Che materia stai cercando?

Anteprima

ESTRATTO DOCUMENTO

II)DIVIETO RIMBORSO DELL'INDEBITO

→ pone il problema della disparità di trattamento: chi era stato virtuoso e si era conformato alla

norma,versando l'imposta, non può più ottenere quanto indebitamente pagato, mentre chi,magari nel

dubbio, non aveva pagato era premiato

-ma la giustizia vuole che se c'è stato un indebito si deve riavere indietro il non dovuto per riportare

giustizia

→ è dovuta intervenire la Corte Cost. per sancire la violazione dell'art. 3 e 53 Cost.

-giurisprudenza costituzionale: afferma che l'art. 53 si applica solo alle imposte e non alle tasse in quanto

queste ultime sono correlate a una richiesta, allora il principio di capacità contributiva non si deve

applicare

→ il pagamento delle tasse può essere richiesto anche a chi non ha capacità contributiva

-questa è la tesi restrittiva che però è manifestamente criticabile: l'art. 53 è collegato all'art. 2 il quale

impone il principio di solidarietà

-inoltre non si può vietare la restituzione dell'indebito

→ lo stato deve restituire le somme indebitamente pretese perchè la percezione del tributo deve essere

correlato alla capacità contributiva altrimenti c'è violazione dell'art. 53 Cost.

-se una norma è ritenuta incostituzionale dalla Corte quello che è stato pagato deve essere restituito

→ la restituzione di un intero gettito per più anni,però, crea un problema di bilancio per cui i giudici

devono fare attenzione quando si pronunciano su questi casi

->nel nostro settore ci sono norme di cui è dubbia la costituzionalità ma la Corte fa di tutto per non

annullarle proprio perchè c'è il rischio di problemi col bilancio

-art.53:

vieta che vi siano prelievi non collegati ad un fatto espressivo di capacità

• contributiva

richiede che il fisco non trattenga prelievi avvenuti indebitamente e, quindi, in

• assenza di capacità contributiva

-il non poter ottenere il rimborso dell'imposta indebitamente pagata viola il principio

di capacità contributiva

• di eguaglianza

-se una norma esclude retroattivamente l'obbligazione tributaria,il legislatore non

può impedire la ripetizione dell'indebito

→ ciò è illegittimo per irragionevolezza e viola il principio di uguaglianza a causa

dell'ingiustificata disparità di trattamento tra chi abbia pagato un'imposta non

dovuta e chi,versando nella medesima situazione, non abbia pagato nulla

CAPACITA' CONTRIBUTIVA E NORME FORMALI

-principio di capacità contributiva:riguarda la disciplina sostanziale dei tributi

→ non le norme formali(procedimentali e processuali)

-devono essere conformi al principio di capacità contributiva le norme che

disciplinano:

i tributi:presupposto,base imponibile,aliquota,soggetti passivi

• il diritto al rimborso dell'indebito

• ogni altro profilo di diritto sostanziale:es. l'obbligo di anticipare il pagamento

• del tributo

-se vi sono norme procedimentali o processuali che non tutelano adeguatamente il

contribuente,con il rischio che vengano pretesi dei tributi in assenza di fatti che li

giustifichino,la tutela costituzionale non è dettata dall'art.53 ma da altre norme

costituzionali

CAPACITA' CONTRIBUTIVA E OBBLIGHI DEI TERZI

-art.53:in quanto esige che ciascuno sia tenuto a contribuire in ragione della propria

capacità contributiva pone un requisito soggettivo

→ occorre che il presupposto sia espressione dell'attitudine soggettiva a contribuire

della persona chiamata a concorrere alle spese pubbliche

-occorre quindi che l'obbligazione tributaria sia posta a carico di chi ha realizzato il

presupposto del tributo

→ sarebbe violato l'art. 53 se il tributo ricadesse su di un soggetto che,non

realizzando il presupposto, non pone in essere il fatto espressivo di capacità

contributiva a cui si collega il tributo

-vi sono pero anche norme che pongono obblighi a carico di terzi

→ ossia di soggetti diversi da coloro cui è imputabile il presupposto

-in tutti i casi nei quali l'obbligazione tributaria è posta a carico di soggetti diversi da

colui che realizza il fatto espressivo di capacità contributiva,occorre che il terzo sia

posto in grado di far ricadere l'onere economico del tributo su chi ne realizza il

presupposto

→ se così non fosse sarebbe violato l'art.53 perchè l'onere economico del tributo

graverebbe su di un soggetto al quale non è riconducibile la manifestazione di

capacità contributiva che giustifica il tributo

-il sostituto e il responsabile d'imposta non realizzano il fatto economico espressivo di

capacità contributiva

->sono tuttavia obbligati al pagamento dell'imposta,ma il principio di capacità

contributiva non è violato perchè essi non sono “incisi” in via definitiva dal

tributo,potendo riversare(mediante ritenuta o rivalsa) l'onere economico del tributo

su colui che realizza il presupposto di fatto

CAPACITA' CONTRIBUTIVA E TRIBUTI “COMMUTATIVI”

-secondo la scienza delle finanze, i tributi possono fondarsi o sul principio

del beneficio:implica che le spese pubbliche siano finanziate da chi ne fruisce

→ si hanno,così, i tributi commutativi,che possono essere identificati con le tasse

di capacità contributiva:implica che le imposte siano poste a carico di chi ha

• attitudine a contribuire

-secondo la lettera dell'art. 53,deve essere giustificato dalla capacità contributiva

ogni concorso alle spese pubbliche,senza distinzione né rispetto

ai modi del concorso

• alle spese pubbliche

-vi sono però,in dottrina e nella giurisprudenza della corte cost., interpretazioni

restrittive della disposizione costituzionale, che limitano la nozione di concorso o la

nozione di spesa pubblica

-nella giurisprudenza cost. è orientamento consolidato che il principio della capacità

contributiva riguarda soltanto le contribuzioni relative a prestazioni di servizi il cui

costo non si possa determinare divisibilmente

→ esso non concerne quindi le tasse,perchè destinate a finanziare spese pubbliche il

cui costo è divisibile

-art. 53:secondo la Corte, si applica alle imposte e non opera rispetto ai tributi cd.

Commutativi

-questo orientamento restrittivo contrasta,però, sia con

la lettera dell'art.53

• una visione d'insieme del testo costituzionale

→ le entrate collegate a servizi divisibili possono essere addossate a chi ne

fruisce,solo se il fruirne è segno di capacità contributiva

-vi sono servizi pubblici che,pur essendo divisibili,soddisfano bisogni

essenziali(servizio sanitario,istruzione), costituzionalmente tutelati

→ anche il finanziamento di tali servizi è finanziamento di una spesa pubblica,da

realizzare con un concorso legato alla capacità contributiva

-il legislatore non può quindi addossarne il costo a chi ne fruisce,senza tener conto

della sua capacità contr.

→ la tassa non è al di fuori dell'art. 53 e non lo sono nemmeno i prezzi e le tariffe se

relativi ad un servizio pubblico essenziale

-la garanzia costituzionale può venir meno solo per i servizi pubblici non essenziali

→ per tali servizi sono ammissibili modalità di finanziamento che prescindono dalla

capacità contributiva di chi li usa,ma su basano sul principio della spesa pubblica

-spesa pubblica:nell'art.53 è sia quella relativa a

servizi indivisibili

• servizi essenziali,anche se divisibile

→il concetto di spesa pubblica può essere si limitato,ma solo escludendo i servizi

pubblici non essenziali,la cui spesa sia divisibile

RAPPORTO TRA ART.3 e ART.53 COST.

-art.3: sancisce l'uguaglianza di fronte alla legge

-si coniuga con l'art. 53: uguali capacità contributive devono avere uguale trattamento e diseguali

capacità contributive devono avere trattamenti diseguali

-il giudizio di uguaglianza di trattamento si sviluppa in questo modo:vi 2 soggetti(X e Y) e bisogna trovare

il parametro di riferimento rispetto al quale verificare le rispettive situazioni

→ nel diritto la scala di riferimento la si trova facendo riferimento al tertium comparationis, cioè al 3

elemento in relazione al quale si comparano le situazioni

-la difesa di solito si basa sul fatto che non c'è uguaglianza in base al parametro di riferimento

-parametro di riferimento: nella capacità contributiva può essere quella specifica forma di ricchezza

chiamata alla contribuzione

→ es.:se il parametro è il reddito da lavoro, ma poi nella norma si stabilisce che vengono colpiti solo i

salari e gli stipendi allora si crea una discriminazione rispetto ai redditi derivanti da lavoro autonomo

-c'era un'imposta che colpiva i redditi da capitale ma poi aggiungeva i redditi da lavoro autonomo,quelli da

impresa...

→ ma se un'imposta colpisce i redditi da capitale quelli da lavoro autonomo,per es., non c'entrano nulla e

creano una disparità di trattamento

-molte valutazioni di giustizia vi sono con riguardo alle esenzioni e alle agevolazioni

→ fondamentale è sempre il tertium comparationis

-es.: esenzioni previste per gli immobili danneggiati dal terremoto in una zona determinata;qualcuno può

richiedere l'esenzione pur non trovandosi in quella determinata zona ma essendo stato ugualmente

danneggiato dallo stesso terremoto

→ la Corte Cost. rigettò la questione perchè il parametro di riferimento non era solo avere un immobile

danneggiato ma anche la zona scelta,quindi le 2 situazioni non erano proprio uguali

-queste liti sorgono sempre dai soggetti esclusi dall'agevolazione

→ da un punto di vista fiscale l'agevolazione/esenzione deve essere giustificata poiché deve trovare

copertura in altre norme costituzionali altrimenti entrerebbe in contrasto con l'art.53

->es. le agevolazioni sulla I casa si giustificano con i principi costituzionali in favore della I casa

-questioni di costituzionalità:nella maggior parte dei casi,non sorgono perchè una

norma tributaria colpisce un fatto che non è manifestazione di capacità contributiva,

ma perchè

non vi è parità di trattamento tra fatti che esprimono pari capacità contributiva

• vi è parità di trattamento fiscale tra fatti che sono espressione di diversa

• capacità contributiva

-con riguardo al principio della “eguaglianza di tutti i cittadini davanti alla

legge”(art.3 Cost.),nella giurisprudenza della Corte cost. si afferma che:

il principio di uguaglianza postula trattamenti uguali di situazioni uguali e

 trattamenti diversi di situazioni diverse

→ in materia tributaria significa:tassazione uguale di situazioni uguali sotto il profilo

della capacità contributiva,trattamenti diseguali dove la capacità contributiva è

diversa

spetta al legislatore,nella sua discrezionalità, se 2 situazioni siano uguali o

 diverse

→ ma la corte può sindacare le scelte discrezionali del legislatore se queste sono

irragionevoli,ossia quando sono irragionevoli i trattamenti differenziati di situazioni

uguali o il trattamento uguale di situazioni diverse

devono essere fatti salvi i limiti indicati nello stesso art.3.1

→ cioè non possono esservi discipline discriminatorie per ragioni di

sesso,razza,lingua,religione...

-nelle questioni di costi. che coinvolgono il principio di uguaglianza,occorre mettere a

confronto la norma di legge sospettata di incostituzionalità con un'altra disciplina

legislativa( tertium comparationis) e valutare se è giustificata o irragionevole la

disparità di trattamento

-principio di uguaglianza:esige che la legge non detti disciplini contraddittorie

→ esige cioè coerenza interna alla legge tributaria

-canone di coerenza:riferito alla disciplina del tributo,implica che(assunto un

presupposto quale indice di una particolare capacità

contributiva)ogni fattispecie imponibile sia espressione di quella

particolare ipotesi di capacità contributiva

-Corte cost.: ha dichiarato incostituzionale la tassazione con Ilor dei redditi da lavoro

autonomo

→ individuato nei redditi di provenienza patrimoniale il presupposto del tributo,la

Corte ha dichiarato incostituzionale la tassazione dei redditi di lavoro autonomo,non

per difetto di capacità contributiva ma per mancanza della peculiare capacità

contributiva che è espressa dai redditi derivanti da patrimonio

PRINCIPIO DI UGUAGLIANZA E AGEVOLAZIONI FISCALI

-il problema del rispetto del principio di uguaglianza si pone sia per le norme

impositive, e in generale per le norme che pongono trattamenti deteriori

• di favore

→ dato un tributo, che colpisce in generale una categoria di soggetti o fatti

economici,quali sono le ragioni che legittimano il legislatore a introdurre trattamenti

di favore senza violare il principio di uguaglianza?

-giurisprudenza cost: le norme agevolative sono norme di deroga rispetto al regime

ordinario e derivano da scelte legislative discrezionali,che possono

essere censurate dalla Corte solo se irragionevoli

-legislatore:può concedere agevolazioni se ciò risponde a scopi costituzionalmente

riconosciuti

→ in sostanza se il trattamento differenziato trova giustificazione in una norma

costituzionale

-in questa prospettiva si comprende la costituzionalità di trattamenti differenziati in

senso agevolativo che si ricollegano alle norme costituzionali concernenti,ad es.

la cultura(art.9) la salute(art.32)

• •

la famiglia(art.31) la scuola(artt. 33 e 34)

• •

-raramente viene sollevata una questione di costituzionalità perchè è stata

legittimamente concessa un agevolazione,violando il principio di uguaglianza

-di solito le questioni di costituzionalità non vengono sollevate per ottenere

l'eliminazione di un beneficio, ma perchè il beneficio previsto è accordato ad

alcuni e non ad altri

→ la questione è posta per ottenere l'estensione di una norma di favore

->non si giudica dunque di per sé incostituzionale una norma agevolativa,ma si

ritiene contrario al principio di uguaglianza che una certa agevolazione non sia

estesa anche ad altre categorie,oltre quella prevista

-la corte ha ritenuto incostituzionale

che l'esenzione prevista per gli atti del procedimento di divorzio non si

• applicasse al procedimento di separazione personale dei coniugi

in tema di “immobili di interesse storico e artistico”,la norma che poneva

• delle agevolazioni per gli immobili posseduti da privati e non per quelli di

proprietà di enti,pubblici o privati, gravati dagli stessi oneri di conservazione

e di manutenzione

-come in tutte le questioni in cui è evocato il principio di uguaglianza,è necessario

confrontare la norma che concede l'agevolazione con la disciplina prevista per la

categoria cui l'agevolazione è negata, ossia, in pratica, con la disciplina ordinaria

del tributo, che funge da tertium comparationis

ART.53 & ERARIO

-l'erario è il soggetto attivo del rapporto

-l'azione dell'amministrazione finanziaria consente di raggiungere la pratica attuazione dell'art.53 Cost.

→ è nel rapporto dialettico e dialogico tra amministrazione e contribuente che si accerta la verità della

capacità contributiva

-il fisco ha degli interessi speciali che devono essere tutelati

→ la pubblica amministrazione dovendo concorrere all'attuazione dell'art. 53 può ottenere delle

deroghe, coperte dallo stesso art.53,rispetto alle regole ordinarie che governano i creditori comuni

perchè è portatrice dell'interesse fiscale,che è emanazione dell'art.53

-es:pignoramento in banca:

regola generale:il creditore convoca il debitore/funzionario della banca davanti al giudice per

• vedere se vi sono le somme che gli spettano

fisco:manda una lettera alla banca,la quale nel caso di disponibilità dei soldi li manda e solo

• dopo informa il soggetto passivo

→ in questo caso il pignoramento non avviene sotto il controllo del giudice,il quale eventualmente

interviene nella fase successiva

-Costituzione:dà all'interesse fiscale un particolare rilievo

→ il dovere tributario è un dovere inderogabile di solidarietà a cui sono tenuti

tutti(art.2),in ragione della capacità contributiva(art.53)

-interesse fiscale:è il valore costituzionale che legittima le norme che tutelano il

fisco, anche se si tratta di discipline che differiscono da quelle di

diritto comune

→ la materia tributaria,per la sua particolarità e per il rilievo che ha nella Cost.

l'interesse dello Stato alla percezione dei tributi giustifica discipline differenziate

-la tutela costituzionale dell'interesse fiscale

dev'essere coordinata con la tutela di altri principi costituzionali,tra cui

• quello di capacità contr.

Non deve mai ledere i diritti inviolabili di cui all'art.2 Cost.

→ tra cui diritti sanciti negli artt. 13,14,15 e il diritto di difesa(art.24)

-vi è quindi un problema di “bilanciamento” tra esigenze e principi

costituzionali confliggenti,ossia tra interesse fiscale e diritti inviolabili

-vi sono sentenze in cui la Corte,richiamando l'esigenza di tutelare l'interesse

fiscale,ha giustificato la legittimità costituzionale di particolari norme,dettate a

tutela del fisco in deroga la principio di uguaglianza

->es: in nome di tale interesse è stata giustificata

l'esistenza di una procedura esecutiva particolare per i crediti fiscali

• la previsione di presunzioni non provviste dei requisiti di gravità,precisione e

• concordanza

-in altri casi, si è ritenuto che la tutela dell'interesse fiscale non potesse

giustificare la lesione di altri principi costituzionali,come il diritto di difesa

-devono essere “armonicamente coordinati”:

l'interesse del cittadino alla tutela giurisdizionale

• quello generale della comunità alla riscossione dei tributi

→ da ciò le molte sentenze che hanno dichiarato incostituzionali norme che,

dettate a tutela dell'interesse fiscale,ledevano però il diritto alla difesa come le

sentenze che hanno dichiarato

illegittimo il solve et repete

• incostituzionali le norme che subordinavano la tutela giurisdizionale al

• previo esperimento dei ricorsi amministrativi

l'illegittimità della norma che condizionava al pagamento di alcune

• imposte,fra cui quella di registro,l'esercizio dell'azione esecutiva di rilascio

dell'immobile locato

illegittimo il divieto di rilascio delle sentenze da utilizzare per l'esecuzione

• forzata

LA PROGRESSIVITÀ

ART.53.2: “il sistema è improntato a principi di progressività”

→ riferendosi al “sistema” e non ai singoli tributi/imposte vuol dire che non deve essere informato alla

progressività ciascun singolo tributo,i quali possono quindi anche essere regressivi (es. tasse sulla

salute,ormai abolita)

-progressività:si riferisce all'insieme dei tributi

→ tale insieme deve essere razionale

-principio di progressività indica che il sistema tributario non ha soltanto lo scopo

di fornire mezzi finanziari allo Stato,ma anche funzioni redistributive per il

raggiungimento dei fini di giustizia sociale fissati dalla Cost.

-corte cost: nella molteplicità e varietà di imposte,attraverso le quali viene

ripartito tra i cittadini il carico tributario-non tutti i tributi si prestano,dal punto di

vista tecnico,al principio di progressività che-intenso nel senso dell'aumento di

aliquota col crescere del reddito- presuppone un rapporto diretto tra imposizioni e

reddito individuale di ogni contribuente

-precetto cost.:può quindi essere attuato ricorrendo a un tributo di carattere

progressivo(es. IRPEF),che abbia valore caratterizzante di tutto il sistema

tributario

INTERPRETAZIONE

-questo è un problema astratto ma che ha conseguenze pratiche importantissime

-le norme tributarie sono mal scritte, e questo è riconosciuto dagli stessi giudici

→ devono essere applicati i criteri di interpretazione

Problemi:

I)la legislazione tributaria non è sistematicamente raccolta in un testo

unitario:non vi è un codice,nè un testo unico comprensivo di tutta la materia

→ esistono testi unici di particolari settori e solo lo Statuto dei diritti del

contribuente pone dei principi

-diritto tributario:è polisistematico

→ all'ordinamento tributario afferiscono produzioni normative non coordinate e

spesso inquadrate in microsistemi settoriali che rendono particolarmente difficile

l'individuazione di principi generali

->alla disciplina sostanziale di ciascun tributo corrispondono sovente discipline

applicative differenziate in tema di

adempimenti del contribuente

• poteri dell'amministrazione finanziaria

• accertamento,riscossione,rimborsi,sanzioni...

II)questo settore è caratterizzato da iperlegificazione e da instabilità

→ il legislatore produce con continuità norme per motivi di gettito e per adeguare

la legislazione alle nuove realtà economiche

->le leggi tributarie sono continuamente ritoccate e modificate per

individuare nuovi oggetti imponibili e nuove fonti di entrata

• tappare lacune

• perfezionare techicalities

• impedire espedienti elusivi

->inoltre le norme tributarie nascono,sovente,per far fronte a situazioni di

emergenza

III)sovente le leggi tributarie richiedono la conoscenza di nozioni e discipline

estranee alla formazione culturale tipica del giurista

IV)altre difficoltà interpretative sono legate alla tecnica legislativa

→ tutta la legislazione presenta difetti tecnici e di certo la tecnica con cui sono

redatte le leggi tributarie non aiuta l'interprete

→ inoltre l'intervento del legislatore deve tener conto di testi normativi

preesistenti,nei quali le nuove norme si inseriscono con

aggiunte,sostituzioni,cancellazioni..

L'INTERPRETAZIONE DELLE LEGGI TRIBUTARIE

1)non esiste un'interpretazione per cui in caso di dubbio si sceglie un interpretazione pro o contro

fiscum

→ si applicava quando c'erano differenti concezioni di tributo:se questo era inteso come

limitazione della libertà : interpretazione contro fiscum

• espressione della collettività : interpretazione a favore

-in caso di dubbio bisogna ricorrere a criteri logici

-non esiste alcun canone che imponga preventivamente di sviluppare

l'interpretazione in modo da pervenire ad una estensione o restrizione della

materia imponibile

→ ciò vale sia per le norme impositive,sia per norme che prevedono esenzioni o

agevolazioni

-l'interpretazione stretta si usa solo per le norme

speciali

• sanzionatorie

-si usa anche l'interpretazione

letterale

➢ logico-sistematica

L'INTERPRETAZIONE LETTERALE

-l'interprete può servirsi liberamente di tutti gli strumenti che gli sono messi a

disposizione dell'ermeneutica ma deve sottostare a dei vincoli,a cominciare dal

rispetto delle norme in tema di interpretazione

-art.12.1 disposizioni prel. c.c.: “nell'applicare la legge non si può ad essa

attribuire altro senso che quello fatto palese dal significato proprio delle parole

secondo la connessione di esse e dall'intenzione del legislatore”

-l'interprete deve quindi attenersi al “significato proprio delle parole” nonostante i

dubbi sull'esistenza di un tale significato

->deve assumere che un tale significato esista

-ma il dato letterale pone problemi di vario tipo:semantici,sintattici,logici,ecc...

-il legislatore usa termini della lingua corrente e termini tecnici o tecnicizzati

→ se viene usato un termine tratto dalla lingua ordinaria,di cui non sia data la

definizione dal legislatore,l'interprete deve attenersi al significato corrente

-il significato che l'interprete deve attribuire al termine tecnico può derivare da

una definizione data dallo stesso legislatore

→ l'interprete è quindi aiutato e vincolato dalle definizioni legislative

L'INTERPRETAZIONE LOGICO-SISTEMATICA

-anche quando il testo è chiaro,può essere opportuno,o necessario confrontare e

convalidare l'interpretazione letterale con quella logico-sistematica

→ talvolta si ammette persino che l'interpretazione desunta dalla ratio della legge

possa prevalere su quella letterale

-ogni norma deve essere collocata e interpretata nel sistema

→ le disposizioni specifiche di un tributo devono essere interpretate nel contesto

della disciplina di quel tributo

->nell'interpretazione dei testi dei tributi armonizzati,come l'Iva,il testo della

legge italiana deve essere inquadrato nelle direttive europee

-nel diritto tributario vi sono norme da intendere nel contesto di altri settori

dell'ordinamento,come le norme che regolano la potestà d'imposizione, da

intendere nel sistema del diritto amministrativo

-bisogna tener conto della volontà del legislatore:

storico, e quindi, dei lavori preparatori

• in senso astratto,e quindi, della ratio legis

-quindi,se l'interprete, secondo le regole comuni dell'interpretazione, deve

considerare la raatio legis,l'interprete di leggi tributarie deve dare rilievo alla ratio

del tributo

→ si deve ritenere cioè che,nell'interpretazione della legge d'imposta, debba

essere innanzitutto individuato lo specifico fenomeno economico, espressivo di

capacità contributiva, che il legislatore ha avuto di mira e che esprime la ratio del

tributo

→ ogni operazione interpretativa deve essere coerente con la ratio del tributo

-vi sono 2 problemi:

1)riguarda i termini tecnici

-es:se la legge fiscale usa il termine “possesso” ,si intende quello civilistico o no?

→ infatti i termini usati nel diritto tributario non coincidono sempre con quelli usati in altri ambiti

-2 principi:

autonomistico: i termini hanno un significato autonomo

• antiautonomistico:i termini hanno lo stesso significato

-tesi diffusa:bisogna procedere valutando caso per caso

→ avrà il significato del settore di provenienza a meno che la ratio della norma fiscale non evidenzi un

significato proprio del settore tributario

->es. “possesso di reddito”: il possesso,in questo caso, non è quello civilistico

2)APPLICAZIONE INTERPRETATIVA ADEGUATRICE

-se vi sono più significati di un testo normativo,quelli in contrasto con le norme di rango superiore

vanno scartati e va accolta l'interpretazione conforme ai principi di rango superiore

-se si solleva una questione di legittimità costituzionale,questa è inammissibile se il giudice che l'ha

sollevata non abbia valutato la possibilità di un'interpretazione adeguatrice

PROBLEMA DELLA LEGGE INTERPRETATIVA

-vi sono molte leggi interpretative in quanto il testo normativo ha più significati e ad ogni significato

corrispondono più norme

-la legge interpretativa sceglie uno dei possibili significati della legge interpretata e si muove all'interno

dell'insieme dei significati di tale legge

→ la scelta può essere fatta anche per ragioni di politica del diritto e cancella l'interpretazione del

giudice

-il testo interpretato resta immutato,ma sono normativamente eliminate, tra le 2 o

più norme potenzialmente contenute nel testo originario, le interpretazioni(=le

norme) considerate errate, e ne sopravvive una soltanto

-le leggi interpretative non sostituiscono la disposizione interpretata

→ si hanno 2 disposizioni coesistenti,quella

interpretata

• interpretativa

-non si ha invece una legge interpretativa quando una norma viene sostituita da

un'altra norma,formulata in modo da eliminare le ambiguità di significato presenti

in quella abrogata

-le disposizioni interpretative sono,per loro natura,retroattive

→ il loro scopo è di stabilire il significato di una precedente disposizione, e sarebbe

logico che la disposizione interpretata assuma un dato significato solo a partire

dall'entrata in vigore della legge interpretativa

-ma se il legislatore sceglie un significato che non è compreso nell'insieme allora la sua è una legge

innovativa e non interpretativa

→ è una finta legge interpretativa

-il legislatore lo fa perchè le interpretazioni esistenti gli portano meno gettito e quindi la legge

interpretativa è uno strumento per tutelare le casse statali

-la Corte Cost. ha sancito che la differenza tra legge interpretativa e innovativa risiede nella diversa

data di vigenza: la legge

innovativa: è valida dal momento in cui è emanata(non retroattiva)

• interpretativa: decorre dalla vigenza della legge interpretata

→ è retroattiva e orienta tutti i giudici

-la legge interpretativa,in quanto retroattiva, deve rispettare i limiti propri di tali leggi:

non deve essere manifestamente irragionevole

• non deve essere contraria agli altri valori costituzionali

→ quello fondamentale è l'affidamento,il quale è espressione della certezza del diritto

LEZIONE N.6

Interpello e autotutela

autotutela: in attuazione dei canoni costituzionali, l'amministrazione riconosce i propri errori e li

corregge

→l. del 1994

-l'azione dell'amministrazione è volta a correggere propri errori, e in questo si contraddistingue dal

contribuente:

il contribuente può

• l'amministrazione deve

→ ma l'errore amministrativo è più difficile da scoprire e raramente diviene fonte di responsabilità

-diverso è il fondamento costituzionale dell'agire: infatti l'amministrazione deve agire secondo i canoni

dell'imparzialità

• della buona fede

→ se dipende dalla legge e non dalla volontà, l'amministrazione può chiedere solo ciò che è previsto

dal parametro normativo e se non correggesse i suoi errori non sarebbe imparziale

-profilo processuale: l'autotutela può essere esercitata su istanza del contribuente

→ può esserci anche un provvedimento di diniego dell'autotutela

-il diniego può essere inadempimento del dovere: se è possibile che ci sia un'illegittimità deve esserci

una tutela

-il presupposto dell'autotutela è che il provvedimento sia o

illegittimo

• infondato

-non deve esserci un interesse dell'amministrazione, perché altrimenti non sarebbe imparziale

→ ma c'è un problema dato dalla discrezionalità dell'amministrazione: infatti, entro certi limiti, essa

può soddisfare i propri bisogni in un modo piuttosto che in un altro

-ma nel nostro settore non c'è la discrezionalità, ma c'è solo la legge: quello che si deve pagare è

stabilito dalla legge

→ non essendoci discrezionalità non deve esserci interesse dell'amministrazione

-in verità, sebbene non si sia la discrezionalità in senso tecnico, c'è però il potere valutativo

→ quando l'amministrazione valuta i fatti ha sempre un margine di potere

-attivano o precludono l'esercizio dell'autotutela:

il ripristino della legalità e della fondatezza

• Le facoltà valutative

-può accadere che sulla fattispecie sia intervenuta una sentenza

→ ciò non preclude l'autotutela a meno che non sia una sentenza di merito sul fatto, cui si riferisce

l'autotutela medesima

-l'amministrazione mediante l'autotutela supera il limite della sentenza che ritiene che vi siano stati vizi

dell'accertamento---

-se l'atto non è definitivo, il contribuente ha due opzioni

autotutela

• ricorso al giudice

-può l'amministrazione correggere i propri errori quando l'atto sia ormai definitivo, cioè non più

contestabile di fronte al giudice?

→ no perché

gli atti dell'amministrazione finanziaria sono atti esecutivi

• termine decadenziale stretto: entro 60 giorni

→ l'atto è divenuto definitivo per fatto del contribuente: non si è attivato per impugnarlo entro 60

giorni

->è un caso di negligenza: si pensa di avere ragione ma non si fa niente

-principio generale: l'onere di far valere la propria ragione incombe sul soggetto stesso

-ammettere l'autotutela dopo che l'atto è diventato effettivo vuol dire che il contribuente, nonostante sia

scaduto il termine per far valere le sue ragioni davanti all'amministrazione, può farle valere davanti al

giudice

→ La definitività non è un concetto assoluto

-in questo modo si è superata la negligenza

-l'autotutela attribuisce ai principi di imparzialità e buona fede dell'amministrazione, in relazione alla

capacità contributiva, i principi costituzionali che gli sono propri

→ lo Stato di diritto non può negare di essere uno Stato fondato sulla legge, e quindi non può essere il

primo a non rispettarlo

-questo dimostra come la reazione dell'ordinamento deve essere informata al principio di

proporzionalità

-La definitività dell'atto non preclude l'autotutela

-se la definitività consegue a una pronuncia giurisdizionale il problema è diverso poiché è stata

convalidata la correttezza

→ma l'applicazione sostanziale degli artt.3,53.29 Cost. comporta che se la pronuncia non riguarda il

merito della pretesa ma un aspetto procedurale allora nemmeno questa sentenza preclude l'autotutela

-l'unica preclusione alla revisione è una sentenza giurisdizionale di merito

-sono previste forme straordinarie di protezione quando vi sono circostanze eccezionali

Impugnazione del provvedimento di autotutela

-l'autotutela è un procedimento

che si attiva su iniziativa dell'amministrazione finanziaria o del contribuente

• che si chiude con un provvedimento

-il provvedimento è un atto impugnabile perché arriva al termine di un procedimento tributario e incide

sulla sfera giuridica del contribuente

-ma quali vizi possono essere fatti valere?

procedimento base (di I grado) di accertamento

sfocia nell'avviso di accertamento (=atto base)

su di esso si innesta il procedimento di autotutela (di II GRADO)

→ tale procedimento si chiude con un provvedimento di autotutela che:

se accoglie la richiesta del contribuente non pone problemi

• se è di diniego di auto tutela ha per oggetto l'esame di avviso di accertamento

-quando si impugna il provvedimento di diniego si può eccepire l'illegittimità dell'avviso di

accertamento davanti al giudice dell'autotutela?

