Diritto Finanziario - contabilità pubblica - Appunti

Contabilità pubblica

Con la nozione di contabilità, facciamo riferimento sia alle entrate sia alle spese, all’intera attività finanziaria. L’attività finanziaria consiste nella produzione di ricchezza e nella sua destinazione per il soddisfacimento di bisogni pubblici. La gestione finanziaria consiste invece nella raccolta di ricchezza per il soddisfacimento dei bisogni pubblici. Essa può essere pubblicistica o privatistica. Un esempio di gestione finanziaria privatistica è costituito dal capofamiglia, che destina la ricchezza al soddisfacimento dei bisogni suoi e della sua famiglia. La gestione finanziaria pubblicistica, invece, è operata ai fini del soddisfacimento di bisogni pubblici.

La funzione della gestione finanziaria

Questa attività è essenziale per lo Stato. La funzione fondamentale della gestione finanziaria spetta allo Stato e agli enti pubblici: tale funzione corrisponde al porre in essere beni e servizi di pubblica utilità. Il documento fondamentale che esprime tale differenziazione tra entrate e spese è il bilancio. Troviamo la rappresentazione di tutte le entrate e le spese che lo Stato realizza nell’anno solare. Bisogna soprattutto vedere cosa bisogna fare per spendere bene il denaro pubblico. Si parla in questo caso di ottimizzazione della spesa pubblica. Il bilancio è una rappresentazione in cui vengono indicate le entrate e le spese da operarsi nell’anno solare.

Se l’attività finanziaria non esistesse, non esisterebbe nemmeno lo Stato: già nella Bibbia si parlava di un controllo dei sistemi di riscossione. Il bilancio non è solamente una rappresentazione contabile, ma è un documento giuridico-contabile. Le leggi in materia di bilancio sono tantissime. La legge fondamentale si trova nella nostra Costituzione: si tratta dell’articolo 81, che si interessa proprio del bilancio. Esso si compone di più commi: i primi tre riguardano il bilancio dello Stato, il quarto le leggi di spesa e la copertura finanziaria.

Il bilancio dello Stato

Comma 1 = “Ogni anno le Camere approvano i bilanci preventivi e il conto consuntivo presentati dal Governo”. Se il Parlamento non dà la sua approvazione, la legge di bilancio non entra in vigore. La legge del Parlamento è dunque una legge di autorizzazione. Il bilancio dello Stato ha una caratteristica fondamentale: quella dell’annualità, che corrisponde all’anno solare. L’anno preso in considerazione si definisce anno finanziario. Si parla in questo comma di bilanci preventivi; i bilanci infatti possono essere di due tipi: preventivi o consuntivi.

Il bilancio preventivo è quello in cui si prevede che quanto indicato avverrà in un momento successivo alla loro individuazione. Il Governo entro il 30/9 presenta il documento di bilancio. Il bilancio consuntivo, detto conto consuntivo o rendiconto, è il bilancio in cui i dati rappresentati sono quelli che si sono realmente verificati, che si sono già realizzati. Il bilancio dello Stato italiano è un bilancio di previsione. Può però accadere che quanto previsto non si verifichi o si realizzi differentemente da quanto previsto. In questo caso si opereranno le cosiddette variazioni di bilancio, che sono quelle situazioni per cui, non essendosi verificato quanto previsto, il Governo giustifica le modifiche che si sono effettuate.

Comma 2 = Il bilancio dello Stato dev’essere approvato entro il 31 dicembre. Viene perciò presentato entro il 30/9. Può però accadere che il Parlamento non sia d’accordo sul contenuto del bilancio di previsione. Normalmente ciò non dovrebbe verificarsi, perché la maggioranza dovrebbe approvare l’operato del Governo. Se non vi è tale accordo, comunque, lo Stato non può operare. Il legislatore costituente ha previsto l’esercizio provvisorio del bilancio, come conseguenza del comma 1 di cui sopra. Se entro il 31 dicembre non si trova tale accordo, allora il Parlamento stesso potrà concedere al Governo l’esercizio provvisorio del bilancio, la cui durata non può peraltro superare i quattro mesi. L’esercizio provvisorio deve dunque terminare entro aprile, altrimenti significa che il Governo non ha più la maggioranza in Parlamento, e pertanto si dimetterà.

