Diritto Finanziario - Marcheselli

Diritto finanziario parte 1 – Cap. 1

Definizioni generali

Per introdursi al diritto tributario, dobbiamo fin da subito tenere ben presente una serie di definizioni e distinzioni, che ci permettono di comprendere al meglio l'articolata composizione di questa branca del diritto, partendo proprio col definire il Diritto Tributario, che è quella branca del Diritto Finanziario che finanzia la spesa pubblica attraverso la riscossione dei tributi, dove il diritto finanziario disciplina in generale, le entrate pubbliche.

• Spesa pubblica: costi sostenuti dai soggetti pubblici per lo svolgimento delle loro funzioni.
• Finanziamento: reperimento dei mezzi necessari per conseguire un obiettivo economico. Attuabile attraverso diverse modalità, quali:
  • Autoconsumo: lo Stato possiede già un immobile, e lo destina ad ospedale.
  • Messa a frutto: dei beni già posseduti, con riscossione Rendite.
  • Alienazione: bene contro prezzo.
  • Debito: richiesta di finanziamento contro Restituzione + Interessi.
• Entrate pubbliche Art. 23 Cost: l'art. recita "nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta, se non in base alla legge". Questa norma ci introduce un importantissimo istituto giuridico, ossia la Prestazione Patrimoniale Imposta: per prestazione si intende un fare, un dare o un permettere. Deve essere dunque Patrimoniale Materiale (valutabile economicamente) e non personale. Si pensi ad una multa, un'imposta, il subire un espropriazione, ecc.
• Imposta: ovviamente, deriva da una Soggezione del soggetto che la subisce, il quale subisce senza possibilità di esprimere la sua volontà); l'imposizione può essere tuttavia anche semplice Imposizione Sostanziale, come stabilito dalla Corte Costituzionale, che ha riconosciuto la prestazione patrimoniale anche quando è fonte di obbligo è un contratto, dove il contraente non ha una sostanziale libertà di scelta.
• Tributi: sottocategoria delle Prestazioni Patrimoniali Imposte. Ma come si identificano? I tributi sono:
  • Fonte Non è un Negozio Giuridico: sempre Obbligazioni la cui fonte non potrà quindi mai essere un contratto.
  • Prestazione Solidale: come descritta dall'Art. 53 Cost. "tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva" e dall'Art. 2 Cost. "la Repubblica [...] richiede l'adempimento dei doveri inderogabili di solidarietà politica, economica e sociale".
  • Fonte Non Negoziale: prestazioni patrimoniali imposte di fonte non negoziale che deve rientrare però in una delle 4 categorie:
    • Imposta: prelievo coattivo che serve a finanziare la spesa pubblica, ma senza alcun nesso diretto con la fruizione di una quota di servizio pubblico. Guarda la ricchezza, e la colpisce. (Principio del Sacrificio).
    • Tassa: tributo riscosso in collegamento con la fruizione di un servizio o bene specifico (Principio del Beneficio Individuale).
    • Contributi Speciali: riscossi come la tassa, con la differenza che qui il servizio pubblico è Non Divisibile (es. somme dovute ai consorzi di bonifica). Tende a garantire un beneficio ad una categoria, ma non alla collettività. (Principio del Beneficio di Categoria).
    • Monopolio: l'ente pubblico fornisce un servizio in regime di monopolio (Prezzo = costi produzione + lucro + prelievo tributario).
• NON sono:
  • Corrispettivi di Mercato: cioè prezzi che derivano da logiche di mercato.
  • Sanzioni punitive o risarcitorie: punizioni o rimedi a violazioni.
  • Prezzi Pubblici o Calmierati: Corrispettivi riscossi in regime di prezzo amministrativo.

Parte 1 – Cap. 2

Le fonti del diritto tributario

Prima tra le fonti del diritto tributario è la Costituzione, di cui vanno sicuramente ricordati gli articoli 23 Cost. ("nessuna prestazione patrimoniale o personale può essere imposta se non in base alla legge" - Riserva di Legge Relativa ); 75 Cost. ("non è ammesso referendum per le leggi tributarie e di bilancio"); 81 Cost. ("con la legge di bilancio non si possono stabilire nuovi tributi e nuove spese"); ed infine l'importantissimo Art. 53 Cost. che enuncia due principi:

