Diritto tributario - Appunti

Appunti

Diritto Tributario.

Sommario:

Introduzione;

Analisi art. 53 Cost., capacità contributiva;

Imposte e Tasse;

Progressività e Proporzionalità;

Fonti, Statuto dei diritti del Contribuente;

Soggetti del diritto tributario;

Norme tributarie nel tempo;

Norme tributarie nello spazio;

Interpello, ordinario e antielusivo;

Sostituto d’imposta e Responsabile d’imposta;

Accertamento tributario;

Dichiarazione tributaria;

Solidarietà tributaria, successore d’imposta

Interpretazione della norma tributaria;

Elusione fiscale;

Gli Accertamenti: controlli formali e sostanziali (metodo sintetico; metodo analitico);

Avviso di accertamento, Accertamento d’ufficio, Accertamento parziale e Integrativo;

Riscossione delle imposte;

Rimborso d’imposta;

Le sanzioni tributarie;

Il processo tributario;

Il ricorso;

I poteri istruttori delle commissioni tributarie;

Sospensione cautelare;

Conciliazione giudiziale;

Reclamo e mediazione;

Giudizio di ottemperanza.

Introduzione.

Il diritto tributario è un diritto servente, nel senso che le norme di diritto tributario sono norme materiali

emanate per il recupero delle risorse necessarie per il funzionamento dello Stato. Nella nostra Cost. non

è però presente una nozione di tributo. Numerosi sono gli articoli che fanno ad esso riferimento: art. 23

(nessuna prestazione patrimoniale o personale può essere imposta se non in base alla legge); 53 (tutti

sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva c2: il sistema

tributario è informato a criteri di progressività); art. 75 (c2 non è ammesso referendum costituzionale

per le leggi tributarie e di bilancio); art. 81 (con la legge di approvazione del bilancio non possono

essere stabiliti nuovi tributi e nuove spese).

La prima disciplina in ambito tributario la troviamo all’interno dello Statuto Albertino (in altri paesi,

come Inghilterra, la sua disciplina risale ai tempi della Magna Carta, dove si era istituito il principio: no

taxation without rappresentation), il quale si concentrava prettamente sull’aspetto materiale: “essi

contribuiscono indistintamente nella porzione dei loro averi ai carichi dello stato”. Con la Cost. la

situazione è cambiata, concentrando la tassazione sul soggetto, sull’individualità; è quindi la persona al

centro dell’imposizione. Gli elementi su cui si fonda l’imposizione sono il capitale e il lavoro.

Analisi dell’art. 53 Cost. “Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro

capacità contributiva. Il sistema tributario è informato a criteri di progressività”.

Tutti: la disposizione si riferisce anche agli apolidi (coloro che sono privi di cittadinanza) e gli stranieri

residenti in Italia, che siano proprietari di beni o svolgano attività lavorativa: restano esclusi i cittadini

che risiedono all’estero e non producono alcun reddito in Italia. Quindi ogni persona che è in grado di

produrre ricchezza, che ha un reddito (derivante da lavoro autonomo, subordinato, rendite ecc) è tenuto

a partecipare al pagamento delle imposte. Il principio non esclude che ci possano essere esenzioni o

agevolazioni per particolari soggetti (come coloro che percepiscono redditi minimi).

Capacità contributiva: ossia la capacità di produrre reddito: solo ciò che è suscettibile di valutazione

economica, infatti può essere oggetto di tributo. È vista quindi come l’idoneità a sostenere il pagamento

del tributo, e tale idoneità ha come presupposto che si percepisca un reddito. La capacità contributiva

rappresenta quindi un limite perché impedisce di richiedere il pagamento d’imposte che superino

effettive possibilità economiche del contribuente.

Criterio di progressività: impone che la parte di reddito che il contribuente deve pagare sotto forma

d’imposta cresca in proporzione all’aumento del reddito; con questo sistema la percentuale da versare

al fisco (aliquota d’imposta) è più bassa per coloro che guadagnano meno e più elevata per coloro che

guadagnano di più. Questo criterio risponde ad un criterio di giustizia, in quanto in un sistema tributario

equo si debbono richiedere maggiori sacrifici a coloro che godono di un reddito più elevato.

Caratteri della capacità contributiva: Attualità e Effettività.