→ secondo l'orientamento prevalente no: non si può far valere direttamente il vizio che non si è fatto

valere prima

->sarebbe aggirata la scadenza del termine di impugnazione dell'accertamento e si otterrebbe la pretesa

di annullamento del giudice quando ormai davanti al giudice non si potrebbe più andare per scadenza

del termine

-quindi possono essere fatti valere solo i vizi

del procedimento di autotutela

• del provvedimento

-es:tizio riceve un atto di accertamento Ici dove la pretesa è fondata su dati catastali della villa del

vicino ma, non capendo di cosa si tratta, fa passare 60 giorni e quindi il provvedimento diviene

definitivo però qualcuno se ne accorge e chiede l'autotutela

→ riceve risposta negativa con una motivazione in cui però non si dice esattamente cosa ne è stata

dell'eccezione ma apportando altre giustificazioni

→ in questo caso si eccepisce l'autotutela per vizio di motivazione dell'autotutela stessa

-non si può chiedere l'eliminazione al giudice del provvedimento base che è ormai definitivo, ma si

possono eccepire i vizi che riguardano l'atto o il procedimento di autotutela

→ l'impugnazione è sempre ammessa perché l'autotutela deriva dall'applicazione dei criteri oggettivi di

legge e non dalla discrezionalità dell'amministrazione

-procedimento di autotutela: può interessare anche all'amministrazione finanziaria

→ può rendersi conto dell'errore commesso e esercitare l'autotutela per rimediarvi

-nel potere di emettere un atto è insito anche quello di ritirarlo o emendarlo,

quando appaia, alla stessa autorità che l'ha emanato, in tutto o in parte viziato

→ ciò è espressione del potere di autotutela della pubblica amministrazione, la

quale, in ossequio al principio di legalità e di buona fede, ha il dovere di

eliminare i vizi che rendono illegittimo un atto

• ritirare gli atti illegittimi

-i rimedi a disposizione dell'amministrazione sono molteplici:

l'avviso di accertamento già emesso può essere sostituito da un

• accertamento con adesione

in pendenza del giudizio di primo grado, la lite può essere composta con la

• conciliazione

nel gestire la lite, l'amministrazione può riconoscere la fondatezza del

• ricorso o non impugnare la sentenza ad essa sfavorevole

l'amministrazione può annullare o riformare l'atto che riconosce viziato

→ l'autotutela concerne quest'ultima ipotesi

-fino a che non spira il termine di decadenza, l'amministrazione, dopo aver

emesso un avviso di accertamento, può provvedere nuovamente

→ il potere impositivo non si esaurisce con l'emanazione di un solo atto

-se l'amministrazione intende emanare un nuovo atto, che aggrava la posizione

del contribuente, vi sono norme che pongono dei limiti

→ come la disposizione che, in tema di accertamenti integrativi delle imposte sui

redditi e dell'Iva, subordina il nuovo accertamento alla sopravvenuta conoscenza

di nuovi elementi

-al di fuori di questa ipotesi, l'amministrazione può esercitare nuovamente il

potere impositivo, ad es.

sostituendo l'atto già emanato, con motivazione carente, con un nuovo atto,

• diversamente motivato

riformando l'atto già emanato

-in diritto amministrativo, ove i provvedimenti sono solitamente espressione di

discrezionalità, l'annullamento d'ufficio dell'atto deve essere giustificato

dalla sua illegittimità

• da un interesse dell'amministrazione all'annullamento

-in diritto tributario, invece, non essendovi discrezionalità, l'esercizio dei poteri di

autotutela non presuppone valutazioni di convenienza

→ il ritiro o la correzione dell'atto viziato vanno compiuti in applicazione della

regola di buona fede, cui deve attenersi l'amministrazione

→ la correzione presuppone quindi il vizio e null'altro: ossia è giustificata soltanto

dal dovere di ogni pubblica amministrazione di ripristinare la legalità

-il potere di autotutela diritto tributario è espressamente riconosciuto e regolato

→ art.7.2 lett.b dello statuto, in tema di chiarezza e motivazione dei

provvedimenti, dispone che gli atti dell'amministrazione finanziaria e degli agenti

della riscossione devono tassativamente indicare l'organo dell'autorità

amministrativa presso i quali è possibile promuovere il riesame dell'atto

-nella disciplina dell'autotutela tributaria si parla di annullamento e di revoca degli

atti illegittimi e infondati:

l'annullamento è da riferire agli atti che presentano vizi di legittimità, ossia

• vizi di forma o procedimentali

La revoca è da riferire agli atti infondati, ossia viziati nel contenuto

-nel regolamento si prevede, a titolo esemplificativo, che l'autotutela può essere

esercitata

per errore di persona

• evidente errore logico o di calcolo

• errore sul presupposto dell'imposta

• doppia imposizione

• mancata considerazione di pagamenti di imposta

• mancanza di documentazione successivamente sanata dalla produzione

• entro i termini di decadenza

sussistenza dei requisiti per fruire di deduzioni, detrazioni o regimi

• agevolativi, precedentemente negati

errore materiale del contribuente, facilmente riconoscibile

• all'amministrazione

-l'autotutela può essere esercitata

a seguito di richiesta del contribuente

• d'ufficio

→ sia in pendenza di giudizio, sia dopo che l'atto è divenuto definitivo

-può riguardare

qualsiasi atto dell'amministrazione finanziaria

➢ anche gli atti della riscossione

-può avere ad oggetto sia lo sgravio sia la sospensione della riscossione

-l'utilità pratica dell'autotutela, per il contribuente che abbia ricevuto un atto

illegittimo, emerge soprattutto quando l'atto è divenuto definitivo perché

non impugnato

• il ricorso proposto non ha raggiunto il risultato richiesto

-La tutela può infatti avere per oggetto anche un atto divenuto definitivo perché

non impugnato o impugnato senza successo

-neppure il giudicato impedisce in assoluto l'autotutela, purché il ritiro dell'atto

venga fatto per motivi che non contraddicono il contenuto della sentenza passata

in giudicato

→ ciò discende dai principi ed, inoltre, è deducibile con argomentazione a

contrario dal regolamento, ove è previsto che l'ufficio non può annullare il suo atto

per motivi sui quali si intervenuta sentenza passata in giudicato favorevole

all'amministrazione finanziaria

Il garante del contribuente

-presso ogni direzione regionale dell'agenzia delle entrate è istituito il garante del

contribuente, che è un organo collegiale, formato da tre membri, scelti e nominati

dal presidente della commissione tributaria regionale, all'interno di alcune

categorie particolarmente qualificate:

magistrati

• professori universitari

• notai

• dirigenti dell'amministrazione finanziaria

• ufficiali della Guardia di Finanza

• professionisti designati dai rispettivi ordini professionali

-il garante è autonomo rispetto all'amministrazione ed ha il compito di tutelare il

contribuente che lamenti disfunzioni, irregolarità, scorrettezze, prassi

amministrative anomale o irragionevoli o qualunque altro comportamento

suscettibile di incrinare il rapporto di fiducia tra cittadini e amm. finanziaria

-per svolgere i suoi compiti può

richiedere documenti o chiarimenti agli uffici competenti

• accedere presso gli uffici finanziari e controllare la funzionalità dei servizi di

• assistenza e di informazione al contribuente, nonché l'agibilità degli spazi

aperti al pubblico

-non si tratta di un organo con poteri autoritativi:la sua è una funzione di

persuasione morale

→ infatti, può soltanto:

stimolare le procedure di autotutela nei confronti di atti amministrativi di

• accertamento o di riscossione notificati al contribuente

rivolgere raccomandazioni ai dirigenti degli uffici ai fini della tutela del

• contribuente e della migliore organizzazione dei servizi

richiamare gli uffici al rispetto dei loro obblighi in materia di informazione

• del contribuente, dei diritti del contribuente in caso di accessi verifiche ed al

rispetto dei termini previsti per il rimborso d'imposta

prospettare al Ministro dell'economia e delle finanze i casi in cui possono

• essere esercitati i poteri di remissione in termini del contribuente

individuare i casi di particolare rilevanza in cui le disposizioni in vigore

• ovvero i comportamenti delle amministrazioni determinano pregiudizi per i

contribuenti o conseguenze negative nei loro rapporti con

l'amministrazione, segnalandoli ai competenti organi amministrativi o alla

Guardia di Finanza

L'interpello

-è previsto dallo statuto dei diritti del contribuente

-è richiesto in relazione a un caso specifico, quando bisogna applicare una norma di incerta

applicazione

→ il contribuente deve proporre la soluzione al quesito, poiché se l'amministrazione non risponde entro

120 giorni il suo silenzio si considera assenso

-se il contribuente si adegua alle indicazioni dell'interpello si garantisce contro le possibili modifiche

dell'interpretazione in relazione a quello specifico affare

-se invece non si vuole adeguare, lo può fare perché l'interpello non è fonte di legge e potrà far valere

le proprie ragioni impugnando l'atto

-in alternativa il contribuente, per prudenza, può adeguarsi a quanto disposto dall'interpello ma

chiedere il rimborso di quanto versato poiché secondo lui vi è un errore dell'interpretazione della legge

→ La lite che può sorgere avrà ad oggetto solo l'imposta più gli interessi

→ se il contribuente non si fosse adeguato l'amministrazione avrebbe fatto valere anche la violazione

della legge richiedendo quindi l'imposta, gli interessi e le sanzioni (che vanno dal 100% al 120%)

-La risposta all'interpello è vincolante per il fisco

-ma dal punto di vista dogmatico non è detto che la risposta sia assoluta, perché l'interpello può

cambiare nel tempo

→ cambia per gli altri e non per chi lo ha proposto

Contribuente Vs amministrazione finanziaria

-nella fase di attuazione del rapporto il contribuente e l'amministrazione finanziaria si

incontrano/scontrano affinché il contribuente paghi

→ La dichiarazione dei redditi è la narrazione/ versione dei fatti fornita dal contribuente

-nella fase di attuazione dal rapporto l'amministrazione, se il contribuente rispetta ciò che deve fare,

dovrà controllare la dichiarazione:per far ciò ha due tipi di controllo

1) liquidazione automatica,art.36 bis d.p.r. 600

2) controllo formale,art. 36 ter d.p.r. 600

Articolo 36-bis. - Liquidazioni delle imposte, dei contributi, dei premi e dei rimborsi

dovuti in base alle dichiarazioni.

1. Avvalendosi di procedure automatizzate, l'amministrazione finanziaria procede, entro l'inizio del

periodo di presentazione delle dichiarazioni relative all'anno successivo, alla liquidazione delle

imposte, dei contributi e dei premi dovuti, nonché dei rimborsi spettanti in base alle dichiarazioni

presentate dai contribuenti e dai sostituti d'imposta.

2. Sulla base dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni presentate e di

quelli in possesso dell'anagrafe tributaria, l'Amministrazione finanziaria provvede a:

a) correggere gli errori materiali e di calcolo commessi dai contribuenti nella

determinazione degli imponibili, delle imposte, dei contributi e dei premi;

b) correggere gli errori materiali commessi dai contribuenti nel riporto delle eccedenze

delle imposte, dei contributi e dei premi risultanti dalle precedenti dichiarazioni;

c) ridurre le detrazioni d'imposta indicate in misura superiore a quella prevista dalla legge

ovvero non spettanti sulla base dei dati risultanti dalle dichiarazioni;

d) ridurre le deduzioni dal reddito esposte in misura superiore a quella prevista dalla legge;

e) ridurre i crediti d'imposta esposti in misura superiore a quella prevista dalla legge ovvero

non spettanti sulla base dei dati risultanti dalla dichiarazione;

f) controllare la rispondenza con la dichiarazione e la tempestività dei versamenti delle

imposte, dei contributi e dei premi dovuti a titolo di acconto e di saldo e delle ritenute alla

fonte operate in qualità di sostituto d'imposta.

2 bis. Se vi è pericolo per la riscossione, l’ufficio può provvedere, anche prima della presentazione

della dichiarazione annuale,a controllare la tempestiva effettuazione dei versamenti delle imposte,

dei contributi e dei premi dovuti a titolo di acconto e di saldo e delle ritenute alla fonte operate in

qualità di sostituto d’imposta.

3. Quando dai controlli automatici eseguiti emerge un risultato diverso rispetto a quello indicato

nella dichiarazione, ovvero dai controlli eseguiti dall’ufficio, ai sensi del comma 2 bis, emerge

un’imposta o una maggiore imposta, l'esito della liquidazione è comunicato al contribuente o al

sostituto d'imposta per evitare la reiterazione di errori e per consentire la regolarizzazione degli

aspetti formali. Qualora a seguito della comunicazione il contribuente o il sostituto di imposta rilevi

eventuali dati o elementi non considerati o valutati erroneamente nella liquidazione dei tributi, lo

stesso può fornire i chiarimenti necessari all'amministrazione finanziaria entro i trenta giorni

successivi al ricevimento della comunicazione

4. I dati contabili risultanti dalla liquidazione prevista nel presente articolo si considerano, a tutti

gli effetti, come dichiarati dal contribuente e dal sostituto d'imposta.

Articolo 36 Ter - Controllo formale delle dichiarazioni.

1. Gli uffici periferici dell'amministrazione finanziaria, procedono, entro il 31 dicembre del secondo

anno successivo a quello di presentazione, al controllo formale delle dichiarazioni presentate dai

contribuenti e dai sostituti d'imposta sulla base dei criteri selettivi fissati dal Ministro delle finanze,

tenendo anche conto delle capacità operative dei medesimi uffici.

2. Senza pregiudizio dell'azione accertatrice a norma degli articoli 37 e seguenti, gli uffici possono:

a) escludere in tutto o in parte lo scomputo delle ritenute d'acconto non risultanti dalle

dichiarazioni dei sostituti d'imposta, dalle comunicazioni di cui all'articolo 20, terzo comma,

del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 605, o dalle certificazioni

richieste ai contribuenti ovvero delle ritenute risultanti in misura inferiore a quella indicata

nelle dichiarazioni dei contribuenti stessi;

b) escludere in tutto o in parte le detrazioni d'imposta non spettanti in base ai documenti

richiesti ai contribuenti o agli elenchi di cui all'articolo 78, comma 25, della legge 30

dicembre 1991, n. 413;

c) escludere in tutto o in parte le deduzioni dal reddito non spettanti in base ai documenti

richiesti ai contribuenti o agli elenchi menzionati nella lettera b) ;

d) determinare i crediti d'imposta spettanti in base ai dati risultanti dalle dichiarazioni e ai

documenti richiesti ai contribuenti;

e) liquidare la maggiore imposta sul reddito delle persone fisiche e i maggiori contributi

dovuti sull'ammontare complessivo dei redditi risultanti da più dichiarazioni o certificati di

cui all'articolo 1, comma 4, lettera d) , presentati per lo stesso anno dal medesimo

contribuente;

f) correggere gli errori materiali e di calcolo commessi nelle dichiarazioni dei sostituti

d'imposta.

3. Ai fini dei commi 1 e 2, il contribuente o il sostituto d'imposta è invitato, anche telefonicamente

o in forma scritta o telematica, a fornire chiarimenti in ordine ai dati contenuti nella dichiarazione e

ad eseguire o trasmettere ricevute di versamento e altri documenti non allegati alla dichiarazione

o difformi dai dati forniti da terzi.

4. L'esito del controllo formale è comunicato al contribuente o al sostituto d'imposta con

l'indicazione dei motivi che hanno dato luogo alla rettifica degli imponibili, delle imposte, delle

ritenute alla fonte, dei contributi e dei premi dichiarate, per consentire anche la segnalazione di

eventuali dati ed elementi non considerati o valutati erroneamente in sede di controllo formale

entro i trenta giorni successivi al ricevimento della comunicazione

L'ISTRUTTORIA

L'istruttoria ed il sistema informativo

-ogni contribuente, anche virtuale, ha un numero di codice fiscale ed è iscritto

all'anagrafe tributaria, in cui sono raccolti su scala nazionale i dati e le notizie

risultanti dalle dichiarazioni e dalle denunce presentate agli uffici

• dell'amministrazione finanziaria e dai relativi accertamenti

che possono comunque assumere rilevanza ai fini tributari

-La raccolta dei dati avviene utilizzando il codice fiscale, la cui indicazione è

obbligatorio in una vasta serie di atti, che sono memorizzati dall'anagrafe:

contratti soggetti a registrazione

• dichiarazioni presentate al fisco

• ricorsi

-in tale sistema è immagazzinata e elaborata una grande quantità di dati,

risultanti dalle dichiarazioni dei contribuenti o da atti amministrativi

-l'anagrafe registra anche i rapporti bancari dei contribuenti

→ il sistema è integrato con la Guardia di Finanza attraverso un collegamento

telematico

-altra banca dati elettronica disposizione del fisco è il VIES(vat information

exchange system)

→ registri i dati dei modelli Intrastat (presentati dai soggetti che effettuano

operazioni intracomunitarie) ed è usata nelle indagini sulle frodi Iva relative agli

scambi intra-UE

-La disciplina dei poteri istruttori del fisco in materia di imposte dirette e di Iva è

piuttosto articolata, ed è, in tali settori, sostanzialmente uniforme

-mentre l'emanazione dell'avviso di accertamento è una prerogativa esclusiva

degli uffici dell'agenzia delle entrate, l'attività investigativa è svolta anche dalla

guardia di finanza, che dispone degli stessi poteri di indagine degli uffici finanziari

→ di frequente accade che gli avvisi di accertamento siano la conseguenza di

indagini svolte dalla Guardia di Finanza

->per cui gli avvisi di accertamento recepiscono i rilievi contenuti nei processi

verbali di constatazione redatti a conclusione delle verifiche

-il ministro dell'economia e delle finanze, infatti, programma annualmente

l'attività dell'agenzia, fissando con decreto i criteri selettivi in base ai quali

individuare i contribuenti da controllare

→ i singoli uffici procedono poi ai controlli, secondo scelte che, nell'ambito di

quanto stabilito dal decreto ministeriale, sono lasciate alla loro discrezionalità

Liquidazione automatica

-è fatta con i computer attraverso sistemi informatici

-è un controllo informatico di tutte le dichiarazioni dei redditi, entro il termine per la presentazione

della dichiarazione successiva (cioè 1 anno)

→ il termine però è meramente ordinatorio e può non essere rispettato(in genere l'amministrazione

impiega 2 anni per iniziarlo)

→ ma è un termine logico: gli errori formali di un periodo si riverberano anche per i periodi successivi

-consiste nel controllo dell'esattezza dei calcoli effettuati dal contribuente

-l'esito del controllo può condurre anche a un risultato favorevole al contribuente

-con la riforma Visco, è stato sancito che l'esito della liquidazione va comunicata al contribuente con i

motivi per

fargli sapere ai propri errori

• far valere le proprie ragioni

• riconoscere e pagare immediatamente i propri errori (sanzioni)

-in questo caso è rispettato il principio del contraddittorio

→ anche se la dottrina non la pensa così, il principio riconosciuto e regolato solo in alcuni

procedimenti e la liquidazione automatica rientra tra questi

-La comunicazione dovrebbe arrivare anche se dal controllo è risultato tutto regolare

-il fisco è legittimato alla diretta iscrizione a ruolo

→ è titolo esecutivo nei confronti del soggetto il quale ha 15 giorni per adempiere, scaduti i quali è

legittima l'esecuzione forzata

-in materia di imposte dirette ed Iva vi è innanzitutto un esame di tutte le

dichiarazioni eseguite mediante procedure informatiche

→ seguono il controllo formale e quello sostanziale, rivolti a soggetti selezionati

secondo particolari criteri

-il primo controllo delle dichiarazioni dei redditi ha per oggetto la mera

liquidazione

delle imposte dovute

• dei rimborsi spettanti in base alle stesse dichiarazioni

-il controllo è limitato sia

nell'oggetto

• negli effetti:non è finalizzato alla rettifica del reddito, ma solo alla verifica

• dell'esattezza numerica dei dati dichiarati

-se risulta che l'importo autoliquidato e versato dal contribuente è inferiore a

quello da versare in base alla stessa dichiarazione, non viene emesso un avviso di

accertamento, ma si procede direttamente alla riscossione della somma non

versata

-sulla base dei dati dichiarati e dei dati tratti dall'anagrafe tributaria,

l'amministrazione finanziaria:

(a) corregge gli errori materiali e di calcolo commessi dai contribuenti nella

determinazione degli imponibili, delle imposte e nel riporto delle eccedenze

delle imposte derivanti da precedenti dichiarazioni

(b)riduce le detrazioni d'imposta, le deduzioni dal reddito e i crediti d'imposta

indicati in misura superiore a quella prevista dalla legge o non spettanti

sulla base di quanto dichiarato

(c) controlla che i versamenti siano tempestivi e corrispondenti a quanto

dichiarato

-anche le dichiarazioni annuali dell'Iva sono soggette ad un controllo mediante

procedure automatizzate, utilizzando i dati desumibili dalle stesse dichiarazioni e

in possesso dell'anagrafe tributaria

-l'amministrazione corregge gli errori materiali e di calcolo commessi dai

contribuenti nella determinazione del volume d'affari e delle imposte e nel riporto

delle eccedenze d'imposta risultanti dalle precedenti dichiarazioni

→ inoltre, controlla la corrispondenza con quanto dichiarato dei versamenti

eseguiti a titolo di acconto e di conguaglio e delle liquidazioni periodiche

-il risultato del controllo, se diverso dal dichiarato, è comunicato al contribuente,

che è invitato a versare la somma maggiore così liquidata

→ se il contribuente versa, è evitata l'iscrizione a ruolo e la sanzione è ridotta ad

1/3

Controllo formale

-questo tipo di controllo non riguarda tutte le dichiarazioni, ma solo un numero selezionato in quanto

non si può fare senza un funzionario

-consiste nella verifica della corrispondenza tra

i numeri indicati nella dichiarazione dei redditi

• La documentazione di supporto con riguardo alle imposte stabilite dalla legge*

→ es: spese scolastiche per i figli, spese mediche...

*sono espressamente/ tassativamente previste dalla legge: la liquidazione automatica e il controllo

formale non possono avvenire per fattispecie diverse

→ non sono nemmeno applicabili ai casi analoghi perché sono norme eccezionali

-il risultato del controllo formale comporta la diretta iscrizione a ruolo

-il governo oggi sta pensando a una riduzione delle deduzioni e delle detrazioni delle imposte

→ pone problemi sotto il profilo della natura giuridica dell'Irpef

-alla liquidazione automatica può seguire il controllo formale delle dichiarazioni, a

cui gli uffici dell'agenzia delle entrate provvedono entro il 31 dicembre del

secondo anno successivo a quello di presentazione, sulla scorta dei criteri selettivi

-il controllo formale non è automatico, ma è svolto in base a criteri selettivi fissati

dal ministero e riguarda alcune voci della dichiarazioni, che devono essere

giustificate documentalmente

-in sede di controllo formale, il contribuente (o sostituto d'imposta) è invitato (per

iscritto, telefonicamente o in via telematica)

a fornire chiarimenti in ordine ad alcuni elementi della dichiarazione

• (deduzioni, detrazioni, crediti d'imposta)

a trasmettere i documenti che li giustificano

• a esibire le ricevute dei versamenti

-il controllo formale si differenzia quindi dalla liquidazione perché non riguarda

solo la dichiarazione ma anche i documenti che devono corredarla

-in esito al controllo formale, gli uffici (restando impregiudicata la facoltà di

emettere avvisi di accertamento) dopo aver invitato il contribuente a produrre

documenti o fornire chiarimenti:

1) escludono lo scomputo delle ritenute d'acconto non documentate

2) escludono le detrazioni d'imposta non spettanti in base ai documenti

richiesti ai contribuenti o agli elenchi, riguardanti gli oneri deducibili,

comunicati all'anagrafe tributaria da banche, assicurazioni ed altri enti

3) escludono le deduzioni dal reddito non spettanti in base ai documenti

richiesti ai contribuenti o agli elenchi comunicati all'anagrafe e menzionati

al punto 2

4) quantificano i crediti d'imposta spettanti in base ai dati risultanti dalle

dichiarazioni e ai documenti richiesti dal contribuente

5) liquidano la maggior imposta sul reddito delle persone fisiche e i maggiori

contributi dovuti sull'ammontare complessivo dei redditi risultanti da più

dichiarazioni o certificati, presentati per lo stesso anno dal medesimo

contribuente

6) correggono gli errori materiali e di calcolo contenuti nella dichiarazione dei

sostituti d'imposta

-l'esito del controllo formale è comunicato al contribuente (o al sostituto

d'imposta) con l'indicazione dei motivi che hanno dato luogo alla rettifica degli

imponibili o di altri dati dichiarati, anche per consentire al contribuente di

segnalare all'ufficio dati ed elementi non considerati o valutati erroneamente in

sede di controllo formale

-vi è così un doppio esame della dichiarazione( liquidazione automatica il

controllo formale), ciascuno dei quali ha come esito una comunicazione al

contribuente

→ si tratta di attività distinte sia da quella di

accertamento: sfocia nell'emissione di un avviso di accertamento

• riscossione: si realizza con le iscrizioni a ruolo

-tali attività sono dirette alla determinazione del debito d'imposta derivante dal

reddito dichiarato, e, se ad esse non segue l'esatto adempimento da parte del

contribuente, l'amministrazione provvede (entro un più ampio termine) ad

iscrivere a ruolo le somme dovute

Dati per le liste selettive

-i controlli sono effettuati:

dall'agenzia delle entrate e da quella delle dogane

• dalla guardia di finanza

→ esse però non hanno la stessa formazione culturale e i criteri di buona fede e di imparzialità sono

diversi se applicati da un funzionario dell'agenzia delle entrate o da un militare della guardia di finanza

-sarebbe opportuna una distinzione di aree di intervento e di competenza, ma al momento tale

distinzione non c'è e possono fare le stesse cose

-i dati provengono dalle banche informatiche, le quali sono molto estese e riguardano tutte le spese

( operazioni finanziarie e non finanziarie) sopra un certo ammontare

→ oggi è possibile acquisire anche tutti i movimenti bancari

-il complesso di dati così ottenuto è usato secondo le modalità stabilite dalla legge

Inviti e richieste

-l'amministrazione finanziaria ha il potere di rivolgerle inviti

al contribuente

• ai terzi

→ per raccogliere informazioni su un certo contribuente, l'amministrazione può rivolgersi a terzi, su

invito espresso, e possono essere soggetti sia pubblici che privati

-l'invito può essere un invito a comparire o a rispondere al più dettagliati questionari sulla propria vita

-l'amministrazione può rivolgere inviti a fornire atti, documenti e notizie di rilevanza fiscale a

qualunque terzo purché la domanda abbia carattere di specificità

LEZIONE N.7

-amministrazione finanziaria:per verificare la versione data dal contribuente e per scoprire eventuali

evasori totali raccoglie dati e notizie attraverso:

banche dati

• dichiarazione dei redditi

• inviti a comparire o a rispondere sia a contribuenti che ai terzi

→ l'evasione totale è più difficile da scoprire rispetto a quella infedele: o si ha qualche notizia indiretta

dell'attività in nero del contribuente in nero o è molto difficile

-l'invito a terzi per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell'accertamento è usato anche per il contrasto

degli affitti in nero

→ per esempio si può richiedere alle agenzie immobiliari chi ha in affitto l'appartamento e incrociare i

dati con quelli forniti dai proprietari

-Per controllare la posizione fiscale di un contribuente, l'ufficio può invitare

1) Il contribuente stesso a comparire di persona per fornire dati e notizie

rilevanti ai fini dell'accertamento nei suoi confronti, anche in relazione ai

dati e alle notizie acquisiti in sede bancaria e postale

2) Il contribuente ad esibire o trasmettere atti e documenti

→ ai soggetti obbligati alla tenuta della contabilità può essere richiesta l'esibizione

dei bilanci o delle scritture contabili

3) Inviare ai contribuenti questionari relativi a dati e notizie di carattere

specifico rilevanti ai fini dell'accertamento nei loro confronti

-Per quanto riguarda i terzi, bisogna distinguere

quelli che hanno veste pubblica (in senso lato)

• Terzi che sono soggetti di diritto privato

-L'ufficio può richiedere

agli organi e alle amministrazioni dello Stato

• Agli enti pubblici non economici

• alle società di assicurazioni

• agli enti che effettuano pagamenti e riscossioni per conto terzi o che

• svolgono attività di intermediazione o gestione finanziaria

→ La comunicazione di dati e notizie relativi a determinati soggetti o categorie di

soggetti

-Inoltre, l'ufficio può richiedere:

Ai Notai

• ai procuratori del registro

• ai conservatori dei registri immobiliari

• ad ogni altro pubblico ufficio

→copia di atti depositati presso di essi

- per quanto riguarda gli altri terzi, il fisco può chiedere ai soggetti obbligati alla

tenuta di scritture contabili dati e documenti relativi ad attività svolte nei

confronti di

clienti

 Fornitori

 prestatori di lavoro autonomo

-ad ogni altro soggetto possono essere chiesti atti documenti fiscalmente rilevanti

concernenti specifici rapporti intrattenuti con il contribuente

Accessi, ispezioni e verifiche

-Accesso: ingresso in un luogo

-ispezione: tecnicamente nel nostro settore si tratta di ispezione documentale

-verifica contabile: esame del complesso di tutti i documenti contabili al fine di verificarne

Esattezza

• completezza

• veridicità

-verificazione: riscontro e rilevazione delle caratteristiche di un'attività

-verifica: in sede tecnica (= in senso stretto) è quel complesso di attività di controllo compiute dai

verificatori e si conclude con un atto formale(PVC)

→ parlando in generale e non in senso tecnico,la verifica racchiude tutto il resto

-Verifica: è la forma principale di controllo

→ Consiste in una serie di operazioni che

iniziano con l'accesso in un luogo

• è seguito da ispezioni documentali e da altri controlli

• si conclude con la redazione di un processo verbale di constatazione

-Il controllo delle imprese di rilevanti dimensioni è effettuato periodicamente

art.14 Cost:Dispone che il domicilio è inviolabile, ma ammette che vi si possono

eseguire ispezioni, perquisizioni e sequestri nei casi e modi stabiliti dalla legge

secondo le garanzie prescritte per la tutela della libertà personale

→ ossia: con la garanzia dell'autorizzazione, data con atto motivato, dell'autorità

giudiziaria

-è poi prevista una riserva di legge: gli accertamenti e le ispezioni sono ammessi

per fini fiscali, ma devono essere regolati da leggi speciali

-domicilio: vale la nozione realistica che designa

L'abitazione

• gli altri luoghi di privata dimora

Accesso

-Devono essere conciliati:

L'ingresso nei luoghi in cui ha attività il contribuente

• art.14 Cost: Inviolabilità del privato domicilio

→ per privato domicilio s'intende la casa più tutti i luoghi di privata dimora

-l'attività di accesso è particolarmente penetrante: materialmente, l'accesso nei luoghi di privata dimora

alla ricerca di prove di evasione, è qualcosa di simile a quello che può fare la polizia giudiziaria per

cercare la prova di un crimine (e lo stesso vale per l'accesso nei luoghi di lavoro)

→ Devono esservi delle cautele e delle regole

Regole

-L'accertamento nei locali destinati all'esercizio di attività commerciali, agricole, artistiche o

professionali deve essere autorizzato

Dal capo dell'ufficio dell'agenzia

• dal comandante di zona della guardia di finanza

→ = dal vertice dell'organizzazione di controllo

-i motivi di tale autorizzazione sono:

a) Evitare che vi sia sovrapposizione di accertamenti

b) che l'accertamento sia compiuto con criteri di ragionevolezza e di necessità

c) per tutela del contribuente: affinché tale potere non venga esercitato da un funzionario per scopi

diversi, ad esempio vendicativi

-L'autorizzazione deve essere motivata con indicazione di scopo

→ deve cioè risultare l'effettiva esigenza dell'indagine

-Nel caso di accesso nei locali destinati all'esercizio di arti e professioni, è richiesta la presenza del

titolare o di un suo delegato

→ In quanto devono mantenere il segreto professionale

necessaria l'autorizzazione del procuratore della Repubblica per l'esame di

->È

documenti e la richiesta di notizie relativamente ai quali è eccepito il segreto

professionale

->Sono fatte salve le garanzie previste dall'art.103 c.p.p. per gli avvocati che

siano difensori in un processo penale

-invece, per l'accertamento nei luoghi privati, occorre:

1) L'autorizzazione dell'ufficio O del comandante di zona della guardia di finanza

2) l'autorizzazione del procuratore della Repubblica

3) Gravi indizi

→ la garanzia dell'articolo 14 è rispettata, poiché tale articolo permette l'accesso anche per verifiche

fiscali nei modi stabiliti dalla legge

-sono luoghi di privata dimora anche:

Borse

• cassetti

• casseforti

• mobili chiusi

• Plichi sigillati

• simili

→ Non possono essere invece aperti in caso di accesso nel luogo di lavoro, perché sono cose private

→ Le autorità però possono procedere a sigillarli, per avere il tempo di chiedere l'autorizzazione al

giudice con la quale aprirli

-vi sono problemi:

I. È sindacabile l'autorizzazione del giudice?

II. Cosa accade se l'autorizzazione della procura della Repubblica non è motivata?

- La giurisprudenza è molto cauta e poco garantista: è sufficiente la motivazione mediante mero rinvio

alla domanda di autorizzazione

→ Ma il timbro apposto dal giudice non dimostra che ci sia stato un esame approfondito, ma è solo un

permesso: “ ho visto e ho deciso così”

-Un altro orientamento ritiene pure che l'autorizzazione ai luoghi di privata dimora non abbia una

funzione di tutela del contribuente, ma abbia una funzione autorizzativa interna perché rimuove un

ostacolo all'accesso,rendendo responsabile solo il funzionario

-Tesi maggioritaria: il difetto di autorizzazione rende illegittimo l'accesso

-in generale si pone un problema di tutela rispetto agli atti istruttori illegittimi

->che cosa può fare il contribuente, ad esempio, se vi è un accesso a un luogo senza autorizzazione?

