSIONE, INTERRUZIONE ED ESTINZIONE DELPROCESSO: sebbene la regola

generale sancisca che il giudice tributario può risolvere ogni questione che sia rilevante

per dare risposta alla domanda proposta dal ricorrente, vi sono casi in cui deve

sospendere il processo ed attendere che un altro giudice risolva la questione. Questo

avviene nei casi in cui è presentata querela di falso, per decisioni attinenti allo stato o alla

capacità delle persone, quando il giudice pone una questione di costituzionalità o una

questione di interpretazione di norme comunitarie alla Corte di giustizia della Comunità

europea.

La sospensione è dichiarata con ordinanza, durante la sospensione non possono essere

compiuti atti del processo e quando cessa la causa di sospensione deve essere presentata

entro 6 mesi istanza di trattazione.

L’interruzione si ha quando muore la parte privata o il suo legale rappresentante o il suo

difensore, ma anche in caso di perdita di capacità di stare in giudizio, radiazione dall’albo,

ecc. le conseguenze sono analoghe a quelle della sospensione: non possono essere

compiuti atti e se la parte da cui è derivata l’interruzione non presenta tempestivamente

istanza per la ripresa, il processo si estingue.

L’estinzione naturale del processo è la sentenza di merito che accoglie o respinge il

ricorso, ma possono esserci casi in cui il processo si estingue prima: per rinuncia al ricorso,

che deve essere accettata dalle parti che hanno interesse alla prosecuzione del processo;

per inattività delle parti, se l’impulso di parte è previsto come necessario per la

prosecuzione del giudizio; per cessazione della materia del contendere, per es. in caso di

conciliazione, o quando l’amm.ne ritira l’atto impugnato ecc.

LE PROVE: la regola generale in materia di prove è che il giudice deve porre a

fondamento della decisione le prove proposte dalle parti.

Nel processo tributario non sono ammesse prove orali, ma si basa su prove scritte: le parti

possono liberamente produrre documenti probatori in giudizio, inserendoli nel fascicolo

oppure con allegati alle memorie difensive fino a 20 gg prima dell’udienza.

53

Il giudice può anche di sua iniziativa:

disporre accessi, ispezioni;

- richiedere dati, informazioni e chiarimenti;

- ordinare l’esibizione di documenti;

- richiedere relazioni tecniche ad organi dello Stato;

- disporre lo svolgimento di una consulenza tecnica.

-

Le commissioni possono, infine, ordinare alle parti il deposito di documenti ritenuti

necessari per la decisione della controversia.

Il ricorrente non può avvalersi come mezzo di prova a suo favore di tutti quei documenti

che si sia rifiutato di esibire in seguito a richiesta dell’ufficio ( parte resistente) a meno che

non dimostri che ciò è dipeso da causa a lui non imputabile.

La confessione non è disciplinata, tuttavia, nel caso in cui il ricorrente dichiari fatti a lui

sfavorevoli il giudice può decidere di tenerne conto.

Le prove assunte in sede penale, in seguito ad indagini di polizia giudiziaria, se rilevanti

in ambito tributario, e se non vi sia pregiudizio per il processo penale, possono essere

utilizzate ai fini fiscali.

Il giudicato penale, non vincola il giudice tributario, ma può essere utilizzato come mezzo

di prova liberamente valutabile.

Per i fatti per i quali non esiste né la prova che siano accaduti, ma neppure il contrario,

interviene la regola dell’onere della prova, in base alla quale il giudice decide in senso

sfavorevole alla parte che aveva l’onere della prova. In particolare:

l’Amministrazione ha l’onere di provare i presupposti di fatto del provvedimento

- che ha emesso;

l’onere della prova grava, invece, sul ricorrente quando allega elementi che

- riducono o elidono il tributo.

Nei processi di rimborso, il ricorrente ha l’onere di dimostrare che sussistono i

- presupposti del diritto di credito che deduce in giudizio;

Anche quando si discute dell’applicazione di una esenzione,l’onere della prova

- grava sul contribuente.

I PROVVEDIMIENTI DEL GIUDICE: il giudice tributario può emettere 3 tipi di

provvedimenti: sentenze, ordinanze, decreti.

Sentenze: il collegio si pronuncia con sentenza in tutti i casi in cui definisce il giudizio, sia

quando decide il ricorso nel merito, sia quando dichiara l’estinzione del giudizio o

l’inammissibilità del ricorso.

Contenuto: è pronunciata in nome del popolo italiano ed intestata alla Repubblica italiana,

sottoscritta dal presidente e dal relatore deve contenere:

l’indicazione della composizione del collegio, delle parti e dei difensori;

- un’esposizione sintetica dello svolgimento del processo;

- le richieste delle parti;

- l’esposizione dei motivi in fatto e in diritto;

- il dispositivo.

- 54

È resa pubblica mediante deposito nella segreteria della commissione, il deposito deve

risultare dall’apposizione della data e della firma del segretario. Il dispositivo è

comunicato alle parti entro 10 gg dal deposito.

Ordinanza: il giudice si pronuncia con ordinanza in tutti i casi in cui non definisce il

giudizio: quando sospende l’atto impugnato, sospende il processo ecc.

I decreti riguardano lo svolgimento del processo e sono provvedimenti del presidente con

cui per esempio assegna il ricorso ad una sezione.

LA CONDANNA ALLE SPESE: le spese sono a carico del soccombente e sono liquidate

con la sentenza.

LE DECISIONI DELLE DOMANDE DI RIMBORSO: in questo caso la decisione è

complessa, in quanto non deve limitarsi ad impugnare il provvedimento negativo, deve

accertare il credito e condannare l’Amministrazione a rimborsare le spese.

LA COSA GIUDICATA: è il risultato finale del processo. Le decisioni di merito diventano

definitive, quando producono un particolare effetto: la cosa giudicata sostanziale, ovvero

quel effetto della sentenza che scaturisce dalla statuizione di esistenza o inesistenza del

diritto fatto valere in giudizio.

La cosa giudicata formale indica la stabilità che la sentenza acquisisce quando scade il

termine per impugnarla in via ordinaria.

L’APPELLO: è il giudizio di secondo grado con il quale la parte soccombente può

impugnare la sentenza della commissione provinciale proponendo ricorso alla

commissione tributaria regionale. Deve essere proposto entro 60 gg dalla notifica della

sentenza integrale di primo grado ovvero entro un anno dal deposito della sentenza. Il

ricorso deve essere notificato alla controparte cui segue la costituzione in giudizio. La

costituzione avviene nei termini e nei modi previsti per il ricorso di primo grado. Se

l’appellato è totalmente vittorioso in primo grado, qui deve solo costituirsi in giudizio, ma

se la sentenza è stata solo parzialmente favorevole insieme alle contro deduzioni potrebbe

proporre un appello incidentale.

L’atto di appello, sia esso principale o incidentale, deve contenere l’esposizione dei fatti,

l’oggetto della domanda ed i motivi dell’impugnazione: occorre specificare che in secondo

grado non si agisce contro il provvedimento impugnato, ma contro la sentenza di primo

grado.

L’appellante non può proporre al giudice domande nuove non proposte in primo grado,

né nuove eccezioni per impedire che si richieda qlc di diverso o più esteso rispetto alla

richiesta di primo grado.

L’effetto devolutivo automatico è quel meccanismo per cui le deduzioni ed i materiali

acquisiti in primo grado passano automaticamente all’esame del secondo giudice., tuttavia

le questioni e le eccezioni non accolte in primo grado che non sono espressamente

riproposte in appello, si intendono rinunciate.

55

LE SENTENZE DI APPELLO: possono avere contenuto soltanto processuale o di merito.

Le decisioni di merito sostituiscono quelle di primo grado, quelle di rito sono classificabili:

- decisioni dichiarative dell’inammissibilità dell’appello,

- decisioni di estinzione del giudizio di appello,

- decisioni di rimessione al primo giudice.

Nei primi due casi cessa il processo e passa in giudicato la sentenza di primo grado, nel

terzo il processo prosegue, anzi ricomincia in primo grado.

IL GIUDIZIO DI CASSAZIONE: le sentenze delle commissioni tributarie regionali sono

impugnabili in Cassazione per cause tipiche:

motivi attinenti alla giurisdizione, questo problema di fatto no esiste più perché le

- Commissioni sono competenti per ogni tributo;

per violazione delle norme sulla competenza,

- per violazione e falsa di norme di diritto,

- per nullità della sentenza o del procedimento,

- per omessa, insufficiente o contradditoria motivazione circa un punto decisivo della

- controversia.

Il ricorso in cassazione deve essere proposto entro 60 gg dalla notifica della sentenza

integrale di secondo grado ovvero entro un anno dal deposito della sentenza, deve essere

sottoscritto, pena l’inammissibilità, da un avvocato cassazionista e notificato alla

controparte e depositato nella cancelleria della Corte di Cassazione entro 20 giorni dalla

notificazione.

Insieme al ricorso deve essere depositata copia autentica della sentenza che si impugna.

La controparte può contraddire mediante un controricorso, che deve essere notificato

entro 20 gg dal termine per il deposito del ricorso e depositato in cancelleria entro 20 gg

dalla notifica.

Le parti devono poi attendere la fissazione dell’udienza, le parti possono presentare

memorie fino a 5 giorni prima dell’udienza.

Il giudizio di Cassazione, se viene accolto il ricorso, si conclude con una sentenza che

annulla la sentenza impugnata.

GIUDIZIO DI RINVIO: la corte di cassazione può rinviare alla commissione tributaria

regionale o a quella provinciale quando accerta anomalie ( es. vizi nella sentenza

impugnata) del giudizio svoltosi davanti alla stessa commissione provinciale e cassa una

sentenza della commissione regionale che avrebbe dovuto rinviare e non lo ha fatto, alla

commissione provinciale.