• Principio di Capacità Contributiva: "tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva". Tale capacità è causa giustificatrice e parametro di misura dei tributi. Ma sempre in presenza di ricchezza si ha capacità contributiva? No, poiché senza una norma di legge che preveda l'imposizione, questa non è configurabile. Risulta dunque legittima l'esclusione della tassazione per il c.d. Reddito Minimo. Secondo la Corte Costituzionale, la capacità contributiva considerata dalla norma tributaria deve essere al tempo stesso:
  • Effettiva: rilevare concretamente la ricchezza e assoggettarla al soggetto passivo. Ricordiamo come spesso la tassazione si riferisce a Valori Nominali, cioè valori che non tengono conto della possibile Inflazione: la Corte Costituzionale ha ritenuto non incostituzionale questa procedura, finché non si verifichino particolari abnormità. Altro potenziale problema è quello delle ipotesi di tassazione dei valori nominali: qui si tassa il Valore Medio e Ordinario astrattamente ricavabile da una cosa produttiva. Questi valori sono contenuti e calcolati nel Catasto.
  • Attuale: implica che la ricchezza deve sussistere nel momento in cui si prevede il tributo. Piccola parentesi va aperta per le Tasse, che la Corte Costituzionale ha più volte ricordato che in questi casi, la capacità contributiva è solo Presunta, ma non irrilevante, anche se spesso la tassazione è talmente esigua da esserlo.
• Principio di Progressività: altro principio desumibile dall'Art. 53 Cost., nella parte in cui detta “Il sistema tributario è informato a criteri di progressività”. Un tributo progressivo si dice quando cresce più che proporzionalmente al crescere della ricchezza che colpisce. Infatti, perché due contribuenti che hanno due ricchezze diverse, avvertano lo stesso sacrificio, non è sufficiente né applicare un’imposta fissa, né applicare un’imposta proporzionale. Poiché le quote più elevate servono a soddisfare bisogni meno essenziali, queste possono essere incise con percentuali più alte, ovvero con una Imposta Progressiva. Tale norma comunque, va ricordato, che non impone al legislatore la scelta di un tributo progressivo in tutti i casi, ma lo invita semplicemente a farlo (natura programmatica della norma).

Ricordando il sopra-citato Art. 23 Cost., dobbiamo evidenziare come questa risponda alla domanda “DOVE si trovano le norme tributarie sostanziali?”, disponendo che “nessuna prestazione patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge”, e così facendo, si avrà una Riserva di Legge Relativa. Non esiste infatti un codice tributario, ma una serie (disordinata e caotica) di leggi e provvedimenti, tra cui ricordiamo, a titolo di esempio:

• Statuto del Contribuente l. 212/2000: la sua funzione, indicata dalla norma di apertura, è quella di interpretare e applicare gli articoli della Costituzione in materia Tributaria. Alcune norme, dirette al legislatore, sono ad es. quelle che prevedono il Divieto di Retroattività delle norme tributarie e il Divieto di Decreti Legge che introducono nuovi tributi o modificano i destinatari dei tributi. Ovviamente, l’efficacia, è difficile da realizzarsi.
• Testo Unico delle Imposte sui Redditi d.p.r. 917/1986;
• D.p.r. 633/1972 e ss. modifiche in Materia di IVA;
• D.p.r. 600/1973 in materia di Accertamento delle Imposte sui redditi;
• D.p.r. 602/1973 sulla Riscossione;
• D. lgs. 546/1992 su Contenzioso Tributario;
• D. lgs. 471.472/1997 su Sanzioni Amministrative.

Ad influire sulla regolamentazione in materia tributaria, possono sicuramente essere anche le Leggi Regionali, le Fonti Internazionali e Convenzioni Internazionali, ma anche indirettamente le Norme Comunitarie e i Trattati UE (Principi di Non discriminazione in base a nazionalità, libertà di stabilimento, di circolazione dei Capitali, ecc.), fino ad arrivare anche alle mere Leggi Interpretative (eccezionali), ovvero leggi che determinano il significato di leggi precedenti, diverse dalle Circolari Interpretative, emanate dalla P.A. per indirizzare l’interpretazione della legge di funzionari ed impiegati.