Attualità: il tributo deve essere riferito ad un fatto idoneo a testimoniare una capacità economica

attuale. Deve colpire ricchezze che al momento della tassazione manifestino attitudine alla

contribuzione, anche se si sono costituite in tempi precedenti o se ne preveda la produzione in tempi

relativamente prossimi alla tassazione. Quanto alle leggi d’imposta retroattive (seppur vietate ex art. 3

Statuto dei Diritti del Contribuente) sono ammissibili, ma ad alcune condizioni che la Corte Cost. ha

definito con l’evoluzione giurisprudenziale:

- che il periodo trascorso dalla realizzazione dei fatti/atti espressivi della capacità economica sia

temporalmente contenuto (quindi non deve riferirsi a fatti remoti);

- che le nuove norme (in base al criterio di prevedibilità) dotate di efficacia retroattiva devono

essere prevedibili; gli effetti economici di quei fatti o atti devono permanere.

Effettività: la tassazione deve ricadere su risorse effettive e non fittizie (come specificato dalla Corte

Cost.). Viene adottato un metodo casistico per definire le modalità attraverso le quali determinare la

capacità contributiva. Il requisito dell’effettività non comporta il divieto di adottare delle presunzioni: le

quali se assolute sono inammissibili; sono ammissibili solo le relative, in quanto, in questo caso, si da la

possibilità al contribuente di dimostrare, sulla base di dati oggettivi di dimostrare il contrario.

Imposte e tasse.

Le imposte (servizi indivisibili) si caratterizzano per il fatto ce è realizzato dal contribuente (soggetto

passivo) e non è presentata alcuna relazione con lo svolgimento da parte dell’Ente Pubblico di una

particolare attività/servizio a favore del soggetto (contribuente). L’art. 53 si riferisce infatti ai servizi

indivisibili (le imposte). Il soggetto subisce passivamente le imposte in virtù non di un servizio pubblico

ma di una situazione patrimoniale. IRPEF imposta che il soggetto è tenuto a pagare solo per il fatto di

percepire reddito; IMU si è soggetti ad imposta per il solo fatto di essere titolari di un diritto reale. Lo

stato non si vincola ad utilizzare i soldi versati per una finalità specifica, ma in genere per far fronte alle

spese pubbliche.

L’imposta è quindi indivisibile perché io non ricevo una prestazione specifica dallo stato ma solo una

serie di servizi indirizzati ad una generalità di cittadini.

Le tasse (servizio divisibile): tributo pagato dal soggetto che richiede quella determinata prestazione

allo stato. Non è quindi rivolto alla generalità dei soggetti è divisa tra i contribuenti, i quali:

- possono ricevere la restituzione di quanto pagato se il servizio non viene prestato,

- l’ammontare delle somme deve essere pari al servizio prestato;

- solo se si tratta di servizi che attengono al bene della vita (essenziali/irrinunciabili) deve essere

rispettato il canone di capacità contributiva quindi tali oneri non possono essere addossati a chi di

fatto non li ha.

Progressività- Proporzionalità.

La Progressività: principio inteso in conformità con l’art. 3 Cost. in quanto contribuisce ad eliminare,

all’interno della comunità statale gli ostacoli, che, di fatto, impediscono il pieno sviluppo della persona

umana. In base ad esso il sistema tributario dovrebbe prediligere i tributi progressivi: quelli che incidono

in misura superiore sui soggetti che hanno maggiore base contributiva (l’aliquota aumenta con

l’aumentare della base imponibile). Determina quindi un depauperamento più che proporzionale nei

soggetti dotati di maggior ricchezza e meno che proporzionale rispetto a quelli dotati di minor ricchezza

e quindi più poveri. Ciò comporta una redistribuzione della ricchezza stessa, con riduzione del divario

tra consociati stessi. Sono progressive solo l’IRPEF e le imposte sulle successioni.

La Proporzionalità: un’imposta non progressiva è proporzionale (es. IVA) se l’aliquota non varia al

variare dell’imponibile (è sempre la stessa percentuale del reddito) è regressiva se decrescere al

crescere dell’imponibile.

L’imposta è fissa qualora sia predeterminata in un ammontare fisso.

Fonti del diritto tributario.

La prima fonte del diritto tributario è la Costituzione. Essa prevede diverse norme che interessano il

diritto tributario:

- art. 23: “Nessuna prestazione patrimoniale o personale può essere imposta se non in base

alla legge” (riserva di legge relativa);

- art. 53: “Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità

contributiva. Il sistema tributario è informato a criteri di progressività”.

- Art. 75: “Non è ammesso a referendum per leggi tributarie e di bilancio”.

- Art. 81: “Con la legge di bilancio non si possono stabilire nuovi tributi per nuove spese”.