Il giudizio di rinvio è promosso d’ufficio quando il rinvio è disposto da una commissone

tributaria, mentre invece, occorre l’impulso di una delle parti quando è disposto dalla

Corte di cassazione.

La causa deve essere riassunta nel termine perentorio di un anno dalla pubblicazione della

sentenza della Cassazione pena l’estinzione del processo.

56

LA SOSPENSIONE CAUTELARE DEGLI ATTI IMPUGNATI: il ricorso contro uno degli

atti impugnati, non ne sospende l’esecuzione. Il contribuente può richiedere alla stessa

Amministrazione di sospendere la riscossione, nell’esercizio dei suoi poteri di autotutela;

ovvero chiedere nello stesso ricorso, con atto separato, la sospensione dell’esecuzione

dell’atto impugnato. Devono però sussistere 2 presupposti:

1) il fumus boni juris, ossia la probabile fondatezza del ricorso;

2) il periculum in mora, ossia il pericolo di danno grave ed irreparabile.

La decisione spetta alla commissione, ma in casi di eccezionale urgenza il presidente può

disporre la sospensione.

La sospensione può essere subordinata alla prestazione di idonee garanzie.

Gli effetti della sospensione cessano con la pubblicazione della sentenza di primo grado e

il provvedimento che respinge la sospensione non può essere impugnato.

LA CONCILIAZIONE: anche nel processo tributario le parti possono trovare un accordo

per cui il processo non si chiude con una sentenza, ma con la conciliazione. Non sono

conciliabili questioni che riguardano le sanzioni, può avvenire solo mentre la lite pende in

primo grado.

La conciliazione se si realizza in sede processuale, può essere proposta sia da una delle

parti, sia dalla commissione. Se si raggiunge un accordo è redatto un processo verbale che

chiude il processo e costituisce il titolo per la riscossione delle somme dovute. Se in

udienza le parti non raggiungono un accordo, la commissione può assegnare un termine

non superiore a 60 gg per la formazione di una proposta stragiudiziale.

Se la conciliazione avviene fuori dal processo, l’ufficio deve depositare in giudizio il

documento che formalizza l’accordo: proposta di conciliazione e accettazione.

Il giudice tributario deve valutare la legittimità formale della conciliazione e la sua

ammissibilità.

Raggiunta la conciliazione, gli importi concordati devono essere pagati mediante

versamento diretto entro 20 gg .

(Vd. pag. 222.)

L’ESECUZIONE DELLE SENTENZE TRIBUTARIE: esecuzione in senso stretto si ha solo

per le sentenze di condanna: le sentenze delle commissioni sono suscettibili di esecuzione

attraverso l’esecuzione forzata, ma anche con l’ottemperanza, la quale, non ha per oggetto

solo l’adempimento dello specifico obbligo statuito dalla sentenza, ma anche gli obblighi

indiretti che ne derivano.

Per le sentenze che annullano atti amministrativi non è configurabile un’esecuzione in

senso stretto, dato che gli atti si eseguono da sé.

Le sentenze che respingono l’impugnazione di un atto impositivo, sono puramente

dichiarative, resta in vita l’atto impugnato e il precetto che deve essere eseguito è quello

contenuto nell’atto impugnato, non è contenuto nella sentenza.

Nel caso di sentenza che condanna l’amministrazione al rimborso, il creditore può agire

solo quando la sentenza è passata in giudicato ed è necessario un adempimento formale:

57

deve chiedere alla segreteria della commissione il rilascio di copia spedita in forma

esecutiva, munito di tale documento può promuovere l’esecuzione forzata.

GIUDIZIO DI OTTEMPERANZA: spesso l’esecuzione forzata sui beni delle pubbliche

amministrazioni non dà risultati utili a causa dei limiti alla pignorabilità di tali beni. Il

creditore può tutelarsi promuovendo giudizio di ottemperanza dinanzi alla commissione

tributaria, la quale può nominare un commissario ad acta che emetterà i provvedimenti

necessari.

L’ottemperanza può riguardare tutte le sentenze che comportino obblighi per

l’amministrazione, non solo le condanne.

Il ricorso può essere proposto dopo che è scaduto il termine per l’adempimento degli

obblighi posti dalla sentenza a carico dell’ufficio.

La competenza spetta alla commissione tributaria provinciale se la sentenza da

ottemperare è di tale organo ovvero alla commissione tributaria regionale in tutti gli altri

casi.

Il ricorso deve essere depositato in doppio originale presso la segreteria della commissione

che provvederà a comunicarlo alla controparte che può, entro 20 gg presentare memorie e

documenti.

Decorso tale termine il presidente della commissione assegna il procedimento alla stessa

sezione che ha emesso la sentenza ottemperata, il ricorso è trattato in camera di consiglio,

con facoltà di intervento delle parti. Il collegio adotta le disposizioni intese a realizzare

l’ottemperanza con sentenza impugnabile solo per cassazione. Realizzata l’ottemperanza,

il collegio dichiara chiuso il procedimento con ordinanza.

58

PARTE SPECIALE

CAPITOLO 17: L’IRPEF

REDDITO: le principali nozioni di reddito elaborate dagli economisti sono 3:

il reddito come prodotto, in base alla quale un’entrata ha natura di reddito solo se

- deriva da una fonte produttiva, è il concetto adottato dal nostro legislatore ed è

quello che deriva da una delle fonti indicate all’art. 6 del tuir: (redditi fondiari, di

capitale, di lavoro autonomo, di lavoro dipendente, l’impresa, redditi diversi).

Reddito come entrata: comprende non solo tutti i frutti del patrimonio e

- dell’attività del soggetto, ma anche gli incrementi patrimoniali di ogni origine;

Reddito come consumo, gli economisti che sostengono questa nozione ritengono

- che debba essere tassato solo il reddito consumato, non dovrebbe essere tassato né

il reddito risparmiato, né il reddito di capitale.

Nonostante il nostro legislatore abbia adottato la prima di queste nozioni, mostra

significative aperture verso il concetto di reddito come entrata dato che assume a

tassazione anche gli incrementi patrimoniali. In particolare: è compreso ciò che costituisce

incremento del patrimonio, ma on ciò che costituisce mera reintegrazione patrimoniale.

Sono quindi tassati i proventi che sostituiscono il reddito imponibile, ma non i proventi o

le indennità conseguiti in sostituzione di entrate patrimoniali o per reintegrare perdite

patrimoniali. Ne discende che:

- è reddito il risarcimento del lucro cessante, mentre non lo è il risarcimento del danno

emergente in quanto mera reintegrazione patrimoniale;

- analogamente sono tassabili le pensioni che sono proiezione di un precedente

trattamento economico, non lo sono le pensioni risarcitorie.

L’incremento patrimoniale è tassabile sia se espresso in denaro, sia in natura; in

quest’ultimo caso la tassazione di questi redditi esige che sia attribuito ad essi un valore

monetario: il cd. Valore normale che è dato dal valore di mercato. In particolare:

“ per valore normale si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per beni o servizi

della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza, nel tempo e nel luogo in cui tali

beni sono stati acquistati , ovvero nel tempo e luogo più prossimi”.

Per determinare il valore normale si fa riferimento ai listini e alle tariffe del soggetto che

ha fornito i beni o i servizi e, in mancanza, ai listini delle camere di commercio e alle tariffe

professionali.

Per i titoli quotati nei mercati regolamentati si tiene conto della media aritmetica dei prezzi

rilevati nell’ultimo mese. 59

PRESUPPOSTO: per le imposte sui redditi è il possesso di redditi, tuttavia il testo unico

non da una definizione generale di reddito,ma definisce i singoli redditi; in sostanza se ne

può desumere che il reddito è un incremento di patrimonio che deriva da una fonte

produttiva. Le singole categorie reddituali sono:

 redditi fondiari,

 di capitale,

 di lavoro autonomo,

 di lavoro dipendente,

 l’impresa,

 redditi diversi

nello stilare questo elenco il legislatore ha dovuto contemperare varie esigenze, ha dovuto,

infatti, dare omogeneità alla varie categorie e al tempo stesso comprendere, nelle sei

categorie tutta la materia imponibile. A ciascuna categoria corrispondono particolari

regole di determinazione: i redditi fondiari sono determinati con il metodo catastale, i

redditi di capitale senza deduzione delle spese di produzione, i redditi di lavoro

dipendente con una deduzione forfetaria delle spese, i redditi d’impresa sulla base del

C.E.

Non esiste una nozione di possesso unitaria, vi sono redditi tassati quando sono percepiti,

secondo il principio di cassa, come i redditi di capitale, di lavoro e diversi, in questi casi

possesso significa percezione; altri sono tassati secondo il principio di competenza, ecc.

REDDITO LORDO E NETTO: il reddito tassato è quello netto, ossia depurato dei costi e i

costi deducibili sono solo quelli inerenti alla produzione del reddito tassato.

Non sempre i costi sono dedotti nel loro ammontare effettivo, talvolta sono forfettizzati, es

redditi da lavoro. Altre volte non sono ammessi costi in deduzione costi di produzione:

redditi di capitale, vengono tassati al lordo perché non ci sono costi di produzione!

PERIODO D’IMPOSTA: fiscalmente il reddito assume rilievo come reddito prodotto in un

determinato periodo:

per le persone fisiche coincide con l’anno solare;

per le società è l’esercizio sociale.

Si ha interruzione del periodo d’imposta in caso di morte della persona fisica, ovvero in

caso di trasformazione, fusione, scissione, liquidazione della società e si ha l’inizio di un

nuovo periodo d’imposta.

Ad ogni periodo corrisponde un’obbligazione tributaria autonoma alla quale si correlano

obblighi di natura formale e sostanziale.