Vista la vasta caoticità delle fonti del diritto tributario, è importante ora introdurre una distinzione fondamentale:

• Evasione: violazione di un dovere.
• Elusione: aggirare un obbligo di pagamento. Si pensi al pedaggio autostradale: se sfondo la sbarra del casello, commetto un’evasione, poiché commetto un illecito; ma se ad esempio, preso atto del fatto che le ambulanze non pagano pedaggio, io viaggio a bordo di un’ambulanza (perché magari ambulanza è “veicolo dotato di sirene, lampeggianti e scritte gialle”) commetto una elusione. Come porre rimedio? In astratto sono possibili due alternative “papabili”:
  • Clausola Antielusiva Generale: “ogni atto o fatto elusivo ha gli stessi effetti tributari dell’atto espressamente previsto come imponibile”.
  • Clausola Antielusiva Speciale: vanno a limitarsi invece a particolari categorie o situazioni speciali (es. art. 37bis d.p.r. 600/1973).

Parte 1 – Cap. 3

La struttura del tributo

Il sistema tributario italiano consta, come la maggior parte dei Paesi europei, di tre tipi fondamentali di tributo:

• Imposte sul Reddito: IRPEF, IRES, fetta che consta del 44% del gettito fiscale.
• Imposte sul Patrimonio: …ICI, IMU, IMPOSTA DI REGISTRO, DI DONAZIONE, SUCCESSIONE.
• Imposte sui Consumi: IVA, Imp. Di Fabbricazione.

La maggior concentrazione sulla tassazione dei redditi, porta però ad ovvi disguidi, come:

• Disincentiva la produzione,
• Non sono facili da individuare,
• Persone ricche da generazioni, rischiano di non essere tassate nonostante l’altissimo tenore di vita.

Le imposte sui consumi sono un mezzo per recuperare la ricchezza difficile da individuare attraverso l’individuazione della spesa (IVA).

Nel diritto tributario possiamo individuare:

• Fattispecie Capacità Contributiva, cioè RICCHEZZA.
• Effetto Giuridico OBBLIGO DI PAGAMENTO.
• Presupposto del Tributo: fattispecie in presenza della quale scatta l’obbligo ad adempiere il tributo, come:
  • IRPEF = percezione di un reddito (imposta sul reddito delle persone fisiche).
  • IVA = cessione di un bene o prestazione di servizio (imposta valore assoluto).
  • ICI = imposta reale su un immobile (imposta comunale immobili).

Come detto, l’imposta mira il reddito, e la c.d. Base Imponibile è la quantità di ricchezza su cui viene effettivamente calcolato il tributo.

• Tasso = valore che si applica alla base imponibile per ottenere l’imposta. Questo può essere:
  • Valore Fisso.
  • Aliquota: frazione della base imponibile (%).

Possiamo ottenere svariate Classificazioni delle Imposte sulla base di presupposto, oggetto, base imponibile o aliquota:

• Imposte Dirette [IRPEF, IRES, IRAP]: hanno ad oggetto Reddito o Patrimonio, cioè fatti immediatamente rappresentativi di capacità economica. Esse possono essere:
  • Personali: tengono conto di elementi che riguardano il soggetto contribuente.
  • Reali: colpiscono la ricchezza in sé (ICI).
• Imposte Indirette [IVA, imposte su fabbricazione, …]: sono tutte le altre, che hanno ad oggetto fatti non immediatamente rappresentativi di capacità economica.
• Tributi Istantanei: quando il presupposto è un fatto istantaneo.
• Tributi Periodici: quando il presupposto è una ricchezza misurata in una unità di tempo. *[lo Statuto del Contr. prevede che le modifiche legislative che concernono tributi periodici non possono avere efficacia per il periodo in corso durante la loro entrata in vigore].
• Tributi Proporzionali: se dalla base imponibile si arriva all’imposta usando un’aliquota invariabile (base imponibile + tributo).
• Tributi Progressivi: al variare della base imponibile, l’aliquota cambia (base + aliquota). Metodo più diffuso di progressività è il c.d. Metodo della Progressività a Scaglioni.
• Tributi Regressivi: al variare della base imponibile, l’aliquota cambia (base - aliquota).