R : l’art. 23 enuncia il principio della riserva relativa che esprime il principio secondo cui le

ISERVA DI LEGGE

fonti di produzione del diritto tributario sono sia legali in senso formale (approvate dal Parlamento e

Emanate dal PDR) ma anche gli atti aventi forza di legge: Decreti Legge; Decreti Legislativi.

D : la delega deve essere deliberata dal Parlamento con procura ordinaria, deve essere

ECRETI LEGISLATIVI

rivolta al Governo e deve contenere i principi e i criteri direttivi cui il governo deve uniformarsi.

D : in campo tributario ha amplia applicazione, negli anni si è assistito ad un abuso dei

ECRETI LEGGE

decreti legge in materia tributaria. Con l’art. 4 l.121/2000 si limita il ricorso al D.L. stabilendo che: “Non

si può disporre con D.L. l’istituzione di nuovi tributi, ne prevede l’applicazione di tributi esistenti ad altre

categorie di soggetti”.

L . Con il nuovo art. 117 le Regioni sono equiparate allo Stato: legge Statale e Regionale

EGGI DELLE REGIONI

sono equiordinate. Autonomia finanziaria: in entrata e in spesa possono istituire tributi nuovi in armonia

con la Cost. e con i principi di finanza pubblica. Non c’è autonomia finanziaria senza autonomia

tributaria. In tale ambito si tende a fare la distinzione tra regioni a statuto speciale e regioni a statuto

ordinario. Regioni a Statuto ordinario:

- tributi impropri: tutti i tributi denominati REGIONALI, riscossi nella regione, ma che sono stati

istituiti con legge dello Stato anteriore, non sono tributi regionali e quindi possono essere

modificati con legge regionale;

- tributi propri: tributi non suscettibili di coordinamento statale ma che devono essere in

conformità della Cost.

Regioni a Statuto speciale: non devono attendere la legge statale di coordinamento per legiferare è

sufficiente che sia in armonia con il sistema tributario statale.

La regione non può istituire dazi d’importazione/esportazione né prevedere norme che ostacolino la

circolazione di persone o cose tra regioni.

F . Fonti del diritto Comunitario:

ONTI COMUNITARIE

1) primarie che derivano dagli atti istitutivi delle Comunità;

2) derivate: direttive e regolamenti.

In base all’art. 11 Cost. le fonti comunitarie sono applicabili su tutto il territorio nazionale. Le norme

comunitarie prevalgono su quelle nazionali che non vengono (se con esse in contrasto) abrogate, ma

semplicemente disapplicate.

L : non esiste un codice tributario ma una serie scoordinata e caotica di leggi e

EGGI TRIBUTARIE

provvedimenti aventi forza di legge. Le più importanti sono:

- STATUTO DEI DIRITTI DEL CONTRIBUENTE (L. 212/2000);

- TESTO UNICO SULLE IMPOSTE SUI REDDITI (DPR 917/86);

- DPR 600/72 IN MATERIA DI ACCERTAMENTO SUI REDDITI;

- D.Lgs. 546/92 SUL CONTENZIOSO TRIBUTARIO;

- D.Lgs 471 e 472/97 SULLE SANZIONI TRIBUTARIE;

- DPR 602/73 SULLA RISCOSSIONE;

- DPR 633/72 SULL’IVA.

Statuto dei diritti del contribuente (l. 212/2000) prevede una serie di garanzie per il contribuente,

ma soprattutto una serie di principi che devono disciplinare il rapporto costante tra amministrazione

finanziaria e contribuente che prima non erano codificati. Lo Statuto al primo articolo apre con una

dichiarazione solenne che dichiara la sua funzione di interprete e applicazione degli art. della Cost. in

materia tributaria, le quali costituiscono i principi generali dell’ordinamento tributario che possono

essere abrogate o modificate solo espressamente e mai da leggi speciali.

Il problema principale di questa legge è la sua efficacia. Poiché lo statuto contiene norme

d’interpretazione cost. esso è definito come una norma PARACOSTITUZIONALE. In passato si è discusso

anche sulla possibilità di renderlo costituzionale, ma il fatto che le norme Cost. fossero rigide (di

complessa modificazione) mal si associavano alla portata dello Statuto. Questa legge contiene quindi

principi immanenti del diritto tributario. È rivolto al legislatore, al contribuente all’amministrazione

finanziaria ai giudici e all’agente di riscossione.