Per la determinazione dell’obbligazione tributaria di un periodo d’imposta rilevano i fatti

che si verificano in quel periodo, tuttavia gli eventi economici da cui scaturisce il reddito

possono interessare più periodi d’imposta, il legislatore pone regole precise in materia di

imputazione temporale dei componenti positivi e negativi. Per la maggior parte dei redditi

vale il principio di cassa, cioè ai fini dell’imputazione al periodo d’imposta, rileva il

momento in cui il reddito è percepito; per i redditi d’impresa vige il principio di

competenza economica, in base al quale costi e proventi hanno rilievo nel periodo di

maturazione. 60

REDDITI DEL DE CUIUS: gli eredi possono essere soggetti passivi per un duplice titolo:

perché ereditano gli obblighi cui era tenuto il de cuius;

- perché incassano redditi prodotti dal de cuius.

-

Nel primo caso sono soggetti passivi dell’imposta dovuta per effetto dei presupposti

realizzati dal de cuius e di tali obblighi gli eredi sono obbligati in solido.

Nel secondo caso i redditi prodotti dal de cuius, che si tassano per cassa e che non sono

stati incassati dal del cuius, si tassano come redditi degli eredi quando li percepiranno,

costituisce una deviazione rispetto al modello del reddito come prodotto, in questo caso

rileva la nozione di possesso.

REDDITI DI PROVENIENZA ILLECITA: in passato la tassabilità di questi redditi veniva

esclusa per più ragioni:

si riteneva che un fatto illecito non potesse qualificarsi anche come fatto economico;

- il legislatore non prevedeva l’attività illecita tra le fonti di reddito;

- inidoneità del reddito illecito ad essere oggetto di possesso.

-

Nel ’93il legislatore è intervenuto sul punto stabilendo che devono ricomprendersi, nelle

categorie di reddito tipiche, anche i proventi derivanti da fatti o atti illeciti purché non

siano già sottoposti a sequestro o confisca.

Tale norma fa di conseguenza cadere le obiezioni alla tassabilità adotte in precedenza.

Non costituiscono una categoria reddituale diversa da quelle tipizzate dal legislatore, ma

sono redditi inquadrabili, se ne hanno i requisiti tra quelli elencati all’art 6 del tuir.

SOGGETTI PASSIVI: soggetti passivi IRPEF sono le persone fisiche residenti e non

residenti nel territorio dello Stato. La nozione di residenza fiscale adottata dal legislatore

tributario non coincide con quella civilistica, ai fii IRPEF si considerano, infatti, residenti:

“ le persone che per la maggior parte del periodo d’imposta sono iscritte all’anagrafe della

popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza civilistica, cioè se

ha in Italia il centro dei propri affari e interessi o dimora abituale”.

I residenti sono tassati sul complesso dei loro redditi, ovunque prodotti ( World wide

taxation);

mentre i non residenti sono tassati solo per i redditi prodotti in Italia.

Non rileva la cittadinanza, abbiamo per i residenti un criteri di tipo personale, e per i non

residenti di tipo reale.

I REDDITI DEL CONIUGE: quando fu introdotto l’IRPEF nel 1976 i redditi della moglie

erano imputi al marito, che era soggetto passivo sia per i propri redditi, sia per quelli della

moglie: operava il meccanismo del cumulo, questo comportava, a causa della

progressività dell’imposta, una tassazione dei redditi dei coniugi più elevata rispetto alla

tassazione individuale. Fu per questo che tale sistema fu dichiarato incostituzionale dato

che penalizzava le famiglie.

Oggi i redditi dei coniugi sono tassati separatamente.

61

i redditi che formano oggetto di comunione legale, sono imputati a ciascun coniuge

- per metà del loro ammontare netto, salva diversa previsione convenzionale;

i redditi derivanti da beni di figli minori soggetti ad usufrutto legale dei genitori,

- sono imputati per metà del loro ammontare netto a ciascun genitore;

per i redditi derivanti da attività lavorativa del figlio minore, i genitori devono

- presentare dichiarazione dei redditi di pertinenza dei figli minori.

I REDDITI DELLE SOCIETA DI PERSONE: in applicazione del principio di trasparenza

sono imputati ai soci, indipendentemente dalla loro effettiva percezione,

proporzionalmente alle quote di partecipazione di ciascuno agli utili.

Tali redditi non sono qualificati come rediti di capitale, ma come redditi di partecipazione.

Alla società fanno capo obblighi di tipo formale quali la tenuta della contabilità,

presentazione della dichiarazione, ecc.

Non essendo tassata la società è risolto il problema della doppia tassazione degli utili

societari.

Le perdite sono ripartite tra i soci allo stesso modo degli utili; se l’ammontare delle perdite

supera i redditi dell’anno, la differenza può essere dedotta negli anni successivi non oltre

il quinto.

Nelle S.a.p.a i soci accomandanti non possono dedurre le perdite che superino la loro

quota di K.s.

Le ritenute operate sui redditi della società sono scomputate dall’imposta dovuta dai soci.

LE SOCIETA’ SEMPLICI: il principio della trasparenza si applica anche alle società

semplici con la differenza che non è ammesso il riporto delle perdite e taluni costi

sostenuti dalle società semplici sono imputabili ai soci come oneri deducibili.

REDDITO COMPLESSIVO E PERDITE DEDUCIBILI: esaminiamo ora l’iter attraverso il

quale si giunge alla determinazione dell’imponibile e dell’imposta.

La base imponibile lorda è costituita per i soggetti passivi residenti dal complesso dei

redditi ovunque prodotti e per i non residenti solo quelli prodotti in Italia.

Per calcolare il reddito complessivo, occorre prima individuare e qualificare i singoli

redditi e aggregarli per singole categorie. Il reddito complessivo è dato dalla somma

algebrica dei redditi delle varie categorie e delle perdite del periodo e dalla sottrazione

delle perdite dei precedenti esercizi. Non tutte le perdite sono deducibili e solo per alcune

è previsto il riporto a nuovo.

Dal reddito complessivo si deducono gli oneri e si ottiene la base imponibile netta alla

quale si applicano le aliquote, progressive e per scaglioni ottenendo l’imposta lorda.

GLI ONERI DEDUCIBILI: l’IRPEF è un’imposta personale perché tiene conto di elementi

di natura personale; questo avviene concedendo deduzioni o detrazioni, sono più

convenienti gli abbattimenti della base imponibile (deduzioni) perché attenuano la

progressività.

Dal reddito complessivo sono deducibili determinati oneri in modo da tassare solo quella

parte di reddito impiegata per finalità ritenute meritevoli di considerazione; gli oneri

62

deducibili sono costituiti da spese personali che incidono sulla capacità contributiva del

contribuente, sono costituiti da spese essenziali, obbligatorie:

spese mediche;

- assegni di mantenimento;

- contributi previdenziali e assistenziali,

- spese funebri

- spese di istruzione

- gli interessi sui mutui, per incentivare l’impiego di risorse;

-

DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA LORDA: dopo aver dedotto dal reddito

complessivo gli oneri si ottiene la base imponibile dell’imposta, cioè la grandezza alla

quale si applicano le aliquote.

Le aliquote sono crescenti per scaglioni di reddito:

23%, fino a 15 mila €,

- 29, da 15 a 29 mila €;

- 31, da 29 a 32.600 €,

- 39, da 32.600 a 70 mila €;

- 45, oltre i 70 mila €.

-

Da tale calcolo si ottiene l’imposta lorda alla quale si applicano le detrazioni che sono di 3

tipi: per carichi familiari, a chi ha familiari a carico;

- sostitutive delle spese di produzione,a chi ha redditi di lavoro dipendente, ai

- pensionati che hanno come unico reddito ulteriore quello dell’abitazione e a chi ha

redditi di lavoro autonomo o d’impresa minimi.

per oneri ( interessi passivi per mutui, per spese sanitarie, funebri, di istruzione,

- premi per assicurazione sulla vita, per manutenzione e restauro di immobili di

interesse storico o artistico). E prevista una detrazione forfetaria per i titolari di

contratti di locazione di unità immobiliari adibite ad abitazione principale.

Dopo aver tenuto conto delle detrazioni si ottiene l’ammontare dell’imposta netta riferita a

quel periodo d’imposta. Da essa si scomputano :

i crediti per imposte pagate all’estero;

- i versamenti di acconto,

- le ritenute a titolo di acconto.

-

Se l’ammontare complessivo dei crediti d’imposta, degli acconti e delle ritenute è

superiore a quello dell’imposta netta, il contribuente ha diritto a sua scelta, di compensare

l’eccedenza con i versamenti dei periodi successivi o chiederne il rimborso.

TASSAZIONE SEPARATA: si applica in via opzionale a determinati redditi a formazione

pluriennale come:

quelli ricollegabili alla cessazione di attività lavorative, (Tfr);

quelli conseguiti per effetto della cessazione o liquidazione di aziende possedute da più di

5 anni o dalla liquidazione di società se la partecipazione è posseduta da più di 5 anni.

Il legislatore accorda questa possibilità perché è ben diverso tassare frazioni di reddito o il

reddito intero a causa della progressività. 63

I redditi soggetti a tassazione separata non concorrono a formare il reddito complessivo,

ma sono tassati autonomamente: in generale applicando alla somma percepita l’aliquota

corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del biennio precedente, per questo

non sarà più conveniente quando nel biennio precedente ho conseguito redditi molto

elevati. 64

CAPITOLO 18: I SINGOLI REDDITI

REDDITI FONDIARI: sono i redditi dei terreni e fabbricati, in particolare:

“ quelli inerenti ai terreni e fabbricati situati nel territorio dello stato che sono o devono

essere iscritti , con attribuzione di rendita, nel catasto dei terreni o in quello edilizio

urbano”.

I redditi degli immobili che non sono determinabili catastalmente e quelli degli immobili

situati all’estero rientrano nei “ redditi diversi”.

