Diritto Tributario 2: procedimenti e fiscalità internazionale

DIRITTO

TRIBUTARIO 2.

PROCEDIMENTI E

FISCALITÀ

INTERNAZIONALE.

Prof: Maurizio Logozzo.

Anno Accademico: 2017/2018

L’applicazione delle imposte sui redditi.

Accertamento e riscossione.

L’attuazione di ciascuna delle imposte sui redditi consiste nella liquidazione e nel pagamento

di una somma di danaro, secondo le regole di due procedure, dette di accertamento e di

riscossione.

L’accertamento consiste nell’individuazione dei redditi tassabili, previsti dalla legge

sostanziale, e nella loro liquidazione, nella determinazione delle basi imponibili e delle

imposte relative ai singoli tributi.

La riscossione è invece il pagamento, anche in acconto, sia da parte del contribuente, che da

parte dei sostituti d’imposta, secondo i tempi e le forme previste dalla legge.

Sia l’accertamento che la riscossione possono essere effettuati mediante l’adempimento di

obblighi da parte del privato, cioè il soggetto passivo d’imposta (o sostituto d’imposta) e

l’esercizio di poteri, da parte dell’amministrazione finanziaria.

Abbiamo l’atto di accertamento del privato che è la dichiarazione dei redditi, e l’atto di

accertamento dell’amministrazione, cioè l’avviso di accertamento. L’atto di riscossione del

privato è il versamento dell’imposta dovuta; l’atto di riscossione dell’amministrazione è

l’iscrizione a ruolo.

La serie degli atti di applicazione sia del privato che dell’amministrazione finanziaria, sia di

accertamento che di riscossione, sono relativi, per ciascuna imposta, ad un debito

unitariamente determinato. L’unicità di tale debito è dimostrata dall’unicità della causa

(presupposto d’imposta), dall’unicità dell’oggetto e dalla possibilità di accertamento

giurisdizionale autonomo, in occasione dall’emanazione di qualsiasi atto.

Il debito tributario non si frantuma quindi in una serie di rapporti quanti sono gli atti

concretamente intervenuti.

La funzione dell’accertamento e la situazione d’accertamento definitivo.

Nella procedura di accertamento si ha un atto del privato, cioè la dichiarazione tributaria e

un possibile atto dell’amministrazione finanziaria, cioè l’avviso di accertamento.

La legge rimette prima di tutto al privato l’obbligo di determinare i singoli redditi e le basi

imponibili delle singole imposte.

In funzione correttiva della dichiarazione o sostitutiva di essa, nel caso di omessa

dichiarazione, interviene l’atto della finanza; è ammesso anche il riscorso al giudice tributario

che annullerà in tutto o in parte l’atto della finanza e determinerà, entro i limiti posti dalla

stessa amministrazione con l’avviso, i redditi e gli imponibili delle singole imposte.

Quindi l’entità dei redditi tassabili, delle basi imponibili e delle singole imposte sarà

determinata solo dal contribuente con la dichiarazione: nel nostro ordinamento si parla di

auto accertamento o auto tassazione, locuzione usata per esplicitare che la prima fase

dell’accertamento è appunto rimessa esclusivamente al soggetto passivo dell’imposta, a meno

che la finanza non faccia uso, entro i termini previsti, del potere di rettifica.

I possibili scenari sono:

- Il contribuente adempie al suo obbligo di dichiarazione nei termini previsti dalla legge;

l’amministrazione la giudica corretta, mandando una lettera al contribuente, dicendo che,

dal punto di vista formale, la dichiarazione è corretta. È lo scenario più positivo per il

contribuente.

- L’amministrazione notifica un atto di accertamento: ha controllato la dichiarazione e,

tenuto conto che ci fossero delle anomalie, il contribuente non impugna l’atto perché sa di

2

aver torto. L’accertamento in questo caso diventa definitivo perché non è impugnato dal

contribuente.

- L’amministrazione notifica un atto di accertamento che viene impugnato dal

contribuente; il giudice tributario deve emettere una sentenza “passata in giudicato

(definitività della sentenza del giudice). Anche in questo caso l’accertamento è definitivo,

dato dalla sentenza del giudice.

Quindi, l’effetto finale della procedura è uno solo e viene chiamato nelle leggi accertamento

definitivo: esso viene ricondotto all’ultimo degli atti concretamente intervenuto.