-Una tutela giuridica a priori (nel momento in cui avviene l'attività) non è prevista

→ questo è in conflitto con la CEDU la quale prevede che quando vi sia una lesione della sfera

giuridica dell'uomo deve esserci uno strumento di tutela

-Ad oggi nessuno ha mai contestato l'indisponibilità di uno strumento di tutela contro un accertamento

illegittimo di fronte alla corte Europea dei diritti dell'uomo

-la stessa cosa però non avviene tra i privati, in quanto c'è sempre una tutela prevista per loro

→ es. art. 700 c.p.c.:

Fuori dei casi regolati nelle precedenti sezioni di questo capo, chi ha fondato motivo di temere che durante il tempo

occorrente per far valere il suo diritto in via ordinaria, questo sia minacciato da un pregiudizio imminente e irreparabile, può

chiedere con ricorso al giudice i provvedimenti d'urgenza, che appaiono, secondo le circostanze, più idonei ad assicurare

provvisoriamente gli effetti della decisione sul merito.

-È lecito solo porre resistenza passiva (ad esempio non aprire la porta)

Tutela posteriore

-La questione è se il vizio dell'attività istruttorie si riverbera sull'atto amministrativo

-Per quanto riguarda l'accesso nei luoghi di privata dimora vi è la tutela costituzionale dell'articolo 14

-La legge però non dice che “ a pena di nullità” deve esservi l'autorizzazione del capo ufficio

-occorre una ricostruzione interpretativa, per vedere

1) L'entità della violazione

2) se l'interesse tutelato dalla norma è quello del contribuente o dell'amministrazione

3) l'ampiezza della tutela che si vuole accordare

-Ad esempio per l'ingresso nel domicilio privato è richiesta l'autorizzazione del procuratore della

Repubblica

→ Questo a tutela del cittadino:quindi in caso di mancanza di autorizzazione vi sarebbe un accesso

illegittimo

→ Non potendosi impedire l'accesso, l'illegittimità di esso si riverbera sugli atti successivi, dando così

luogo all'illegittimità dell'atto impositivo

-Ciò potrebbe essere evitato solo se ci fosse uno strumento di tutela preventiva: il giudice dovrebbe

giudicare solo della legittimità dell'atto quando non ci sono ancora prove che il contribuente sia un

evasore, e ciò renderebbe più sereno il suo giudizio

→ Sarebbe invece difficile per il giudice annullare l'atto impositivo quando sa di avere davanti un

grande evasore

-Per quanto riguarda invece l'ingresso nel domicilio con motivazione apparente (immotivata), per la

giurisprudenza esso è legittimo

→ L'ampiezza della tutela non è così vasta da coprire anche la motivazione

-caso reale: in occasione di un accesso in un luogo di lavoro i militari della guardia finanza, entrarono

in un'impresa e individuati i responsabili videro una borsa e, non avendo l'autorizzazione, si rivolsero

al titolare dicendo “apra quella borsa”

→ Il titolare fece quello che gli venne detto e così furono assunte le prove dell'evasione

-Il contribuente affermò che la mancanza di autorizzazione rendeva illegittimo l'atto, e

l'amministrazione rispose che l'apertura della borsa fu un'attività spontanea,ma, sempre secondo il

contribuente, non vi fu niente di spontaneo nell'obbedire a un comando

-L'apertura spontanea sostituisce l'autorizzazione perché il contribuente dispone del suo diritto,

rendendo così lecito l'ingresso

→ ma nel caso concreto la modalità non fu quella: l'amministrazione può chiedere/fare un invito ad

accedere senza autorizzazione del procuratore della Repubblica e la tutela del contribuente è nel senso

di consentire al giudice di giudicare se vi siano stati o meno i presupposti di legge per un accesso

contra volontantem

-Se il cittadino consente non c'è più necessità di autorizzazione perché non c'è +1 volontà contraria, e

quindi l'accesso è legittimo

→ ma secondo i principi dell'ordinamento giuridico, quando si dà il consenso a una disposizione dei

propri diritti questo da solo non è sufficiente, perché deve essere un consenso

Libero

• informato

→ Questi caratteri non sono presenti nel caso di consenso alla richiesta “Apra quella borsa”

-cassazione: ritenne legittimo l'avviso di accertamento, perché vi fu un avviso

→ Ma questo è un caso anteriore allo statuto dei diritti del contribuente, il quale afferma che il

contribuente deve essere informato dei suoi diritti quando vi è un accesso e deve essere informato della

possibilità di essere assistito da un consulente (avvocato, notaio, commercialista..)

-Il consenso libero e informato supera il vizio di autorizzazione dell'accesso

-L'atto del procuratore della Repubblica è un atto amministrativo discrezionale,

che deve essere motivato

→ tale atto può essere sindacato del giudice tributario, sia sotto il profilo

Dell'adeguatezza

• dell'idoneità dei gravi indizi di evasione

-gli atti processuali penali sono coperti da riservatezza e solo il giudice può rilasciare atti o documenti

al di fuori del processo

→ Ma durante il processo possono uscire prove di evasione

-Se manca l'autorizzazione è legittimo il passaggio della prova di evasione dal processo penale a quello

tributario?

-La tutela del segreto del processo penale è una tutela nell'interesse delle indagini penali: contrastare il

crimine è più importante

→ Quindi,la mancanza di autorizzazione, in questo caso specifico,non rende illegittimo il passaggio

-Quando si deve valutare la reazione dell'ordinamento ad una violazione di legge che non è sanzionata

da nullità o annullabilità, i parametri sono

1) Interesse tutelato dalla norma

2) entità della violazione

3) Ampiezza della tutela

→ Con questi parametri bisogna dare una risposta interpretativa a un problema che non ha una

soluzione normativamente predeterminata

Art. 12.

Diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali

1. Tutti gli accessi, ispezioni e verifiche fiscali nei locali destinati all'esercizio di attivita' commerciali, industriali, agricole,

artistiche o professionali sono effettuati sulla base di esigenze effettive di indagine e controllo sul luogo. Essi si svolgono,

salvo casi eccezionali e urgenti adeguatamente documentati, durante l'orario ordinario di esercizio delle attivita' e con

modalita' tali da arrecare la minore turbativa possibile allo svolgimento delle attivita' stesse nonche' alle relazioni commerciali

o professionali del contribuente.

2. Quando viene iniziata la verifica, il contribuente ha diritto di essere informato delle ragioni che l'abbiano giustificata e

dell'oggetto che la riguarda, della facolta' di farsi assistere da un professionista abilitato alla difesa dinanzi agli organi di

giustizia tributaria, nonche' dei diritti e degli obblighi che vanno riconosciuti al contribuente in occasione delle verifiche.

3. Su richiesta del contribuente, l'esame dei documenti amministrativi e contabili puo' essere effettuato nell'ufficio dei

verificatori o presso il professionista che lo assiste o rappresenta.

4. Delle osservazioni e dei rilievi del contribuente e del professionista, che eventualmente lo assista, deve darsi atto nel

processo verbale delle operazioni di verifica.

5. La permanenza degli operatori civili o militari dell'amministrazione finanziaria, dovuta a verifiche presso la sede del

contribuente, non puo' superare i trenta giorni lavorativi, prorogabili per ulteriori trenta giorni nei casi di particolare

complessita' dell'indagine individuati e motivati dal dirigente dell'ufficio. Gli operatori possono ritornare nella sede del

contribuente, decorso tale periodo, per esaminare le osservazioni e le richieste eventualmente presentate dal contribuente

dopo la conclusione delle operazioni di verifica ovvero, previo assenso motivato del dirigente dell'ufficio, per specifiche

ragioni.

6. Il contribuente, nel caso ritenga che i verificatori procedano con modalita' non conformi alla legge, puo' rivolgersi anche al

Garante del contribuente, secondo quanto previsto dall'articolo 13.

7. Nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo

verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente puo' comunicare entro sessanta giorni

osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. L'avviso di accertamento non puo' essere emanato prima

della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza

-L'accesso deve avvenire:

in orario di normale esercizio dell'attività

• In modo da recare meno turbativa possibile allo svolgimento delle attività stesse

Nel corso della verifica vengono eseguite ispezioni documentali su:

Libri

• registri

• documenti

• altre scritture

→che si trovano nei locali, compresi quelli la cui tenuta e conservazione non sono

obbligatori

-La verifica contabile è una forma specifica di controllo, rivolta ad esaminare

completezza, esattezza e veridicità della contabilità, sulla scorta

delle fatture ed altri documenti, anche mediante confronto con

documenti e scritture contabili di terzi

→ controllo incrociato

-Le verificazioni sono controlli

sugli impianti

• sul personale dipendente

• Sull'impiego di materie prime ed altri acquisti

• su ogni altro elemento utile ai fini del controllo dell'esatto adempimento

• delle norme fiscali casi di particolare complessità

-Tempi dell'accesso: 30 giorni prorogabili ad altri 30(Nei

dell'indagine individuati e motivati dal dirigente dell'ufficio)

→ nel caso di studi professionali o di imprese in contabilità semplificata i tempi si restringono a 15

giorni

-Gli operatori possono ritornare nella sede del contribuente, decorso tale periodo,

per esaminare le osservazioni e le richieste eventualmente presentate dal

contribuente dopo la conclusione delle operazioni di verifica ovvero, previo

assenso motivato del dirigente dell'ufficio, per specifiche ragioni

-Il contribuente, nel caso in cui ritenga che i verificatori procedano con modalità

non conformi alla legge, può rivolgersi anche al garante del contribuente

-A seguito della chiusura delle verifiche, il contribuente ha 60 giorni di tempo per fare le sue memorie

→ L'amministrazione,a pena di nullità, non può emettere l'atto prima della scadenza di tale termine

-PVC= processo verbale di constatazione

→ non è impugnabile in quanto non è in grado di incidere sulla sfera giuridica del destinatario

→ è solo una fotografia di ciò che è stato trovato

-il PVC fa piena prova solo di ciò che i verificatori attestano di aver fatto o visto

→ es:I verificatori alle 19, 30 entrano in un ristorante contano 30 posti apparecchiati e verificano e

acquisiscono i menù: da questi elementi possono ricostruire che 30 posti x 30€ di cena x 6 gg

-ma il PVC fa' piena prova solo dei posti e dei prezzi rilevati, non del possibile ricavo che è una mera

considerazione

-il PVC

È consegnato al contribuente per le memorie

● è trasmesso dalla Guardia di Finanza all'agenzia dell'entrate

-la descrizione dettagliata delle operazioni compiute viene effettuata nel processo

verbale di verifica, redatto giornalmente

→ In esso devono essere riportate

le ispezioni e rilevazioni eseguite

• Le richieste fatte al contribuente

• Le risposte ricevute

-Viene redatto, da ultimo, un processo verbale di constatazione, che sintetizza i

dati rilevati:

Attività del contribuente documenti esaminati

• •

scopo dell'accesso violazioni riscontrate

• •

struttura produttiva

-Dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da

parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro 60 giorni

osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori

→ l'avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza di tale

termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza

-la violazione di queste norme rende invalido l'avviso di accertamento

Le indagini bancarie

-Il segreto bancario fino al 96/97 era un segreto opponibile anche all'erario che non poteva chiedere

notizie sui contribuenti ma sul modello americano, fu sancita la possibilità di acquisire tali dati

-Segreto: è un uso negoziale nell'ambito delle consuetudini bancarie a tutela di interessi meramente

privati ma di natura patrimoniale

→ non essendo un diritto di libertà non ha rilevanza costituzionale, per cui la legge può disporre il

superamento del segreto bancario

->Non vi sono, alla base del segreto bancario,valori della persona umana da tutelare ma,più

semplicemente, interessi patrimoniali

-Occorre però un'autorizzazione, in quanto spiare nei movimenti bancario finanziari è un'attività molto

penetrante

-anche in caso di mancanza di autorizzazione, l'atto però è legittimo

→ Scopo dell'autorizzazione: è l'efficienza dell'atto di accertamento

-per il fisco il segreto bancario non esiste

→ corte costituzionale: il dovere di riservatezza, connesso con il segreto bancario,

non può essere di ostacolo all'accertamento degli illeciti tributari

-ciò non significa che le indagini bancarie non siano soggette a limiti e vincoli

-Le indagini bancarie possono essere svolte

in via amministrativa dall'agenzia delle entrate

• dalla Guardia di Finanza,che può eseguire anche in veste di polizia

• giudiziaria, secondo le norme del c.p.p.

-Per svolgere le indagini bancarie,

gli uffici dell'agenzia delle entrate devono essere autorizzati dalla direzione

• regionale

La Guardia di Finanza deve essere autorizzata dal comandante di zona

→ Ma la mancanza di autorizzazione non rende inutilizzabili i dati acquisiti, perché

attiene ai rapporti interni

-Le banche devono comunicare all'anagrafe tributaria

il nome dei loro clienti

• La natura dei rapporti intrattenuti

-uffici e GdF svolgono le indagini richiedendo alle banche dati, notizie e

documenti relativi a qualsiasi rapporto intrattenuto od operazioni effettuata, ivi

compresi i servizi prestati, con i loro clienti, nonché alle garanzie prestate da terzi

-La richiesta può essere indirizzata, oltre che alle banche:

Alla società poste italiane collettivo del risparmio

• alle società di gestione del

agli intermediari finanziari •

• risparmio

alle imprese di investimento

• alle società fiduciarie

agli organismi di investimento

-se la banca non risponde tempestivamente, gli uffici delle imposte hanno facoltà di

disporre l'accesso di propri impiegati presso le banche per rilevare direttamente i dati

e le notizie

→ La banca deve dare immediatamente notizia il contribuente delle richieste ricevute

-Ai dati bancari sono collegate due previsioni, una generica ed una specifica

I) l'ufficio può fondare gli avvisi di accertamenti sui dati bancari, se il contribuente

non dimostra che ne ha tenuto conto per la determinazione del reddito soggetto

ad imposta o che non hanno rilevanza allo stesso fine

→ La norma, dettata per le imposte dirette, si applica anche all'Iva

I prelevamenti e gli importi riscossi sono posti come ricavi o compensi, ha

II) fondamenta degli avvisi di accertamento, se il contribuente non ne indica il

soggetto beneficiario e sempre che non risultino dalle scritture contabili, i

prelevamenti o gli importi riscossi nell'ambito dei predetti rapporti od operazioni

-Gli importi riscossi sono indice di elementi attivi: ricavi, compensi, corrispettivi

→ ai fini dell'Iva, si presumono corrispettivi o compensi non fattura

-Altra cosa sono i prelevamenti,come:

Emissione di assegni

• bonifico bancario

• rilevamento di contanti

→ Che di per sé rappresentano un costo

-La norma si può comprendere ravvisandovi una doppia presunzione:

1) Che il prelevamento sia stato utilizzato per un acquisto inerente alla produzione

del reddito

2) che al costo non contabilizzato corrisponda un ricavo pure non contabilizzato

-La presunzione è relativa: il contribuente può superarla indicando il beneficiario del

prelevamento

-ai fini Iva, la constatazione che sono stati effettuati prelevamenti che non trovano

riscontro nella contabilità può fondare la presunzione che con essi siano stati pagati

beni o servizi non fatturati

-La presunzione fondata sui prelevamenti, originariamente prevista solo per gli

imprenditori, è stata estesa ai lavoratori autonomi

→ L'estensione è oggetto di critica

-si prevede che l'ufficio può chiedere dati e notizie al contribuente, invitandolo a

comparire di persona o inviandogli questionari

→ Ma, secondo la giurisprudenza, il contraddittorio non è obbligatorio

-La norma prevede che le presunzioni sono operanti solo se il contribuente non

fornisce la prova contraria, e ciò implica che le presunzioni non possono essere poste a

base degli accertamenti se non è stata data contribuente la possibilità di provare il

contrario, prima dell'emissione dell'avviso

→ il contraddittorio preventivo impegno requisito di legittimità dell'avviso

Gli obblighi di collaborazione del contribuente

-Nel corso dell'attività istruttoria, il contribuente è tenuto ad ottemperare agli inviti e

alle richieste dell'amministrazione

-La mancata collaborazione, oltre ad essere punita con sanzione amministrativa,

pregiudica le successive facoltà di difesa del contribuente

→ Le notizie e dati non addotti e gli atti, i documenti, i libri e registri non esibiti o non

trasmessi in risposta gli inviti dall'ufficio non possono essere presi in considerazione a

favore del contribuente, in sede amministrativa contenziosa

Rapporti tra istruttoria amministrativa e processo penale

-La verifica fiscale eseguita dalla guardia di finanza, come quella dell'agenzia, e

un'attività di natura amministrativa, ma la Guardia di Finanza è anche organo di polizia

giudiziaria, per cui se, nel corso di una verifica emergono notizie di reato, deve darne

notizia alla procura della Repubblica

-Se, nel corso di un'indagine di tipo amministrativo, emerge una fattispecie

penalmente rilevante, ogni successiva fase del procedimento, finalizzata ad assicurare

le fonti di prova e raccogliere quant'altro possa servire per l'applicazione della legge

penale, dovrà svolgersi applicando il codice di procedura penale

→ altrimenti i risultati dell'indagine non potranno essere utilizzati in sede penale

-La GdF, operante come polizia giudiziaria, può trasmettere agli uffici fiscali documenti,

dati e notizie reperiti in sede di indagini preliminari, ma occorre un'autorizzazione

dell'autorità giudiziaria,che può essere concessa anche in deroga all'art.329 c.p.p.

→ Ciò significa immediata trasferibilità ed utilizzabilità, da parte degli uffici dell'agenzia

delle entrate, degli elementi probatori raccolti in ambito penale ad opera,

generalmente,della GdF (o di altre forze di polizia), anche in deroga alle disposizioni in

materia di segreto investigativo

-Per consentire all'amministrazione di usare gli elementi raccolti in sede penale anche

quando le indagini si prolungano nel tempo, il termine di decadenza entro cui deve

essere notificato l'atto impositivo si raddoppia qualora, nel periodo di imposta

esaminato, siano avvenuti fatti che devono essere denunciati all'autorità giudiziaria

LEZIONE N.8

Indagine bancaria senza autorizzazione

→ secondo la giurisprudenza è legittima: l'autorizzazione ha come scopo la tutela dell'efficienza

dell'amministrazione finanziaria

-Ma questa tesi è criticabile in quanto l'indagine è fastidiosa e penetrante per il contribuente

→ ??

-Il conto corrente bancario riflette i movimenti che si ritrovano nella contabilità dell'impresa

-Se il ristorante ha una fattura passiva per lavanderia si può ritenere che ogni tovagliolo sia un posto

→ Se è così allora i guadagni devono essere congrui

-altra cosa è se si preleva 30 ma:

20 risultano dalla fattura di acquisto

• con 10 si compra senza fattura

→ =Non si annotano quindi né i costi né i ricavi

-Per le entrate, invece, si è in grado di dimostrare che 100 rappresenta il ricavo di impresa ed è possibile

dimostrare che già stati considerati ai fini la dichiarazione dei redditi (Risultano dagli scontrini e dal libro

giornale)

-ipotesi patologica: si preleva 30 ma la giustificazione come costo trova riscontro solo in parte(per 20)

→ Per gli altri 10 si sa che è un costo ma non si ha un riscontro=È un costo in nero

-anche se non è stato dichiarato è comunque un costo di impresa per beni merce che ha generato un ricavo(=

ricavo in nero )

-Questa rappresentazione dei fatti ha determinato la disposizione normativa che regola la rilevanza

presuntiva delle movimentazioni bancarie(art.36 decreto 600)

→ I movimenti finanziari provano presuntivamente i fatti dell'impresa

-prelevamenti: si presumono ricavi/ compensi per professionisti/ lavoratori autonomi a condizione che il

contribuente non ne indichi il soggetto beneficiario

→ In base alla legge:

I versamenti si considerano ricavi

• i prelevamenti si considerano ricavi

-Le presunzioni operano anche ove l'amministrazione finanziaria dimostri che il conto corrente bancario non

afferente l'impresa,poichè intestato a un terzo,è comunque riferibile all'impresa (es.conto corrente del

coniuge, dei figli, della madre del padre)

→ L'agenzia deve provare la riferibilità

-Lo strumento delle indagini finanziarie e molto fastidiosa e penetrante poiché:

1. Determina una stratosferica moltiplicazione dei ricavi come presunzioni

2. essendo presunzioni, vi è un'inversione dell'onere della prova

3. l'accertamento può coprire una vasta quantità di movimenti

-il contribuente deve giustificare ciascuna singola movimentazione

→ Deve cioè dimostrare che le entrate

Sono contabilizzate

• non hanno rilevanza reddituale

Entrate

-l'indagine può riguardare conti

dell'impresa

• dell'imprenditore

-ma la legge non obbliga

ad aprire un conto dedicato

• a pagare con mezzi che rendono il pagamento trattabile

→ è ammesso il pagamento in contanti

-La presunzione semplice o posta dall'uomo non è una presunzione legale

Prelievi

-si considerano ricavi con presunzione legale(= lo dice la legge)

→ a meno che non sia indicato il soggetto beneficiario

-Le uscite possono:

essere costi non dichiarati(= ricavi non dichiarati)

• avere qualsiasi altra destinazione

→ devono però essere fornite le prove:se si paga in contanti, però, è molto difficile

->sono ammesse le presunzioni: telepass per dimostrare di essere andato in vacanza

-ci sono prove e/o giustificazioni che sono difficili da valutare ma che hanno una certa ragionevolezza, come

le spese personali

-se le prove fornite non sono convincenti bisogna pagare

imposta

• interesse

• sanzione

→ sul prelievo, come fosse ricavo

-questa presunzione legale è poco flessibile

-presunzione: serie di passaggi che conducono da un fatto noto a un fatto ignoto

→ i passaggi logici devono essere plausibili

-esempio:

I. passaggio: costo non dichiarato

II. passaggio: costo non dichiarato usato per comprare beni/ merci

III. passaggio: il ricavo che ne è derivato è un ricavo non dichiarato

IV. passaggio: il ricavo è almeno pari al costo

→ in questa catena l'ultimo passaggio è l'unica presunzione che ha una qualche plausibilità, ma si regge su

una catena di presunzioni che hanno una plausibilità abbastanza ridotta

-La principale conseguenza è che l'uso della presunzione deve essere un'applicazione molto attenta a

soppesare

La debolezza della presunzione legale

• La forza o debolezza della prova contraria del contribuente

-caso concreto di presunzione debole:un soggetto ritira € 150 il primo giorno del mese

1) l'agenzia delle entrate, vista la mancata indicazione del soggetto beneficiario, lo considera un ricavo

2) il contribuente presenta una controprova: servivano per pagare una bolletta dell'Enel di tre giorni

dopo di € 120

3) l'agenzia delle entrate ha ritenuto non fondata la prova contraria:non c'è coincidenza tra

quanto ritirato e quanto speso

– Le date

→ questo dimostra che è una questione di peso delle prove, che devono essere valutate da un funzionario

→ nel caso concreto il giudice diede infine ragione al contribuente

-problema: è incostituzionale tassare i ricavi lordi

→ per il lavoro autonomo il reddito è al netto dei costi

-una soluzione potrebbe essere che sia il contribuente a fornire le prove del costo non dichiarato: in quanto è

nella sfera del suo controllo che si sono sostenute spese non dichiarate

-dal punto di vista del motivo, è come dire: “ hai voluto evadere?Ti becchi ricavi lordi?

→ sono una sorta di sanzione impropria

-ma la giurisprudenza non ha ancora trovato una soluzione a questo problema

-tutti questi problemi sono relativi alle indagini finanziarie, riguardano cioè qualche attività finanziaria e non

solo il conto corrente bancario

-data l'ampiezza

delle presunzioni

• dei soggetti delle indagini finanziarie

→ è molto importante che ci sia il contraddittorio, cioè la partecipazione del contribuente all'attività di

accertamento

→ la giurisprudenza afferma che il contraddittorio è obbligatorio

-il contribuente,deve comportarsi secondo buona fede, cioè deve collaborare con l'amministrazione

finanziaria

→ se non lo fa,ne risponde con una sanzione pecuniaria

-c'è una limitazione del diritto di difesa: “ neppure in sede contenziosa”

→ = non li può usare per difendersi ??