Non generano reddito fondiario i terreni che costituiscono pertinenze di fabbricati urbani,

e quelli dati in affitto per usi non agricoli.

Le costruzioni rurali ed i fabbricati usati per l’esercizio di attività commerciali o di arti e

professioni, cioè gli immobili strumentali, non danno origine a reddito fondiario.

Questi redditi concorrono a formare il reddito dei soggetti che possiedono gli immobili,

perciò in caso di usufrutto è tassato l’usufruttuario.

La tassazione prescinde l’effettiva percezione del reddito e in caso di comproprietà a

ciascun comproprietario è imputata una quota di reddito corrispondente al suo diritto.

REDDITO DOMINICALE E AGRARIO: il reddito dei terreni si distingue in dominicale e

agrario. Il reddito dei terreni è suddivisibile in 4 parti:

la terra al suo stato naturale

- il capitale di miglioramento che vi è investito,

- il capitale di esercizio,

- il lavoro.

-

Il reddito dominicale è imputato al proprietario del fondo e comprende il reddito che

deriva dalla proprietà del fondo e i capitali stabilmente investiti;

il reddito agrario grava sul coltivatore e remunera i capitali d’esercizio e il lavoro di

organizzazione.

LE ATTIVITA’ AGRICOLE:sono :

- la coltivazione, la silvicoltura;

l’impresa agraria consiste nella coltivazione del terreno e nella silvicoltura, per le altre

attività agricole per connessione, si richiede un particolare collegamento con il terreno, in

mancanza di tale legame, esse non sono agricole, ma commerciali.

- Per l’allevamento si richiede che sia svolto con mangimi ottenibili per almeno ¼ dal

terreno.

- Per la manipolazione, trasformazione e alienazione di prodotti agricoli e zootecnici, si

richiede che rientrino nell’esercizio normale dell’agricoltura ed abbiano ad oggetto

prodotti ottenuti per almeno la metà dal terreno o dall’allevamento degli animali.

65

DETERMINAZIONE DEI REDDITI DEI TERRENI: il reddito dei terreni non è colpito nella

sua misura effettiva, ma nella media ordinaria.

è un reddito medio, perché calcolato sulla media di più anni in modo che tenga

- conto sia delle vicende favorevoli, sia di quelle sfavorevoli;

è un reddito ordinario perché ottenuto da un coltivatore di capacità normali, che

- applichi le tecniche produttive adottate nella zona.

La legge consente revisioni delle tariffe e una riduzione dell’imponibile in caso di mancata

coltivazione.

IL CATASTO EDILIZIO: anche il reddito dei fabbricati è generalmente medio ordinario

determinato secondo le tariffe dell’estimo del catasto urbano che distinguono le unità

immobiliari in categorie e classi.

Gli estimi catastali sono aggiornati annualmente mediante coefficienti fissati dal ministro

dell’economia e della finanza.

Ci sono casi in cui il reddito degli immobili non è determinato in base alle rendite catastali:

per i fabbricati a destinazione speciale o particolare si ricorre alla stima diretta;

- per gli immobili locati si assume come reddito il canone di locazione,

- per gli immobili non censiti si fa il paragone con quello catastale delle unità

- similari,

il reddito della casa adibita ad abitazione principale non è tassato, mentre quello

- delle seconde case è maggiorato di 1/3.

Il reddito dei fabbricati rurali che concorrono alla produzione del redito dei terreni è

incluso nel reddito catastale dei terreni.

Non sono produttivi di reddito autonomo gli immobili strumentali per la produzione del

reddito d’impresa e del reddito di lavoro autonomo.

I REDDITI DI CAPITALE: la categoria in esame è definibile, come quella dei redditi che

derivano da rapporti aventi ad oggetto impieghi di capitale che sono certi nell’an, anche se

non nel quantum esclusi, quindi, i rapporti attraverso cui possono essere realizzati

differenziali positivi e negativi in dipendenza di un evento incerto non vi appartengono,

quindi, i capital gains che, invece, appartengono alla categoria dei redditi diversi

I principali redditi di capitale sono gli interessi e i dividendi azionari. I redditi di capitale

conseguiti nell’esercizio dell’attività d’impresa fanno parte dei redditi d’impresa.

GLI INTERESSI: una delle più importanti ipotesi di redditi di capitale sono gli interessi

che il Testo unico elenca in :

interessi e altri proventi derivanti da mutui, depositi e c/c.

- interessi e proventi derivanti da obbligazioni e titoli similari;

- interessi di altri titoli diversi dalle azioni;

- proventi dei certificati di massa.

-

Sono tassabili tutti gli interessi che derivano da un rapporto giuridico che ha come oggetto

l’impiego di un capitale finanziario.

Gli interessi moratori, non appartengono alla categoria in esame,ma appartengono alla

categoria reditale dei crediti dai quali derivano.

66

Rientrano nei redditi di capitale:

le rendite perpetue,

- i compensi per prestazioni di garanzie

-

DETERMINAZIONE DEI REDDITI DI CAPITALE: il reddito di capitale è costituito

dall’ammontare degli interessi, utili o altri proventi percepiti nel periodo d’imposta senza

alcuna deduzione.

I redditi di capitale sono cioè tassati al lordo delle deduzioni e per cassa.

Deroghe:

gli interessi derivanti da mutuo si presumono percepiti, salvo prova contraria, alle

- scadenze e nelle misure pattuite. Se le scadenze non sono pattuite, gli interessi si

presumono percepiti nell’ammontare maturato nel periodo d’imposta; se la misura

non è determinata per iscritto si applica il saggio legale del 2.5%.

DEPOSITI E C/C: gli interessi e altri frutti derivanti da depositi e c/c bancari o postali sono

soggetti ad una ritenuta a titolo d’imposta del 27%.

Titoli obbligazionari: gli interessi derivanti da titoli obbligazionari o similari,

se emessi da soggetti diversi da società quotate, banche, stato, sono soggetti ad una

- ritenuta a titolo d’imposta del 27%, se di durata inferiore ai 18 mesi; del 12.5% se di

durata pari o superiore ai 18 mesi e tasso di interesse non superiore al tasso ufficiale

di sconto aumentato di 2/3 o raddoppiato a seconda dei casi.

Se emessi da società quotate, stato, banche, sono soggetti ad imposta sostitutiva

- nella misura del 12.5% se di durata pari o superiore a 18 mesi.

PARTECIPAZIONI: sono gli utili da partecipazioni in società ed enti soggetti ad Ires e le

partecipazioni in società estere. Se i dividendi sono distribuiti a soci anch’essi società, non

sono tassati; in caso di consolidato o trasparenza l’esclusione dall’imposta è totale, è pari al

95% negli altri casi; se il dividendo è attribuito ad una persona fisica, la tassazione è in

misura ridotta, più precisamente:

 le se la partecipazione è qualificata, concorrono a formare il reddito limitatamente

al 40%,

 se non lo è sono soggette ad una ritenuta a titolo d’imposta del 12.5%;

la partecipazione è qualificata se:

la società è quotata, quando le partecipazioni rappresentano una % dei diritti di

- voto superiore al 2% o una partecipazione al capitale superiore al5%;

se la società non è quotata: le partecipazioni rappresentano una percentuale dei

- diritti di voto superiore al 20% o una partecipazione al capitale sociale superiore al

25%.

Non costituiscono utili, sino a concorrenza del costo della partecipazione,, le somme

conseguite a titolo di ripartizione delle riserve formate da appositi soci;

non costituiscono utili le azioni e ricevute in caso di aumento gratuito del capitale.

67

I dividendi in uscita, cioè distribuiti da società residenti a persone fisiche non residenti

sono soggetti a ritenuta pari al 27%, tuttavia i contribuenti non residenti possono

chiederne il rimborso del 4/9 se gli stessi dividendi sono tassati anche nel loro Stato di

residenza.

REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE: “ sono quelli che derivano da rapporti aventi per oggetto

la prestazione di lavoro alle dipendenze e sotto la direzione altrui”. Sono compresi:

i redditi di lavoro dipendente pubblico e privato;

- i redditi di lavoro a domicilio,

- le pensioni di ogni tipo e gli assegni ed esse equiparati;

- le somme che il datore di lavoro deve corrispondere al lavoratore a seguito di

- condanna del giudice del lavoro.

L’espressione “pensioni di ogni tipo” è da intendere in senso restrittivo, dato che deve

trattarsi di pensioni collegate ad un precedente rapporto di impiego.

Caratteristica di tali redditi è l’omnicomprensività: “ il redito da lavoro dipendente è

costituito da tutte le somme e i valori, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta,

anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro.

Da ciò si desume che:

 la retribuzione imponibile è costituita da tutti i compensi,(omnicomprensività)

 che sono tassabili non solo i redditi monetari, ma anche quelli in natura (valori in

genere), si fa riferimento ai fringe benefit, ossia i benefici aggiunti alla normale

retribuzione in denaro. Sono tassati come redditi del lavoratore e ai fini della

determinazione del loro valore imponibile, sono quantificati in base al loro valore

normale e non sono tassati se il loro valore non supera le 500.000 Lire.

 la tassazione segue il principio di cassa per cui i compensi sono imponibili, non

quando maturano, ma nel periodo d’imposta in cui sono percepiti ad eccezione dei

redditi percepiti entro il 12/1 che sono imputati al periodo d’imposta precedente.

Dato che il reddito imponibile è quello che si collega al rapporto di lavoro, e prescinde

dalle prestazioni effettivamente svolte, vi rientrano anche le indennità di malattia,

maternità, ecc e le indennità risarcitorie quando sostituiscono il reddito.

Sono compresi anche i compensi sotto forma di utili.