Quindi a fronte di una norma successiva e apparentemente non in linea con i principi dello Statuto,

l’interprete deve: in primo luogo interpretare la norma in conformità con lo Statuto; ove non sia

possibile l’interprete dovrà chiedersi se il contrasto con lo statuto non determini un contrasto con la

Cost.; quindi l’interprete proprio perché si esime da una verifica di legittimità cost. qualora vi sia una

norma contrastante con lo statuto.

Dal punto di vista delle fonti di produzione si pongono due principi fondamentali:

ART. 2 (chiarezza e trasparenza delle fonti tributarie) è rivolto al legislatore e sta nel divieto di

nascondere le norme tributarie all’interno di altre norme, pratica molto diffusa, è quindi fatto obbligo

d’inserire nel titolo la natura tributaria della legge stessa.

ART. 4 che limita l’applicabilità del decreto legge per le norme tributarie.

I soggetti nel diritto tributario.

Nell’ambito di un rapporto obbligatorio troviamo una parte attiva e una passiva. Il soggetto attivo nel

diritto tributario è lo Stato, colui che incamera le imposte e che normalmente è titolare della potestà di

attuazione del tributo, quindi incamera le somme e ha anche il potere di riscuotere le imposte. Il

soggetto passivo in genere è il contribuente.

Nell’ambito dei tributi tendenzialmente viene fatta una distinzione generale tra:

1. Tributi erariali: quelli che sono di competenza dello Stato;

2. Tributi non erariali: quelli che sono di competenza degli enti territoriali minori come: Regioni,

Province e Comuni.

A procedere è quindi il titolare del diritto di credito nell’ambito dei tributi erariali: lo Stato. Le

articolazioni dello stato che si occupano di dare attuazione al diritto di credito è il Ministero delle

Finanze (o Ministero dell’Economia) il quale ha scorporato nel 2001 parte della sua organizzazione

creando le cd. agenzie fiscali. Esse si dividono in 4 fondamentali:

1. agenzie delle entrate;

2. agenzia del territorio;

3. agenzia del demanio;

4. agenzia delle dogane.

Le agenzie lavorano e seguono le direttive fornite da Ministero dell’economia, sono quindi si dotate di

una certa autonomia (sia amministrativa che organizzativa) ma in realtà hanno delle direttive precise

che devono seguire e che provengono dallo stesso Ministero.

Le agenzie fiscali si occupano di aspetti pratici: della vera e propria attuazione del tributo, e nel fare

questo devono osservare le norme cost. relative alla buona amministrazione e nella loro attività sono

comunque sottoposte al controllo della Corte dei Conti, quindi non è che gestiscono i tributi in maniera

discrezionale, devono seguire delle direttive che li pervengono dall’alto.

L’Agenzia delle Entrate ha poi una sorta di organo sovraordinato: DRE (Direzione Regionale) che verifica

e controlla le varie pratiche espletate da parte dell’AE. All’interno del DRE è presente una figura, di

recente creazione che è rappresentata dal Garante del Contribuente (ex art. 13 Statuto dei Diritti del

Contribuente)che ha il compito di rispondere alle istanze che vengono rivolte al medesimo da parte dei

contribuenti i quali lamentano dei disservizi, vessazioni da parte dell’amministrazione.

Quindi, per quanto riguarda i tributi erariali ci troviamo dinanzi ad una sorta di scala gerarchica al cui

apice c’è il Ministero dell’Economia e delle Finanze.

L’articolazione dei tributi non erariali è molto più semplice e meno complessa. Normalmente questi enti

al loro interno si avvalgono di un Ufficio Tributi che si occupa della gestione dei tributi che sono attribuiti

alla competenza dell’ente locale minore. Salvo che per i Comuni ai quali, recentemente, è stata anche

attribuita una sorta di funzione di ausiliario nella riscossione dei tributi erariali e quindi in questo caso

gli vengono dati dei poteri sicuramente più penetranti che sono rappresentati dal fatto che possono fare

dei controlli, inviare la dichiarazione all’AE.

Della riscossione se ne occupa Equitalia Spa, holding recentemente istituita e costituita per il 51 %

dall’AE e per il 49% da INPS. Da pochissimi anni è stata divisa in 3 blocchi:

- Equitalia Nord;

- Equitalia Centro;

- Equitalia Sud.

Si snoda così in diverse articolazioni rendendo più agevole il compito della riscossione. Equitalia è

definito quale braccio operativo dell’AE, non ha infatti poteri particolari, non fa altro che prend