-per evitare il conflitto con la costituzione, si afferma che la preclusione in sede di contenzioso opera solo per

documenti specificamente richiesti dall'amministrazione, sempre che non si dimostri di non averli potuti

esibire dando una giustificazione

Collaborazione dei comuni

-i comuni, soprattutto quelli più piccoli, sanno molte cose riguardo ai residenti che sono utili agli

accertamenti

→ i comuni devono fornire

dati inerenti il tenore di vita rilevante per gli accertamenti

• elementi

-per incentivare i comuni a svolgere questa funzione

si prevede che ad essi spetti il 33% dei ricavi derivanti dagli accertamenti

• è istituito un consiglio tributarie in ogni comune

• vi sono convenzioni che possono prevedere premi per i funzionari

-La collaborazione dei comuni si esplica in modi e momenti diversi

-i comuni partecipano all'attività di accertamento segnalando:

all'agenzia delle entrate

• alla guardia di finanza

• all'Inps

→ elementi utili ad integrare i dati contenuti nelle dichiarazioni presentate dai

contribuenti, per la determinazione di maggiori imponibili fiscali e contributivi

-altra forma di collaborazione si esplica quando è imminente l'emissione di un avviso di

accertamento sintetico

-l'agenzia delle entrate deve mettere a disposizione dei comuni le dichiarazioni dei

contribuenti persone fisiche in essi residenti, perché, prima di emettere avvisi di

accertamento sintetico, gli uffici devono segnalarlo ai comuni che, entro 60 giorni dal

ricevimento della segnalazione, comunicano ogni elemento in loro possesso utile alla

determinazione del reddito complessivo

-il comune di domicilio fiscale del contribuente è tenuto a segnalare all'ufficio fiscale

qualsiasi integrazione degli elementi contenuti nelle dichiarazioni presentate dalle

persone fisiche

indicando dati, fatti ed elementi rilevanti

• fornendo ogni idonea documentazione atta a comprovarla

-nel caso di omissione della dichiarazione, al comune è riconosciuta la facoltà di

segnalare dati, fatti ed elementi rilevanti quando siano provati da idonea

documentazione

Rapporto fra Stati

-disciplina UE: Prevede comunicazioni con particolare riguardo ai redditi di capitale

→ se l'autorità francese applica interessi a un reddito nella sua banca appartenenti a un cittadino italiano lo

comunica l'Italia

-La collaborazione fra gli Stati avviene per mezzo di

convenzioni interne

• norme dell'unione europea

-Le convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni prevedono lo scambio di

informazioni tra le amministrazioni finanziarie degli Stati contraenti

per applicare le disposizioni della convenzione

• per l'applicazione delle imposte di ciascuno Stato contraente

→ si prevede anche la reciproca assistenza per la riscossione

-in ambito europeo lo scambio di informazioni, in origine, riguardava solo le imposte

dirette, ma poi è stato esteso

all'Iva

• alle accise

• alle altre imposte indirette

-l'amministrazione finanziaria italiana provvede alla raccolta delle informazioni da

trasmettere alle autorità di altri Stati, applicando le norme per l'accertamento delle

imposte sul reddito

→ essa può anche autorizzare la presenza nel territorio dello Stato di funzionari delle

amministrazioni fiscali degli altri Stati membri

-se un contribuente deve essere sottoposto ad indagine da parte di più autorità fiscali,

possono essere effettuati controlli simultanei da parte delle amministrazioni fiscali

interessate, ciascuna nel proprio territorio, per poi scambiare le informazioni così

ottenute

Definizioni consensuali mediante adesione

-processo verbale di constatazione: è consegnato al contribuente il quale può assumere delle iniziative

-tra le iniziative rientra l'adesione:il contribuente accetta i rilievi fotografati dai verificatori

→ per premiare il contribuente si prevede la riduzione della sanzione a 1/6 del minimo imputabile

-il contribuente può anche promuovere un vero e proprio accertamento con adesione, con sanzione ridotta a

1/3

→ si dà il via così a un procedimento in cui l'agenzia deve valutare i documenti forniti

-accertamento con adesione Vs adesione al PVC

→ in quest'ultimo caso il contribuente non può che accettare integralmente i rilievi

-l'ufficio non può emettere l'avviso di accertamento prima che siano passati 60 giorni

-l'accertamento è l'esercizio di potere impositivo che è proprio dell'agenzia delle entrate

-si distingue tra

avviso di accertamento= provvedimento

• metodi di accertamento= strumenti predeterminati normativamente per costruire l'avviso di

• accertamento e ricostruire il reddito del contribuente

-a conclusione della verifica, il processo verbale è trasmesso all'ufficio dell'agenzia

delle entrate

→ inoltre, se ritengono di aver rilevato fatti penalmente rilevanti, i verificatori inoltrano

il verbale o un rapporto alla procura della Repubblica

-il contribuente può presentare, entro 60 giorni, osservazioni e richieste agli uffici

impositori, esponendo le ragioni, di fatto o di diritto, per cui ritiene che le conclusioni

del verbale debbano essere disattese

→ l'ufficio deve valutare la memoria presentata e tenerne conto nella motivazione

dell'avviso di accertamento

-sono previste le seguenti ipotesi di definizione consensuale

A) il contribuente può prestare adesione al verbale di constatazione in materia di

imposte dirette e Iva, nel caso in cui il verbale potrebbe dar luogo ad un accertamento

parziale

-il contribuente deve aderire al contenuto integrale del verbale, nel termine di 30

giorni da quando gli è stato consegnato

-la procedura si chiude con l'emissione, da parte dell'ufficio, di un atto di definizione

dell'accertamento parziale, che applica le sanzioni nella misura di 1/6 del minimo

-Le sono da pagare possono essere rateizzate senza bisogno di garanzie

B) l'ufficio può formulare e notificare al contribuente un invito al contraddittorio, o

invito a comparire, nel quale è indicata la pretesa fiscale

-il contribuente può prestare adesione, comunicandolo all'ufficio e versando le somme

dovute (o la prima rata) entro il 15º giorno antecedente la data fissata per la

comparizione

-il contribuente che presti adesione all'invito fruisce di un regime agevolato, in tema di

sanzioni e di pagamento rateale:

Le sanzioni sono ridotte ad 1/6 del minimo stabilito dalla legge

• il pagamento può essere rateizzato senza la prestazione di garanzie

-l'istituto si applica

alle imposte dirette

• all'IVA

• alle altre imposte indirette

C) il contribuente può presentare istanza di accertamento con adesione,

chiedendo all'ufficio di formulare una proposta

-a sua volta, l'ufficio può inviare al contribuente un invito a comparire, allo scopo di

raggiungere un accordo, che si traduce nella formazione di un accertamento con

adesione

-in caso di accertamento con adesione, le sanzioni sono ridotte ad 1/3 del minimo

previsto dalla legge

-se non vi è adesione all'invito o accertamento con adesione, l'ufficio può

emettere un avviso di accertamento (non prima della scadenza del termine

• concesso al contribuente per presentare memorie)

notificare un atto di contestazione delle sanzioni amministrative

L'avviso di accertamento

-testo: l'atto di accertamento è espressione di un potere non discrezionale ma vincolato

→ è una funzione non discrezionale: l'amministrazione non può seguire un suo interesse

-ma questa funzione ha in sé molti momenti di valutazione in cui la legge non dice concretamente quale

scelta bisogna effettuare, ma comunque incide sulla determinazione della base imponibile e dell'imposta

→ è vincolata ma è anche valutativa

LEZIONE N.9 L'AVVISO DI ACCERTAMENTO

Natura giuridica

-avviso di accertamento:atto conclusivo del procedimento amministrativo di

applicazione delle imposte

-provvedimenti amministrativi:sono generalmente discrezionali,nel senso che sono

frutto della scelta tra interessi diversi

→ invece qui abbiamo un provvedimento che è espressione di una funzione vincolata

-art.23 Cost:Le leggi tributarie disciplinano compiutamente

i presupposti

• La misura

• i soggetti passivi dell'obbligazione tributaria

→ il contribuente deve autoliquidare il tributo, come imposto dalla legge

-Se il contribuente omette la dichiarazione, o non dichiara completamente quanto

dovuto, l'amministrazione finanziaria deve agire, determinando autoritativamente il

debito d'imposta, che il contribuente ha omesso di dichiarare, o non ha dichiarato in

modo compiuto

→ all'ufficio non è data alcuna possibilità di scelte discrezionali: non deve decidere se

emanare l'atto, che contenuto dargli... perché è tutto predeterminato dalla legge

-Se anche si riscontrasse un esercizio di discrezionalità nella scelta dei soggetti da

sottoporre a controllo o sulle modalità di indagine, è comunque certo che, una volta

effettuato il controllo, e constatato che si è verificato il presupposto d'imposta ed è

stato violato l'obbligo di dichiarazione, l'amministrazione finanziaria non ha alcuna

discrezionalità, né in ordine all'an, né in ordine al contenuto del provvedimento da

emanare

-Il provvedimento impositivo è quindi un atto vincolato, e da ciò derivano varie

conseguenze

→ Tra esse, che, negli atti di imposizione, non è riscontrabile il vizio di eccesso di

potere, che può aversi solo negli atti amministrativi discrezionali

-il libro definisce l'atto di accertamento come espressione di un potere vincolato

→ in realtà, è espressione di un potere

non discrezionale

• ma con importanti profili valutativi

Contenuto

-l'avviso di accertamento consta di due parti:

l'indicazione dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche per cui

1) motivazione:È

è emanato l'avviso

2) dispositiva: in essa viene stabilita la base imponibile e l'imposta

È data dalla statuizione relativa alla base imponibile e all'obbligazione tributaria

→ ma può anche esserci un atto senza imposta, o perché questa

non deve essere pretesa

• non è strutturalmente è pretendibile

→ es.se c'è una perdita d'impresa o di società di persone

->in queste società la fonte del reddito è costituito dall'esercizio collettivo di impresa ma l'imposta non grava

sull'impresa ma sui singoli soci

-Per quanto riguarda la parte dispositiva, in materia di imposte sui redditi, l'avviso di

accertamento deve recare l'indicazione

dell'imponibile o degli imponibili accertati

• Delle aliquote applicate e delle imposte liquidate, al lordo e al netto delle

• detrazioni, delle ritenute d'acconto e dei crediti d'imposta

-Non tutte queste indicazioni appartengono al contenuto indeclinabile ed essenziale

dell'atto

→ Le restrizioni sulle detrazioni, sui crediti d'imposta e sulle ritenute non ricorrono in

tutti gli avvisi di accertamento

-ciò che appare essenziale è soltanto la determinazione dell'imponibile

→ Vi sono infatti ipotesi in cui l'atto non va oltre tale determinazione

-Solitamente, l'avviso statuisce sull'imposta dovuta

→ ma vi sono anche avvisi senza imposta

-Una prima ipotesi di avviso senza imposta è data dell'accertamento dei redditi delle

società di persone

→ Con esso, si ha la determinazione dell'imponibile della società, da imputare poi, pro

quota, a ciascun socio, agli effetti dell'imposta dovuta dal socio

-Analoga considerazione va fatta per l'accertamento Ires dei redditi tassati secondo il

principio di trasparenza

-anche l'accertamento unitario dei redditi delle associazioni professionali vale ai soli

fini della successiva determinazione dei redditi degli associati

-La fonte del reddito è collettivo e l'attività di accertamento avviene nei confronti del reddito

→ nei confronti del reddito dell'impresa collettiva, ma per il principio giuridico il reddito generato

dall'attività collettiva è imputato direttamente ai soci persone fisiche e quindi alla dichiarazione dei redditi di

partecipazione alla SNC (società in nome collettivo)

-ne deriva che l'accertamento svolto verso la SNC giungerà alla sua determinazione della base imponibile ma

non dell'imposta

→ La base imponibile del reddito d'impresa si traduce in una cifra stabilita nell'atto di accertamento

-l'imposta è pagata dalle persone fisiche in relazione alla loro quota

-un'altra ipotesi è quella degli accertamenti di redditi per i quali hanno rilievo anche le

perdite

→ Se, ad esempio, una società commerciale ha dichiarato una perdita, e l'avviso di

accertamento determina una perdita minore di quella dichiarata, un simile avviso non

contiene alcuna statuizione dell'imposta

-l'avviso che riduce la perdita fiscale di un periodo di imposta ha importanza per il

riporto a nuovo delle perdite nei periodi di imposta successivi

→ il contribuente ha interesse a impugnarlo per l'incidenza della minore perdita

accertata nei periodi successivi

-Nell'Iva, l'avviso di accertamento si differenzia dall'avviso riguardante altre imposte

perché può contenere non solo una nuova determinazione dell'imposta dovuta ma

anche una nuova determinazione dell'imposta detraibile o rimborsabile

-L'ufficio, quindi, con la rettifica della dichiarazione, determina autoritativamente il

quantum delle varie operazioni (imponibili, non imponibili, attive e passive), calcolando

l'imposta dovuta sulle operazioni attive

• L'imposta detraibili le

• La somma riscuotibile o rimborsabile

→ È da escludere, quindi, un accertamento che riguardi soltanto l'imponibile

-Nel caso di accertamento induttivo, l'ufficio determina in cifra unica l'ammontare delle

operazioni imponibili e dell'imposta dovuta, detraendo i versamenti già effettuati e i

crediti d'imposta che risultano dalle liquidazioni periodiche

-Nell'imposta di registro, la rettifica ha per oggetto il valore venale dei beni o diritti (ad

esempio, immobili, aziende) sui quali deve essere applicato il tributo

-A ciò si aggiunge la liquidazione dell'imposta, con gli interessi e le sanzioni

-l'art.52 del testo unico del registro dispone che tale atto deve contenere l'indicazione

del valore attribuito a ciascuno dei beni o diritti in esso descritti edegli elementi

• di cui all'art. 51 in base ai quali è stato determinato

delle aliquote applicate e del calcolo della maggiore imposta, nonché

• dell'imposta dovuta in caso di presentazione del ricorso

-Oltre che per determinare l'imposta, solitamente gli avvisi di accertamento

contengono anche l'irrogazione di sanzioni

→ es. Sanzione per infedeltà o omessa dichiarazione

-Le sanzioni collegate al tributo, infatti, devono essere irrogate, senza previa

contestazione ed a conclusione del procedimento di accertamento del tributo, con atto

contestuale all'avviso di accertamento o di rettifica, motivato a pena di nullità

Motivazione dell'atto di accertamento

-secondo gli artt.

3 legge 241/1990

→ È stabilito, con formula di portata generale, che ogni provvedimento amministrativo

deve essere motivato indicando i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno

determinato la decisione dell'amministrazione, in relazione alle risultanze

dell'istruttoria

7 dello statuto dei diritti del contribuente

→ ogni atto dell'amministrazione deve essere motivato

-Nelle singole leggi di imposta vi sono specifiche disposizioni sulla motivazione degli

atti dell'amministrazione finanziaria, che ribadiscono l'obbligo di motivazione

-queste norme danno anche una definizione della motivazione

→ essa è l'esposizione dei dati di fatto e di diritto che conducono alla determinazione dell'imposta

-L'avviso di accertamento delle imposte sui redditi deve essere motivato indicando i

presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato, in relazione alle

disposizioni del decreto sull'accertamento che sono state applicate

→ Si richiede, inoltre

Il distinto riferimento ai singoli redditi delle varie categorie

• La specifica indicazione dei fatti e delle circostanze che giustificano il ricorso a

• metodi induttivi o sintetici e delle ragioni del mancato riconoscimento di

deduzioni e detrazioni

-Negli avvisi in materia di Iva, oltre ai presupposti di fatto e alle ragioni giuridiche,

devono essere indicati specificamente,a pena di nullità,

Gli errori

• Le omissioni Su cui è fondata la rettifica e i relativi

• elementi probatori

Le false o inesatte indicazioni

→ Per le omissioni e le inesattezze desunte in via presuntiva devono essere indicati i

fatti certi che danno fondamento alla presunzione

-Anche nell'imposta di registro, si prevede che l'avviso di accertamento, a pena di

nullità, deve indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno

determinato

-La giurisprudenza parla di iter logico- giuridico per giungere alla determinazione dell'imposta

-dal punto di vista fenomenologico, la natura dell'attività di accertamento rientra nella conoscenza: cioè come

nei fatti si è giunti alla determinazione dell'imposta

-dal punto di vista dei fatti, l'agenzia delle entrate fornisce la sua versione che si può contrapporre a quella

fornita dal contribuente con la dichiarazione dei redditi

-La conoscenza nasce dall'analisi dei fatti

→ La motivazione deve indicare

le ragioni di fatto

• fatti, dati, ed elementi che hanno valenza in quanto integrano il presupposto (sono ricondotti all

• ragioni di diritto)

-La conoscenza dei fatti procede per passaggi, ad esempio come nel ragionamento presuntivo

→ ma ci sono casi in cui la presunzione non deve essere grave, precisa e concordante

motivazione Vs prova

→ prova: dimostrazione della veridicità dei fatti allegati dall'ufficio

→ motivazione: non deve essere fornita la prova, a meno che non si giunga davanti al giudice

-motivazione rafforzata:quando il contribuente, dopo la presentazione del PVC, ha presentato le sue

memorie, l'amministrazione deve dare motivo della loro irrilevanza

→ in caso in cui tale spiegazione manchi, vi è un vizio di motivazione dell'atto

-lo statuto dei diritti del contribuente sancisce che nella memoria il contribuente può fornire le sue

osservazioni ma anche formulare delle richieste

→ normalmente è quella di archiviazione del procedimento, ma possono esservi anche richieste istruttorie

nell'interesse del contribuente stesso, ad esempio per acquisire dati e elementi a proprio favore

-es. costi neri: l'imprenditore ha sostenuto dei costi ma ha buttato via le ricevute che però possono essere

presenti dal suo fornitore

→ se il fornitore non collabora con la richiesta il contribuente può chiedere che l'amministrazione acquisisca

tali dati

-Se, prima dell'emanazione dell'avviso di accertamento, il contribuente interviene nel

procedimento esponendo le sue ragioni, sorge l'obbligo della motivazione rafforzata,

cioè contenente l'esame delle deduzioni del contribuente

→ Ad esempio, se il contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di

chiusura delle operazioni di verifica, comunica all'ufficio le sue osservazioni e richieste,

la motivazione dell'avviso di accertamento ne deve tener conto

-Analogamente, nel procedimento di irrogazione delle sanzioni, la motivazione del

provvedimento sanzionatorio deve tener conto della memoria difensiva presentata dal

contribuente

Motivazione per relationem

→ es.l'amministrazione riceve una lettera anonima di denuncia: è utilizzabile ai fini dell'accertamento?

-La lettera anonima può essere una causa di innesco dell'accertamento ma non è una prova: essa va ricercata

nelle modalità previste dalla legge

-la principale fonte di dati ed elementi su cui lavora l'agenzia delle entrate è quella acquisita con gli

accertamenti e che si è conclusa con il PVC il quale fornisce dati ed elementi che possono essere posti a base

dell'accertamento

-fino a 10 anni fa, l'amministrazione non indicava il contenuto della fonte

→ es. avviso di accertamento rivolto al signor T, fornitore di X, poiché sono stati riscontrati ricavi non

presenti nella dichiarazione del fornitore ma con il PVC nei confronti della X SNC

->il fondamento dell'accertamento di T sta quindi nel PVC di X: ma T non lo conoscenza

→ lesioni del suo diritto di difesa

-La motivazione per relazione si rifà, per rinvio, a atti pregressi

-lo statuto dei dir. del contribuente afferma che la motivazione per le relazione è legittima a condizione che

l'atto a cui si fa rinvio sia allegato all'accertamento

• ne sia riprodotto il contenuto essenziale nell'accertamento ai fini della motivazione dell'accertamento

• stesso

-contenuto essenziale: è però un concetto relativo che non può essere predeterminato a priori

-un problema diverso riguarda le ipotesi in cui l'atto a cui si fa rinvio sia già conosciuto dal contribuente (es.

PVC emesso nei confronti del contribuente stesso)

→ in questo caso è sufficiente una motivazione per rinvio senza allegazione di PVC, perché questo sarà già

stato consegnato al soggetto interessato

-articolo uscì di: atti esterni all'accertamento stesso o comunque non collegati al PVC, non conosciuti ma

conoscibili

→ è legittimo il rinvio per relazione a tali atti a patto che siano conoscibili in tempi strettissimi dal

contribuente, a tutela del suo diritto di difesa

-es. risultanza catastale: un contribuente dichiara una rendita catastale di € 2000, ma per una rivalutazione di

cui non si è accorto la rendita è passata a 3 mila €

→ l'accertamento si fonda sulla nuova rendita e non vi è allegato l'atto catastale di variazione della rendita

(che non è conosciuto dal contribuente), ma per conoscerlo basta andare sul sito dell'agenzia delle entrate

->quindi non è leso il diritto di difesa del contribuente e l'atto di accertamento non è viziato

-Gli avvisi di accertamento possono essere emessi in base ad altri atti, tra cui i

processi verbali di constatazione, richiamati nell'avviso (motivazione per relationem)

-art.7.1 dello statuto, prevede che, se nella motivazione degli atti dell'amministrazione

finanziaria è fatto riferimento ad un altro atto, l'atto richiamato deve essere allegato

-Nelle singole leggi di imposta si ammette che l'atto possa non essere allegato, se

l'avviso di accertamento ne riproduce il contenuto essenziale

-Possono non essere allegati gli atti

già conosciuti dal contribuente

• che sono immediatamente conoscibili, senza bisogno di ricerche che

• comprimono il termine per proporre ricorso

-L'avviso di accertamento è un provvedimento autoritativo, con effetti sfavorevoli per il

destinatario

→ È perciò errato l'orientamento giurisprudenziale che, qualificandolo veicolo di

accesso al processo, come se fosse l'atto iniziale del processo, minimizza il contenuto

dell'obbligo di motivazione ed afferma che l'avviso di accertamento può limitarsi

indicare gli elementi essenziali della pretesa tributaria

-questo indirizzo giurisprudenziale è errato nella premessa, perché l'avviso di

accertamento è un provvedimento amministrativo, con effetti vincolanti

→ È errato anche nella conseguenza, che non rispecchia le norme in tema di

motivazione degli avvisi di accertamento, poste a garanzia del contribuente (oltre che

nell'interesse della stessa amministrazione)

Profili formali

-l'atto di accertamento deve essere spedito dall'ufficio competente

→ è l'ufficio nella cui circoscrizione si trova il domicilio fiscale del contribuente

-la competenza può essere di tipo:

territoriale

• funzionale:es. Dei comuni o della dogana

-l'atto di accertamento deve essere sottoscritto dal funzionario dirigente o da un suo delegato

→ questo per motivi sia organizzativi che a tutela del contribuente

-ogni atto deve recare il nome del responsabile dell'accertamento

→ per gli atti della riscossione invece è individuata una persona sola per tutta la provincia (quindi non ha una

conoscenza diretta del caso)

→ non è conforme al dettato normativo

-gli atti di accertamento devono essere notificati

→ notificazione= procedimento giuridico predeterminato compiendosi il quale l'ordinamento ritiene l'atto

conosciuto dal suo destinatario

->è una finzione giuridica, poiché la conoscenza è qualcosa di molto soggettivo

-unico riscontro oggettivo sarebbe un'interrogazione caso per caso, ma non si può fare

-se un atto entra nella sfera di controllo del destinatario con certe modalità previste dalla legge, allora l'altro

si ritiene conosciuto

-nella notificazione, gli elementi rilevanti sono:

soggetto emittente dell'atto

• agente notificatore, cioè colui che si occupa della notificazione

• luogo della notificazione

• destinatario dell'atto

→ si distingue dal consegnatario dell'atto (colui che lo riceve):può essere il portinaio, il coniuge...

-l'atto impositivo incide nella sfera giuridica del destinatario in quanto sia portato alla sua conoscenza

→ questo pone il problema della ricettizietà

-La notificazione dell'atto è condizione di

conoscenza dell'atto

• esistenza dell'atto

→ se l'atto non è notificato correttamente è come se non ci fosse(=nullo)

→ se non produce effetti non può esserci alcuna sanatoria del vizio di notificazione

-quindi per la mancata notificazione non si applica il regime della sanatoria dei vizi di notificazione propri

del procedimento civile secondo cui i vizi sono sanati secomunque l'atto della conoscenza

→ secondo la dottrina tradizionale non vi può essere sanatoria perché l'atto non esiste

-La giurisprudenza invece ritiene che la sanatoria sia applicabile agli atti tributari e quindi il vizio di

notificazione può essere sanato

→ se il contribuente impugna un atto non notificato nelle forme di legge, allora il vizio di notificazione è

sanato

→ impugnazione atto=sanatoria

-queste regole vanno coordinate con il problema della decadenza del potere di accertamento

→ l'atto di accertamento dev'essere spiccato entro il termine di decadenza:

31 dicembre del quarto anno successivo la presentazione della dichiarazione

• 31 dicembre del quinto anno successivo alla mancata presentazione

-se l'impugnazione avviene dopo lo spirare del termine decadenziale il vizio è sanato?

→ siccome la sanatoria interviene dopo, dovrebbe concludersi che il vizio non è sanato perché la conoscenza

è intervenuta dopo

-problema del vizio formale degli atti: la forma è necessaria perché ci sia un corretto svolgimento del

rapporto

→ La forma è necessarie per dare certezza

-il mancato rispetto della forma è un vizio quando è così grave da far venir meno lo scopo stesso della

formazione

-questa valutazione va fatta con riguardo sia allo scopo

concreto

• astrattamente delineato dal legislatore

→ i diversi scopi possono dare luogo a valutazioni diverse

-negli atti della riscossione Equitalia indica come responsabile un dirigente per tutta la provincia e quindi non

è rispettato il dettato normativo

→ questa difformità però riguarda lo scopo della norma in astratto: perché nel concreto la violazione c'è in

quanto il soggetto dimostri di aver concretamente interesse a conoscere il responsabile della pratica provando

ad esempio che aveva interesse a parlare con lui perché invece di € 10,000 ne doveva 8 mila

-periodi tributari ci sono tre possibili agenti notificatori:

ufficiale giudiziario

• messo comunale

• messo speciale dell'agenzia delle entrate

→ è una figura interna all'agenzia delle entrate che è iscritto con certe garanzie al ruolo di notificatore

-regola generale: l'ingresso nella sfera del destinatario dell'atto deve essere attestato da un soggetto terzo

-luogo della notificazione è il domicilio fiscale del contribuente

→ in caso di notificazione all'irreperibile l'atto è depositato nella casa comunale del domicilio fiscale ed è

affisso

->inoltre deve essere attestata la ricerca nell'ufficio o nell'azienda: se tale attestazione manca la notificazione

all'irreperibile è nulla

-La notificazione a mezzo posta può avvenire anche da parte del messo speciale dell'agenzia delle entrate

-momento della notificazione: c'è una scissione tra il momento della notificazione per il

notificante: si ha per eseguita con l'espletamento di tutte le modalità interne alla sua sfera

→ es.data timbro postale

notificario: quando l'atto si considera entrato nella sua sfera giuridica

-ai fini del termine di decadenza, la notifica deve essere presentata entro il 31 dicembre del quarto anno

successivo ma l'atto può entrare a conoscenza del destinatario dopo il termine purché siano state espletate le

attività formali entro il termine

-La notificazione dell'avviso di accertamento non è soltanto una particolare procedura

con cui tale atto viene portato a conoscenza del destinatario, ma la modalità con cui

l'avviso di accertamento viene ad esistenza

→ L'atto d'imposizione, intanto esiste, ed esplica effetti, in quanto sia notificato al suo

destinatario

-art.60 d.p.r. 29 Settembre 1973,n.600., dispone che gli atti tributari sono notificati

secondo le regole del codice di procedura civile che disciplinano la notificazione degli

atti processuali, con alcune differenze:

1) La notificazione degli atti processuali è eseguita dagli ufficiali giudiziari, mentre

la notificazione degli atti tributari è eseguita da messi comunali o da mmessi

speciali autorizzati dall'agenzia delle entrate

2) Il messo deve fare sottoscrivere l'atto al consegnatario

3) Se il consegnatario non è il destinatario dell'atto o dell'avviso, il messo consegna

o deposita la copia dell'atto da notificare in busta che provvede a sigillare e su

cui trascrive il numero cronologico della notificazione, dandone atto nella

relazione in calce all'originale e alla copia dell'atto stesso

→ Sulla busta non sono posti segni o indicazioni dai quali possa desumersi il contenuto

dell'atto

→ Il consegnatario deve sottoscrivere una ricevuta e il messo dà notizia dell'avvenuta

notificazione a mezzo di lettera raccomandata

4) salvo il caso di consegna dell'atto o dell'avviso in mani proprie, la notificazione

degli avvisi e degli atti è eseguita mediante spedizione a mezzo di lettera

raccomandata con avviso di ricevimento

5) La notificazione deve essere fatta nel comune di domicilio fiscale del

destinatario, salvo il caso di consegna a mani proprie

→ Il contribuente può eleggere domicilio, ma nel comune di domicilio fiscale

6) Le disposizioni contenute negli articoli 143,146,150 e 151 c.p.c. non si applicano

-La notificazione a mezzo del servizio postale si considera fatta nella data della

spedizione

→ I termini che hanno inizio dalla notificazione decorrono dalla data in cui l'atto è

ricevuto

-In generale, qualsiasi forma di notifica deve considerarsi avvenuta, per il notificante,

con il compimento delle sole formalità che non sfuggono alla sua disponibilità, fermo

restando che gli effetti della notifica sono condizionati al perfezionamento del

procedimento anche per il destinatario

-Per il contribuente, quindi, il perfezionamento della notificazione degli atti di

imposizione avviene con la ricezione dell'atto, attestata dall'avviso di ricevimento

→ da tale data decorre il termine per impugnare

-Il comune di domicilio fiscale ha un particolare rilievo ai fini delle notifiche:Il

legislatore presuppone che il contribuente abbia sempre un domicilio fiscale, nel quale

la notifica può e deve essere eseguita

-Se nel comune di domicilio fiscale non vi è un luogo presso cui la notifica può essere

fatta validamente (abitazione, ufficio, azienda, domicilio elettivo), la notifica è eseguita

con la procedura prevista per gli irreperibili

→ Il messo deposita l'atto presso la casa del comune, affigge un avviso del deposito

presso l'albo del comune e ne dà notizia al destinatario con raccomandata

-Anche quando la notifica deve essere fatta ad un non residente, il sistema è basato

sul presupposto che il non residente abbia o elegga in Italia un luogo presso cui fare la

notifica

→ Il non residente può nominare un rappresentante per i rapporti tributari ai fini delle

imposte dirette o ai fini dell'Iva ed ha in ogni caso il domicilio fiscale in Italia

-Per le imposte dirette, il domicilio è nel comune in cui è prodotto il reddito

→ Per le altre imposte, nel comune in cui si verifica il presupposto

-La notificazione deve essere effettuato entro ul termine previsto a pena di decadenza

→ Vale anche qui il principio per cui, per il notificante, vale la data in cui la

notificazione è richiesta

→ Per il destinatario, vale la data della ricezione

-l'amministrazione, se non notifica l'atto impositivo entro quel termine, decade dal

potere

-L'atto notificato dopo la scadenza del termine è nullo in senso proprio, in quanto

affetto da carenza di potere, ma la giurisprudenza lo considera annullabile

-Per le imposte sui redditi e per l'Iva, l'avviso deve essere notificato entro il 31

dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione

→ Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione, o di presentazione di

dichiarazione nulla, il termine scade il 31 dicembre del 5 anno successivo a quello in

cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata

-In caso di violazione che comporta l'obbligo di denuncia,ex art.331 c.p.,per uno dei

reati tributari, previsti dal d.lgs. 10 marzo 2000,n.74, I termini per l'accertamento delle

imposte sui redditi e dell'Iva sono raddoppiati, per cui l'avviso può essere notificato

entro il 31 dicembre dell'ottavo anno successivo a quello in cui è stata

• presentata la dichiarazione

Nel caso di dichiarazione omessa o nulla, fino al 31 dicembre del 10º anno

• successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata

-Per l'imposta di registro, vi è un termine di

5 anni per gli atti non registrati

• 3 anni per quelli registrati

-Poiché l'atto d'imposizione viene ad esistenze attraverso la notificazione, i vizi di

notificazione sono vizi che attengono alla formazione dell'atto

-La giurisprudenza, considerando che la notificazione avviene con le norme del codice

di procedura civile, applica anche alla notificazione dell'avviso di accertamento le

norme sulla sanatoria delle notifiche invalide degli atti processuali, previste

dall'articolo 156 c.p.c. e ritiene, perciò, che il ricorso contro l'avviso di accertamento

sani i vizi di notificazione per raggiungimento dello scopo

-non possono essere sanate le notificazioni da considerare giuridicamente inesistenti

LEZIONE N.10

-con riguardo agli effetti della notificazione dell'atto di accertamento, vi sono due tesi:essa vale come

condizione di esistenza dell'atto:se l'atto non è correttamente notificato allora non può essere sanato

• poiché non esiste

condizione di conoscibilità dell'atto:l'atto esiste e il vizio può essere sanato

→ es.quando comunque l'atto è giunto a conoscenza del destinatario

-notificazione: attività che deve svolgersi entro il termine di decadenza per il legittimo esercizio dell'attività

accertatrice

→ è quindi molto importante stabilire la data della notificazione

-secondo un principio generale, riconosciuto dalla giurisprudenza ma non dalla legge,vi è una scissione del

momento della notificazione con riguardo al soggetto

notificante:l'atto si considera notificato quando sono completate le formalità che rientrano nella sua

• sfera giuridica

notificatario:l'atto si considera notificato il giorno in cui è ricevuto, cioè il giorno in cui è entrato nella

• sua sfera di conoscenza

-per la notificazione a mezzo posta, vale il timbro postale di ricezione

→ la ricezione può avvenire:

a mano, per il destinatario

• a un soggetto che lo consegnerà poi al destinatario(es. Familiare)

→ se l'atto è consegnato a un soggetto diverso dal destinatario, il notificante deve anche inviare una

raccomandata con cui notifica la consegna a un soggetto diverso

-il problema della notificazione non è solo un problema concreto ma anche un problema astratto in quanto ci

si interroga se sia solo una condizione di conoscibilità oppure di esistenza

-il problema effettivo/ fenomenologico è quello della conoscenza, cioè che il destinatario deve conoscere

l'atto

-se manca la notificazione, allora l'atto non produce effetti in quanto non esiste

-ma se vi è un vizio di notificazione, allora c'è solo incertezza sulla conoscenza

→ allora in questo caso l'atto di per sé esente dà vizi e la conseguenza dell'inesistenza è sproporzionata

→ è una questione di conoscibilità ed quindi è giusto ritenere che l'impugnazione sani i vizi

-se si usa il criterio della proporzionalità, si ottengono chiavi di lettura a problemi che altrimenti

stenterebbero a trovare una soluzione

-ma dottrina e giurisprudenza sono ancora divise sulla questione dell'inesistenza o dell'esistenza

DIVIETO DI DOPPIA IMPOSIZIONE

-questo divieto ha diversi significati:

1)non ci può essere duplicazione di atto impositivo

→ se è notificato l'atto impositivo sulla seconda casa per 2010, questo produce i suoi effetti e non può esserci

una duplicazione delle pretese

→ ma se è spiccato un secondo atto impositivo questo è legittimo a condizione che il primo venga ritirato in

modo espresso

-principio provvedimentale: a ogni provvedimento corrisponde un pretesa, e cioè un titolo esecutivo

→non possono esserci due titoli esecutivi

-questo problema si verifica non raramente nella pratica (es. errore informatico)

→ a ogni doppia imposizione deve corrispondere un'impugnazione

2)non può essere chiesta la stessa imposta a due soggetti diversi

→ se l'amministrazione pretende la stessa imposta da X e da Y allora o

c'è coobbligazione

• La pretesa è illegittima non si può pretendere da entrambi

3)La stessa ricchezza non può essere tassata due volte con la stessa imposta ma solo con imposte diverse