• È automatico che il Parlamento conceda l’esercizio provvisorio? No, occorre un’apposita legge di autorizzazione.
• Necessariamente dev’esser dato per un periodo di 4 mesi? No, la Costituzione non specifica questo. Quindi, nel momento in cui viene approvato il bilancio, l’esercizio provvisorio finirà.
• Il Governo durante l’esercizio provvisorio è libero di operare come vuole? Nel momento in cui opera, cosa deve fare? A quali dati contabili fa riferimento? Abbiamo infatti un bilancio di previsione non approvato e un bilancio consuntivo relativo all’anno precedente.

Il Governo opera in termini di dodicesimi dei capitoli di spesa. Ci sono infatti dei capitoli nel bilancio (es. il capitolo della spesa per l’Università), e la spesa dev’essere commisurata ai dodici mesi. Sì, ma i dodicesimi di cosa? Del bilancio di previsione o di quello già chiuso? Se il Governo si riferisse al consuntivo, avrebbe dei dati già definiti. Se invece fa, come di fatto avviene, riferimento al bilancio di previsione, avrà come punto di riferimento un importo ipotetico. Il rischio è che il Governo possa spendere più di quanto il Parlamento approvi. Il meccanismo applicato è dunque quello di far riferimento al bilancio di previsione non ancora approvato.

Comma 3 = È il comma più importante, perché stabilisce un principio basilare. Con la legge di approvazione del bilancio non si possono introdurre nuovi tributi e nuove o maggiori spese: questa legge di bilancio non può dunque comportare un inasprimento del prelievo fiscale o della spesa pubblica. La legge di bilancio è una legge formale, e non sostanziale. Si parla di legge in senso formale quando non modifica lo stato patrimoniale preesistente; se è in grado di modificare anche l’aspetto patrimoniale è una legge in senso sostanziale. Una legge in senso formale come il bilancio non coinvolge gli aspetti patrimoniali preesistenti.

L’articolo 23 della Costituzione individua il c.d. principio della riserva di legge, sulla base del quale nessuna prestazione può essere imposta se non in base a una legge. La legge di bilancio non è omogenea, ma contiene una molteplicità di contenuti. Per introdurre nuove o maggiori spese ci vuole una legge apposita, e dunque una legge in senso sostanziale. Collegata al comma 3 dell’art 81 vi è la legge finanziaria. Entro il 30 settembre il Governo deve presentare anche il disegno di legge finanziaria. Non possiamo dire che la legge finanziaria aggiri questo terzo comma, ma per meglio dire essa ne attenua la rigidità e completa il quadro della finanza pubblica: integra il bilancio, non lo sostituisce né lo aggira. Tutte le battaglie politiche che insorgono in tali frangenti riguardano la legge finanziaria, e non il disegno di legge di bilancio: il vero contenuto economico è già nella legge finanziaria, che è il riflesso della programmazione economica e finanziaria.

Leggi e riforme del bilancio pubblico

Esistono tutta una serie di leggi che si sono interessate al bilancio pubblico:

• La legge Curti del 1964 prende il nome dal Ministro delle Finanze dell’epoca. Essa introduce forti novità in tema di bilancio pubblico:
  • Fa corrispondere l’anno finanziario con l’anno solare (prima il bilancio iniziava il 1° maggio e terminava il 30 aprile);
  • Introduce la classificazione economico-funzionale della spesa, che si sostituisce così a quella patrimoniale-aziendalistica. Classificazione economica = distinzione tra spese correnti e spese in conto capitale.

Una spesa è detta corrente se esaurisce i propri effetti nell’anno in cui essa viene sostenuta; una spesa è invece detta in conto capitale se ha come obiettivo un aumento del PIL o della ricchezza del paese. Tra le due, le più rilevanti sono le spese in conto capitale, perché sono quelle destinate a portare maggiore ricchezza. Classificazione funzionale = una spesa viene operata per raggiungere un determinato obiettivo; accorpamento delle entrate e delle spese: c’è infatti un’unica fase delle entrate, mentre le spese si distinguono a seconda dei Ministeri o dicasteri competenti.