I REDDITI NON TASSABILI: l’omnicomprensività è derogata in molte ipotesi tra cui:

i contributi che il datore di lavoro versa per l’assistenza, la previdenza e la sanità,

- le erogazioni liberali concesse in occasione di festività,

- le prestazioni di vitto (mensa)

- le prestazioni di trasporto collettivo.

-

LE STOCK OPTION:

le azioni attribuite ai dipendenti con funzione retributiva alla generalità dei

- dipendenti non sono tassate se non superano i 4 milioni e a condizione che il

lavoratore non le ceda prima che siano trascorsi 3 anni;

68

le stock option: sono attribuite a particolari categorie di dipendenti, di regola

- dirigenti, che danno il diritto di acquistare in futuro azioni della società al prezzo

che avevano quando sono stati attribuiti i diritti di opzione. Non sono tassabili per

la differenza tra valore e importo corrisposto dal dipendente.

Nella determinazione del reddito imponibile, non sono direttamente rilevanti le spese di

produzione, il legislatore prevede una detrazione forfetaria dall’imposta lorda, inoltre

l’indennità di trasferta non è imponibile fino a un certo limite: le 90 mila lire al giorni

elevate a 150.000 per trasferte all’estero.

REDDITI ASSIMILATI:

redditi percepiti dai soci delle cooperative,

- borse di studio,

- la remunerazione dei sacerdoti,

- i gettoni di presenza

- le indennità dei parlamentari.

- I redditi derivanti da rapporti di co.co.co.

-

REDDITI DI LAVORO AUTONOMO: sono redditi di lavoro autonomo quelli che

derivano dall’esercizio di arti e professioni, ovvero dall’esercizio per professione abituale,

ancorché non esclusiva, di attività di lavoro autonomo.

Si caratterizzano per 3 connotati:

dev’essere un’attività svolta in modo autonomo,

- abituale,

- di natura non commerciale.

-

Il primo carattere distingue i redditi in esame da quelli di lavoro dipendente, il secondo

dai redditi diversi, il terzo dai redditi d’impresa.

Il lavoro autonomo si distingue dall’esercizio dell’impresa dall’oggetto dell’attività, se

l’attività ha uno degli oggetti considerati all’art. 2195 si ha impresa commerciale, altrimenti

lavoro autonomo.

Un altro profilo è l’organizzazione, se l’organizzazione è di tipo imprenditoriale, si ha

reddito d’impresa, se non lo è si ha reddito di lavoro autonomo.

Rientrano in tale categoria le attività artistiche e professionali e tutti i contratti d’opera.

DETERMINAZIONE DEI REDDITI DI LAVORO AUTONOMO: sono dati dalla differenza

tra i compensi percepiti e le spese sostenute basandosi sul principio di cassa.

Insieme con i compensi sono tassati anche i rimborsi di spese e gli interessi moratori , ma

sono esclusi i rimborsi di spese sostenute in nome e per conto del cliente.

Sono escluse le plusvalenze e le sopravvenienze attive perché non sono compensi, sono

esclusi i compensi al coniuge.

SPESE DEDUCIBILI: sono quelle sostenute nell’esercizio dell’arte o della professione,

ossia inerenti a tale esercizio e sono deducibili per cassa.

Eccezioni:

per i costi pluriennali non vige il principio di cassa, ma di competenza:

- 69

 per quel che riguarda i beni strumentali, sono deducibili mediante quote di

ammortamento annue ; se di importo inferiore a 1 milione di Lire, la deduzione può

avvenire integralmente al momento dell’acquisto.

 I beni immobili non sono deducibili, sono deducibili i canoni di locazione

finanziaria ( leasing) dei beni immobili, ma per un importo pari alla rendita

catastale.

i beni mobili ad uso promiscuo sono deducibili per metà,

- anche le spese per convegni sono deducibili per metà,

- spese per alberghi, ristoranti nel limite del 2% dei compensi percepiti,

- spese di rappresentanza nei limiti dell’uno % dei compensi percepiti,

- autovetture 50%, ma con un tetto massimo.

-

REDDITI ASSIMILATI: redditi derivanti dall’utilizzazione dei diritti d’autore, deduzione

forfetaria del 25%, sono assimilati anche gli utili spettanti ai soci promotori e fondatori

delle società e le indennità per la cessazione dei rapporti di agenzia.

REDDITI D’IMPRESA: è tassato come reddito degli imprenditori individuali e come

reddito delle società. Questa categoria interessa sia l’Irpef, sia l’Ires.

Secondo l’art. 55 del T.U. sono redditi d’impresa quelli che derivano dall’esercizio di

imprese commerciali. Dove per esercizio di imprese commerciali si intende l’esercizio per

professione abituale, ancorché non esclusiva delle attività indicate all’art. 2195 del C.C.

L’art. 2195 specifica che sono commerciali:

le attività industriali dirette alla produzione di beni o di servizi,

- le attività intermediarie nella circolazione di beni,

- le attività di trasporto,

- l’attività bancaria o assicurativa,

- le attività ausiliarie alle precedenti.

-

Sono comprese in tale categoria ai fini fiscali anche alcune attività connesse all’agricoltura

che eccedono i limiti per essere definite agricole.

Sono redditi d’impresa quelli che derivano dallo sfruttamento di miniere, cave, torbiere,

saline, laghi, stagni e acque interne.

Ai fini fiscali non rileva l’organizzazione in forma d’impresa è sufficiente che si tratti di

un’attività commerciale, mentre, per i redditi derivanti da attività dirette alla prestazione

di servizi che non rientrano nell’art. 2195 è indispensabile che siano organizzate in forma

d’impresa.

Ne consegue che:

la produzione di servizi genera reddito d’impresa anche se non organizzata in

- forma d’impresa,

la prestazione di servizi non compresi nell’art. 2195 genera redditi d’impresa solo se

- organizzata in forma d’impresa, 70

la prestazione di servizi non compresi nell’art. 2195 e on organizzata in forma

- d’impresa è attività di lavoro autonomo.

DETRMINAZIONE DEL REDDITO D’IMPRESA: il reddito d’impresa, in regime

ordinario, si determina apportando all’utile o alla perdita risultante dal C.E. relativo

all’esercizio chiuso nel periodo d’imposta, le variazioni in aumento o in diminuzione

conseguenti all’applicazione delle norme tributarie. ( vedi pag. 271, perché è diverso)

REGIME SPECIALE: si applica alle imprese minori, cioè quelle esercitate da persone

fisiche e da società di persone, che, avendo ricavi non superiori a 600 milioni, per le

imprese di servizi e 1 miliardo le altre, sono ammesse al regime di contabilità semplificata.

La relativa disciplina prevede che:

il reddito d’impresa è determinato dalla differenza tra componenti positivi e

- negativi;

gli unici accantonamenti consentiti sono quelli di quiescenza e previdenza, gli altri

- non sono consentiti perché presuppongono la redazione del bilancio,

gli amm.ti dei beni strumentali sono consentiti a patto che sia tenuto il registro dei

- cespiti ammortizzabili

sono applicabili anche ad esse le norme che limitano o regolano la deducibilità delle

- spese.

REDDITI DIVERSI: in questa categoria il legislatore ha raggruppato una serie di ipotesi

reddituali eterogenee non riconducibili a categorie tipiche che hanno cioè, il carattere della

residualità.

Le regole generali di determinazione di tali redditi sono: al netto delle spese di produzione

e in base al criterio di cassa.

Rientrano in tale categoria:

le plusvalenze immobiliari: che non sono realizzate nel contesto di un’attività economica

- di tipo continuativo, come l’attività d’impresa, sono quelle realizzate con intento

speculativo, anche se non è più una componente della fattispecie imponibile, esse sono

previste dal legislatore: sono tassabili:

 quelle realizzate mediante la lottizzazione di terreni o l’esecuzione di opere intese a

renderli edificabili e la successiva vendita dei terreni o egli edifici.

 Quelle realizzate mediante la cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o

costruiti da non più di 5 anni, con esclusione:

degli immobili acquisiti per donazione o successione,

- delle unità immobiliari che per la maggior parte del tempo intercorso tra l’acquisto

- e la cessione sono state adibite ad abitazione principale.

capital gains, sono le plusvalenze realizzate con la cessione di titoli ad un presso

- superiore rispetto a quello di acquisto.

Le plusvalenze derivanti dalla cessione di partecipazioni qualificate sono soggette

- ad imposizione per il 40% del loro ammontare,

71

Se le minusvalenze eccedono le plusvalenze la differenza è deducibile sino a

- concorrenza del 40% delle plusvalenze realizzate nei periodi d’imposta successivi

non oltre il quarto.

Le plusvalenze che derivano dalla cessione di partecipazione non qualificate sono soggette

ad imposta sostitutiva del 12.50%, (regime ordinario).ma il contribuente più scegliere tra 3

regimi alternativi:

 Risparmio amministrato, che presuppone n rapporto di custodia e amministrazione

con un intermediario autorizzato che applica l’imposta sostitutiva del 12.5% sulle

plusvalenze, se sono realizzate minusvalenze l’intermediario le computa in

deduzione delle plusvalenze percepite nell’ambito del medesimo rapporto nello

stesso periodo d’imposta e nei successivi,non oltre il quarto; il contribuente non

deve esporre in dichiarazione le plusvalenze soggette a tale regime.

 Risparmio gestito: presuppone un rapporto di gestione di portafoglio individuale, il

gestore applica l’imposta sostitutiva del 12.5% sul risultato della gestione calcolato

al termine di ogni anno, se il risultato della gestione è negativo, la perdita è portata

in diminuzione del risultato della gestione dei periodi d’imposta successivi non

oltre il quarto.

Altri redditi diversi:

premi e vincite,

redditi di natura fondiaria non determinabili catastalmente,

redditi di immobili siti all’estero,

redditi derivanti da attività commerciali non esercitate abitualmente

72

CAPITOLO 19: L’IRES

L’IRES colpisce 4 categorie di soggetti:

le società di capitali;

- gli enti commerciali;

- gli enti non commerciali;

- le società e gli enti non residenti.