→ il divieto è un divieto di doppia imposizione giuridica e non economica:è vietata la stessa imposta sulla

stessa ricchezza, non due imposte diverse sulla stessa ricchezza

-quindi può aversi duplicazione d'imposta se hanno due nomi diversi

→ non è un problema nominalistico

-problema sostanziale: profilo della ricchezza/ manifestazione della capacità contributiva chiamata alla

contribuzione

→ non può essere lo stesso profilo qualitativo o quantitativo

→ se invece sono tassati due profili diversi, allora l'atto è legittimo

->es. è illegittimo pagare 2 volte l'Irpef ma è possibile prevedere un'imposta aggiuntiva sui redditi di capitale

che la rende più pesante

-non è ammessa la doppia imposizione fra Iva e imposta di registro

→ si paga solo una delle due imposte, perché il profilo di capacità contributiva è lo stesso:ci sono quindi

circostanze in cui si applica una e circostanze in cui si applica l'altra

→colpiscono entrambe l'emersione di 1 disponibilità di ricchezza da parte del compratore(es.compratore)

-La doppia imposizione vietata è quella giuridica, non quella economica in quanto il reddito è tassato diverse

volte

→ vedi ciclo di ricchezza

-il problema è misurare la capacità contributiva in relazione al cumulo di tutte le imposte e non in relazione a

ciascuna imposta

→ La corte costituzionale non entra nella questione a differenza di quella tedesca che aveva stabilito che il

cumulo non potesse superare il 50% del reddito

-in Italia la storia ha condotto nel 92/93 a un'imposizione sulla casa sicuramente superiore al reddito

detraibile, e che aveva una funzione parzialmente espropriativa (per entrare nell'unione europea)

-L'espressione doppia imposizione è usata con significati diversi

→ Qui è usata nel senso di duplicazione dell'avviso di accertamento

-Come i giudici non possono pronunciarsi 2 volte sulla medesima controversia, così

l'amm. finanziaria non può accertare due volte, a carico del stesso soggetto, la stessa

imposta, su di un medesimo presupposto

-il divieto significa anche che lo stesso presupposto non può essere imputato a

soggetti diversi

→ Ad es., lo stesso reddito non può essere tassato prima come reddito di tizio, poi

come reddito di Caio

-Il divieto opera anche quando sono coinvolte imposte diverse

→ Un reddito non può essere tassato prima come Ires come reddito di società di

capitali, poi come Irpef come reddito di una persona fisica

→ Se un atto è stato tassato con Iva, non può essere poi nuovamente tassato

considerandolo soggetto ad imposta (proporzionale) di registro

-Il divieto impedisce la doppia tassazione in senso giuridico, non la doppia tassazione

in senso economico

→ La regola è esplicitamente enunciata per le imposte dirette ma essa riflette un

principio generale dell'ordinamento tributario

-Da essa deriva che non possono coesistere due atti impositivi sullo stesso

presupposto e che il secondo atto di imposizione è illegittimo per il solo fatto che

realizza una duplicazione

→ Per evitare che l'imposizione sia duplicata, il primo atto impositivo deve essere

ritirato

Effetti dell'accertamento sull'obbligazione

-si confrontano due teorie: quella costitutiva e quella dichiarativa

1)teoria costitutiva

→ l'obbligo per l'imposta sorge sia per

integrazione del presupposto di legge

• notificazione dell'atto di accertamento

→ fa sorgere l'obbligo per l'imposta presente nell'atto

2)teoria dichiarativa

→ l'obbligo sorge direttamente dal verificarsi del presupposto e l'accertamento non costituisce l'obbligazione

ma semplicemente lo dichiara

-Le due teorie conducono a una differenza pratica: es.per l'oggetto del processo tributario( il processo è

l'esercizio della giurisdizione per cui un giudice deve dire se un atto è conforme o meno alla legge)per la

teoria: costitutiva: se l'obbligo è costituito dall'atto provvedimentale, il giudice può valutare se questa

• costituzioni è coerente o no con il parametro normativo

→ può quindi decidere se annullarlo in tutto o in parte oppure lasciarlo, in quanto l'obbligo sorge dall'atto di

accertamento

dichiarativa: il giudice deve valutare nel merito se il presupposto si è verificato come dichiarato

• dall'ufficio e dal contribuente e come si è verificato

→ conseguenza: il giudice con la sua determinazione può sostituire l'atto

→ la sua decisione è un provvedimento diverso: accerta come si è concretamente verificato il presupposto

-oggi la giurisprudenza considera il processo come un processo di impugnazione-merito

→ il processo muove dall'impugnazione dell'atto per verificarne la conformità formale alla legge, ma

contemporaneamente è un processo che attraverso l'impugnazione dà il via al merito e cioè all'accertamento

del rapporto obbligatorio dell'imposta

→ il giudice, quindi, può sia

annullare in tutto o in parte l'obbligazione

• compiere una sua determinazione sostanziale, sostituendola a quella dell'ufficio

-La giurisprudenza è consolidata nel ritenere che il giudice possa effettuare una ricostruzione diversa da

quella compiuta dall'ufficio o dal contribuente

→ questo orientamento è molto consolidato ma comporta un esito imprevisto e contestato: l'elusione fiscale e

l'abuso del diritto

->il giudice infatti può ritenere che ci sia un abuso del diritto da parte del contribuente anche se l'ufficio

contesta qualcosa di diverso

-questa tesi però consente di salvare le questioni dei vizi formali dell'atto: se c'è un provvedimento impositivo

che deve avere dei requisiti formali (es. indicazione del responsabile del procedimento)

-come è possibile che un atto che scopra una frode o l'evasione per un vizio formale dell'atto poi sia

annullato?(es. Perché manca la firma del direttore)

→ questa giurisprudenza salva il provvedimento perchè il giudice tributario è anche giudice della forma e

diviene poi giudice di merito, come quello civile: si è davanti a un rapporto di diritto pubblico rispetto al

quale in sede di impugnazione ci s'innesta nel procedimento civile

→ è una complicazione, ma è giusto che sia così per esigenze di difesa e di giustizia

-nel diritto amministrativo davanti allo Stato, non si hanno diritti soggettivi ma interessi legittimi

→ nel nostro settore invece non parliamo di interessi legittimi ma di diritti del contribuente

-Secondo lo schema standard di applicazione delle leggi d'imposta, il verificarsi del

presupposto d'imposta determina, per il contribuente, obblighi di pagamento e di

dichiarazione

-il legislatore può prevedere che il contribuente, per il solo fatto che è realizzato il

presupposto del tributo, debba adempiere, senza bisogno di atti preliminari o

successivi all'adempimento

→ Ma, nei nostri principali tributi, il contribuente deve non solo adempiere, ma anche

dichiarare il presupposto e il debito d'imposta

-Vi è dissenso sulla questione se l'obbligazione nasca direttamente dal presupposto, o

dalla dichiarazione, ma è indubbio che la fonte normativa sia qui la legge

-La dichiarazione (preceduta o seguita da adempimenti) è un atto che, se non concorre

a costituire l'obbligazione, ne condiziona certamente l'esigibilità

-anche se al contribuente si impone di versare prima di dichiarare, il fisco non può

riscuotere se non sulla base del dichiarato (o dell'accertato)

-Se l'obbligazione, così come prefigurata dalla legge, non è integralmente dichiarata

dal contribuente e, in tal modo, resa esigibile, si rende necessaria l'emanazione di un

avviso di accertamento, o di altro atto autoritativo

→ Di un atto, cioè, che rechi la statuizione autoritativa di esistenza dell'obbligazione

tributaria

-La dottrina è però divisa sulla questione se gli effetti dell'avviso di accertamento siano

di natura dichiarativa o costitutiva

- teoria dichiarativa: l'obbligazione tributaria sorge non appena si verifica il

presupposto di fatto del tributo

→ L'obbligazione nata dal presupposto è poi accertata o

dallo stesso contribuente,con la dichiarazione

• dall'amministrazione finanziaria, con l'avviso di accertamento

-L'avviso è perciò, secondo questa teoria, un provvedimento con effetti di mero

accertamento dell'obbligazione tributaria

-Per la teoria costitutiva, anche se, dal presupposto di fatto, o dalla somma del

presupposto e della dichiarazione, scaturisce un'obbligazione di fonte legale, l'atto

impositivo dell'amministrazione ha valore costitutivo di un'obbligazione tributaria

-L'obbligazione ché accertata dall'avviso è quindi un'obbligazione che, in precedenza

doveva essere dichiarata dal contribuente, ma

non è stata dichiarata affatto

• È stata dichiarata in misura inferiore a quanto previsto dalla legge

-Il rimedio è appunto l'avviso di accertamento, che fa nascere l'obbligazione non

dichiarata, o non dichiarata nella giusta misura

-per questa teoria, non esiste alcuna prova dell'essere, l'obbligazione tributaria definita

dall'avviso di accertamento, già sorta per legge, come conseguenza del presupposto

→ Perciò l'avviso ha valore costitutivo dell'obbligazione tributaria, al pari della

dichiarazione del contribuente, con la differenza che la dichiarazione è un mero atto,

mentre l'avviso è la fonte normativa dell'obbligazione

-L'amministrazione è titolare di poteri autoritativi ma non lo è il contribuente:perciò

la dichiarazione è un mero atto(costitutivo di un effetto che ha la sua fonte nella

• legge)

L'avviso di accertamento, invece, è espressione di una potestà

• dell'amministrazione, con effetto costitutivo del rapporto

-L'avviso di accertamento svolge una funzione essenziale, perché, se il contribuente

non presenta la dichiarazione,o la presenta con contenuti inesatti, il fisco, per ottenere

che sia attuata la legge tributaria, deve necessariamente emettere l'avviso di

accertamento

→ Senza avviso di accertamento non sorge l'obbligazione tributaria, come prefigurata e

voluta dalla legge

-L'avviso di accertamento quindi è un presupposto necessario per permettere

all'amministrazione finanziaria di agire, anche preventivamente, nei confronti del

contribuente

-Per riscuotere, sono necessari o la dichiarazione o l'avviso di accertamento

-l'avviso di accertamento, quando non è titolo esecutivo,è necessario per legittimare

l'amministrazione ad operare un'iscrizione a ruolo

-Dichiarazione e avviso di accertamento non sono quindi una mera ricognizione di un

rapporto obbligatorio già sorto ex lege, ma atti che costituiscono (o concorrono a

costituire) l'obbligazione tributaria

→ L'avviso costituisce l'obbligazione che il contribuente ha omesso di dichiarare, o non

ha dichiarato in modo integrale

-il divario tra effetto dichiarativo ed effetto costitutivo si attenua non poco, se si

considera che l'effetto di accertamento non è la semplice, platonica affermazione di

esistenza di una situazione giuridica soggettiva, ma è statuizione di quella situazione,

che l'atto costituisce nuovamente, in rapporto di concorso di fattispecie con la

precedente fonte genetica della situazione giuridica accertata

-Mentre l'atto d'imposizione, concepito come dichiarativo, è naturalier retroattivo, non

può dirsi, per contro, che la concezione costitutiva comporti, necessariamente, che

l'atto abbia effetti ex nunc

-Il problema è di diritto positivo, e questo indica che l'avviso di accertamento è

retroattivo

→ esso dà vita a un debito, che doveva sorgere già per effetto della dichiarazione

-l'avviso di accertamento ha efficacia retroattiva, perché costituisce il debito d'imposta

con riferimento al momento in cui doveva sorgere come effetto della dichiarazione

-in coerenza con ciò, il contribuente è tenuto a corrispondere gli interessi sulla

maggiore imposta, retroattivamente costituita dall'avviso di accertamento, a partire da

quando doveva essere effettuato il versamento dell'imposta(o della maggiore imposta)

che è stata costituita dall'avviso e, invece, doveva essere dichiarata e versate in

precedenza

-Con riguardo alla tutela dei contribuenti nei confronti dell'avviso di accertamento, i

sostenitori della teoria dichiarativa ritengono che il contribuente è titolare, di fronte al

potere di accertamento, di un diritto soggettivo (diritto di proprietà o diritto alla giusta

imposizione)

→ Di conseguenza, il contribuente agisce in giudizio a tutela del diritto soggettivo leso

dall'atto amministrativo per ottenere una sentenza di tipo dichiarativo, che sostituisce

l'avviso di accertamento

-Per la teoria costitutiva, invece, il contribuente, di fronte all'imposizione è titolare di

un diritto potestativo, che è esercitato in giudizio per ottenere dal giudice

l'annullamento, totale o parziale, dell'atto illegittimo

-Non vi è dissenso nel ritenere che il potere dell'amministrazione non è discrezionale,

ma vincolato

→ né può esservi discussione sul fatto che il contribuente, di fronte a un atto di

imposizione illegittimo, ha il potere di agire in giudizio, per ottenerne la rimozione

-Non v'è dubbio che il destinatario di un atto di imposizione ha il diritto,

costituzionalmente garantito, di difendersi agendo in giudizio

-Se l'atto d'imposizione non è impugnato (o è impugnato vanamente), l'obbligazione

statuita dall'atto dell'amministrazione è da considerare definitivamente stabilita, senza

possibilità di rimedi per il contribuente

→ È questo un dato di diritto positivo, rispetto al quale non vi può essere ne vi è

dissenso

Gli effetti esecutivi

-L'avviso di accertamento in materia di imposte sui redditi,Irap e Iva e il contestuale

provvedimento di erogazione delle sanzioni sono titoli esecutivi

-L'avviso deve contenere anche l'intimazione ad adempiere entro 60 giorni dalla

notifica, con l'avvertimento che, decorsi 30 giorni dal termine per il pagamento, la

riscossione delle somme richieste viene affidata all'agente della riscossione, il quale

porrà in essere la procedura di esecuzione forzata

-L'avviso non è quindi seguito dall'iscrizione a ruolo e dalla cartella di pagamento, ma

è già esso titolo esecutivo e precetto

-Occorre perciò che il contribuente versi

se non presenta il ricorso, l'intera imposta accertata (con le sanzioni ridotte)

• in caso di presentazione del ricorso, 1/3 delle maggiori imposte accertate

-A partire dal giorno successivo al termine per la presentazione del ricorso, le somme

dovute sono maggiorate degli interessi di mora, calcolati dal giorno successivo a quello

di notifica dell'atto

→ all'agente per la riscossione spetta l'aggio, interamente a carico del debitore, e il

rimborso delle spese di esecuzione

-L'avviso di accertamento è quindi titolo esecutivo, come il ruolo

-questa disciplina vale anche per gli atti di intimazione, con rideterminazione del

dovuto, che sono emanati quando, dopo l'avviso di accertamento, sia necessario

ricalcolare e riscuotere le somme ulteriori

-Ciò avviene

dopo un'accertamento con adesione, se il contribuente,dopo aver versato la

• prima rata, omette di versare le rate successive

→ Dato che l'atto di accertamento stabilisce la somma dovuta, non le sanzioni

inadempiute

quando in corso di giudizio, dopo una sentenza, è necessario calcolare la somma

• da riscuotere

Vizi dell'atto di accertamento

-i vizi dell'atto di accertamento sono quelli che esistono anche nel diritto amministrativo:

nullità: determina l'inefficacia

→ l'atto non produce effetto ed è rilevabile in ogni stato e grado di tutti

annullabilità: l'atto produce i suoi effetti a meno che non sia annullato

-in realtà, nel diritto vivente giudici e avvocati non parlano di nullità e annullabilità, ma nel nostro settore:

La nullità vale come annullabilità

• inesistenza

• irregolarità= difformità dal modello di scarsa importanza

-La nullità vale solo nei casi previsti dalla legge

→ es. atto non firmato o non notificato

-nel capo IV bis della legge regolatrice del procedimento amministrativo (l.241) è

disciplinata l'invalidità dei provvedimenti amministrativi

-Secondo l'art.21 septies.1 È nullo il provvedimento amministrativo che

manca degli elementi essenziali

• è viziato da difetto assoluto di attribuzione

• È stata adottato in violazione o elusione del giudicato

• Negli altri casi espressamente previsti dalla legge

-Anche i provvedimenti dell'amministrazione finanziaria, quindi, sono nulli quando

sono violate le norme che disciplinano:

1) Gli elementi essenziali del provvedimento

2) l'attribuzione delle competenze

3) il giudicato

4) gli altri casi espressamente previsti dalla legge

-L'avviso di accertamento è nullo per mancanza di elementi essenziali quando

non è sottoscritto

• È intestato ad un soggetto inesistente (a persona defunta, o aduna società

• estinta perché cancellata dal registro delle imprese)

Non è notificato o è notificato con notificazione da qualificare come

• giuridicamente inesistente

è totalmente privo di elementi essenziali, cioè della motivazione o della parte

• dispositiva

-Il provvedimento impositivo è nullo quando è viziato da difetto assoluto di

attribuzione, ossia quando è emesso in situazione di carenza di potere

→ È il caso di un avviso di accertamento che abbia per oggetto un tributo inesistente, o

emesso da un soggetto o organo privo di potestà impositiva

-nel caso in cui ci sia un atto notificato, ma sia scaduto il termine di accertamento sorge il problema di capire

quale vizio l'affligga

→ secondo l'inquadramento dei vizi siano diverse conseguenze

nullità:l'atto non produce effetti giuridici

• annullabilità: l'atto produce effetti ed è rimosso solo del giudice nei termini previsti dalla legge

• inesistenza

-se il termine di decadenza, spirando determina l'assenza di potere allora l'atto è nullo in quanto non esiste

→ non sarebbe necessaria l'impugnazione, perché è sufficiente impugnare un atto successivo e dedurre la

nullità dell'atto precedente

-La giurisprudenza però non è dello stesso parere, in quanto il termine decadenziale è posto nell'esclusivo

interesse del contribuente per dargli una certezza sul tempo in cui esso è soggetto al potere di accertamento

→ il vizio può essere fatto valere solo dal contribuente stesso nella sede appropriata (impugnazione)

→ l'eccezione non è rilevabile d'ufficio ma a istanza di parte

-quindi l'atto produce i suoi effetti giuridici e si consolida se non è tempestivamente impugnato

→ se viene impugnato ma non viene eccepita la scadenza del termine il vizio è sanato

-questa però è una tesi criticabile, in quanto tutela l'interesse fiscale

-il termine di 48 mesi per il rimborso è posto nell'interesse della collettività: se la domanda è presentata fuori

termine il vizio può essere rilevato in ogni Stato e grado di giudizio

→ mentre l'accertamento dopo il termine decadenziale può essere rilevato solo dalla parte

→quindi c'è una discriminazione, ma il parametro è lo stesso:

mancato rispetto del termine

• comportamento dell'ordinamento

->i due casi dovrebbero quindi essere trattati in modo uguale

-La questione dell'inquadramento del vizio ha una grande importanza pratica

Applicazione art. 21 octies l.241/1990

-la l. 241 sul processo amministrativo viene applicata anche al processo tributario, ma ad esso non gli si

applicano tutte le norme

-Quando non ricorrono i casi di nullità in senso proprio, riconducibili all'art.21

septies.1,il provvedimento viziato non è nullo, ma annullabile, anche se l'annullabilità

non è prevista esplicitamente

-Per gli atti amministrativi, non occorre che l'invalidità sia prevista espressamente,

come prevede per gli atti processuali l'art. 156 c.p.c.

→ l'art.21 octies dispone che ogni atto viziato da violazione di legge è annullabile

-Nelle leggi tributarie sono numerosi i casi in cui si prevede in modo espresso piena

regola deve essere osservata sotto comminatoria di nullità

-In materia di imposte dirette, è stabilito in modo esplicito la nullità degli avvisi di

accertamento non motivati o privi di altre indicazioni essenziali, come le aliquote

applicate

-è pure previsto che l'accertamento di un'imposta elusa deve essere proceduto a pena

di nullità da una richiesta di chiarimenti al contribuente

-Nello statuto dei diritti del contribuente è sancita espressamente la nullità degli atti

dell'ufficio che non siano conformi alla risposta (anche tacita) data in sede di interpello

ordinario

→ In tutti questi casi, la nullità deve essere intesa come annullabilità

->queste nullità, quindi, non costituiscono forme di vera nullità, ma casi di annullabilità

sanciti espressamente

-l'art. 21 octies stabilisce che se l'atto è stato emesso in violazione di norme sul procedimento o sulla forma

degli atti il vizio è escluso, se trattandosi di atto vincolato, si deve ritenere che il suo contenuto dispositivo

non fosse stato diverso se fosse stato conforme alla legge

-quindi se

A) l'atto è vincolato

B) è palese che il contenuto dell'atto non sarebbe stato diverso

→ si considera irrilevante l'atto emesso in violazione della legge o della forma

-presupposto: essere di fronte ad atti vincolati

→ ma non sussiste nell'ambito del potere di accertamento un potere vincolato

-atto vincolato= atto automatico

→ ma nel nostro settore gli atti sono frutto di un potere valutativo

-visto che nel settore tributario manca l'atto automatico seguire le procedure e rispettare le forme è

fondamentale

→ non è possibile applicare l'art.21 octies

-ma su questo profilo non c'è ancora una decisione

→ infatti per il libro, il potere dell'amministrazione finanziaria è un potere vincolato e quindi l'art.21 octies è

applicabile

-es.nel caso in cui il contribuente non sia stato chiamato al contraddittorio, questo comporterebbe una

violazione della norma sul procedimento ma l'agenzia delle entrate potrebbe dimostrare che anche se l'avesse

chiamato non sarebbe cambiato niente

→ sta al contribuente dimostrare il contrario

-ma in quali casi e come si fa a dimostrare che l'amministrazione avrebbe agito diversamente?

→ sarebbe una questione di legittimità dell'atto

-Non sempre la violazione di legge rende invalido il provvedimento perché l'art.21

octies , dopo aver stabilito che è annullabile il provvedimento amministrativo adottato

in violazione di legge o viziato da eccesso di potere o da incompetenza, esclude che

sia annullabile il provvedimento adottato in violazione di norme sul procedimento o

sulla forma degli atti qualora, per la natura vincolata del provvedimento, sia palese

che il suo contenuto dispositivo non avrebbe potuto essere diverso da quello in

concreto adottato

-La norma si applica ai provvedimenti vincolati,anche se sono espressione di

discrezionalità tecnica, perché solo per i provvedimenti vincolati il giudice può

verificare se corrispondono a quanto voluto dalla legge

→ Non può farlo per gli atti discrezionali, perché la legge non ne predetermina il

contenuto

-La norma si applica, quindi, anche agli avvisi di accertamento,ed è da interpretare nel

senso che non sono invalidanti tutte le violazioni delle norme sul procedimento o sulla

forma degli atti impositivi, ma solo quelle che possono avere influito sul contenuto

dell'atto

→ e se la legge non preveda, in modo espresso, che un vizio è invalidante

-Ad esempio, se un atto è stato emanato senza contraddittorio, il contribuente che lo

impugni deve dedurre che la sua partecipazione al procedimento avrebbe potuto

influire sul contenuto del provvedimento, indicando gli elementi che avrebbe potuto

introdurre nell'istruttoria, mentre l'amministrazione ha l'onere di dimostrare che, anche

se quegli elementi fossero stati considerati, il contenuto dispositivo del provvedimento

non sarebbe mutato

-I vizi non invalidanti sono (mere) irregolarità

-Ad esempio, l'avviso di accertamento è semplicemente irregolare se non è osservato

l'art.7.2 dello statuto, in tema di indicazione degli organi cui si può inoltrare richiesta di

riesame o ricorso

-In tema di imposta di registro, l'omessa indicazione, nell'avviso di rettifica e di

liquidazione, dell'imposta dovuta in caso di presentazione del ricorso, richiesta

dall'art.52.1 d.p.r. 26 aprile 1986 n.131,è una semplice irregolarità, se la somma sia

ricavabile dall'atto mediante un semplice calcolo aritmetico

Definizioni consensuali dell'avviso di accertamento

-Il contribuente, al quale sia notificato un avviso di accertamento, ha dinanzi a sé

diverse alternative

1)Può presentare istanza di accertamento con adesione

- L'istanza sospende il termine per impugnare per 90 giorni

- la definizione mediante accertamento con adesione comporta un ridimensionamento

del tributo e la riduzione delle sanzioni ad un terzo del minimo edittale

- L'avviso di accertamento notificato perde efficacia quando si perfeziona

l'accertamento con adesione

2) il contribuente può definire solo le sanzioni (pagando 1/3 di quanto irrogato, entro il

termine per ricorrere) e impugnare l'avviso di accertamento nella parte concernente il

tributo (e gli interessi)

- Se l'avviso è impugnato, è ancora possibile una soluzione concordata della vertenza,

mediante conciliazione

-se il processo giunge al suo epilogo naturale, ed il ricorso è accolto, l'atto cessa di

esistere perché annullato

- Se il ricorso è respinto con sentenza definitiva, l'atto sopravvive al processo come

atto definitivo

3)Il contribuente può, nel termine di 60 giorni dalla notifica,

impugnare l'avviso di accertamento dinanzi alle commissioni tributarie

• Prestare acquiescenza, cioè decidere di non impugnarlo

-Se il contribuente non impugna l'avviso di accertamento o di liquidazione, e non

presenta istanza di accertamento con adesione, le sanzioni irrogate sono ridotte a un

terzo

->Occorre però che le somme complessivamente dovute (per imposte, interessi e

sanzioni ridotte) siano pagate prima che scada il termine per proporre ricorso

-Le sanzioni irrogate sono ridotte, per mancata impugnazione dell'avviso, ad 1/6, se al

contribuente non è stata data (prima della notifica dell'avviso) la possibilità di definire

il rapporto d'imposta mediante adesione ai contenuti dell'invito a comparire o al

processo verbale (definizioni che comportano la riduzione delle sanzioni ad 1/6 del

minimo)

-Non si applica la riduzione ad 1/6, ma ad 1/3, quando il contribuente avrebbe potuto

aderire al processo verbale o ad un invito, ma non si sia avvalso di tale facoltà

Accertamento sotto il profilo del metodo ricostruttivo del reddito del contribuente

-Le facoltà dell'amministrazione finanziaria, sotto il profilo del metodo ricostruttivo del reddito del

contribuente, trovano una predeterminazione normativa

-l'accertamento può essere:

analitico

• sintetico

-l'accertamento sintetico ha riguardo alle singole categorie reddituali

→es. Irpef=imposta reddito globale delle persone

→ il reddito globale è costituito dalla somma dei redditi appartenenti alle varie fonti e ogni fonte ha propri

criteri di determinazione reddito fondiario

es.dichiarazione dei redditi:reddito complessivo è formato da reddito da lavoro

redditi diversi

-l'accertamento analitico invece rettifica una sola categoria non toccando le altre

Accertamento sintetico

-prescinde dalla conoscenza della fonte produttiva di reddito e compara il reddito complessivo dichiarato e

quello ricostruito/accertato

→ es.se il redditto ricostruito è di 125, mentre quello dichiarato è di 100 si prova che vi è una quota di

reddito non dichiarato indipendentemente dalla fonte produttiva di esso

-questo è un tipo di metodo presuntivo: dati certi fatti noti si risale a un fatto ignoto

→es. dal tenore di vita(acquisto moto, vacanze, palestre) viene stabilito un reddito complessivo sintetico

-è una costruzione tecnico-giuridica

-visto che c'è una certa approssimazione , in quanto è difficile tradurre il tenore di vita in una cifra precisa, il

reddito sintetico deve essere superiore al 20% (franchigia)

-dal punto di vista pratico due sono gli elementi che rilevano ai fini dell'accertamento

1) spesa globale= spese che fanno il tenore di vita(tutte le spese:vitto, alloggio, vestiti...)

2) spesa per investimenti

3)a parte c'è il problema del redditometro

→questo metodo di accertamento riguarda tutte le persone fisiche: lavoratori autonomi e indipendenti

-se la spesa totale è superiore del 20% bisogna rendere conto della differenza

-in questi giorni tutti gli intermediari finanziari hanno inviato all'amm. finanziaria i dati del 2011:

saldo all'inizio e fine dell'anno

• dati delle carte di credito per accertare le spese

• ...

-questi dati, relativi a tutti i contribuenti, verranno elaborati dal software per far risaltare le differenze

-un altro strumento rilevante potrebbe essere la limitazione all'uso dei contanti

-la spesa per investimenti comprende

la spesa per l'investimento produttivo(es. Obbligazione)

• l'acquisto di un bene che ha durata pluriennale

→ es. auto, moto, barca, cavallo

-es.un soggetto acquista nel 2013 un auto da € 15,000 ma la dichiarazione dei redditi per quell'anno è di soli

€ 10,000

→ se si considera solo il 2013 ne discende che il soggetto non potrebbe permettersi l'auto, ma non si possono

imputare i € 15,000 solo a quell'anno ma bisogna considerarli come accumulati negli anni precedenti

-negli anni passati,ex lege, il 20% della spesa da investimento andava ripartita sugli ultimi cinque anni

-La legge vigente invece afferma che la ripartizione negli anni è una massima di esperienza ma non sempre

succede

→elimina l'obbligo di imputazione pro quota ma sulla base della presunzione che preferisce, lo può imputare

come vuole

Redditometro

-problema: la ricostruzione del reddito sulla base della spesa non è semplicissima ma è molto difficile per il

fisco calcolare tutte le spese come vestiti, vitto, alloggio...

→ il legislatore ha autorizzato il ministero delle finanze a stabilire una tabella automatica che, attraverso

coefficienti, permette di passare dalla spesa al reddito

-il redditometro è una norma regolamentare, ma la legge non dice quale baso usare

-prende in considerazione alcune delle spese comuni

→ es. macchina: è prevista una certa cifra che riguarda le spese per la disponibilità di beni e di servizi, cioè le

spese per il tenore di vita

→ un'auto da € 15,000, comporta un costo di € 2000 e se si prende in considerazione il fatto che le persone

spendono un quarto del reddito disponibile per le auto, allora vuol dire che il reddito è di minimo€ 10,000

-a quel reddito, va aggiunto anche quello che discende dalla casa:quindi, mettendo che da essa derivi un

reddito di € 15,000+ 10,000 fanno un reddito complessivo di € 25,000

-date certe spese,attraverso i coefficienti, si ricostruisce il reddito accertato che se supera del 20% quello

dichiarato comporta che la differenza sia considerata in nero

-il redditometro/ spesometro pone un problema: si è di fronte a una presunzione

legale: e quindi il contribuente non può contestare i diversi passaggi perché bisogna fare ciò che dice

• la legge ed è possibile solo dare prova contraria

semplice e allora tutti passaggi sono oggetto di esame nella loro plausibilità

→ secondo il prof si è di fronte a una presunzione semplice, ma la questione è ancora dibattuta in

giurisprudenza

-da ciò deriva che la prima difesa del contribuente è quella di contestare:

1) La plausibilità della ricostruzione

→ chi ha detto che data una certa spesa si arriva a un certo reddito?

2) La riferibilità al contribuente dei fatti indice di spesa

→ La macchina è a mio nome ma la spesa è stata sostenuta da T

3) La quantificazione della spesa

→ chi ha detto che mantenere la macchina costa € 2500 e non 1500?