Tale momento è necessario nell’applicazione delle imposte sui redditi perché rappresenta

quanto unitariamente e incontestabilmente dovuto sulla base del presupposto di una certa

imposta ed esprime l’esigenza giuridica che l’imposta correlata a quell’accertamento deve

essere definitivamente acquisita dal fisco.

La funzione della riscossione.

Nella procedura di riscossione esiste un atto del privato, cioè il versamento, e un atto

dell’amministrazione, cioè l’iscrizione a ruolo, contenuta in un atto che prende il nome di

cartella di pagamento; questo atto verrà notificato al contribuente, il cui contenuto è costituito

dalla precedente iscrizione a ruolo.

L’amministrazione potrà anche fare “rapporto” qualora ritiene che siano integrati dei reati

tributari. Sarà il pubblico ministero a verificare se sussistono effettivamente gli estremi per

configurare un reato.

Le imposte dichiarate sono riscosse normalmente per versamento; sono iscritte a ruolo le

imposte accertate dall’ufficio e quelle dichiarate in quanto non sono state versate.

La procedura di riscossione, che sul piano logico, dovrebbe seguire quelle di accertamento,

avviene per ragioni di interesse pubblico, prima dell’accertamento definitivo, secondo la

logica dell’anticipazione.

Quando si produce l’effetto di accertamento definitivo, le situazioni che si potranno verificare

in ordine alla riscossione sono tre:

- L’imposta che viene definitivamente accertata, corrisponde all’imposta già riscossa e

quindi pagata, da parte dell’amministrazione finanziaria.

- L’imposta riscossa dall’amministrazione (pagata dal contribuente) rappresenta solo una

parte dell’imposta definitivamente accertata: deve essere operato un conguaglio, cioè un

versamento ulteriore da parte del contribuente.

- Il contribuente abbia pagato un’imposta superiore a quella definitivamente accertata:

l’amministrazione finanziaria deve procedere al rimborso dell’imposta eccedente. Il

rimborso d’imposta diretta rientra dunque nella fisiologia dell’applicazione delle imposte

dirette.

Obbligo di tenuta delle scritture contabili.

I redditi dei soggetti imprenditori e degli esercenti arti e professioni sono determinati, di

regola, in base a scritture contabili che costituiscono il sistema di rilevazione degli elementi

attivi e passivi che concorrono alla determinazione del reddito d’impresa e di lavoro

autonomo. Tali soggetti sono obbligati alla tenuta di determinate scritture contabili, anche

qualora lo stesso obbligo non sussiste sotto il profilo civilistico.

L’omessa o irregolare tenuta delle scritture contabili ha rilevanza agli effetti della

dichiarazione del reddito: se il contribuente non ha tenuto o ha sottratto all’ispezione una o

più delle scritture contabili obbligatorie, ovvero se risulta che le scritture sono inattendibili

3

nel loro complesso, l’ufficio ha il potere di accertare induttivamente il reddito d’impresa e

quello derivante dall’esercizio di arti e professioni sulla base di dati extracontabili.

Per le imprese l’obbligo contabile consiste nella tenuta delle scritture contabili previste dal

codice civile: il libro giornale, il libro degli inventari, le scritture ausiliarie e i libri sociali

obbligatori per le società di capitali.

Devono essere tenuta altre scritture, previste esclusivamente dalla legge fiscale: i registri

prescritti ai fini dell’IVA, le scritture ausiliarie di magazzino e il registro dei beni

ammortizzabili.

L’insieme di questi adempimenti viene definito con il termine di contabilità ordinaria e

costituisce il regime contabile obbligatorio per le società di capitali, per gli enti commerciali

soggetti ad IRES, per le imprese individuali e per le società di persone che superino

determinati limiti di ricavi annui.

Le altre imprese (cioè quelle individuali e le società di persone che non superano i limiti

indicati) e gli enti non commerciali, non sono obbligati alla tenuta della contabilità ordinaria,

poiché il loro regime contabile è quello di contabilità semplificata.

La semplificazione consiste nel fatto che non viene tenuto il libro giornale con il metodo della

partita doppia, ma sono semplicemente annotati i costi e gli altri componenti negativi di

reddito sul libro IVA degli acquisti, mentre il libro IVA delle fatture emesse o dei corrispettivi,

vale come annotazione dei ricavi.