-

In definitiva non colpisce le persone fisiche e le società di persone.

Il periodo d’imposta è costituito dall’esercizio e l’aliquota applicata è del 33% al reddito

complessivo netto.

SOGGETTI PASSIVI:

Il T.U. classifica i soggetti passivi a seconda che siano o meno residenti, e a seconda che

siano società od enti commerciali o enti non commerciali.

sono commerciali le società di capitali, le cooperative e le società di mutua

- assicurazione e gli altri enti aventi come oggetto esclusivo o principale, l’esercizio

di attività commerciali;

gli enti non commerciali che non hanno per oggetto lo svolgimento di attività

- commerciale.

Sono residenti gli enti che per la maggior parte del periodo d’imposta hanno la sede

- legale o la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale( cioè il luogo in cui si

svolge in maniera prevalente l’attività principale) nel territorio dello Stato.

Quindi la commercialità si rileva:

in base alla forma

- in base all’oggetto principale o esclusivo dell’attività svolta.

-

L’imposta in esame opera in modo diverso a seconda che si considerino società ed enti la

cui finalità è quella di conseguire un lucro da distribuire ai soci dagli enti che non hanno

tale finalità.

Nel primo caso si pone il problema di coordinare la tassazione del reddito delle società

con la tassazione dei dividendi del socio, evitando o attenuando la doppia imposizione.

I sistemi adottati sono diversi:

- il regime della trasparenza;

- il sistema del credito d’imposta;

- il sistema dell’esenzione dei dividendi; che nel nostro sistema è adottato nei casi in cui il

socio è anch’esso una società;

- la tassazione ridotta dei redditi del socio, che nel nostro ordinamento è adottato per i soci

persone fisiche.

Fino alla riforma del 2003 il nostro sistema adottava il meccanismo del credito d’imposta,

attribuito al socio, in misura pari all’imposta dovuta dalla società sugli utili distribuiti.

Il credito d’imposta rimane per i redditi provenienti dall’estero, mentre internamente ha

introdotto un nuovo criterio in base al quale l’imposta dovuta dalla società non è imputata

73

al socio, ma si cristallizza e diventa definitiva, i dividendi, se distribuiti a soci aventi forma

di società di capitali non sono tassati o lo sono nella misura del 5%. Solo i dividendi che

sono distribuiti a persone fisiche subiscono una tassazione ulteriore del 40%.

REDDITO COMPLESSIVO DELLE SOCIETA’: o degli enti commerciali residenti è un

reddito omogeneo, perché non è la somma di singoli redditi, ma da qualsiasi fonte

provenga è reddito d’impresa.

E determinato sulla base del bilancio: si assume come punto di partenza il risultato del

C.E. al quale si apportano le variazioni in aumento o in diminuzione previste dalla legge

tributaria.

LE PERDITE: la perdita di un periodo d’imposta può essere portata in diminuzione del

reddito dei periodi successivi, ma non oltre il quinto, le perdite dei primi tre esercizi

possono essere riportate a nuovo senza limiti di tempo.

Limiti: il riporto non è ammesso quando:

si abbia un mutamento della maggioranza delle partecipazioni aventi diritto di voto

- nelle assemblee ordinarie;

modificazione dell’attività principale di fatto esercitata nei periodi d’imposta in cui

- le perdite sono state realizzate.

Le limitazioni non si applicano qualora le partecipazioni siano acquisite da società

appartenenti allo stesso gruppo.

LA TRASPARENZA: possono optare per questo regime le società di capitali e le piccole

società a responsabilità limitata. È un metodo per eliminare la doppia imposizione dei

redditi societari: queste società, infatti non sono soggette ad IRES dato che sono tassati

solo i soci ai quali è imputato il reddito della società.

Può essere optato solo da società di capitali alle quali partecipino altre società di capitali

con una % non inferiore al 10% ma non superiore al 50%.

Tale opzione deve essere espressa sia dalla società partecipata, che cessa così di essere

soggetto passivo d’imposta, sia dalle partecipanti ed è irrevocabile per tre esercizi sociali

della partecipata.

Se vengono meno le condizioni per l’opzione, l’efficacia della trasparenza cessa dall’inizio

dell’esercizio sociale in corso della società partecipata che ridiventa soggetto passivo.

Se vi sono soci non residenti, l’esercizio dell’opzione è consentito a condizione che non vi

sia obbligo di ritenuta alla fonte sugli utili distribuiti.

Possono optare società residenti in paesi extracomunitari solo in presenza di una

convenzione contro le doppie imposizioni che escluda la ritenuta alla sui dividendi in

uscita dall’Italia. 74

DISCIPLINA: la trasparenza comporta che il reddito della società partecipata è imputato a

ciascun socio indipendentemente dall’effettiva percezione, proporzionalmente alla sua

quota di partecipazione.

 La trasparenza comporta l’irrilevanza fiscale della successiva distribuzione dei

dividendi.

 Le ritenute d’acconto sui redditi della partecipata, i relativi crediti d’imposta, e gli

acconti versati si scomputano dalle imposte dovute dai singoli soci

proporzionalmente alla quota di partecipazione.

 I periodi d’imposta delle partecipanti possono essere differenti diversamente dal

consolidato.

 La società partecipata è solidalmente responsabile con ciascun socio per l’imposta,

le sanzioni e gli interessi conseguenti all’obbligo di imputazione del reddito.

Le società trasparenti devono presentare una dichiarazione dei redditi sulla quale

calcolare l’imponibile da imputare ai soci.

Le S.R.L. a ristretta base proprietaria: Il regime della trasparenza può essere adottato

anche dalle piccole srl la cui compagine sociale sia composta esclusivamente da persone

fisiche. In questo modo la loro tassazione è allineata a quella delle società di persone. Esse

possono scegliere tra:

tassazione con Ires, come società;

- tassazione con Irpef a carico dei soci.

-

Se non si opta per la trasparenza il reddito è tassato prima in capo alla società e pio ai soci.

Con la trasparenza i soci delle srl sono tassati come quelli delle società di persone

indipendentemente dalla distribuzione.

Condizioni:

il volume d’affari non deve superare i 10 miliardi di lire;

- la compagine sociale deve essere composta esclusivamente da persone fisiche in

- numero non superiore a 10, 20 nel caso di cooperativa a responsabilità limitata;

la società non deve possedere partecipazioni che abbiano i requisiti per l’esenzione

- dalla tassazione delle plusvalenza, esse sono esenti se realizzate da società, ma

devono essere tassate quando, sotto forma di utili, sono distribuite ai soci persone

fisiche.

IL CONSOLIDATO NAZIONALE: riguarda i gruppi di società, ma non è una forma di

tassazione fondata sul bilancio consolidato.

Prevede che i risultati fiscali conseguiti da ciascuna società del gruppo siano sommati,

determinando così un reddito globale che è imputato alla controllante.

La controllante deve presentare un’unica dichiarazione contenente il risultato consolidato

del gruppo; deve provvedere all’eventuale riporto a nuovo dell’eventuale perdita, la

liquidazione dell’unica imposta dovuta, ovvero dell’unica eccedenza rimborsabile o da

riportare a nuovo.

Tale opzione può essere esercitata quando una società o un ente commerciale detiene la

maggioranza dei voti esercitabili nell’assemblea ordinaria di una società.

75

Le società non residenti possono esercitare l’opzione solo in qualità di controllanti ed a

condizione che:

di essere residenti in paesi con i quali è in vigore una convenzione contro la doppia

- imposizione;

di esercitare nel territorio dello stato un’attività d’impresa mediante stabile

- organizzazione alla quale la partecipazione in ciascuna controllata sia

effettivamente connessa.

L’applicazione del consolidato dipende da una libera scelta del gruppo, è necessaria

l’opzione della capogruppo, mentre le società controllate sono libere di optare o meno.

La scelta delle singole società sarà preceduta da un accordo di consolidamento.

Perché sia efficace occorrono:

identità dell’esercizio sociale di ciascuna società controllata con quello della

- controllante;

l’esercizio congiunto dell’opzione da parte di ciascuna controllata e dell’ente

- controllante.

L’elezione di domicilio da parte di ciascuna controllata presso la società o ente

- controllante ai fini della notifica di atti relativi ai periodi d’imposta nei quali è

esercitata l’opzione.

La comunicazione dell’opzione all’Agenzia delle Entrate entro il sesto mese del

- primo esercizio cui si riferisce l’esercizio dell’opzione.

Ha efficacia almeno per 3 esercizi sociali ed è irrevocabile, ma cessa prima se viene meno il

controllo.

I dividendi consono tassati e i trasferimenti di beni strumentali tra le società del gruppo

possono essere effettuati in regime di neutralità fiscale.

L A BASE IMPONIBILE : è costituita dalla somma dei redditi e delle perdite delle società

facenti parte del gruppo.

In particolare si tiene conto: del reddito complessivo della controllante, di ciascuna società

controllata, indipendentemente dalla quota di partecipazione posseduta dalla controllane.

Al reddito globale si apportano variazioni:

in diminuzione, per un importo corrispondente alla quota imponibile dei dividendi

- distribuiti dalle società controllate.

In diminuzione o in aumento per effetto della rideterminazione del pro- rata

- patrimoniale;

In diminuzione per un importo corrispondente alla differenza tra il valore di libro e

- quello fiscalmente riconosciuto ai beni assoggettati al regime di neutralità;

se la somma complessiva è negativa, la perdita compete alla controllante.