4) dimostrare l'esistenza di redditi fiscalmente esenti o irrilevanti

→ come la vendita dei BOT

-siccome l'accertamento è presuntivo/spannometrico(=si va a spanne) sorge il problema se il contraddittorio

sia obbligatorio o meno

→ il contraddittorio è obbligatorio e se il contribuente si presenta, l'accertamento conseguente deve avere la

motivazione rafforzata

Accertamento sulla base delle scritture contabili per le imprese o per i lavoratori autonomi

-accertamento analitico contabile: riguarda singole componenti del reddito→ essendo le imprese e i

lavoratori autonomi obbligati alla tenuta della contabilità, il fisco può rettificare singole componenti

reddituali o

aggiungendo una componente positiva (ricavi) o negativa (costi)

• o togliendo delle componenti

-il presupposto di questo tipo di accertamento è l'attendibilità della contabilità nel suo complesso

→ ma vi sono altri quattro presupposti:

I. errata variazione fiscale all'utile civile

II. La dichiarazione e le componenti contabili non combaciano

III. La rettifica dei componenti si fonda sul riscontro certi atti e documenti che non costituiscono

contabilità

→ ho dichiarato € 10,000 ma il bonifico bancario è di € 1000

accertamento analitico induttivo (extra contabile)

→ accertamento su base presuntiva nell'ambito di reddito di impresa

-si divide è in tre specie:

l'esistenza di attività/ costi non dichiarati deve risultare da presunzioni che siano gravi, precise e

• concordanti

emergono gravi incongruenze tra i ricavi dichiarati e ricavi prospettati

• in base a studi di settore

→ accertamento su base statistica: è particolarmente delicato perché ha riguardo ai ricavi medi dell'impresa e

non a quelli effettivi in quella circostanza

LEZIONE N.11

Reddito d'impresa: è determinati in base alle scritture contabili

→ deriva dall'utile civile, ma reddito e utile non coincidono poiché ai fini fiscali devono essere apportate le

variazioni previste dalla legge

->alcuni elementi vanno aumentati e altri vanno diminuiti

-contabilità:è la fonte della dichiarazione dei redditi

→ sotto la contabilità ci sono i documenti in base ai quali essa è redatta:

scontrini

• fatture

• estratto bancario: non è un documento fiscale ma un suo supporto

-alcuni documenti danno la prova certa e diretta della verità o della falsità di ciò che è dichiarato

→ ad esempio è dichiarato un costo ma il movimento bancario è inferiore ad esso

-accertamento presuntivo:

procedimento logico-deduttivo che conduce a ritenere

– l'inesistenza di costi dichiarati

– l'esistenza di ricavi non dichiarati

→gli accertamenti così rinvenuti costituiscono una prova presuntiva nel processo

è anche un metodo di giudizio: se il giudice ritiene provata una certa legazione agirà di conseguenza

accertamento analitico-contabile: è svolto nei confronti delle imprese

→ presupposto: il sistema contabile deve essere attendibile

-Le presunzioni devono essere

gravi

• precise perché la presunzione deve superare la contabilità

• concordanti

→ es. una nota ritrovata sulla scrivania che riportasse “ Rossi 100” non è una presunzione grave e precisa

-l'accertamento può fondarsi anche sulle condizioni e caratteristiche di esercizio dell'attività

→ es. panifici: gli accertamenti si fondano su quanta farina o lievito è stato comprato

• ristoranti: numero dei tovaglioli portati in lavanderia

L'accertamento standardizzato mediante studi di settore

-un terzo tipo di accertamento è quello in base a studi di settore

-La rilevanza della scrittura contabile è differente se ci si trova di fronte a una struttura di impresa piccola o

grande

→ se i ricavi sono registrati da un dipendente è difficile che ci sia del nero in quanto egli non ha

interesse:quindi in una struttura grande i movimenti di cassa sono probabilmente veritieri

→ l'alterazione è invece più facile nel caso delle piccole imprese dove l'imprenditore mette direttamente

mano alla contabilità

-questo è anche il motivo per cui dal punto di vista socio-economico lo Stato ha più interesse ad avere grandi

strutture aziendali piuttosto che una miriade di piccole imprese

→ es. settore delle scommesse sportive: prima erano gestite da moltissime imprese familiari

-inoltre è più facile controllare una società che ha 100/200 punti vendita piuttosto che controllare 100 punti

vendita appartenenti a 100 società differenti

→ comunque in Italia le piccole-medie imprese sono molto più numerose

-l'accertamento in base a studi di settore è una soluzione statistica ma deve essere scientificamente costruita

→ è uno studio di settore che usa funzioni matematiche (algoritmi) e statistiche

-ci sono variabili dipendenti e indipendenti

-bisogna analizzare il funzionamento delle imprese con funzioni matematiche e statistiche che in base ad

elementi caratteristici permettono di arrivare ai ricavi di ciascun settore

-es. nell'attività di ferramenta sono presenti società di capitali, di persone e individuali inoltre vi sono grandi

o piccoli magazzini con tanti o pochi dipendenti

-La catalogazione avviene con i dati reali forniti dagli stessi contribuenti e attraverso cui sono inseriti in

classi medio-tipiche

→ viene costruito un modello tipo

->es:le società

di capitali

• con grandi magazzini avranno un ricavo x

• con molti dipendenti

indici statistici di riferimento:sono dei segnalatori di possibile in fedeltà

→ es. se c'è un'alta rotazione di magazzino ma scarsi ricavi è evidente che qualcosa non torni

-viene costruito così un benchmark statistico,cioè un parametro di riferimento disponibile per ciascun

imprenditore

• lavoratore autonomo

-ciascuno può verificare attraverso il software se rientra o no nella media

-l'impresa tipo di riferimento si chiama classe o gruppo di impresa di riferimento

-all'impresa accertata:

esaminata nelle sue caratteristiche

➢ inserita in una classe di riferimento

→viene assegnato un benchmark si produce ricavi inferiori, si può presumere che la differenza siano ricavi

non dichiarati

-l'accertamento è di tipo presuntivo: si fonda sul riscontro tra

le condizioni e le caratteristiche di esercizio dell'attività

• i ricavi prodotti da un'impresa avente le stesse caratteristiche e condizionioni

-negli studi di settore non c'è +1 costruzione presuntiva formata ad hoc(es. Numero dei bicchierini del

dentista) dall'accertatore ma si fonda sull'esame dei fattori produttivi e cioè sulle caratteristiche e sulle

condizioni dell'impresa

studi di settore: esaminano i fattori produttivi della ricchezza

→ cioè le spese(= momenti in cui la ricchezza esce) e il tenore di vita del contribuente

redditometro: non ha una base scientifico-strutturata come lo studio di settore ma è molto più approssimativo

→ es. non si sa chi ha elaborato i coefficienti mente gli studi di settore sono costruiti da una commissione

apposita in cui hanno partecipato differenti soggetti,tra cui i rappresentanti delle diverse categorie

-anche se le funzioni matematiche sono state costruite sulla base dei dati forniti dai contribuenti e dai

rappresentanti delle varie categorie non è ben chiaro come siano state costruite: bisognerebbe fare una contro

analisi ma è troppo costosa

→ questa ombra nasce da un risultato materiale degli studi di settore

-il reddito degli imprenditori può essere determinato su base contabile quando

l'impresa ha una certa dimensione e tieni modo sistematico la contabilità, secondo il

regime della contabilità ordinaria

-non è invece possibile fare affidamento sulla contabilità per l'accertamento del reddito

delle imprese minori, il cui impianto contabile è piuttosto rudimentale

→ ecco perché, a partire dalla prima metà degli anni 80, il legislatore, preso atto

dell'inefficacia dei metodi analitico-contabili, previsti dalla riforma degli anni 70 per

tutti gli imprenditori, ha via via introdotto normative dirette a tassare gli imprenditori

minori su base presuntiva, mediante procedure di accertamento standardizzato

-tali procedure sono state poi estese anche agli imprenditori in contabilità ordinaria,

per cui oggi l'accertamento standardizzato è applicato senza differenze all'intera

platea degli imprenditori

-lo strumento dell'accertamento standardizzato è costituito dagli studi di settore

-Le imprese sono divise in gruppi omogenei (cluster), in base ad una molteplicità di

fattori:

modelli organizzativi

• tipo di clientela

• area di mercato

• modalità di svolgimento dell'attività

-sulla base di tali elaborazioni, e valutando la situazione di campioni significativi di

contribuenti appartenenti a ciascun gruppo omogeneo, è individuata la relazione

matematica tra

le caratteristiche dell'attività: capitale investito, prezzi ordinari praticati, numero

• di addetti...

l'ammontare presunto dei ricavi o compensi

-l'elemento caratteristico degli studi di settore e quindi la relazione matematica con

cui, per ciascun cluster, muovendo dai dati contabili e strutturali (variabili

indipendenti) si calcola la variabile indipendente, cioè l'importo presunto dei ricavi e

dei compensi

-l'elaborazione degli studi di settore delle attività di lavoro autonomo è più

problematica

→ i risultati economici di un'attività artistica o professionale dipendono fortemente da

caratteristiche soggettive, meno inquadrabili delle imprese in categorie standardizzate

-gli studi di settore si applicano

agli imprenditori

• ai lavoratori autonomi

-per la determinazione del reddito imponibile, occorre tener conto anche degli altri

componenti positivi e dei componenti negativi

→ perciò gli accertamenti basati sugli studi di settore vanno qualificati come

accertamenti analitico-induttivi

-ogni contribuente che appartenga ad una categoria alla quale si applicano gli studi di

settore deve presentare

la dichiarazione dei redditi

• un modello con cui si comunicano i dati (contabili ed extracontabili) rilevanti ai

• fini degli studi

-i moduli si compilano e si trasmettono attraverso un software, che applica

automaticamente lo studio di settore e indica:

cluster di appartenenza

• congruità e coerenza

• volumi di ricavi o compensi previsti dallo studio

-ogni contribuente deve comunque:

1) inquadrare la propria attività in un cluster, sulla base dei principali dati extra

contabili rilevanti

2) indicare se il volume dei ricavi e compensi dichiarati è congruo, cioè se rientra o

meno nell'intervallo di confidenza parametrale

3) individuare la coerenza dei principali indicatori economici (produttività per

addetto, tasso di rotazione del magazzino, resa oraria per addetto) che

caratterizzano la sua attività rispetto alla forchetta di valori (minimo e massimo)

assunti come normali per il cluster di appartenenza

-con l'uso del software, ogni contribuente può controllare la propria posizione

reddituale alla luce dello studio di settore che lo riguarda

-al contribuente è anche consentito adeguarsi al risultato degli studi

→ se in sede di presentazione della dichiarazione il contribuente si avvede che il

risultato delle proprie scritture contabili è inferiore a quello previsto dallo studio di

settore, può innalzare il valore dei propri ricavi, indicando in dichiarazione quello

risultante dagli studi e pagando una piccola maggiorazione del 3%

-l'amministrazione finanziaria, quando riscontra che i redditi dichiarati non

corrispondono a quelli risultanti dagli studi di settore, non può emettere avvisi di

accertamento automatici, basati esclusivamente sull'applicazione dello studio di

settore, ma deve attivare obbligatoriamente il contraddittorio con il contribuente

-l'accertamento, che muove dagli studi di settore, è un accertamento

analitico-induttivo, che potrà essere effettuato solo dopo aver riscontrato, nel caso

concreto l'applicabilità

dell'art.39.1 lett. d) d.p.r. 600(in materia reddituale)

• dell'art.54 del d.p.r. n. 633 del 1972, in materia di Iva

-è quindi necessario che sia verificato in concreto la sussistenza di indizi di maggior

reddito e che siano gravi, precisi e concordanti

→ bisogna cioè verificare le caratteristiche del singolo contribuente, per stabilire se la

sua situazione produttiva coincide effettivamente con quella del gruppo o dei gruppi

omogenei in cui viene classificata e non presenti caratteristiche tali da poterla

considerare non normale dal punto di vista economico, tenendo conto del concetto di

normalità assunto dallo studio di settore che si intende applicare

-è poi onere del contribuente dimostrare le circostanze per le quali i ricavi o compensi

presunti non sono stati effettivamente conseguiti

-gli studi di settore forniscono un'indicazione de i ricavi e dei compensi, non del reddito

→ essi permettono la rettifica dei ricavi o compensi quando non vi è corrispondenza tra

ricavi dichiarati e i ricavi indicati dallo studio di settore, a prescindere da valutazioni di

inattendibilità della contabilità

-gli studi di settore sono atti amministrativi generali di organizzazione

→ non possono essere applicati in via automatica per rettificare i ricavi dichiarati (e

quindi il reddito), essendo necessario che l'ufficio svolga un'attività istruttoria, in

contraddittorio con il contribuente, per verificare se vi sono, nel caso concreto, ragioni

che confermano i ricavi indicati negli studi di settore o ragioni che giustificano la

produzione di ricavi in misura inferiore

-secondo la giurisprudenza, gli studi di settore costituiscono un sistema di presunzioni

semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è determinata ex lege, ma dal

contraddittorio con il contribuente, da attivare obbligatoriamente, pena la nullità

dell'avviso di accertamento, che deve essere motivato esponendo le ragioni per le

quali i rilievi del destinatario dell'attività accertativa siano stati disattesi

-i responsabili dei Caaf delle imprese ed i professionisti abilitati possono rilasciare, su

richiesta dei contribuenti, una speciale asseverazione (“visto pesante”)

→ ciò che viene asseverato è che gli elementi (contabili ed extra contabili) comunicati

all'amministrazione finanziaria nella dichiarazione dei redditi, e rilevanti ai fini

dell'applicazione degli studi di settore, corrispondono alla contabilità e alla

documentazione dell'impresa

-inoltre, il visto implica l'attestazione che i ricavi (o compensi) dichiarati sono congrui

rispetto a quelli determinabili sulla base degli studi di settore

-il visto produce due ordini di effetti:

1) Le dichiarazioni accompagnate dal visto pesante non possono essere rettificate

con metodo induttivo

→ possono essere rettificate in base agli studi di settore, ma entro la fine del terzo

anno successivo alla presentazione della dichiarazione

2) in caso di rettifica, il ricorso impedisce la riscossione fino alla sentenza di primo

grado

EFFETTI & DIFESA

-l'accertamento presuntivo o si basa su una presunzione

legale e quindi la legge fissa il reddito sulla base delle caratteristiche di impresa

• semplice

-se lo studio di settore fosse una presunzione legale non sarebbe facile da scardinare

→ La cassazione dopo 10 anni ha riconosciuto che lo studio di settore è una presunzione semplice di cui deve

essere dimostrata dall'agenzia delle entrate la plausibilità delle affermazioni

->se fosse invece una presunzione legale sarebbe il contribuente a dover dare la prova contraria

-quindi:

il fisco deve provare il riferimento allo studio di settore

• è richiesto il contraddittorio con il contribuente già nella fase di accertamento

→ quest'obbligo per ora non è riconosciuto in generale ma solo in certi campi tra cui proprio quello degli

studi di settore e il redditometro

-il contribuente a sua difesa nel contraddittorio o nel processo può dire che

la sua impresa ha caratteristiche non conformi al cluster di riferimento

• anche se rientra nel cluster di riferimento i risultati (cioè i ricavi statistici) sono risultati medi

• ordinari, e cioè tecnicamente qualificati come normali(=secondo la norma=astratti)

→ qui il contribuente può dimostrare che egli non rientra nelle condizioni di normalità dello studio di settore

-alcune caratteristiche che escludono la normalità possono essere:

il titolare o un dipendente importante è assente per tre mesi, cioè un quarto del periodo di imposta

• vicino al negozio hanno aperto un grande magazzino

→ nel cluster non è stata presa in considerazione la vicinanza a un grande centro commerciale

-nel caso in cui il contribuente avesse un livello di ricavi inferiore a quello degli studi di settore non è

obbligato a dichiarare un reddito conforme ad essi, ma sarà chiamato a spiegarne il motivo

→ La legge consente,con una piccola maggiorazione (3%) , la possibilità di aumentare i propri ricavi per

adeguarsi agli studi di settore

-se il contribuente si adegua, l'accertamento in base gli studi di settore non può più essere fatto, ma non è

completamente al riparo dall'accertamento in quanto possono esservi altri tipi di accertamento

-se un'impresa per tre anni non è congrua, ma si adegua il fisco dopo quattro anni “ vede una spia rossa” sul

PC, e gli fa una verifica perché una certa quantità di imprese che non sono congrue per un certo tempo sono

comunque sottoposte ad accertamento

-l'accertamento è quindi uno strumento ineliminabile:se c'è un contrasto con il benchmark bisogna che ci sia

un'analisi che deve avvenire

→ da parte del fisco → da parte del contribuente

con il rispetto del contraddittorio con buona fede

• •

con la buona fede con la tenuta di una contabilità corretta

• •

senza pressioni di cassa

MODELLO INDUTTIVO EXTRACONTABILE DEI REDDITI D'IMPRESA

-presupposto: la contabilità nel suo complesso non è attendibile perché vi sono errori e inesattezze

-La legge prevede altri presupposti, come

l'evasore totale

• la contabilità non tenuta per forza di causa maggiore

-questo tipo di accertamento può essere costruito su base di dati e notizie comunque raccolte (qualsiasi sia

la fonte) anche prive di gravità, precisione e concordanza

→ metodo spannometrico

-serve per ricostruire solo i ricavi e il contribuente deve fornire la prova dei costi sostenuti

-in passato, a causa di un'alluvione molte imprese, tra le altre cose, persero i loro libri contabili;in sede di

accertamento alcuni dichiararono di aver perso la contabilità a causa dell'alluvione anche se la loro impresa

non era situata in quella zona

→ per porre rimedio a questa situazione nacque il modello induttivo extracontabile

-per questo modello le presunzioni sono semplicissime, e cioè prive di gravità, precisione e concordanza

-l'accertamento analitico, anche se analitico-induttivo, presuppone l'attendibilità

complessiva della contabilità, e consta della rettifica dei singoli componenti reddituali

→ sia pure di componenti di grande rilievo, come nel caso in cui venga rettificato

induttivamente l'ammontare dei ricavi

-molto diverso è invece il metodo dell'accertamento da adottare quando la contabilità

è complessivamente inattendibile o si verificano altre circostanze che possono

legittimare un accertamento induttivo

-l'ufficio può procedere ad accertamento induttivo-extra contabile, solo nei 4 casi

tassativamente indicati dalla legge, e cioè:

1) quando il reddito d'impresa non è stato indicato nella dichiarazione

2) quando, dal verbale di ispezione, risulta che il contribuente non ha tenuto o ha

sottratto all'ispezione una o più delle scritture contabili prescritte ai fini fiscali o

quando le scritture non sono disponibili per causa di forza maggiore

3) quando le omissioni e le false o inesatte indicazioni accertate mediante verbale

di ispezione o le irregolarità formali delle scritture contabili sono così gravi,

numerose e ripetute da rendere nel complesso inattendibile le scritture stesse

per mancanza delle garanzie proprie di una contabilità sistematica

4) quando il contribuente non ha dato seguito all'invito a trasmettere o esibire atti

e documenti e non ha risposto al questionario

-in presenza di tali situazioni, all'ufficio sono attribuite tre facoltà:

I. può avvalersi dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a sua

conoscenza

II. può prescindere in tutto o in parte dalle risultanze del bilancio e delle scritture

contabili(se esistenti)

III. può avvalersi anche di presunzioni prive di requisiti di gravità, precisione e

concordanza

-nell'iter che l'ufficio deve seguire, occorre distinguere

l'accertamento dei presupposti che legittimano l'adozione del metodo induttivo

• La determinazione induttiva del reddito

→ si tratta cioè di distinguere

il giudizio di complessiva inattendibilità della contabilità=giudizio sul

➢ presupposto che legittima l'adozione del metodo induttivo

il giudizio di stima del reddito

-l'ufficio può ritenere inattendibile la contabilità solo in base a prove circostanziate

circa le irregolarità contabili

→ a questi fini, non può servirsi di dati astratti (la redditività media del settore, dati

statistici circa i ricavi), ma deve basarsi su prove concrete, riguardanti il singolo

contribuente

-una volta appurata, in concreto, l'inattendibilità della contabilità, si apre una seconda

fase, volta a ricostruire il reddito

→ in questa fase, l'ufficio può prescindere dalla contabilità e servirsi di dati ed

elementi comunque raccolti (ossia raccolti in sede di indagini non riguardanti il

singolo contribuente) e di presunzioni non assistite dei requisiti di gravità, precisione

e concordanza

-è solo in questa seconda fase che l'ufficio può utilizzare medie statistiche ed altri

consimili dati di carattere astratto, non desunti dalla situazione concreta del singolo

contribuente

ACCERTAMENTO PARZIALE

-siccome l'accertamento costituisce sia un

diritto e dovere per l'amministrazione finanziaria

• ostacolo e intralcio al normale svolgimento dell'attività di impresa

→ l'accertamento deve essere unico, cioè deve essere fatto attraverso una verifica globale

-l'unità dell'accertamento è espressione dei principi di imparzialità e buona fede

-a questo principio però vi sono due deroghe

1) l'accertamento parziale

2) l'accertamento integrativo

Accertamento parziale

-l'ufficio delle entrate può ricevere dati e notizie rilevanti da soggetti qualificati che fanno ritenere rilevante

l'accertamento

→ in questi casi l'agenzia può spiccare immediatamente l'accertamento, ma il principio dell'unicità

imporrebbe di fare altre verifiche

-l'accertamento parziale non preclude lo sviluppo di ulteriori azioni accertatrici su altri redditi

-l'avviso di accertamento ordinario è emesso di regola, dopo che l'ufficio ha svolto un

esame complessivo della situazione del contribuente, ai fini reddituali e ai fini

dell'imposta sul valore aggiunto

→ vi sono però dei casi in cui è consentito all'amministrazione emettere atti di

accertamento parziali, cioè che non presuppongono un'esame complessivo

-un primo caso è rappresentato dalle segnalazioni provenienti

dal centro informativo delle imposte dirette

• dalla Guardia di Finanza

• da pubbliche amministrazioni ed enti pubblici

-l'oggetto delle segnalazioni è costituito da dati concernenti

un determinato reddito

• da elementi che incidono sulle deduzioni, sulle esenzioni o sulle agevolazioni

-di regola, quindi, l'accertamento parziale è un accertamento analitico

-in base a tali segnalazioni, l'ufficio può rettificare la dichiarazione accertando

1) un reddito non dichiarato

2) il maggior ammontare di un reddito parzialmente dichiarato

3) La non spettanza di deduzioni, esenzioni o agevolazioni

-è parziale anche l'accertamento eseguito dall'ufficio svolgendo accessi, ispezioni e

verifiche o altre attività istruttorie, ai sensi dell'art.32.1 num. Da 2 a 4 del d.p.r. 29

settembre 1973,n.600

→ invitando il contribuente

a comparire

• a esibire documenti

• a rispondere a questionari

-anche in materia di Iva, qualora dagli accessi, ispezioni e verifiche svolte dalle stesso

ufficio o da segnalazioni provenienti

dalla direzione centrale accertamento

 da una direzione regionale

 da un ufficio della medesima agenzia o di altre agenzie fiscali

 dalla guardia di finanza

 da pubbliche amministrazioni ed enti pubblici

 dai dati in possesso dell'anagrafe tributaria

→ risultino elementi che consentano di stabilire l'esistenza di corrispettivi o di imposta

in tutto in parte non dichiarati o di detrazioni in tutto in parte non spettanti, l'ufficio

può emettere un avviso parziale, accertando

l'imposta o la maggior imposta dovuta

• il minor credito spettante

• l'imposta o la maggiore imposta non versata

-alla natura parziale di tale accertamento si collegano due conseguenze:

I. resta impregiudicata l'ulteriore eventuale attività istruttoria e la possibilità di

emanare un successivo avviso di accertamento, anche in base ad elementi già

acquisiti dall'ufficio al momento dell'emissione dell'accertamento parziale

II. l'accertamento parziale non richiede la collaborazione del comune

Accertamento integrativo

-presuppone che sia spiccato un primo accertamento e che dopo di esso sopravvenga la notizia di ulteriori

dati ed elementi

-in deroga al principio dell'unicità può essere spiccato un nuovo accertamento, in cui però devono essere

indicati La motivazione

• La fonte

• i nuovi fatti ed elementi

-La regola per la quale l'ufficio, nell'emettere un accertamento, deve esaurire la sua

azione, utilizzando tutti i dati in suo possesso, si desume dall'art. 43 del d.p.r. 29

settembre 1973,n.600 che dispone quanto segue:

“ fino alla scadenza del termine stabilito nei commi precedenti, l'accertamento può

essere integrato o modificato in aumento mediante la notificazione di nuovi avvisi, in

base alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi. Nell'avviso devono essere

specificamente indicati,a pena di nullità, i nuovi elementi e gli atti o fatti attraverso i

quali sono venuti a conoscenza dell'ufficio delle imposte”

-tale disposizione, quindi, presupponendo che l'ufficio, nell'emettere un

accertamento, debba utilizzare tutti i dati raccolti, consente l'emanazione di nuovi

accertamenti solo in base alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi

-il limite posto da tale disposizione all'azione accertatrice degli uffici concerne

soltanto gli accertamenti

integrativi, comportanti cioè un aumento dell'imponibile o dell'imposta

• precedentemente accertati

modificativi, comportanti, ad esempio, una diversa qualificazione del reddito

→ ma non impedisce all'ufficio l'esercizio del potere di ridurre o annullare il

precedente accertamento perché, ad esempio, si avvede di aver errato a danno del

contribuente

-questo potere di autocorrezione (o autotutela) discende dai principi generali e non è

limitato dalla norma sugli accertamenti integrativi, che ha tutt'altra ratio(= evitare

uno stillicidio di accertamenti parziali)

-l'accertamento parziale e quello integrativo possono usare il più appropriato metodo di accertamento

→sono tipi di accertamenti intesi come provvedimenti

-l'accertamento tipico, quello parziale e quello integrativo sono provvedimenti di accertamento a cui si

aggiunge l'atto di recupero (recupera un credito d'imposta che sia stato compensato, cioè speso)

-bisogna distinguere:

provvedimenti accertativi=provvedimento come atto che ha i presupposti della legge e determinati

• requisiti formali

accertamento come metodo predeterminato legislativo:

→ per le persone fisiche: tenore di vita complessivo

→ per le imprese e i lavoratori autonomi:contabilità

→ bisogna cioè distinguere l'accertamento come atto dall'accertamento come metodo

ACCERTAMENTO CON ADESIONE

-il contribuente che ha avuto accessi, ispezioni e verifiche o ha ricevuto la notifica di accertamento può

trovare un accordo con l'ufficio,il quale deve tenere conto degli elementi a suo favore

→ l'ufficio poi gli farà una proposta

-se l'accertamento con adesione è attivato sulla base di un avviso di accertamento, l'istanza va proposta

entro 60 giorni e determina la sospensione dell'impugnazione per 90 giorni

-questo metodo è premiato:

le sanzioni sono ridotte a 1/3 dei minimi

• non vi sono pene accessorie

-La natura giuridica dell'accertamento con adesione non è quello di un incontro di volontà delle

parti(contratto o transazione) ma resta l'aspetto provvedimentale, autoesecutivo in quanto è il fisco che

produce la proposta che poi può essere accettata o no dal contribuente

-l'accertamento con adesione(in passato= concordato) è un particolare atto di

accertamento, previsto in materia

di imposte sui redditi

• di Iva

• per alcune imposte indirette: imposta sulle successioni e donazioni, di registro,

• ipotecaria e catastale

-in materia di imposte sui redditi e Iva, il contribuente può prendere l'iniziativa dopo

che sono stati effettuati accessi, ispezioni o verifiche presentando un'istanza con cui

chiede all'ufficio di formulare una proposta

-il contribuente può presentare l'istanza anche dopo che gli è stato notificato un

avviso di accertamento

→ la presentazione dell'istanza sospende per 90 giorni il termine per la proposizione

del ricorso e per il pagamento

-l'istanza avvia un confronto tra contribuente ed ufficio, che,entro 15 giorni dalla

ricezione dell'istanza, deve inviare al contribuente un invito a comparire

-se dal contraddittorio scaturisce un accordo, ad esso segue la redazione di un atto di

accertamento, sottoscritto dal titolare dell'ufficio e, per adesione, dal contribuente

-nell'accertamento per adesione sono indicati, come nell'accertamento ordinario

gli elementi e la motivazione su cui la definizione si fonda

• La liquidazione delle maggiori imposte, delle sanzioni e delle altre somme

• eventualmente dovute, anche in forma rateale

-se viene concordato il reddito di un'attività soggetta ad Iva, la quantificazione fatta ai

fini redditualii vale anche ai fini dell'Iva

-l'accertamento con adesione ha quindi contenuto analogo all'accertamento normale

→ deve essere motivato e deve contenere la liquidazione delle imposte e degli altri

importi dovuti, ma a differenza dell'accertamento ordinario, non è notificato al

contribuente, perché è un atto dell'ufficio sottoscritto anche dal contribuente

-per il contribuente, un incentivo a definire il rapporto tributario mediante

accertamento con adesione è dato

dalle sanzioni, che sono applicate in misura pari ad 1/3 del minimo edittale

• dalla riduzione alla metà delle pene previste per i reati tributari

• nella non applicabilità delle sanzioni accessorie, se il debito tributario derivante

• dall'accertamento con adesione è assolto prima dell'apertura del dibattimento

di primo grado

-l'accertamento con adesione è un accertamento che nasce definitivo

→ esso impegna il contribuente e l'ufficio:

il contribuente non può proporre ricorso (avendo prestato adesione)

• l'ufficio non può modificarlo

-vi sono però dei casi, tassativamente previsti, in cui l'accertamento con adesione

(relativo alle imposte sui redditi o all'IVA) può essere integrato con un successivo

accertamento

→ ciò è consentito:

a) se sopravviene la conoscenza di nuovi elementi, dai quali si desume un

maggiore reddito superiore al 50% del reddito definito e comunque non

inferiore a 77.468,53 €

b) se la definizione riguarda accertamenti parziali

c) se la definizione riguarda redditi derivanti da partecipazioni nelle società di

persone, o da associazioni, od aziende coniugali non gestite in forma societaria

d) se l'azione accertatrice è esercitata nei confronti della società o

dell'associazione o dell'azienda coniugale di cui alla lettera c), alle quali

partecipa al contribuente nei cui riguardi è intervenuta la definizione

→ in caso di trasparenza, l'ufficio competente a gestire il procedimento di adesione è

quello competente all'accertamento nei confronti della società trasparente

-il versamento delle somme dovute per effetto dell'accertamento con adesione deve

essere eseguita entro 20 giorni dalla redazione dell'atto di accertamento

-Le somme dovute possono essere versate anche ratealmente in un massimo

di otto rate trimestrali di pari importo

• di 12 rate trimestrali se le somme dovute superano i 100 milioni di lire

→ l'importo della prima rata deve essere versato entro 120 giorni

-è previsto che la definizione si perfeziona

con il versamento dell'intero importo dovuto entro 120 giorni dalla

• sottoscrizione dell'accertamento con adesione

in caso di rateazione, con il pagamento della prima rata

-il perfezionamento dell'accertamento con adesione rende inefficace l'avviso di

accertamento

-l'accertamento con adesione può riguardare anche

le imposte sulle successioni e donazioni

• Le imposte di registro e ipotecarie e catastali

-qui l'accertamento con adesione ha per oggetto il valore dei beni e diritti indicati in

ciascun atto, denuncia o dichiarazione che ha formato oggetto di imposizione

→ il valore definito vincola l'ufficio ad ogni ulteriore effetto limitatamente ai

menzionati tributi

-sono escluse adesioni parziali riguardanti singoli beni o diritti contenuti nello stesso

atto, denuncia o dichiarazione

-se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro

intrinseca natura,le une dalle altre, ciascuna di esse, se soggetta ad autonoma

imposizione, costituisce oggetto di definizione come se fosse un atto distinto

-a seguito della definizione, le sanzioni dovute per ciascun tributo oggetto

dell'adesione si applicano nella misura di 1/3 del minimo previsto dalla legge

-l'accertamento definito con adesione non è soggetto ad impugnazione e non è

integrabile o modificabile da parte dell'ufficio

-sulla natura giuridica dell'accertamento con adesione vi sono, in dottrina, due

orientamenti:

I) utilizza concetti privatistici, e quindi ravvisa nel concordato un contratto (in

particolare, una transazione)

II) l'atto dell'ufficio resta pur sempre un atto unilaterale di accertamento,

esternato in un documento che contiene anche l'adesione del contribuente

→ secondo questa tesi, l'accertamento con adesione (pur essendo la conseguenza di

un accordo) ha la sostanza di un normale accertamento, salvo la circostanza che ad

esso il contribuente presta la sua adesione

-vero è che l'accertamento con adesione non è elaborato unilateralmente dall'ufficio,

ma è il risultato di un contraddittorio e di un accordo

→ esso è, comunque, una forma di esercizio del potere impositivo e non può essere,

perciò, un atto di diritto privato

-La formalizzazione dell'accordo non avviene in forme privatistiche, ma con

provvedimento impositivo, accettato dal contribuente

ACCERTAMENTO D'UFFICIO

-è un accertamento che ha la caratteristica di attivarsi in mancanza della dichiarazione del contribuente o

perché essa è nulla

-il metodo dell'accertamento d'ufficio può consistere nell'applicazione di un qualunque metodologia, ma

nella scelta del metodo l'ufficio deve usare prudenza scegliendo quello più adatto in relazione al caso

concreto

→ deve essere applicato il principio di proporzionalità, in quanto i diversi metodi hanno diversa forza

intrusiva e onere probatorio

-non tutti i casi di mancanza della dichiarazione sono gravi: ci può essere il caso che il consulente

(commercialista) sia infedele e non presenti la dichiarazione ma nonostante questo la contabilità esiste

-l'avviso di rettifica

presuppone che sia stata presentata la dichiarazione

• è così denominato perché il suo contenuto ha come termine di riferimento la

• dichiarazione

-per le imposte sui redditi e per l'Iva, l'accertamento d'ufficio viene emesso quando

non è stata presentata, o è nulla, la dichiarazione

-anche in tale caso, vale la regola che l'accertamento dev'essere analitico, e può

essere sintetico o induttivo solo se l'ufficio non ha potuto raccogliere elementi idonei

per una determinazione analitica dell'imponibile

-La legge stabilisce che l'ufficio può avvalersi anche di presunzioni prive dei requisiti

di gravità, precisione è concordanza e può prescindere dalla dichiarazione, se

presentata, e dalle scritture contabili, anche se regolarmente tenute

→ ma l'uso di tali facoltà non deve essere arbitrario e deve trovare giustificazione nel

caso concreto

-i redditi fondiari, comunque, sono sempre determinati catastalmente

EFFETTI dell'ACCERTAMENTO SUI COOBBLIGATI

-si pone il problema di come si svolge rapporto quando il fisco ha davanti a sé più obbligati

-secondo la vecchia tesi, vi è supersolidarietà

→ un atto notificato a uno dei coobbligati produce effetti in capo a tutti perché:

a) il rapporto di coobbligazione è unico

b) ciascuno coobbligato è rappresentante legale degli altri

-secondo questa tesi, quindi era possibile che uno ricevesse l'atto di accertamento e un altro dei coobbligati

poteva ricevere l'atto di riscossione

→ La corte ha stabilito che questo confligge col diritto di difesa

-coobligazione solidale:dà luogo a un fascio di rapporti che si separano nel momento in cui viene notificato

l'atto impositivo, il quale esplica effetti solo verso il destinatario

→ se solo uno dei coobbligati riceve l'atto di accertamento, allora solo a lui potrà essere spiccato l'atto di

riscossione

-ma il fisco è libero di scegliere il coobbligato a cui notificare oppure deve notificare a tutti?