Non è obbligatorio neanche il libro degli inventari ma resta l’obbligo di annotare l’ammontare

delle rimanenze finali nei registri IVA.

La contabilità semplificata offre minori garanzie: le risultanze contabili possono essere

comunque disattese dall’ufficio, senza la preventiva dimostrazione della loro inattendibilità.

Pertanto, nei confronti dei soggetti in contabilità semplificata, gli uffici possono comunque

rettificare i corrispettivi e i ricavi dichiarati, determinabili induttivamente sulla base di

determinati parametri che caratterizzano l’attività d’impresa.

La contabilità semplificata si risolve, in definitiva, in un mero onere per il contribuente, in

quanto la sua tenuta è obbligatoria, ed i componenti negativi sono deducibili nella

determinazione del reddito d’impresa solo se regolarmente annotati, mentre non costituisce

in alcun modo prova dei corrispettivi e dei ricavi dichiarati, che possono essere liberamente

disattesi dall’amministrazione finanziaria.

Le persone fisiche che esercitano arti e professioni e le società o associazioni fra artisti e

professionisti, devono annotare cronologicamente in un apposito registro le somme percepite

sotto qualsiasi forma e denominazione nell’esercizio dell’arte o professione, indicando

l’importo percepito, l’ammontare della ritenuta d’acconto, le generalità del soggetto che ha

effettuato il pagamento e gli estremi della fattura o parcella emessa.

Nello stesso registro bisogno annotare cronologicamente le spese inerenti all’esercizio

dell’arte o professione delle quali si richiede la deduzione analitica e il valore dei beni per i

quali si richiede la deduzione di quote di ammortamento.

Gli esercenti arti e professioni possono optare per il regime di contabilità ordinaria,

indipendentemente dal volume annuo dei compensi, che consiste nella tenuta di un registro

nel quale annotare, cronologicamente, le operazioni produttive di componenti positivi e

negativi di reddito.

Devono essere inoltre tenuti i registri obbligatori ai fini dell’IVA ed il registro dei beni

ammortizzabili, i quali individuano le quote di ammortamento dei beni deducibili.

4

La dichiarazione dei redditi.

Oggetto, forma e natura.

La dichiarazione dei redditi consiste nell’obbligo del soggetto passivo d’imposta di

prospettare all’amministrazione, nelle forme e nei termini stabiliti dalla legge, i redditi

percepiti (fatta eccezione per il reddito d’impresa che non è percepito e quindi viene applicato

il criterio della competenza e non di cassa).

In altre parole, è quell’atto con cui il contribuente porta a conoscenza dell’amministrazione

finanziaria l’esistenza del presupposto di fatto gli elementi necessari per la determinazione

della base imponibile e la liquidazione dell’imposta.

Il contenuto proprio della dichiarazione è l’individuazione e la determinazione dei singoli

redditi e delle relative imposte.

La dichiarazione, secondo l’art 1 del DPR 600/73, contiene anche la qualificazione giuridica

degli elementi indicati: non basta la dichiarazione di un reddito, ma è necessario

qualificarlo, indicando la categoria di appartenenza e il suo ammontare.

I soggetti che sono obbligati alla tenuta delle scritture contabili (tutte le imprese e tutti i

lavoratori autonomi) per legge devono sempre presentare la dichiarazione dei redditi, anche

se il reddito è pari a zero o si trovano in perdita (reddito negativo), essendo tale risultato

oggetto del controllo da parte dell’amministrazione finanziaria.

Sempre secondo l’art 1, la dichiarazione va presentata anche quando non discenda alcun

debito d’imposta, quando cioè l’imposta sia stata già assolta con gli acconti o quando possa

dar luogo ad un rimborso in quanto il complesso degli acconti e dei crediti d’imposta supera

l’imposta liquidata; i soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili, di cui all’art 13,

devono presentare la dichiarazione anche in mancanza di redditi.

È possibile anche che la dichiarazione si chiuda a credito: il contribuente versando queste

somme in anticipo, scomputando i crediti e ritenute, ha un credito e in questo caso ha due

possibilità:

- Riportare il credito in avanti, compensandolo con le somme che dovrà versare

successivamente (compensazione con gli acconti da versare in futuro);

- Chiede il rimborso dell’imposta nella stessa dichiarazione (solitamente il rimborso si

chiede quando si ritiene di non continuare più a svolgere una certa attività).