Arriviamo ora ad una distinzione molto sottile, che vede a confronto:

• Esenzione: si tratta di una Eccezione. Riguarda una fattispecie che rientra in presupposti previsti da norme generali, ma ciononostante non viene sottoposta ad imposizione (significa che sei soggetto all'imposta e quindi in teoria dovresti pagare ma ti viene data l'agevolazione di non pagare, ad esempio, perché rientri in una categoria particolare, come per i "contribuenti minimi" che sono esenti iva).
• Esclusione: norma che non stabilisce un’eccezione, ma precisa il presupposto, ribadendone il confine (significa che non sei soggetto all'imposta e quindi non paghi perché non si realizza il cosiddetto "presupposto d'imposta").
• Agevolazione: un’agevolazione poi, è un trattamento tributario più favorevole di quello ordinario. Insieme con le esenzioni (ma non le esclusioni) comportano una Deroga al Principio di Capacità Contributiva.

Introduciamo poi:

• Fattispecie Sostitutive: ipotesi nelle quali è prevista l’applicazione di imposte o tributi speciali, in luogo di quanto previsto da una regola generale (è prevista un’imposizione sostitutiva alle imprese che erogano credito all’artigianato. Esse non pagano l’imposta di bollo, di registro, catastale e ipotecaria).
• L’Imposta Sostitutiva: è un tributo differente.
• Ritenuta a Titolo d’Imposta: è meccanismo secondo cui il soggetto debitore di una somma (x), verso un soggetto, per cui la somma x costituirebbe un reddito, è tenuto a decurtare la somma erogata al creditore di una porzione e a versarla direttamente all’Amministrazione Finanziaria. La Ritenuta non è un’imposta diversa, ma un modo diverso di applicare l’imposta.
• Sovrimposte e Addizionali: rappresentano tributi che si aggiungono ad un tributo principale. La loro differenza sta nel come calcolarle:
  • Sovrimposta: ha come base imponibile la base imponibile dell’imposta principale (sovrimposta IRPEF verrebbe calcolata sui redditi dichiarati).
  • Addizionale: imposta calcolata direttamente sull’ammontare dell’imposta principale, non sulla base imponibile (addizionale IRPEF verrebbe calcolata sull’ammontare dell’IRPEF stesso).

Parte 1 – Cap. 4

I soggetti del rapporto tributario

Le parti del diritto tributario sono essenzialmente Creditore e Debitore, e il soggetto attivo più importante è sicuramente lo Stato, così organizzato:

• Ministro dell’Economia e delle Finanze: funzioni di indirizzo politico.
• Agenzie: organizzazione Amministrativa dei tributi. Sono 4 (Entrate, Dogane, Territorio e Demanio).

Per quanto riguarda invece il Soggetto Passivo, esso è identificato mediante:

• Codice Fiscale,
• Domicilio Fiscale, individuato distinguendo tra Residenti in Italia e Non Residenti.

Solidarietà Tributaria Passiva si parla di quando tutti i co-obbligati sono tenuti per l’intero, c.d. Obbligazione Solidale. È ovviamente previsto il Diritto di Rivalsa per il co-obbligato adempiente. Nel contesto tributario si ravvisano due tipi di solidarietà passiva:

• Solidarietà Paritetica: vincolo di solidarietà nei confronti di debitori ai quali tutti è riferibile il tributo.
• Solidarietà Dipendente o Responsabilità di Imposta: vincolo di solidarietà di debitori ai quali tutti è riferibile il tributo e persone che hanno posto in essere un’attività collaterale, secondaria (imposta di registro per il notaio, estraneo alla compravendita rogata). Solamente in tali ipotesi poi, è previsto il Beneficio di Escussione per il creditore, che potrà così riscuotere il dovuto dal responsabile, solo dopo aver tentato di riscuoterlo dall’obbligato principale. Altra differenza dalla solidarietà paritetica, è che al responsabile d’imposta può notificarsi una cartella esattoriale senza necessarietà dell’avviso di accertamento (solitamente, 1. Avviso di Accertamento + 2. Cartella Esattoriale).

*Su eventuali dubbi di costituzionalità in riferimento all’Art. 53 Cost. la Corte Costituzionale ha ritenuto l’istituto legittimo perché conforme al criterio di ragionevolezza e praticità, per la posizione in cui si trova, cioè quella di Ausiliario del Fisco, c'è un'eccezione... E se si tiene l'imposta di registro senza versarla? Siamo obbligati solidali, quindi lo Stato potrebbe chiederli a chiunque. Ci sta. Non bisogna però perdere di vista che nel momento in cui lo Stato dice, o comunque gli da i mezzi per esserlo, che il notaio è un suo ausiliario, e dunque si può tranquillamente qui ravvisare una Delega.