→ secondo il libro, il fisco è libero di scegliere

→ secondo il prof:il fisco deve notificare a tutti, perché

il creditore fiscale pubblico agisce in base a principi di imparzialità

• ha strumenti di riscossione molto più potenti di quelli privati

-se l'atto è notificato a tutti rapporto il solidale si scinde e si possono avere risultati diversi

→ se: CO1 impugna e vince

• CO2 non impugna

→ allora ci sarebbe discriminazione: ma può l'agenzia delle entrate recuperare un credito che il giudice

dichiara non dovuto?NO, perché gli effetti favorevoli si comunicano a tutti mentre quelli sfavorevoli no

-diverso è il caso in cui vi sono due sentenze contrarie:una dà ragione a CO1 e l'altra dà ragione all'agenzia

→ in questo caso il coobbligato che ha impugnato e ha perso deve pagare perché lo ha stabilito il giudice

-quando vi è solidarietà, vi sono più soggetti nei confronti dei quali può essere

esercitato il potere impositivo

→ solidarietà equivale quindi a co-soggezione

-in passato, l'amministrazione finanziaria e la giurisprudenza ritenevano che l'avviso

di accertamento, notificato ad uno soltanto dei condebitori, fosse efficace nei

confronti di tutti

→ se l'avviso non era impugnato dal condebitore al quale era stato notificato, si

riteneva che gli effetti valessero nei confronti di tutti, anche nei confronti dei

condebitori ai quali non era stato notificato

-lo stesso ordine di idee veniva esteso ad altri atti: atti della riscossione, sentenze

-questa dottrina è stata contraddistinta con il termine di solidarietà formale, o

solidarietà processuale o supersolidarietà

-nel 1968 la corte costituzionale ne ha dichiarato l'illegittimità costituzionale, per

contrasto con l'art.24 C., in quanto comportava lesione del diritto di difesa dei

condebitori nei cui confronti un atto poteva esplicare effetti senza che ad essi fosse

notificato, cioè senza essere posti in condizione di impugnarlo

-dopo la sentenza della corte costituzionale si è consolidata l'idea che l'obbligazione

solidale tributaria non differisce, né per struttura, né per disciplina, da quella di diritto

civile, e che devono essere applicate, con gli adattamenti imposti dalle particolarità

della materia, le norme del codice civile (artt. 1292 ss.)

-Le norme sono ispirate al concetto per cui gli effetti degli atti compiuti da o nei

confronti di un condebitore, se sono favorevoli, possono estendersi agli altri

condebitori

→ se sono sfavorevoli, non si estendono

→ se sono neutri, si estendono se l'interessato ne vuole approfittare

-l'amministrazione finanziaria non è obbligata a notificare l'avviso di accertamento a

tutti i coobbligati

-nella solidarietà vi è una pluralità di debitori per un'unica prestazione, e

l'adempimento di uno libera tutti

→ da ciò deriva la facoltà del creditore di rivolgersi a sua scelta ad uno o ad alcuni o a

tutti i debitori

-l'obbligo di rivolgersi a tutti non ha alcuna ragion d'essere se, in definitiva, uno

soltanto dei debitori può essere costretto ad adempiere, con efficacia liberatoria per

tutti

→ da ciò, in diritto tributario, la facoltà di notificare l'accertamento ad uno, o ad alcuni

debitori

→ e, di riflesso l'esclusione dell'obbligo di notificare l'avviso a tutti

-pertanto, come il creditore di diritto privato, può, a sua scelta, pretendere la

prestazione dall'uno o dall'altro o da tutti i coobligati, così l'amministrazione

finanziaria può, a sua scelta, emettere l'avviso di accertamento nei confronti di uno

solo, di alcuni o di tutti i coobbligati

-i soli casi nei quali l'atto produce effetti verso soggetti diversi dai suoi destinatari

sono i seguenti:

1) quando vi sia successione nel debito d'imposta

2) quando l'amministrazione sia titolare di privilegio speciale, perché in tal caso

l'atto emesso nei confronti del soggetto passivo legittima l'esecuzione sul bene,

anche se di proprietà di terzi

-il principio secondo cui l'avviso di accertamento è efficace soltanto nei confronti del

coobbligato a cui è notificato vale anche in caso di solidarietà dipendente

→ l'avviso di accertamento, notificato solo all'obbligato principale, non produce effetti

nei confronti del coobbligato dipendente

-l'obbligato dipendente, cui sia notificato l'avviso di accertamento, può contestare sia

di essere coobbligato, sia l'obbligazione principale

-nei rapporti tra coobbligati e fisco non vi è dunque differenza tra solidarietà paritaria

e solidarietà dipendente

-l'amministrazione finanziaria che voglia ottenere il pagamento del tributo

dall'obbligato dipendente, deve notificargli l'avviso di accertamento, indicando, in

motivazione

i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche dell'imposta

• La fattispecie ulteriore, da cui scaturisce l'obbligazione del coobbligato

• dipendente

-dato che l'avviso di accertamento esplica effetti solo nei confronti del condebitore al

quale è notificato, è solo quel condebitore che può essere iscritto a ruolo

→ il fisco può iscrivere a ruolo un condebitore, in quanto quell'iscrizione a ruolo sia

legittimata da un avviso di accertamento emesso nei confronti di quel condebitore

-invece, nella prassi,accade che vengano iscritti a ruolo soggetti nei confronti dei

quali non vi è un titolo che legittimi la riscossione, o che, fatta l'iscrizione a ruolo di

un soggetto, si pretenda, sulla base di quell'iscrizione, di procedere all'esecuzione

forzata nei confronti di soggetti diversi

-non è quindi legittima la prassi per cui, dopo che l'avviso di accertamento è stato

emesso nei soli confronti dell'obbligato principale, e dopo che tale avviso è stato

iscritto a ruolo, viene notificata, come primo atto, la cartella di pagamento (o

l'intimazione ad adempiere) all'obbligato dipendente

-occorre invece che vi sia non solo un titolo che legittimi l'iscrizione a ruolo

(dichiarazione all'avviso di accertamento) ma anche l'iscrizione a ruolo del soggetto,

nei cui confronti si pretende di riscuotere

-l'avviso di accertamento deve essere notificato a ciascun condebitore nel termine di

decadenza, perché alla decadenza non può essere applicato il principio, previsto

dall'art. 1310 c.c., secondo cui gli atti con i quali il creditore interrompe la

prescrizione contro uno dei debitori in solido hanno effetto anche nei riguardi degli

altri debitori

-nella disciplina delle sanzioni amministrative, è previsto che la notifica tempestiva

dell'atto sanzionatorio ad uno degli autori della violazione produce la proroga di 1

anno del termine x la notifica agli altri

-gli atti che riguardano un singolo condebitore non incidono sui rapporti interni tra

condebitori

-gli atti intervenuti tra uno dei coobligati e il creditore non incidono sui rapporti

interni, perché non hanno effetti vincolanti per i terzi

-i rapporti interni restano regolati dall'art.1298 c.c., secondo cui l'obbligazione

solidale si divide, nei rapporti interni, secondo la misura della riferibilità del

presupposto del tributo a ciascun condebitore

-da ciò deriva che il condebitore che riceve l'avviso di accertamento, e paga

l'imposta, non acquista perciò solo il diritto di regresso nei confronti del coobbligato,

né il coobbligato può ritenersi libero da qualsiasi vincolo, per il fatto di non aver

ricevuto l'avviso di accertamento

-se i condebitori impugnano l'accertamento con esiti diversi,i diversi giudicati non

influiscono sui rapporti interni

-nella lite tra condebitori in materia di regresso, il giudice deve accertare ex novo, ma

solo incidenter tantum, il debito d'imposta

-chi, ad esempio, si è liberato del rapporto esterno per un fatto che non attiene al

debito nella sua oggettività, resta tuttavia obbligato nei rapporti interni

L'accertamento dell'interposizione fittizia

-un'apposita disposizione considera l'accertamento dei redditi in caso di

interposizione fittizia

-se di un reddito appare titolare Tizio, che è un soggetto fittiziamente interposto,

essendo il reddito di Caio (interponente), la tassazione deve colpire l'interponente

(titolare effettivo), non l'interposto

-perciò, in sede di rettifica o di accertamento d'ufficio sono imputati al contribuente i

redditi di cui appaiono titolari altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base di

presunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l'effettivo possessore per

interposta persona

-nelle situazioni in cui vi sia divario tra titolarità apparente e possesso effettivo di un

reddito, l'imposta deve essere posta a carico del possessore effettivo, non la persona

interposta

-pertanto, se un cespite, del quale è intestatario Tizio,è in realtà di Caio (effettivo

possessore), la tassazione deve colpire il proprietario o possessore effettivo

-ugualmente, se un reddito, che è frutto dell'attività di Caio, appare come reddito di

Tizio, la tassazione deve colpire chi, avendo svolto l'attività, ha acquisito il diritto al

compenso

-l'interposizione fittizia appartiene al campo dell'evasione

→ commessa dal titolare effettivo del reddito, fittiziamente imputato ad un altro

soggetto

-in caso di interposizione reale, il fenomeno è da ricondurre all'elusione e, quindi,

devono essere applicati gli strumenti previsti per l'elusione dall'articolo 37 bis

-l'interposizione fittizia è ravvisata, ad esempio, nei conti correnti bancari intestati ai

soci o agli amministratori di una società (quali soggetti interposti), ma in realtà

riferibili alla società

→ in questi casi, la società è il possessore effettivo, al quale riferire i movimenti

bancari e, quindi, il reddito conseguente

-sovente l'interposto è un soggetto residente all'estero, cui viene imputato il reddito

conseguito in realtà da altri soggetti residenti in Italia

→ è il caso di alcuni calciatori, che sono stati considerati effettivi possessori di somme

corrisposte a società estere (interposte), per lo sfruttamento pubblicitario

dell'immagine degli stessi calciatori

→ la società estera è stata considerata come soggetto fittiziamente interposto e sono

state tassate, come reddito dei calciatori, le somme corrisposte alla società estera

-l'interposizione fittizia è una caratteristica delle frodi Iva, dette frodi carosello, nelle

quali vi è un soggetto interposto tra l'effettivo cedente e l'effettivo cessionario di un

bene

→ad es.,il cedente è un soggetto residente all'estero e la merce è acquistata senza

Iva(trattandosi di acquisto intracomunitario)dal soggetto interposto, che la rivende

all'interponente,ma omette di versare l'Iva incassata

-in tal caso, l'evasione consiste nel mancato versamento dell'Iva interna da parte

della società interposta, che, di solito, è insolvente

→ il fisco agirà, per recuperare il tributo, nei confronti dell'iterponente, considerando

indebita la detrazione dell'Iva versata dall'interposto

-nell'interposizione fittizia vi è quindi

un soggetto interponente (il vero titolare del reddito)

• un soggetto interposto (titolare apparente)

-se il soggetto interposto dichiara il reddito di cui è titolare apparente e paga la

relativa imposta e, in seguito, l'amministrazione accerta il reddito imputandolo

all'interponente, si ha un fenomeno di doppia imposizione

→ il legislatore ha espressamente previsto che il soggetto interposto possa richiedere

il rimborso di quanto versato, ma solo dopo che è divenuto definitivo l'accertamento

emesso nei confronti del titolare effettivo del reddito

L'accertamento dei redditi delle società consolidate

-regole particolari riguardano l'accertamento con adesione e l'accertamento ordinario

dei redditi delle società consolidate

→ ogni società, compresa la consolidante, deve presentare la dichiarazione del

proprio reddito, cui si aggiunge la dichiarazione di gruppo presentata dalla

consolidante

-il controllo delle dichiarazioni proprie presentate dalle società consolidate e dalla

consolidante, nonché le relative rettifiche, spettano all'ufficio dell'agenzia delle

entrate competente alla data in cui è stata presentata la dichiarazione della

consolidata

-al procedimento di accertamento con adesione, concernente le rettifiche delle

dichiarazioni proprie di ciascuna consolidata, devono partecipare sia la consolidante

che la consolidata interessata dalle rettifiche

→ l'atto di adesione, sottoscritto anche da una sola di esse, si perfeziona con il

versamento delle somme dovute in base all'atto di adesione o con il versamento della

prima rata

-La consolidante ha la facoltà di chiedere che siano computate, in diminuzione dei

maggiori imponibili, le perdite di periodo del consolidato non utilizzate nella

dichiarazione di gruppo

-gli avvisi di accertamento che rettificano il reddito complessivo dichiarato da una

consolidata devono contenere anche la rettifica del reddito globale dichiarato dalla

consolidate e sono notificati sia alla consolidata, sia alla consolida

-se è presentato ricorso, la società consolidata e la consolidante sono litisconsorti

necessari

-il pagamento delle somme scaturenti dall'atto unico estingue l'obbligazione sia se

effettuato dalla consolidata che dalla consolidante

-se vi sono perdite pregresse non utilizzate nella dichiarazione di gruppo,la

consolidante può chiedere che siano dedotte dal maggiore imponibile accertato,

presentando all'ufficio un'istanza entro il termine di proposizione del ricorso

-l'istanza sospende il termine per la presentazione del ricorso sia per la consolidata

che per la consolidante, per un periodo di 60 giorni

→ l'ufficio deve calcolare la maggiore imposta dovuta (oltre interessi e sanzioni) e

comunicarla alla consolidata ed alla consolidante, entro 60 giorni dalla presentazione

dell'istanza

-se la rettifica riguarda solo la dichiarazione di gruppo, la competenza spetta all'ufficio

dell'AE competente nei confronti della società consolidante alla data in cui è stata

presentata la dichiarazione

L'avviso di liquidazione

-nell'accertamento dell'imposta di registro, la legge distingue tra

determinazione del valore imponibile

• determinazione o liquidazione dell'imposta

-quando rettifica il valore imponibile, l'ufficio deve altresì liquidare l'imposta

→si ha, quindi, un unico atto contenente la rettifica dell'imponibile e la liquidazione

dell'imposta (oltre interessi e sanzioni)

-può esservi, poi, come atto autonomo, l'avviso di liquidazione, nei casi in cui

(essendo già determinato l'imponibile) si tratta solo di liquidare l'imposta e chiederne

il pagamento

-ad esempio, la rettifica della liquidazione dell'imposta principale liquidata in sede di

registrazione di un atto può essere fatta con avviso di liquidazione

-la nuova liquidazione del tributo, dopo una sentenza che riduce l'imponibile

accertato, è fatta con avviso di liquidazione

-La liquidazione non è operazione puramente matematica ma implica

la qualificazione giuridica dell'atto registrato

• La scelta dell'aliquota

• altre scelte

-l'avviso di liquidazione è un atto impositivo, le cui determinazioni hanno valore

autoritativo r divengono definitive se non impugnate

-in quanto atto con cui viene richiesto il pagamento dell'imposta, l'avviso di

liquidazione è atto della procedura di riscossione

→ se adesso non segue il pagamento del tributo, l'amministrazione può iscrivere a

ruolo inedito

L'atto di recupero

-l'atto di recupero è emesso quando il contribuente dichiara un credito d'imposta che

non gli spetta e lo compensa con somme da versare

-con l'atto di recupero l'amministrazione finanziaria accerta l'insussistenza di un

credito d'imposta e recupera somme che non sono state versate perché il relativo

debito è stato compensato con il credito d'imposta inesistente

-l'atto di recupero è un atto impositivo,che deve essere motivato e notificato come gli

avvisi di accertamento

→ esso è, inoltre, titolo esecutivo, per cui, in caso di mancato pagamento, in tutto o in

parte, delle somme dovute entro il termine fissato, si procede alla riscossione coattiva

L'ingiunzione fiscale

-l'ingiunzione era, in passato, un atto che, nel campo delle imposte indirette, aveva

una molteplicità di funzioni

→ essa, di regola, era atto della riscossione, con funzioni di precetto e di titolo

esecutivo, ma, quando non era preceduto da un atto di accertamento, aveva anche

funzioni di accertamento del tributo

-La disciplina generale dell'ingiunzione è nel R.d. 14 aprile 1910,n.639, contenente il

testo unico della procedura coattiva per la riscossione delle entrate patrimoniali dello

stato e degli altri enti pubblici delle tasse e imposte indirette sugli affari

→ tale testo unico è richiamato dalle leggi che tuttora prevedono la riscossione

mediante ingiunzione

-dopo la riforma della riscossione del 1988, l'ingiunzione ha perduto le funzioni di

titolo esecutivo e di precetto (l'esecuzione forzata fiscale, da allora, ha sempre per

titolo l'iscrizione a ruolo), ma rimane in vita come atto di accertamento delle imposte

indirette per le quali la legge non prevede l'avviso di accertamento come atto tipico

→ tributi doganali e imposte di fabbricazione

-La riscossione coattiva dei tributi e delle entrate di spettanza delle province e dei

comuni è effettuata mediante ingiunzione fiscale se

è svolta in proprio dall'ente locale

• è affidata a soggetti terzi diversi dagli agenti del servizio nazionale per la

• riscossione

RISCOSSIONE

-il pagamento dell'imposta è disciplinato per legge, la quale prevede anche un

complesso sanzionatorio

→ Le sanzioni previste sono sia

penali

• amministrative

-è una disciplina minuziosa, in quanto il pagamento deve avvenire

con le forme

• con i tempi disciplinati dalla legge

• con i modi

-il testo fondamentale della riscossione è il d.p.r. 29 settembre 1973,n.602, dettato

per le imposte sui redditi ma poi esteso alla riscossione dell'Iva e delle altre imposte

indirette

→ molte differenze tra riscossione delle imposte dirette e riscossione delle imposte

indirette, esistenti in passato, sono quindi venute meno

-il versamento diretto delle prime non è diverso da quello delle seconde

→ la riscossione a mezzo ruolo accomuna tutte le imposte, se non è adottata la

riscossione sulla base dell'avviso di accertamento

-dal 1 ottobre 2006, soppresso il sistema di affidamento in concessione ai privati, le

funzioni relative alla riscossione sono state pubblicizzate, essendo stata affidate

all'agenzia delle entrate, che le esercita mediante la società Equitalia

-Le funzioni di Equitalia possono essere così sintetizzate:

1) incassare le somme pagate mediante versamento diretto e quelle iscritte a

ruolo

2) gestire il conto fiscale e provvedere ai rimborsi connessi a tale conto

3) provvedere all'esecuzione forzata

4) eseguire i rimborsi

-come in materia di determinazione del debito d'imposta, così in materia di

riscossione, la legge obbliga il contribuente a provvedere di propria iniziativa al

pagamento delle imposte(autotassazione)

→ il compito dell'amministrazione finanziaria è, quindi

in primo luogo, quello di controllare gli adempimenti dei contribuenti

• in secondo luogo, di formare atti diretti a provocare il pagamento

-via così una fondamentale distinzione tra:

a) La riscossione spontanea, che consta di pagamenti che i contribuenti sono

tenuti ad eseguire di propria iniziativa, in adempimento di obblighi previsti dalla

legge

→ si tratta dei versamenti diretti

b) riscossione in base ad atti emessi dall'amministrazione finanziaria

-l'adempimento dell'obbligazione tributaria avviene in forme tipiche, rigidamente

disciplinate

→ l'ente impositore non può riscuotere, se non nei modi previsti dalla legge

→ il contribuente non può liberarsi in forme diverse da quelle stabilite dalla legge

-l'obbligazione tributaria è estinta

dal pagamento del dovuto

• in taluni casi, da compensazione

-anche la prescrizione può incidere sull'obbligazione tributaria

→ nulla è previsto nella legislazione tributaria per le imposte dirette e per l'Iva: si

applica perciò il termine di prescrizione decennale previsto dall'art. 2946 c.c.

-in materia di imposte indirette, invece, sono talora espressamente previsti termini di

prescrizione dell'imposta, dopo che sia stata definitivamente accertata

→ il termine è decennale per l'imposta di registro

-gli strumenti di riscossione sono:

1) i versamenti diretti

2) Le ritenute

3) il ruolo

-a questi strumenti si affianca il problema degli avvisi di accertamento

-da un punto di vista temporale il pagamento deve avvenire nel momento più vicino

possibile alla percezione della ricchezza e questo sia per

motivi psicologici: al contribuente pesa meno

• l'efficacia: il fisco avrà un tasso di fedeltà maggiore

-adempimento spontaneo: non è strettamente dipendente dal verificarsi del

presupposto

-nei pagamenti diretti l'amministrazione finanziaria non interviene

-l'anticipazione dei pagamenti avviene attraverso gli strumenti:

delle ritenute: sia per i redditi d'impresa, da lavoro autonomo e indipendente

• dell'acconto:ciascun contribuente dell'IRPEF/IRE deve pagare degli acconti

→ siccome si ha una tendenziale continuità del reddito il fisco può chiedere degli

acconti

->ma non sempre si ha continuità, come nel caso in cui si perda il lavoro

-frazionamento: anticipazione frazionale

-questi strumenti servono per assicurare entrate continua allo stato, ma vi sono

periodi in cui le entrate sono più cospicue

-La previsione della continuità reddituale può essere smentita

→ il pagamento attraverso acconto può essere stabilito in alternativa, con metodo

storico

• previsionale

→ se si prevede di incassare 60 invece che 100, si darà l'acconto per 60

→ ma la legge prevede che in caso di errore previsionale bisogna versare:

– La differenza dell'imposta

le sanzioni

– gli interessi

-modalità di pagamento: la maggior parte dei pagamenti avviene col modello F24

→ è una delega alla Banca predeterminata e disciplinata per legge

-il contribuente è liberato nei confronti del fisco per gli effetti della quietanza della

banca, con la quale accetta la delega

La riscossione delle imposte sul redditi.Le ritenute dirette

-l'art.1 d.p.r. 602 stabilisce che le imposte sui redditi sono riscosse mediante:

a) ritenuta diretta

b) versamenti diretti del contribuente all'agente della riscossione e alla tesoreria

provinciale dello S.

c) iscrizione nei ruoli

-ritenute dirette: sono operate dalle amministrazioni pubbliche

→ si tratta di ritenute simili a quelle cui sono tenuti i sostituti, e sono dette dirette

perché fatte dallo stesso creditore

->assumendo che amministrazione finanziaria e amministrazione statale che effettua

le ritenute siano articolazione di un medesimo soggetto, lo Stato, avente unica

personalità giuridica

-alla ritenuta diretta, con applicazione della stesse norme che valgono per i sostituti,

sono soggetti :

1) i redditi di lavoro dipendente e i redditi assimilati

2) i redditi di lavoro autonomo

3) alcune provvigioni

4) i redditi di capitale

5) i contributi

6) i premi e le vincite

-in questi casi, le amministrazioni statali devono operare le ritenute e trasferirne

l'importo alla tesoreria dello Stato, secondo le norme della contabilità pubblica

-Le ritenute dirette, come le ritenute alla fonte operate dai sostituti, sono eseguite, a

seconda dei casi,

a titolo d'acconto

• a titolo di imposta

I versamenti diretti

-La forma di riscossione più importante, dal punto di vista del gettito, è il versamento

diretto

→ è così denominato il pagamento di somme effettuate dal contribuente

in esecuzione di un obbligo stabilito dalla legge

• in base ad autonoma liquidazione della somma da versare

→ autoliquidazione o autotassazione

-viene detto diretto per distinguerlo da quello fatto a seguito di iscrizione a ruolo

-Le imposte sui redditi sono imposte periodiche

→ ad ogni periodo d'imposta (anno solare o esercizio sociale) corrisponde

un'obbligazione tributaria, il cui presupposto si perfeziona si conclude il periodo di

imposta

-La riscossione dell'imposta avviene già durante il corso del periodo d'imposta, in via

anticipata rispetto al perfezionarsi della fattispecie imponibile

→ è perciò una riscossione anticipata, che è attuata con versamenti diretti

-nella riscossione delle imposte periodiche (imposte sui redditi e Iva) vi sono una

pluralità di obblighi di versamento, distinti dall'obbligazione tributaria

→ nel corso del periodo d'imposta vi sono forme di riscossione anticipata (ritenute ed

obblighi di versamento di acconti) che non hanno, come parametro, l'obbligazione

tributaria di quel periodo

->solo a consuntivo, quando sarà presentata la dichiarazione annuale, si verificherà

se i meccanismi della riscossione anticipata hanno condotto alla riscossione di somme

definitivamente dovute

-con la riscossione anticipata il legislatore mira ad avvicinare, fin quasi a renderli

coevi conseguimento del reddito e pagamento del tributo

→ questa forma di riscossione precede

sia il presupposto, che si realizza con il decorso dell'intero periodo d'imposta, e

• quindi, per le persone fisiche, sola al 31 dicembre

sia la procedura di accertamento

-La riscossione avviene nel corso del periodo d'imposta, e, quindi, in anticipo rispetto

al compiuto verificarsi del presupposto

-La riscossione anticipata è realizzata in due modi:

1) mediante ritenuta d'acconto, da parte dei sostituti e della p.a., e successivo

versamento

2) mediante versamento di acconti, da parte del contribuente

-i sostituti devono versare mensilmente, entro il giorno 16, le ritenute operate nel

mese precedente

-ciascun contribuente deve effettuare, nel corso del periodo di imposta, due

versamenti d'acconto

→ tali versamenti hanno come parametro l'imposta dovuta per il precedente periodo e

valgono come acconti dell'imposta che risulterà dovuta per il periodo in corso

-a fondamento della norma sta la presunzione che il credito si riproduce di anno in

anno (almeno) nella medesima misura

→ il contribuente può versare meno di una certa percentuale di quanto dovuto per

l'anno precedente se prevede di produrre un reddito inferiore e di dover pagare

un'imposta minore

->ma assume, in tal caso, il rischio di una sanzione amministrativa, se la sua

previsione dovesse rivelarsi errata

-vi sono quindi forme anticipate e provvisorie di riscossione, che precedono il

compiuto verificarsi del presupposto e della determinazione definitiva del dovuto

→ ciò impone di distinguere:

l'obbligazione tributaria di periodo, che è unica per ciascun periodo d'imposta

• ed è collegata al presupposto, ossia la totalità dei fatti rilevanti che si verificano

nel periodo d'imposta

i singoli obblighi di versamento

-solo l'obbligazione tributaria costituisce causa di attribuzione definitiva delle somme

riscosse

→ i singoli obblighi di versamento ed i singoli titoli di riscossione consentono al fisco

di riscuotere ma non di ritenere

->alla fine, comunque, riscosso e dovuto devono coincidere

-nell'Iva, l'imposta deve essere versata entro il giorno 16 di ciascun mese, in base alle

liquidazioni mensili (oppure dopo il compimento di ciascun trimestre)

→ entro il 27 dicembre deve essere versato un acconto calcolato in base all'ultima

liquidazione dell'anno

-dopo che il periodo d'imposta si è concluso, con la presentazione della dichiarazione

dei redditi e della dichiarazione annuale Iva, deve essere versato il saldo che risulta

dovuto in base alla stessa dichiarazione

→ in particolare, con la dichiarazione annuale dell'Iva deve essere versata la

differenza tra versamenti infrannuali e imposta dovuta per il periodo, meno le

detrazioni

-se dalla dichiarazione annuale risulta un credito, il contribuente ha diritto di

computare l'importo dell'eccedenza in detrazione nell'anno successivo e, in certi casi,

può richiederne il rimborso

-possono essere versate cumulativamente sia

le imposte dirette e le ritenute

• le altre imposte (Iva, Irap)

• i contributi previdenziali e assistenziali

-sono versati unitariamente anche i tributi dovuti agli enti locali e le somme dovute

agli altri enti (camere di commercio,..)

