Diritto tributario - Appunti

IMPOSTA SUL REDDITO DELLE SOCIETÀ - Quadro generale

La giustificazione di un'autonoma imposta sui redditi dei soggetti diversi dalle persone fisiche poggia sul riconoscimento a questi di una propria capacità contributiva, in quanto l'ordinamento riconosce a società ed enti la titolarità di rapporti giuridici a contenuto patrimoniale, espressivi di una forza economica riferibile all'organizzazione stessa.

Prima del d.lgs. 344/2003 colpire tale capacità contributiva era l'imposta sul reddito delle persone giuridiche (IRPEG).

Oggi il tributo di riferimento è denominato imposta sul reddito delle società (IRES). Tale nome nella ratio della legge delega 80/2003 si giustificava per la limitazione dei soggetti passivi a società ed enti commerciali, con lo spostamento degli enti non commerciali, accanto alle persone fisiche, tra i soggetti passivi della nuova imposta sul reddito (IRE) che avrebbe dovuto sostituire.

L'IRPEF. Questo aspetto della delega è però rimasto inattuato, conservandosi così all'IRES la funzione di colpire i redditi di tutti i soggetti diversi dalle persone fisiche. La tassazione autonoma delle organizzazioni solleva infatti il noto problema della plurima imposizione sulla ricchezza prodotta dalle società, la cui funzione è di generare utili per poi trasmetterli ai soggetti che ad esse partecipano.

Tra i vari metodi per evitare o attenuare la doppia imposizione, la legge delega 80/2003 ha adottato l'esclusione parziale dall'imponibile dei soci dei dividendi distribuiti. Questi infatti sono esclusi da tassazione quasi completamente:

• (95%) se detti soci sono altre società di capitali
• (60%) se detti soci sono persone fisiche

e questo a prescindere dal prelievo effettivamente applicato alla società.

Soggetti passivi; commercialità e resistenza. Sono soggetti passivi tutti i soggetti (enti) rientranti nelle

1. Le società di capitali (SpA, Srl, Sapa), le società cooperative e le società di mutua assicurazione residenti in Italia.
2. Enti pubblici e privati diversi dalle società, pure residenti, che hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali (cd. Enti commerciali).
3. Gli enti medesimi che abbiano oggetto diverso (cd. Enti non commerciali).
4. Le società e gli enti di ogni tipo non residenti.

professionali. Dunque i soggetti IRES comprendono qualsiasi organizzazione non esplicitamente esclusa (come ad esempio è esclusa la soggettività passiva del "gruppo di società" che ha assunto forma diversa tramite gli istituti del consolidato nazionale e del consolidato mondiale).

Venendo alla qualificazione di commercialità o non commercialità, anzitutto questo aspetto riguarda la disciplina della base imponibile, che segue gli stessi criteri per le società di cui all'Art.73 lett. a e per gli enti commerciali di cui all'Art. 73 lett. b.

Mentre per le prime questo trattamento dipende semplicemente dalla forma giuridica rivestita, per gli enti si ricollega alla commercialità dell'oggetto esclusivo o principale, e cioè dell'attività essenziale per realizzare direttamente gli scopi primari indicati dalla legge, dall'atto costitutivo o dallo statuto (4° comma).

Dunque a questi fini rileva non la

Principale si dovrebbe rilevare la necessità di una (o più) di realizzare direttamente gli scopi primari dell'ente. Tuttavia, una volta qualificato un ente come non commerciale in base allo statuto, detta qualifica viene perduta se di fatto tale ente abbia esercitato prevalentemente attività commerciali per un intero periodo di imposta, e con effetto già da tale periodo.

Venendo infine alla residenza in Italia, questa sussiste per società ed enti che abbiano nel territorio dello Stato, per la maggior parte del periodo di imposta, alternativamente, la sede legale, la sede dell'amministrazione o l'oggetto principale.

La determinazione della base imponibile per società ed enti commerciali; trasparenza e tassazioni di gruppo (cd. Consolidato fiscale).