La l. Stammati n.468/1978 è stata la legge che ha innovato il bilancio pubblico attraverso l’introduzione della legge finanziaria e del bilancio pluriennale ed ha trasformato il bilancio dello Stato italiano in un bilancio misto, affiancando il bilancio di cassa al bilancio di competenza. Posto che, esclusa la fase della previsione già insita nella natura del bilancio dello Stato, abbiamo tre fasi dell’entrata (accertamento, riscossione e versamento) e quattro fasi della spesa (impegno, liquidazione, ordinativo e pagamento), per capire se un bilancio sia di competenza o di cassa bisogna tener conto di queste voci. Infatti, un bilancio è detto di competenza se riguarda le fasi iniziali dell’entrata e della spesa (e dunque le entrate nella fase dell’accertamento e le spese nella fase dell’impegno); un bilancio è detto di cassa se prende in considerazione la fase conclusiva dell’entrata e della spesa (e quindi le entrate nella fase della riscossione e le spese nella fase del pagamento). Sia il bilancio di cassa che quello di competenza sono bilanci preventivi.

Lezione II 6/03/08

La l. 468/1978 ha introdotto:

• Il bilancio misto, ottenuto affiancando al bilancio di competenza (registra le entrate nella fase dell’accertamento e le spese nella fase dell’impegno) il bilancio di cassa (registra le fasi finali delle voci di bilancio, e quindi le entrate nella fase della riscossione o versamento, e le spese nella fase del pagamento): ciò ai fini di ottenere dei dati più vicini alla realtà. Il momento effettivo è stato così avvicinato alle fasi conclusive.
• La legge finanziaria, volta ad attenuare la rigidità della previsione costituzionale: è un documento volto a completare la manovra economica iniziata col bilancio;
• Il bilancio pluriennale, che si configura come un bilancio di programmazione. Questo concetto di programmazione è stato per la prima volta introdotto nel quadro della contabilità con questa legge: infatti si riteneva indispensabile creare dei documenti che riguardassero un arco di tempo maggiore rispetto al semplice anno finanziario, poiché l’economia di un paese cambia continuamente, in maniera tale da poter riuscire a prevedere, in qualche misura, i cambiamenti economici. Il bilancio viene detto pluriennale poiché supera l’anno finanziario, e quindi abbraccia un periodo che va dai 3 ai 5 anni; è inoltre affiancato al bilancio annuale.

Viene redatto in duplice forma:

• Bilancio pluriennale a legislazione vigente: viene redatto tenendo conto della normativa attualmente in vigore;
• Bilancio pluriennale programmatico: viene redatto tenendo conto degli obiettivi contenuti nel DPEF e del loro raggiungimento (peraltro, anche il DPEF ha valenza triennale!)

La legge di assestamento del bilancio ha l’obiettivo di far corrispondere i dati contenuti nel bilancio preventivo con i dati contenuti nel rendiconto. Secondo l’art 81, co 1 Cost, annualmente il Governo deve predisporre un bilancio di previsione, e deve presentare un rendiconto. Così si ottiene che il Governo sia tenuto a dar conto del proprio operato al Parlamento. I dati contenuti nel rendiconto, però, possono non convergere del tutto con la previsione iniziale. È necessario dunque in questo caso un assestamento del bilancio, attraverso il quale si spiega il motivo per cui non si è rispettato la previsione che all’inizio dell’anno finanziario era stata autorizzata dal Parlamento. (Questo perché i provvedimenti adottati dal Governo devono essere sempre e comunque autorizzati dal Parlamento!) Questa legge è un atto dovuto: deve necessariamente essere fatta ogni anno; quindi anche nell’ipotesi (peraltro assai inverosimile) in cui non vi siano variazioni rispetto alla previsione originaria, dev’essere posta in essere la suddetta legge di assestamento del bilancio, ai fini dell’esatta quantificazione dei redditi. Tale legge si configura come un’esplicazione dei fatti per come sono avvenuti, non come una ratifica;

• Ha auspicato l’introduzione del DPEF;
• Ha fornito dei chiarimenti inerentemente all’esercizio provvisorio.