La dichiarazione dei redditi deve essere presentata dalla controllante, ma anche le

controllate devono compilare la dichiarazione al fine di comunicare il proprio reddito e

fornire alla società controllante i dati relativi ai beni ceduti ad acquistati in regime di

neutralità. 76

Ciascuna società risponde delle maggiori imposte dovute in base al suo reddito

complessivo: se la dichiarazione è rettificata, del maggior debito risponde la capogruppo, e

ciascuna società controllata risponde in solido solo delle maggiori imposte dovute in base

al suo reddito complessivo.

Internamente il riparto del carico tributario deve essere disciplinato dall’accordo di

consolidamento.

GLI ENTI NON COMMERCIALI: non sono commerciali gli enti che non hanno per

oggetto esclusivo o principale l’esercizio di’attività commerciali.

L’oggetto è determinato in base alla legge, allo statuto o all’atto costitutivo, mentre per

oggetto principale si intende l’attività esenziale per realizzare gli scopi indicati dalla legge,

dall’atto costitutivo o dallo statuto.

Come le persone fisiche, possono conseguire redditi appartenenti a categorie diverse,

quindi il reddito complessivo imponibile è formato dalla somma dei redditi fondiari, di

capitale, d’impresa e dei redditi diversi posseduti da tali enti.

Si sommano tutti i redditi delle diverse categorie, sottraendo le perdite derivanti

dall’esercizio di piccole imprese.

L’ente commerciale, se svolge attività d’impresa è tenuto a istituire una contabilità

separata

DEDUZONI:

sono interamente deducibili le spese specificatamente inerenti ad attività

- commerciale ;

le spese inerenti ad attività non imponibili non sono deducibili;

- le spese ad utilizzazione promiscua sono deducibili in parte.

-

Gli enti ammessi al regime di contabilità semplificata possono optare per la

determinazione forfetaria del reddito d’impresa.

77

CAPITOLO 20: COMPONENTI POSITIVI E NEGATIVI DI REDDITO

La regola generale in materia di reddito d’impresa è che: “ il reddito complessivo è

determinato apportando all’utile o alla perdita risultante dal C.E. relativo al periodo d’imposta, le

variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti all’applicazione delle norme tributarie”.

Si ha quindi la derivazione del reddito fiscale da quello civile.

LE NORME DISCALI SUL REDDITO D’IMPRESA:

non tutte le norme sono a tutela del fisco, ve ne sono alcune a tutela del

- contribuente ed alcune neutre (es. quella che consente di dedurre fiscalmente anche

amm. ti non rilevati in C.E. purché risultino da apposito prospetto);

particolare rilievo hanno le norme con contenuti forfetari: molti componenti di

- reddito derivano da stime: le norme civilistiche su questi componenti dettano criteri

di massima, mentre la normativa fiscale detta parametri, il cui rispetto impedisce il

sorgere di controversie. Es. fiscalmente non sono ammessi amm.ti superiori a

determinati coefficienti e non sono sindacabili gli amm.ti conformi ai coefficienti.

Le norme fiscali comportano variazioni al risultato di C.E. che possono essere di 4

- tipi:

 variazioni che aumentano il reddito imponibile in quanto considerano

componenti positivi non inseriti in C.E. ovvero eliminano o riducono un

componente negativo;

 variazioni in diminuzione che eliminano o riducono un componente positivo

ovvero tengono conto di componenti negativi non presenti in C.E. ( es. perché il

C.E. contiene ricavi o proventi esenti o ad es. perché si sono inclusi i dividendi non

tassati in regime di consolidato o trasparenza)

PRINCIPIO DI COMPETENZA: in diritto tributario, l’imputazione temporale dei

componenti positivi e negativi che concorrono a determinare il reddito d’impresa deve

essere fatta applicando il principio di competenza economica che si contrappone a quello

di cassa. Attribuisce rilievo al momento economico: i ricavi devono essere imputati

all’esercizio in cui sono conseguiti in senso economico, nel momento in cui si perfeziona lo

scambio con i terzi e non nel momento in cui i terzi pagano i prodotti ed i costi devono

essere correlati ai ricavi, cioè assumono rilievo quando sono realizzati i ricavi che hanno

concorso a produrre.

Tali regole fissano la competenza temporale, individuano cioè la data in cui i costi si

considerano sostenuti e quella in cui i ricavi si considerano conseguiti.

Ciò implica che i costi non sono dedotti nell’esercizio in cui sono sostenuti, ma

nell’esercizio in cui sono conseguiti i ricavi che hanno concorso a produrre.

DEROGHE:

se i costi non sono certi nell’an, ed oggettivamente determinabili nel quantum, non

- sono deducibili nell’esercizio di competenza, ma in quello successivo in cui

divengono certi nell’an e quantificabili con criteri oggettivi. Nel periodo di

78

competenza si avrà una variazione in aumento, che sarà bilanciata da una

variazione in diminuzione nel periodo in cui il costo diverrà deducibile. Ratio: il

diritto tributario ammette solo costi certi ed oggettivamente determinabili. (

disciplina valida anche per i ricavi).

Oneri fiscali e contributivi e compensi degli amm.ri sono deducibili per cassa;

- Gli interessi di mora sono deducibili per cassa;

- Gli utili da partecipazione concorrono a formare il reddito nell’es. in cui sono

- percepiti;

La tassazione delle plusvalenze può avvenire in modo dilazionato ;

-

BENI DELL’IMPRESA:

 Per le società di persone, di capitali e gli enti commerciali, sono qualificabili come

beni dell’impresa tutti i beni appartenenti alle stesse.;

 Per le persone fisiche e gli enti non commerciali sono qualificabili come beni

dell’impresa: i beni merce, i beni strumentali ed i crediti acquisiti nell’esercizio

d’impresa., (criterio sostanziale) e i beni inventariati ( criterio formale).

a) I beni merce sono quelli alla cui produzione e scambio e diretta l’attività

caratteristica dell’impresa nonché le partecipazioni ed i titoli che non costituiscono

immobilizzazione finanziaria.

b) Beni strumentali sono beni destinati ad essere impiegati nel ciclo produttivo in

maniera durevole

c) I beni meramente patrimoniali sono una categoria residuale da individuare per

elusione.

La cessione di beni strumentali o patrimoniali genera plusvalenze patrimoniali o

minusvalenze, la cessione dei primi genera ricavi.

I SINGOLI COMPONENTI POSITIVI:

RICAVI: sono i corrispettivi che derivano dalla cessione di una merce o dalla prestazione

di un servizio, in base al principio di competenza, non si ha il ricavo quando si incassa il

corrispettivo ma quando si verifica uno degli eventi che determina il momento impositivo

della cessione di un bene o servizio. In particolare sono ricavi:

i corrispettivi delle cessioni di beni o servizi alla cui produzione o scambio è diretta

- l’attività d’impresa;

i corrispettivi delle cessioni di m.p. e sussidiarie, semilavorati e altri beni mobili,

- esclusi quelli strumentali, acquistati o prodotti per essere impiegati nella gestione;

i corrispettivi delle cessioni di titoli che non costituiscono immobilizzazioni

- finanziarie;

le indennità conseguite a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa per

- perdita o danneggiamento di beni- merce.

Costituisce ricavo il valore normale dei beni- merce destinati al consumo personal e

- dell’imprenditore o assegnati ai soci per finalità estranee all’esercizio dell’attività

d’impresa. 79

PLUSVALENZE: il termine plusvalenza attiene alla differenza positiva tra due valori dello

stesso bene in momenti diversi; le plusvalenze derivano dalla cessione di beni diversi da

quelli che generano ricavi quali i beni strumentali o patrimoniali ovvero i titoli

immobilizzati non soggetti al regime della partecipation exemption.

Gli eventi che rendono tassabile la plusvalenza sono:

il realizzo mediante cessione a titolo oneroso o risarcimento;

- il distacco di un bene dalla sfera dell’impresa mediante assegnazione ai soci o

- destinazione a finalità estranee all’esercizio dell’impresa;

il trasferimento all’estero della sede sociale, ovvero della residenza

- dell’imprenditore con perdita della residenza italiana.

Il valore dell’imponibile si calcola sul valore base che è dato dal valore fiscalmente

riconosciuto, ossia dal costo del bene che non sia stato ancora ammortizzato:

in presenza di una contropartita patrimoniale sono costituite dalla differenza tra il

- valore della contropartita ed il costo al netto degli amm.ti effettuati.

Se non c’è contropartita, sono costituite dalla differenza tra il valore normale del

- bene ed il costo al netto degli amm.ti.

RATEIZZAZIONE: Le plusvalenze possono concorrere a formare il reddito o nell’esercizio

di competenza oppure in quote costanti nello stesso esercizio e negli esercizi successivi,

non oltre il quarto a patto che i beni siano posseduti per almeno 3 anni.

Le plusvalenze possono derivare anche dalla cessione di titoli che sostituiscono

immobilizzazioni finanziarie che vanno ad aumentare il reddito imponibile salvo che non

presentino i requisiti per l’esenzione.

PARTECIPATION EXEMPTION: le partecipazioni incluse tra le immobilizzazioni

finanziarie, possono godere in alcuni casi di questo regime che ne comporta l’esenzione.

Devono sussistere 4 condizioni:

1) le partecipazioni devono essere detenute almeno un anno prima dell’alienazione;

2) devono essere iscritte tra le immobilizzazioni nel primo bilancio di chiusura del

periodo di possesso;

3) la società partecipata non deve avere sede in uno dei Paesi a regime fiscale

privilegiato elencati nella “black list”;

4) la società partecipata deve svolgere un’attività commerciale.

Se sussistono queste condizioni, l’esenzione in ambito IRES è totale; è parziale per gli

imprenditori individuali che sono esenti solo per il 60%, sono dunque tassate nella misura

del 40%.

Le plusvalenze realizzate da persone fisiche mediante cessione a titolo oneroso di

partecipazioni qualificate, al di fuori dell’esercizio dell’attività d’impresa, sono redditi

diversi e sono tassate nella misura del 40%.