Per le società e gli enti commerciali residenti (come Snc e Sas) tutti i redditi sono considerati d'impresa e determinati secondo le relative norme (Art. 81 TUIR). L'eventuale

Perdita è scomputabile ai sensi dell'Art. 84 TUIR dal reddito dei periodi d'imposta successivi fino al 5° periodo, per l'intero importo che trovi capienza in ciascuno.

È consentita la tassazione per trasparenza di società ed enti commerciali con certi requisiti, in seguito ad opzione, vincolante per 3 esercizi, esercitata dalla società e da tutti i suoi soci (Art. 115, 3° comma TUIR): in tal modo, è esclusa la soggettività IRES dalla partecipata, a fronte dell'imputazione del reddito o della perdita a ciascun socio.

L'Art. 115 consente la trasparenza per le società ed enti commerciali residenti, se pure i soci lo sono e ciascuno abbia una percentuale di diritti di voto e di partecipazione agli utili tra il 10% e il 50%.

L'Art. 116 richiede poi che tutti i soci siano persone fisiche: esso ammette la trasparenza per le società a responsabilità limitata con ricavi non superiori alle soglie per

L'applicazione degli studi di settore e un numero di soci fino a 10 (o 20 per le cooperative). Si richiede dunque una compagine sociale ristretta, ma il cambiamento delle persone dei soci non fa cessare il regime.

Inoltre la partecipata non deve aver optato per il regime della tassazione di gruppo (consolidato nazionale o mondiale) e le partecipanti non devono godere di aliquote IRES ridotte.

La quota del reddito è imputata al periodo d'imposta del socio in corso alla chiusura di quello della partecipata ed è proporzionale alla quota di partecipazione agli utili in tale data.

L'imputazione delle perdite prodotte nei periodi in cui è efficace l'opzione è proporzionale alla quota di partecipazione del socio a queste, e limitata al valore della sua quota di patrimonio netto contabile.

Si ricorda infine che la società resta solidalmente responsabile con ciascun socio per l'imposta, le sanzioni e gli interessi relativi ai redditi imputati (Art.

115, 8°comma TUIR). Per quanto riguarda il consolidato nazionale o tassazione di gruppo (Artt. Da 117 a 129 TUIR), questo comporta la determinazione in capo alla società o ente controllante di un reddito complessivo globale risultante dalla somma algebrica dei redditi o perdite della stessa e delle società di capitali (o enti commerciali) residenti, da essa controllate ai sensi dell'Art. 2359 Cc, che abbiano optato, congiuntamente alla controllante, per tale consolidamento.

Il d.lgs. 344/2003 ha introdotto questo regime per consentire di parametrare la tassazione ai risultati economici del gruppo di società unitariamente considerato, in particolare di compensare le perdite di alcune società con gli utili di altre.

Il computo di utili o perdite di ciascuna controllata avviene per l'intero, a prescindere dalla quota di partecipazione detenuta dalla controllante (Art. 118 TUIR).

L'opzione è irrevocabile per 3 anni, ma i suoi effetti vengono meno

reddito globale, ma vengono impiegate dalla società che le ha conseguite nella determinazione del proprio reddito (Art. 118, 2° comma TUIR).

Spetta alla consolidante il riporto a nuovo della perdita risultante dalla sommatoria, così come lo scomputo di ritenute, detrazioni, crediti d'imposta ed acconti riferibili a tutte le società consolidate.

Essa deve presentare la dichiarazione dei redditi del gruppo ed ha l'obbligo di versare l'unica imposta dovuta, oppure ha diritto di rimborso o al riporto a nuovo dell'eventuale eccedenza (Artt. 118 e 122 TUIR).

Qualora durante il triennio cessi il controllo, la consolidante deve effettuare delle variazioni nella determinazione del reddito del relativo periodo, ai sensi dell'Art. 124 TUIR, per annullare i vantaggi goduti grazie al consolidamento.

Per quanto riguarda, in particolare, il cd. Consolidato mondiale, disciplinato dagli Artt. 130 fino a 142 TUIR, è permesso alla società o ente

controllante di includere nella propria base imponibile, indipendentemente dalla distribuzione, i redditi conseguiti da tutte le proprie controll