La l. 362/1988:

• Introduce il DPEF, dieci anni dopo l’intervento della legge Stammati;
• Introduce una revisione totale della legge finanziaria, che era stata introdotta dalla legge Stammati;
• Precisa i termini da rispettare per la presentazione dei documenti relativi al bilancio (e quindi quando il termine sia o non sia perentorio)

La l. 241/1990 ha introdotto i tre criteri fondamentali di efficienza, efficacia ed economicità:

• Efficienza = rapporto che intercorre tra i beni e i servizi prodotti e i fattori primari che sono stati usati per produrli.
• Efficacia = idoneità dell’azienda a raggiungere gli obiettivi prefissati. Può essere:
  • Interna, quando riguarda gli obiettivi che l’azienda si pone;
  • Esterna, quando riguarda le aspettative di coloro che saranno i destinatari dell’attività dell’azienda.
• Economicità = relazione che esiste tra risorse impiegate e risultati conseguiti. Si ha economicità quando l’imprenditore usa mezzi meno costosi e raggiunge i medesimi obiettivi.

La l. 94/1997 (detta legge Ciampi dal nome dell’allora Ministro dell’Economia):

• Ha creato le c.d. unità previsionali di base;
• Ha previsto una valorizzazione del ruolo dei dirigenti pubblici, aumentando così la loro responsabilità e la loro autonomia;
• Ha introdotto un tentativo di semplificazione dei documenti contabili, per renderli maggiormente semplici, leggibili e quindi comprensibili;
• Ha previsto la scissione tra bilancio politico e bilancio amministrativo, in applicazione del principio della separazione dei poteri: il politico reperisce le risorse, ma è il burocrate (esperto) che le gestisce (prima invece era il politico che adempiva a entrambi i compiti).

L’art 81 Cost interviene in maniera esplicita in materia di bilancio, ma vi sono nel testo costituzionale altri articoli che ineriscono alla materia finanziario/tributaria in maniera meno diretta: l’art 23, l’art 28 (responsabilità dei dipendenti statali), l’art 41 (libertà di mercato), l’art 75 (divieto di referendum in materia contabile), art 111 (tutti i provvedimenti giurisdizionali devono essere motivati) [ 100 e 103 – Consiglio Di Stato ]

Cos’è la gestione finanziaria?

Gestione = sistema delle operazioni simultanee e successive che si vengono a porre in essere per il raggiungimento degli obiettivi dell’azienda. La gestione può essere di diverse tipologie:

• Gestione finanziaria: fa riferimento al reperimento di somme e al successivo impiego delle stesse. È un’attività di provvista e di impiego di questa provvista;
• Gestione monetaria: prende in considerazione i movimenti di denaro in entrata e in uscita;
• Gestione economica: prende in considerazione costi e ricavi;
• Gestione patrimoniale: prende in considerazione il patrimonio.

Gli elementi che compongono il bilancio sono due: la voce delle entrate e la voce delle spese.

Entrate

Le entrate nascono da un’esigenza sancita nella Costituzione all’art 53, articolo che esprime il principio di capacità contributiva: tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della propria capacità contributiva. Qualunque Stato ha l’obbligo di realizzare e fornire beni e servizi di pubblica utilità, attraverso la riscossione delle imposte. Entrate e spese sono due momenti diversi, espressi solitamente in valori di segno opposto. Originariamente si prevedeva che le spese dovessero esser considerate successivamente, rispetto alle entrate. Il sistema attuale contiene una previsione contraria: prima si stabiliscono le spese, poi le entrate. Se la spesa aumenta, aumenterà pure il prelievo fiscale; per ridurre le entrate bisognerà ridurre la spesa, o comunque contenerla. (Peraltro il prelievo fiscale non può esser ampliato oltre certi limiti, sennò si sfocerebbe nell’evasione fiscale).

Possiamo avere due concetti delle entrate pubbliche:

• L’entrata considerata dal punto di vista contabile, in base alla quale entrate pubbliche dello stato sono tutti i redditi, tutti i proventi e tutti i crediti che lo Stato ha diritto di riscuotere in virtù di leggi, decreti, regolamenti, o in virtù di qualunque altro titolo;
• L’entrata considerata dal punto di vista tributario, in base alla quale entrate pubbliche dello stato sono tutte le somme che a qualunque titolo affluiscono nelle casse dello Stato o degli altri enti pubblici.

Abbiamo inoltre varie classificazioni delle entrate pubbliche:

• Secondo una classificazione giuridica, possiamo distinguere tra:
  • Entrate di diritto pubblico: in questo caso si presuppone che lo Stato abbia un diritto di imperio sul cittadino, e quindi impone coattivamente al cittadino un determinato comportamento;
  • Entrate di diritto privato: sono costituite dai diritti patrimoniali sui beni; lo Stato si comporta dunque come un privato cittadino.