Le minusvalenze realizzate sulle partecipazioni societarie che godono della partecipation

exemption ai fini IRES sono indeducibili perché irrilevanti; e deducibili nella misura del

40% 80

SOPRAVVENIENZE ATTIVE: può accadere che in periodo successivo a quello di

competenza, si verifichino eventi che danno ad un fatto già contabilizzato, esito diverso da

quello contabilizzato.

Le sopravvenienze in senso stretto, sono eventi che modificano componenti positivi o

negativi di reddito che hanno già concorso alla formazione del reddito in precedenti

esercizi. Le sopravvenienze attive possono derivare:

dal conseguimento di ricavi o altri proventi a fronte di spese, perdite od oneri

- dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi;

dal conseguimento di ricavi in misura superiore a quella che ha concorso a formare

- il reddito in precedenti esercizi;

dalla sopravvenuta insussistenza di componenti negative dedotte in esercizi

- precedenti.

Sopravvenienze attive in senso lato derivano da un evento estraneo alla normale gestione

dell’impresa

risarcimento per danni non connessi alla perdita di beni che generano ricavi;

- i proventi conseguiti a titolo di contributo o liberalità ( contributi in c/capitale)

-

DIVIDENDI: nei casi in cui si applica il principio della trasparenza la distribuzione dei

dividendi è priva di rilievo fiscale ed anche in regime di consolidato non sono tassati.

Dove non è applicato né il consolidato, né la trasparenza i dividendi sono tassati solo nella

misura del 5%, sono esclusi per il 95%, trattandosi di esclusione e non di esenzione i costi

inerenti sono deducibili. Questo regime si applica sia alle società residenti che non

residenti,ma non si applica ai dividendi prodotti da società collegate e controllate residenti

nei paesi a regime fiscale privilegiato.

Ai fini IRPEF sono tassati per il 40% ed esclusi per il 60% del loro ammontare.

GLI IMMOBILI: a tutti i beni d’impresa è attribuito un valore fiscalmente riconosciuto. La

regola generale è che gli immobili appartenenti alle imprese nono sono cespiti autonomi,

ma concorrono alla formazione del reddito secondo il sistema delle regole fiscali sul

reddito d’impresa. Possono essere classificati beni- merce, beni strumentali e beni

patrimoniali.

se gli immobili costituiscono beni alla cui produzione e scambio è diretta l’attività

- d’impresa concorrono al calcolo del reddito imponibile come rimanenze;

gli immobili strumentali non sono fonte di reddito fondiario, ma rilevano come beni

- d’impresa, in ragione dei costi e proventi effettivi

per gli immobili patrimoniali il reddito è quantificato in base all’estimo catastale.

-

PROVENTI NON REDDITUALI:

i sovrapprezzi da emissione azioni e gli interessi di conguaglio non concorrono alla

- formazione del reddito in quanto entrate aventi natura di conferimenti.

In caso di annullamento di azioni proprie, in caso di riduzione di capitale sociale, la

- differenza positiva o negativa non concorre alla formazione del reddito.

81

LE VALUTAZIONI DELLE VARIAZIONI DI RIMANENZE:concorrono a formare il

reddito dell’esercizio anche le variazioni delle rimanenze finali dei beni- merce:

in qualità di componenti positive, se in aumento;

- in qualità di componenti negative, se in diminuzione.

-

La valutazione delle rimanenze rileva anche ai fini fiscali se è fatta al LIFO, FIFO, CMP,

costo specifico. Se è adottato un criterio diverso, la valutazione effettuata in bilancio rileva

ai fini fiscali nei limiti in cui non conduca ad un valore inferiore al “ valore minimo”

(LIFO a scatti) fiscalmente ammesso. Tale valore si ottiene usando il LIFO a scatti applicato

a categorie omogenee per natura e per valore dei beni; nel caso in cui il valore determinato

con questo criterio, o con uno degli altri ammessi, ( è ammessa anche la valutazione in

base al valore di realizzo) sia superiore al valore normale medio dei beni nell’ultimo mese

dell’esercizio, si può moltiplicare l’intera quantità dei beni per il valore normale.

OPERE DI DURATA ULTRA- ANNUALE: anche le variazioni delle rimanenze finali di

prodotti in corso di lavorazione concorrono a formare il reddito:

in qualità di componenti positive, se in aumento;

- in qualità di componenti negative, se in diminuzione.

-

I prodotti in corso di lavorazione, e i servizi in corso di esecuzione al termine

dell’esercizio, sono valutati in base alle spese sostenute nell’esercizio,

le opere, forniture e servizi pattuiti come oggetto unitario e con tempo di esecuzione

ultra- annuale si valutano sulla base dei corrispettivi pattuiti ( sono le opere su

ordinazione). Si caratterizzano:

per la dipendenza di un contratto che ne stabilisce il compimento come oggetto

- unitario;

per la durata ultra –annuale dell’attività,

- i corrispettivi liquidati in via definitiva devono essere inseriti tra i ricavi, non sono

- rimanenze.

TITOLI E PARTECIPAZIONI NON IMMOBILIZZATE: essendo considerati alla stregua

dei beni- merce devono essere valutati tra le rimanenze:

devono essere raggruppati in categorie omogenee,

- nel primo esercizio, ogni titolo è valutato dividendo il costo complessivo per le

- quantità;

nei successivi esercizi le maggiori quantità sono distinte per periodo di formazione,

- se diminuite si usa il Lifo;

se il valore fiscale risulta superiore al valore reale, sono consentite svalutazioni,

- le rimanenze di un esercizio costituiscono le rimanenze iniziali di quello successivo

-

REQUISITO DELL’INERENZA: requisito esenziale per la deducibilità di un costo o di una

spesa è l’inerenza dello stesso all’attività d’impresa: se un costo non è sostenuto in

funzione della vita dell’impresa, non è deducibile. Es. non sono deducibili le spese che

l’imprenditore sostiene per è o per la sua famiglia.

82

Limiti alla deducibilità: sono posti limiti quando si tratti di costi non riferibili ai proventi

o ricavi imponibili:

costi che si riferiscono ad attività o beni imponibili e a proventi esclusi, sono

- integralmente deducibili;

costi che si riferiscono ad attività o beni esenti, non sono deducibili;

- costi che si riferiscono promiscuamente ad operazioni imponibili e ad operazioni

- esenti ( sono le spese generali)sono deducibili in parte;

costi non soggetti all’inerenza.

-

REQUISITO DELLA PREVIA IMPUTAZIONE A C.E. i componenti negativi di reddito

non sono deducibili se non sono imitati al C.E. dell’esercizio di competenza.

Deroghe:

1) riguarda i componenti negativi iscritti nel C.E. di un esercizio precedente , il cui

scomputo è ammesso se la deduzione è stata rinviata;

2) la seconda deroga si ha per le spese e gli altri componenti negativi che, pur non

essendo imputabili al C.E. sono deducibili per disposizione di legge, es i compensi dei

soci fondatori.

3) la terza deroga riguarda alcuni costi stimati;

4) sono deducibili i “costi neri” ossia le spese ad imputazione specifica non

contabilizzate e non considerate in sede di calcolo del reddito correlate a ricavi “neri”,

non iscritti o dichiarati.

Con riferimento alla terza deroga, è ammessa la deduzione di ammortamenti,

accantonamenti e altre rettifiche di valore se in apposito prospetto è indicato il loro

importo complessivo, i valori civili e fiscali dei beni e dei relativi fondi. Tale prospetto

è parte integrante della dichiarazione dei redditi. La deduzione è effettuata in

dichiarazione mediante una variazione in diminuzione.

I SINGOLI COMPONENTI NEGATIVI:

SPESE PER PRESTAZIONE DI LAVORO: ( stipendi) sono integralmente deducibili

anche se si tratta di liberalità. Alcuni fringe benefit sono deducibili nella stessa misura

in cui costituiscono reddito di lavoro tassabile per il dipendente, altri , es spese per

opere che vanno a beneficio della generalità dono deducibili solo in parte.

I compensi spettanti agli amministratori sono deducibili nell’esercizio in cui sono

corrisposti.

ONERI FISCALI, CONTRIBUTIVI E DI UTILITA’ SOCIALE: dalla base imponibile

dell’imposta non è deducibile la somma usata per pagare l’imposta stessa, dato che

non è un costo di produzione del reddito, ma una conseguenza del reddito prodotto.

Non sono deducibili le imposte per le quali è prevista la rivalsa, mentre sono

deducibili, secondo il principio di cassa, le alte imposte, se assumono rilievo di costi

per la produzione del reddito.

L’IRAP non è deducibile. 83


ACQUISTATO

1 volte

PAGINE

150

PESO

1.57 MB

AUTORE

Exxodus

PUBBLICATO

+1 anno fa


DETTAGLI
Corso di laurea: Corso di laurea in scienze giuridiche
SSD:
A.A.: 2011-2012

I contenuti di questa pagina costituiscono rielaborazioni personali del Publisher Exxodus di informazioni apprese con la frequenza delle lezioni di Diritto Tributario e studio autonomo di eventuali libri di riferimento in preparazione dell'esame finale o della tesi. Non devono intendersi come materiale ufficiale dell'università La Sapienza - Uniroma1 o del prof Scienze giuridiche Prof.

Acquista con carta o conto PayPal

Scarica il file tutte le volte che vuoi

Paga con un conto PayPal per usufruire della garanzia Soddisfatto o rimborsato

Recensioni
Ti è piaciuto questo appunto? Valutalo!

Altri appunti di Diritto tributario

Diritto tributario, parte speciale - Appunti
Appunto
Diritto tributario - l'Irpef
Appunto
Diritto tributario - sanzioni amministrative
Appunto
Diritto tributario - lezioni
Appunto