Con la dichiarazione dei redditi, il soggetto passivo non deve dichiarare solo i suoi redditi

personali: nell’IRPEF ci sono dei soggetti che devono dichiarare anche i redditi imputabili ad

altri soggetti, nella stessa dichiarazione. Ad esempio, il genitore che ha la potestà sui figli, deve

dichiarare anche il reddito dei figli minorenni: il reddito di un figlio deve essere imputato per

il 50% a ogni genitore.

Le dichiarazioni sono formate da varie pagine e da vari quadri: c’è un quadro che riguarda i

redditi soggetti a tassazione separata (come il TFR). Questi redditi non partecipano alla

formazione del reddito complessivo: essi vanno indicati in un apposito quadro della

dichiarazione. I redditi a tassazione separata sono redditi a formazione pluriennale e quindi

se rientrassero nel reddito complessivo dell’anno in cui son percepiti allora l’aliquota

aumenterebbe notevolmente (se in un periodo d’imposta si cessa la propria attività di

dipendente, si ha diritto al TFR e quindi in quell’anno il reddito aumenterebbe e

conseguentemente aumenterebbe anche l’aliquota).

Nel caso di tassazione separata, per pagare le imposte dovute bisogna aspettare la cartella di

pagamento: è l’unico caso in cui l’amministrazione liquida l’imposta dovuta mediante

iscrizione a ruolo contenuta nella cartella di pagamento che viene notificato al contribuente

(solitamente è invece il contribuente stesso che liquida le imposte).

5

La dichiarazione deve essere redatta, a pena di nullità, su stampati conformi a modelli

predisposti dall’amministrazione finanziaria.

Essa deve essere sottoscritta, a pena di nullità, dal contribuente o da chi ne ha la

rappresentanza legale o negoziale. Per i soggetti diversi dalle persone fisiche, la dichiarazione

deve essere sottoscritta, a pena di nullità, dal rappresentante legale o da chi ne ha

l’amministrazione, anche di fatto, o da un rappresentante negoziale.

La mancata sottoscrizione della dichiarazione è sempre sanabile entro 30 giorni dal

ricevimento dell’invito in tal senso da parte dell’ufficio.

Le modalità di presentazione della dichiarazione dei redditi all’Agenzia delle entrate sono

due:

- In via telematica (modalità ordinaria);

- Consegna diretta alle banche o agli uffici.

Non può essere considerata validamente presentata la dichiarazione resa secondo modalità

diverse da quelle descritte per la categoria soggettiva di appartenenza. Ne consegue che la

dichiarazione presentata tramite banca o posta, in presenza dell’obbligo di presentazione in

via telematica, è da ritenersi nulla, poiché “le dichiarazioni sono redatte, a pena di nullità, su

modelli conformi a quelli approvati” (art 1 DPR 322/1998).

Sono obbligati alla presentazione della dichiarazione dei redditi per via telematica, tutti i

contribuenti soggetti passivi ai fini IVA, direttamente o per il tramite di intermediari

autorizzati (iscritti negli albi dei dottori commercialisti, dei ragionieri, dei periti commerciali

e dei consulenti del lavoro).

I soggetti non obbligati alla presentazione delle dichiarazioni in via telematica sono le persone

fisiche non titolari di partita IVA, le quali redigono la dichiarazione su un modello cartaceo

conforme a quello approvato dall’Agenzia delle entrate.

Le banche e gli uffici postali che ricevono la dichiarazione, sono tenuti a trasmetterla in via

telematica all’Agenzia delle entrate, entro 4 mesi dalla data di scadenza del termine di

presentazione.

La prova della presentazione della dichiarazione è data dalla ricevuta della banca o dell’ufficio

postale, ovvero dalla comunicazione dell’Amministrazione finanziaria attestante l’avvenuto

ricevimento della dichiarazione presentata.

L’amministrazione finanziaria non acquisisce più la dichiarazione in forma cartacea, ma

soltanto in via telematica, cioè attraverso l’invio dei dati relativi alla dichiarazione mediante

elaboratore elettronico. Ciò consente una più rapida acquisizione dei dati medesimi e quindi

agevola le successive fasi del controllo.

Con riferimento ai termini e le modalità di presentazione della dichiarazione dei redditi è

previsto che:

- Le persone fisiche e le società semplici, in nome collettivo, in accomandita semplice e le

associazioni, devono presentare la dichiarazione:

• In via cartacea, per il tramite di