-viene utilizzato un modello denominato F24

→ per indicare il titolo cui imputare le somme che si versano si utilizza un codice

tributo

-i versamenti unitari hanno il pregio di consentire la compensazione tra partite attive

e passive del contribuente, coinvolgendo non solo imposte diverse, ma anche i

rapporti con gli enti previdenziali e gli enti locali

-i versamenti diretti sono effettuati:

direttamente presso gli uffici dell'agente della riscossione

• mediante delega irrevocabile ad una banca convenzionata o alle poste

→ ma vi sono casi in cui il versamento deve essere effettuato previa telematica,

direttamente o per il tramite di un intermediario abilitato

-il destinatario è l'agente della riscossione o la tesoreria provinciale dello Stato

-il delegato deve rilasciare un'attestazione recante

l'indicazione dei dati identificativi del soggetto che effettua il versamento

• La data

• La causale

• gli importi dell'ordine di pagamento

• l'impegno ad effettuare il pagamento agli enti destinatari per conto del

• delegante

-l'attestazione deve indicare anche i crediti per i quali il contribuente si è avvalso

della facoltà di compensazione

COMPENSAZIONE

-consiste nel pagare usando un credito

→ il contribuente paga il debito d'imposta usando un credito d'imposta

-è possibile una compensazione:

verticale: il credito e il debito appartengono allo stesso tributo

• orizzontale: il credito per pagare il debito è di un tributo diverso

-La compensazione comporta quindi la spendita di un credito

-in caso di compensazione indebita:

versamento delle ritenute

• sanzioni penali e amministrative

-art.8.1 dello statuto dei diritti del contribuente prevede, con formula di portata

generale, che l'obbligazione tributaria può essere estinta anche per compensazione

→ il principio così espresso non è direttamente applicabile ma la sua attuazione è

demandata a regolamenti emanati ai sensi dell'art.17.2 della legge 23 agosto

1988 ,n.400

-La compensazione di debiti fiscali è quindi ammessa solo nei casi e nei modi previsti

in modo espresso dalla legge o da regolamenti attuativi del principio statutario

-in sede di versamenti unitari, i debiti fiscali e previdenziali del contribuente possono

essere assolti mediante compensazione con i crediti dello stesso contribuente, ma nei

limiti espressamente previsti

→ La compensazione può riguardare anche debiti iscritti a ruolo

-bisogna distinguere tra compensazione

A) verticale: interessa un singolo tributo

→ con essa, è compensato il debito relativo ad una data imposta con i crediti, relativi

alla stessa imposta, sorti in periodi d'imposta precedenti e non chiesti a rimborso

->es.utilizzo del credito Irpef a scomputo del versamento dell'acconto relativo alla

stessa imposta

B) orizzontali: coinvolge non solo imposte diverse, ma anche i debiti per contributi

previdenziali

→ coinvolge cioè creditori diversi: Stato, Inps, enti locali,Inail

-i debiti che devono essere soddisfatti mediante versamento con il modello F24

possono essere compensati con crediti spettanti al contribuente, ma entro limiti

predeterminati

→ es. i debiti fiscali o previdenziali possono essere compensati con un credito del

contribuente risultante dalla dichiarazione dei redditi o dalla dichiarazione i

-se sono utilizzati in compensazione crediti inesistenti, l'amministrazione finanziaria

emana degli atti di recupero, che sono atti impositivi con i quali accerta

l'inesistenza del credito e dispone che siano versate le somme che non sono state

versate per effetto dell'indebita compensazione

-La compensazione di crediti inesistenti è punita con una sanzione amministrativa dal

100 a 200% dei crediti indebitamente compensati o con sanzione penale

-oggi, a causa della crisi, sono frequenti i casi di ritenute non versate che anche se

verranno pagate in seguito danno luogo a sanzioni penali

→ scaduto il termine per versare la ritenuta (non è un caso di frode perché il

contribuente l'ha dichiarato) si ha una fattispecie criminosa per un caso in cui non c'è

alcuna volontà di occultare né la condotta punta dall'occultamento

-La sanzione penale appare quindi sproporzionata

→ una parte della giurisprudenza esclude le sanzioni penali ma la maggior parte è più

rigorosa

-Le ritenute dirette sono quelle operate dall'amministrazione dello Stato

→ ora la differenza con le ritenute “ normali” si è molto ridotta

-accertamento: ha natura di titolo esecutivo

→ vale come

atto impositivo

• titolo esecutivo

-intimazione di pagamento: il contribuente deve pagare entro un termine preciso a

pena di riscossione forzata

-riscossione provvedimentale: quando l'atto di accertamento è impugnato,

l'impugnazione non esclude il pagamento ma lo riduce a 1/3

→ è un caso di riscossione frazionata

-dopo la sentenza di I grado bisogna pagare:

fino a un massimo di 2/3

→ se la sentenza è parzialmente favorevole fino ai 2/3 è il massimo che si può

pretendere dalla sentenza

gli interessi

• La sanzione

-dopo la sentenza di II grado si deve assolvere per l'intero

-ma il giudice tributario può sospendere in via cautelare il pagamento se vi sono due

presupposti:

1) fondamenta apparente del ricorso

2) se dal pagamento consegue un danno grave e irreparabile

→ se il contribuente ha in banca € 50,000, ma il fisco ne chiede 120,000 allora

bisogna vendere l'immobile e questo procura un danno grave e irreparabile

-sospensione amministrativa: è concessa solo se non c'è pericolo per la riscossione

→ il fisco concede di non pagare se comunque confida di ricevere quei soldi

La riscossione in base agli avvisi di accertamento e ai provvedimenti

sanzionatori

-l'avviso di accertamento emesso ai fini delle imposte sui redditi, dell'Irap e dell'Iva ed

il connesso provvedimento sanzionatorio sono anche atti della riscossione e titoli

esecutivi

→ devono perciò contenere anche l'intimazione ad adempiere, entro il termine di

presentazione del ricorso, all'obbligo di pagamento degli importi che vi sono indicati

-il contribuente, si propone ricorso, deve versare, a titolo provvisorio

1/3 delle imposte accertate

• gli interessi

-non deve pagare nulla per le sanzioni, che sono da pagare solo a seguito di sentenza

sfavorevole per il contribuente

-se non propone ricorso, il contribuente deve versare l'intero, con la riduzione delle

sanzioni previste in caso di mancato ricorso

-il contribuente deve versare anche gli interessi per ritardata iscrizione a ruolo che si

applicano sull'imposta e sulle maggiori imposte dovute in base all'accertamento, a

partire da quando dovevano essere versate (in base alla dichiarazione), fino alla data

di notifica dell'avviso di accertamento esecutivo

→ dal giorno successivo alla notifica dell'avviso esecutivo, fino alla data del

pagamento, sono dovuti gli interessi di mora

-il versamento deve avvenire entro 60 giorni dal ricevimento dell'intimazione, ma, se

il termine per ricorrere è prolungato dalla presentazione di istanza di accertamento

con adesione,o cade in periodo feriale, anche il termine per adempiere è prolungato

RUOLO

-altro strumento importante di riscossione è il ruolo

→ l'atto è inglobato nella cartella di pagamento

-il ruolo consiste in un atto collettivo(liste) formato dall'agenzia delle entrate con le

indicazioni

dei debitori

• di debiti

• dei motivi per cui sono dovuti

-il ruolo deve essere sottoscritto dal capo dell'ufficio in quanto rende esigibile il

pagamento

→ vale anche la firma telematica

-il ruolo è trasmesso dall'ente impositore all'agente della riscossione che lo riceve

→gli atti che avvengono nella fase di formazione/ uscita del ruolo dal titolare del

credito sono tutti atti che avvengono all'insaputa del contribuente

-agente della riscossione:riproduce le parti del ruolo di ogni singolo contribuente nelle

singole cartelle di pagamento

-Le cartelle di pagamento devono essere motivate, devono riprodurre cioè la

motivazione del ruolo

→ La motivazione deve avere un contenuto idoneo in quanto il contribuente deve

essere messo in grado di capire le ragioni che hanno portato l'agenzia a richiedere il

pagamento

-in giurisprudenza c'è conflitto poiché il contribuente spesso non riesce a capire il

motivo specifico

-il ruolo può essere:

innovativo:La motivazione deve essere specifica e completa

• riproduttivo: segue un atto impositivo previo (es. accertamento)

→ il contribuente quindi sa già il motivo

-il ruolo innovativo può avvenire in seguito a

liquidazione automatica

• controllo formale

-La motivazione criptica determina la nullità sia della cartella che del ruolo

-cartella di pagamento: in quanto riproduce il ruolo vale anche come notificazione del

ruolo giuridicamente sono due atti distinti

• – ruolo: ne è responsabile l'agenzia delle entrate

– cartella: ne è responsabile l'agente della riscossione

fisicamente sono uniti

-i vizi devono essere contestati al soggetto cui si riferiscono e non sono

intercambiabili

→ bisogna tenere distinti i due atti formati da due soggetti diversi

-nel caso di difetto di motivazione bisogna capire se il responsabile è l'agenzia delle

entrate o equitalia

-dopo un conflitto giurisprudenziale durato dal 93 al 2005 il legislatore ha stabilito che

le cartelle devono essere portate a conoscenza del contribuente entro termini

decadenziali espressamente previsti

-l'iscrizione a ruolo può avvenire a titolo:

provvedimentale

• definitivo: ma non è intoccabile/ definitivo anche se ha un titolo più stabile

• rispetto a quello legittimante l'iscrizione a ruolo a titolo provvedimentale

-l'iscrizione a ruolo a titolo definitivo ha come presupposto

La dichiarazione dei redditi

• l'accertamento definitivo

-ma tutte due le pretese non sono stabili, in quanto il ruolo sulla base

della dichiarazione può essere impugnato

➢ dell'accertamento definitivo può esserci autotutela

-se il contribuente tenta di spogliarsi dei suoi beni c'è fondato pericolo per la

riscossione

→ ma non occorre per forza una condotta fraudolenta volta a nascondere la

spoliazione dei beni, poiché anche un atto pubblico può integrare il reato

-se c'è fondato pericolo per la riscossione l'agente può procedere alla richiesta

integrale di tutto l'ammontare del credito, dando la prova del fondato pericolo per la

riscossione

-Le somme pretendibili in base al ruolo sono rateizzabili

→ in moltissimi casi è l'unico modo per assicurare la riscossione

-riscossione:oggi è particolarmente efficace anche con gli accertamenti in base a

presunzioni semplici(?)

-La rateizzazione è molto diffusa, ma inizialmente il legislatore richiedeva una

fideiussione o comunque una garanzia e le imprese assicuratrici avevano visto di

buon grado questa possibilità per guadagnare

→ ma i rischi che ne conseguivano erano ingestibili, e quindi viene eliminato l'obbligo

di fideiussione

-pena accessoria: scatta quando scade il termine di pagamento

→ gli interessi corrono dal giorno in cui era da pagare la cartella a quella in cui si paga

->se non si paga entro 60 giorni vi sono gli interessi di mora(= interessi su interessi)

pari al 4,5%

-se si chiede la direzione bisogna pagare anche i relativi interessi

-il ruolo è mezzo di riscossione di tutti tributi per i quali la riscossione non avviene

mediante

ritenuta alla fonte

• versamento diretto

• in base all'avviso di accertamento

-Le norme del d.p.r. 602,riguardanti le imposte sui redditi, si applicano anche per la

riscossione coattiva delle imposte indirette,con l'eccezione delle norme che si

riferiscono in modo specifico alle imposte dirette

-alle imposte indirette si applicano le norme in materia di

specie, oggetto, formazione, contenuto e consegna dei ruoli

• dilazioni di pagamento, di interessi per tale dilazione

• sospensione della riscossione per situazioni eccezionali

• cartella di pagamento, modalità e imputazione dei pagamenti

• interessi di mora

-il ruolo è usato anche per la riscossione delle entrate degli enti locali che abbiano

affidato il servizio di riscossione alla società Equitalia

-se la riscossione non è affidata all'agente, il recupero coattivo dei tributi locali

avviene mediante ingiunzione fiscale, ai sensi del R.d. 14 aprile 1910 n.639

-l'ufficio dell'agenzia delle entrate forma il ruolo iscrivendo le somme da riscuotere in

base ad un titolo che lo legittima a riscuotere, ossia in base

alla dichiarazione

• all'avviso di accertamento

-il ruolo è un atto amministrativo collettivo, che racchiude un elenco di somme da

riscuotere (per imposte, interessi e sanzioni)

-in ciascun ruolo sono iscritte le somme dovute dai contribuenti che hanno il domicilio

fiscale in comuni compresi nell'ambito territoriale cui il ruolo si riferisce

-il ruolo è sottoscritto, anche mediante firma elettronica, dal titolare dell'ufficio o da

un suo delegato

→ La sottoscrizione attribuisce al ruolo effetti di titolo esecutivo e la data in cui

diviene esecutivo deve essere indicata espressamente nell'atto

-è quindi inviato in via telematica all'agente, che rende note ai contribuenti le singole

iscrizioni mediante notifica della cartella di pagamento

-il ruolo, come ogni provvedimento amministrativo, deve essere motivato

→ lo statuto dei diritti del contribuente stabilisce che sul titolo esecutivo va riportato il

riferimento all'eventuale precedente atto di accertamento ovvero, in mancanza, la

motivazione della pretesa tributaria

-il titolo esecutivo, per i crediti tributari, è costituito dall'iscrizione a ruolo, che viene

portata a conoscenza del contribuente mediante la cartella di pagamento

→ le prescrizioni riguardanti la motivazione del titolo esecutivo devono quindi essere

contenute nella cartella di pagamento

-è necessario che nel ruolo e nella cartella di pagamento vi sia l'indicazione del titolo

in base al quale è effettuata l'iscrizione a ruolo

→ quando il ruolo è meramente riproduttivo di un atto precedente (ad es., iscrizione a

ruolo di imposte per le quali è stato emesso un avviso di accertamento), basta

l'indicazione dell'atto precedente

→ se non sono già noti al contribuente da atti precedenti, nel ruolo devono essere

indicati i presupposti di fatto e la ragione giuridica che ne sono il fondamento,

secondo la regola generale in materia di motivazione degli atti amministrativi

Iscrizione a ruolo in base alla dichiarazione. L'invito a pagamento

-le iscrizioni a ruolo presuppongono un titolo che le giustifichi

→ i titoli che le legittimano sono:

La dichiarazione

• l'avviso di accertamento

• il provvedimento sanzionatorio

• l'atto di contestazioni di sanzioni, nel caso in cui il contribuente non presenti

• memorie

-l'iscrizione ha ruolo a per titolo dichiarazione in tre ipotesi:

1) in caso di mancato versamento di somme che risultano dovute in base alla

liquidazione fatta nella stessa dichiarazione

2) quando, dai controlli automatici e dal controllo formale della dichiarazione,

risulta riscuotibile una somma maggiore di quella liquidata e versata dal

dichiarante

3) quando vi sono da riscuotere imposte sui redditi soggetti a tassazione separata

-prima del ruolo formato per riscuotere somme che risultano dovute in base al

controllo automatico e al controllo formale della dichiarazione dei redditi, l'ufficio

deve interpellare il contribuente inviargli una comunicazione, invitandolo a versare la

somma dovuta

-anche nell'Iva, la liquidazione dell'imposta contenuta nella dichiarazione è controllata

dall'amministrazione finanziaria con procedure automatiche

→ se è dovuta un'imposta maggiore, o se non è stata versata l'imposta dichiarata, il

contribuente è invitato a versarla, altrimenti la somma dovuta è iscritta a ruolo

-ex art. 6 dello statuto, prima di procedere alle iscrizioni a ruolo derivanti dalla

liquidazione dei tributi risultanti da dichiarazioni, qualora sussistano incertezze su

aspetti rilevanti della dichiarazione,l'amm. finanziarie deve invitare il contribuente,a

mezzo del servizio postale o con mezzi telematici,a fornire i chiarimenti necessari o a

produrre documenti mancanti entro un termine congruo e comunque non inferiore a

30 giorni dalla ricezione della richiesta

-è espressamente sancita la nullità degli atti messi in violazione di tale disposizione

Iscrizioni a ruolo in base agli avvisi di accertamento

-sono riscosse mediante ruolo le somme dovute in base agli avvisi di accertamento,

nei casi in cui gli avvisi di accertamento non hanno valore di titolo esecutivo

-bisogna distinguere tra:

A) iscrizioni provvisorie

→ sono quelle eseguite in base ad un avviso di accertamento non definitivo, perché

impugnato

-il ricorso, proposto contro l'avviso di accertamento, non ne sospende l'esecuzione

→ in pendenza del giudizio di primo grado può essere riscosso 1/3 dell'imposta,o della

maggior imposta accertata, con gli interessi

-dopo le sentenze delle commissioni, diventano esigibili ulteriori frazioni del tributo

con interessi e sanzioni, in relazione al contenuto della decisione ed al grado

dell'organo giudicante

→ in particolare:

(a) dopo la sentenza della commissione tributaria provinciale che respinge il

ricorso, il ricorrente deve versare i 2/3 del tributo

→ con gli interessi e previa detrazione di quanto già

(b)in caso di accoglimento parziale del ricorso, da parte della commissione

tributaria provinciale, il ricorrente deve versare l'intero ammontare che risulta

dovuta in base a tale sentenza, se inferiore o pari ai 2/3 dell'importo del tributo

controverso, ovvero una somma pari ai 2/3 dell'importo del tributo controverso

(c) La sentenza della commissione tributaria regionale rende riscuotibile l'intero

importo che risulta dovuto

→ quindi la differenza tra ciò che è dovuto dopo la sentenza e quando già versato

-Le norme sulla riscossione del tributo, dopo la sentenza di primo e secondo grado, si

applicano anche alle sanzioni amministrative

-se è stato impugnato un avviso di accertamento che è titolo esecutivo, l'ufficio

dell'agenzia, dopo le sentenze delle commissioni tributarie sfavorevoli per il

contribuente, deve emettere un atto di intimazione ad adempiere , in cui è ricalcolato

il dovuto

-se non vi è da eseguire un avviso di accertamento con valore di titolo esecutivo, la

riscossione di quanto dovuto a seguito delle sentenze avviene mediante iscrizione a

ruolo e notifica di cartella di pagamento

-Le riscossione in base ad accertamenti esecutivi impugnati e le iscrizioni a titolo

provvisorio sono iscrizioni fatte in base ad un atto sub judice, la cui sorte dipende

dall'esito del processo

→ esse producono per il fisco un'entrata non definitiva perché, se l'avviso di

accertamento è annullato, l'indebito che ne risulta deve essere rimborsato

B)iscrizioni definitive

-Le iscrizioni a titolo definitivo sono quelle che hanno come titolo legittimante le

dichiarazioni e gli accertamenti definiti

-esse appaiono destinate alla riscossione di somme definitivamente dovute

→ ciò però non è vero in assoluto

I)il contribuente può sempre far valere l'errore commesso a suo danno nella

dichiarazione, emendandola e impugnando proprio l'iscrizione a titolo definitivo che

su di essa si fondi

II)gli accertamenti definitivi possono essere rimossi dalla stessa amministrazione in

via di autotutela

III)vi è l'ipotesi che venga esperita con successo azione di revocazione straordinaria

contro una sentenza tributaria passata in giudicato

-non è previsto un termine per l'effettuazione delle iscrizioni a ruolo a titolo definitivo,

ma le cartelle di pagamento devono essere notificate ai contribuenti entro il termine

prevista a pena di decadenza

Riscossione integrale in caso di pericolo per la riscossione

-in presenza di fondato pericolo per la riscossione, quando sono decorsi 60 giorni

dalla notifica degli avvisi di accertamento esecutivi e dell'intimazione ad adempierle,

può essere disposta la riscossione delle somme in esse indicate, nel loro ammontare

integrale, comprensivo di interessi e sanzioni, affidata agli agenti della riscossione

→ anche prima dei termini normali

-l'agente della riscossione, sulla base dei titoli esecutivi predetti, e senza notifica

della cartella di pagamento, procede all'espropriazione forzata con i poteri, le facoltà

e le modalità previste dalle disposizioni che disciplinano la riscossione a mezzo ruolo

-in deroga alle regole della riscossione provvisoria, la legge prevede dei ruoli

straordinari, in cui sono iscritte, in via anticipata rispetto ai tempi ordinari, le

somme per le quali vi sia fondato pericolo di non riscuoterle

-possono essere in tal modo iscritte a ruolo per intero somme (per imposte, interessi

e sanzioni) che, invece, sarebbero da riscuotere solo in parte, nelle more del processo

di primo grado

Cartella di pagamento e intimazione ad attendere

-l'agente della riscossione deve rendere noto ai contribuenti le iscrizioni a ruolo che li

riguardano mediante notificazione della cartella di pagamento

-La cartella è formata sulla base del ruolo, dall'agente della riscossione

territorialmente competente in relazione

alla residenza delle persone fisiche

• alla sede delle persone giuridiche

-nella cartella sono indicate :

1) le imposte iscritte a ruolo

2) gli interessi

3) Le sanzioni

4) l'aggio da corrispondere a titolo di compenso per la riscossione

5) La data in cui il ruolo è stato reso esecutivo

6) La descrizione delle partite

7) istruzioni sulle modalità di pagamento

-nella cartella deve essere indicato, a pena di nullità, il responsabile

del procedimento di iscrizione a ruolo

• procedimento di emissione e di notificazione della cartella

-La cartella si riferisce a tutte le iscrizioni dei ruoli di un dato periodo

→il suo contenuto può essere eterogeneo:una singola cartella può contenere iscrizioni

di tributi erariali e locali ed anche di entrate non tributarie (contributi previdenziali,

sanzioni amministrative, canoni..)

-la cartella di pagamento deve contenere l'intimazione ad adempiere l'obbligo

risultante dal ruolo entro il termine di 60 giorni dalla notificazione, con l'avvertimento

che, in mancanza, si procederà ad esecuzione forzata

-La notifica della cartella è:

notifica dell'iscrizione a ruolo

• intimazione ad adempiere

→ equivale quindi al precetto dell'esecuzione forzata ordinaria

-se il contribuente non paga, l'agente della riscossione può intraprendere l'azione

esecutiva, senza altri avvisi, 60 giorni dopo la notifica della cartella

-decorso un anno dalla notifica della cartella di pagamento, senza che sia iniziata

l'esecuzione forzata, l'intimazione ad adempier esaurisce il suo effetto

→ per iniziare l'esecuzione forzata è necessaria la notifica di una nuova intimazione

ad adempiere

-Le cartelle devono essere notificate entro un termine perentorio, non essendo

consentito lasciare il contribuente assoggettato all'azione esecutiva del fisco per un

tempo indeterminato e comunque, se corrispondente a quello ordinario di

prescrizione, certamente eccessivo e irragionevole(at.24 C)

→ perciò è previsto che la cartella sia notificato entro un termine previsto a pena di

decadenza

-Le cartelle di pagamento relative alle imposte sui redditi e all'Iva devono essere

notificate entro il 31 dicembre:

del 3 anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, per le

• somme che risultano dovute a seguito dell'attività di liquidazione prevista

dall'art. 36 bis

del 4 anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, per le

• somme che risultano dovute a seguito di controllo formale previsto dall'art.36

ter

del 2 anno successivo a quello in cui l'accertamento è divenuto definitivo, per le

• somme dovute in base agli accertamenti

-dalla data della notificazione decorre il termine di 60 giorni, dopo il quale l'agente

della riscossione può iniziare l'esecuzione forzata

→ dalla notifica decorre anche il termine di 60 giorni, entro cui può essere proposto

ricorso (contro il ruolo e contro la cartella)

Scadenza del pagamento e rateazione

-il pagamento delle somme iscritte a ruolo deve essere eseguito entro 60 giorni dalla

notificazione della cartella di pagamento

-il contribuente che si trova in una temporanea situazione di obiettiva difficoltà può

chiedere una rateazione

→ la competenza in materia spetta all'agente della riscossione, che può concedere la

ripartizione del pagamento delle somme iscritte a ruolo fino ad un massimo di 72 rate

mensili

COMPENSO PER LA RISCOSSIONE

=aggio di riscossione:

4,5% del totale, fino a 60 giorni dalla notificazione della cartella

• 9%, dopo 60 giorni

-si palesa un'illegittimità costituzionale in quanto è irragionevole ed è correlato

all'ammontare della pretesa e della sanzione, pur essendo un costo di servizio

-il legislatore è intervenuto e ha ridotto al 4% e all'8% l'aggio di riscossione

-Le somme pretese sono gravate da interessi e costi che sono incompatibili a quelli

tra privati

→ se un lavoratore deve recuperare il proprio stipendio difficilmente recupererà

quanto recupera il fisco

→ questa causa problemi di giustizia

-sono dovuti interessi per ritardata iscrizione a ruolo, al tasso del 4%, sulle imposte o

sulle maggiori imposte iscritte a ruolo a seguito di liquidazione e di controllo formale

della dichiarazione, a partire dal giorno successivo a quello di scadenza del

pagamento e fino alla data di consegna dei ruoli all'agente della riscossione

-interesse di pari importo si applicano sulle imposte dovute a seguito di avviso di

accertamento, a partire dalla data in cui avrebbe dovuto essere effettuato il

versamento se le imposte fossero state dichiarate, e fino alla data di consegna dei

ruoli all'agente della riscossione

-in caso di rateazione e di sospensione, sulle somme dovute a seguito di sentenza

della commissione tributaria provinciale si applicano interessi al tasso del 4,5% annuo

→ sono pure del 4,5% gli interessi dovuti in caso di rateazione

-se il contribuente non versa le somme iscritte a ruolo (cioè se il versamento non

avviene entro 60 giorni dalla notifica della cartella), sono dovuti interessi di mora,

dalla notifica della cartella alla data di pagamento

→ La misura degli interessi di mora è stabilita annualmente dal ministro dell'economia

e finanze, sulla base della media dei tassi bancari attivi

-sulle somme dovute per tasse e imposte indirette sugli affari si applicano interessi di

mora nella misura prefissata dalla legge, da computarsi per ogni semestre compiuto

→ gli interessi decorrono dal giorno in cui il tributo è divenuto esigibile

-in caso di

omissione di formalità o di omessa autotassazione

• insufficiente o mancata denuncia

→ gli interessi si computano dal giorno in cui la tassa o l'imposta doveva essere

pagata se la formalità fosse stata eseguita o l'autotassazione effettuata o la denuncia

presentata in forma completa e fedele

-agli agenti della riscossione spetta un aggio pari al 9% delle somme (iscritte a ruolo)

e dei relativi interessi di mora

→ l'aggio è pagato dal contribuente in misura pari al 4,65%, se il pagamento avviene

entro il 60º giorno dalla notifica della cartella

->in tal caso, la restante parte dell'aggio è a carico dell'ente creditore

-se il pagamento avviene dopo il 60º giorno, l'aggio è a carico dei contribuente

interamente, cioè in misura pari al 9%

EFFETTI SOGGETTIVI DEL RUOLO

-ruolo:produce effetti se è portato a conoscenza del destinatario

→ in caso di obbligazione solidale, deve essere notificata a ciascun condebitore

-due alternative:

1) La notificazione della cartella è legittima in quanto è stato notificato l'atto

previo

2) La disciplina positiva prevede che in caso di coobbligazione solidale la cartella

deve essere notificata

-La sospensione della riscossione è ammessa sia in sedeamministrativa che

giurisdizionale con differenza di presupposti

-La successione delle notifiche degli atti incide anche sull'impugnazione degli atti

stessi:

se l'atto di accertamento manca di notificazione allora non produce effetti

• il ruolo che dovesse seguire è illegittimo per mancata notificazione dell'atto

• previo

-l'interesse ritardata iscrizione:funzione ripristinatoria

→ serve per ripristinare la somma capitale + gli interessi

-il ruolo è atto collettivo, riguardante una molteplicità di soggetti e di iscrizione

-l'effetto del ruolo sul contribuente è duplice:

1) attualizza un obbligo di versamento, che deve essere adempiuto entro 60 giorni

dalla notifica della cartella di pagamento

2) se l'obbligo non è adempiuto entro la scadenza, l'iscrizione a ruolo legittima

l'esecuzione forzata

-se il ruolo è fondato sull'avviso di accertamento, il contribuente è già legittimato e

tenuto ad adempiere in base all'avviso

→ La notifica della cartella di pagamento pone una scadenza all'adempimento

-nel caso di ruolo fondato sulla dichiarazione dei redditi, il ruolo ha per oggetto un

debito che doveva essere soddisfatto dal contribuente già in precedenza, mediante

versamento diretto

→ in questo caso il ruolo e la successiva cartella di pagamento pongono un nuovo

termine all'adempimento,a seguito del quale, se persiste l'inadempimento, può avere

inizio l'esecuzione forzata

-all'inadempimento

dell'obbligo da dichiarazione segue il ruolo

• dell'obbligo da ruolo segue l'esecuzione forzata

-in linea di principio, il ruolo (come l'avviso di accertamento) esplica effetti solo nei

confronti del soggetto cui si rivolge

→ tale principio vale per i titoli esecutivi, come stabilito dall'art. 417 c.p.c., e quindi

vale anche per l'avviso di accertamento con effetti esecutivi

-persiste la prassi, da reputare abusiva, di sottoporre ad esecuzione forzata, in base

all'iscrizione a ruolo di un soggetto, il patrimonio di altri soggetti (coobbligati in via

paritaria o dipendente)

→ si tratta di una prassi priva di fondamento, che si riannoda al teorema della

solidarietà processuale, o super solidarietà, già censurato come illegittimo dalla corte

costituzionale

-nel caso di pluralità di soggetti obbligati in solido, il ruolo ha quindi efficacia solo nei

confronti dei soggetti che sono iscritti

-in caso di solidarietà, l'agente della riscossione, per i tributi indiretti e altre entrate,

notifica la cartella di pagamento solo al primo dei soggetti iscritti, mentre agli altri

invia una mera comunicazione

→ il che non significa che l'iscrizione a ruolo di un solo coobbligato dia titolo per

l'esecuzione nei confronti degli altri, ma solo che, essendo iscritti più obbligati, al

primo intestatario deve essere notificata la cartella, agli altri può essere inviata una

comunicazione

-in caso di solidarietà, l'amministrazione finanziaria può agire solo nei confronti dei

soggetti ai quali abbia notificato l'avviso di accertamento

→ non può esservi iscrizione a ruolo di un soggetto, se non sulla base dell'avviso di

accertamento emesso nei confronti di quel soggetto, né efficacia dell'iscrizione a

ruolo di un obbligato nei confronti di altri coobbligati

-né tale ordine di idee viene meno in caso di solidarietà dipendente, non essendovi

norme che estendano al coobbligato dipendente gli effetti degli atti emessi nei

confronti dell'obbligato principale

-il ruolo non ha efficacia verso i terzi

→ unica eccezione a tale principio è costituita dai terzi proprietari di beni soggetti a

privilegio speciale

->tali soggetti rimangono estranei al processo di esecuzione, ma il particolare diritto

di garanzia che insiste sui loro beni ne consente il pignoramento e la vendita in virtù

del titolo esecutivo riguardante l'obbligato principale

La sospensione amministrativa del ruolo

-il ricorso contro il ruolo non sospende la riscossione

→ ma il contribuente può chiedere la sospensione del ruolo all'agenzia delle entrate,

che può

accordarla fino alla pubblicazione della sentenza della commissione tributaria

• provinciale

revocarla ove sopravvenga fondato pericolo per la riscossione

-La sospensione presuppone la presentazione di un ricorso contro il ruolo (e, quindi,

un vizio del ruolo) e la mancanza di pericolo per la riscossione

-oltre che la stessa amministrazione, possono sospendere la riscossione anche le

commissioni tributarie

Privilegi e fideiussioni

-i crediti tributari sono assistiti da privilegi speciali generali, sui mobili e sugli immobili

→ il codice civile prevede

privilegio generale sui mobili del debitore:tale garanzia è prevista per

– irpef – Iva

– ires –per i tributi comunali

privilegio speciale sui mobili:i crediti dello Stato per i tributi indiretti hanno

• privilegio sui mobili ai quali i tributi si riferiscono

→ uguale privilegio hanno i crediti di rivalsa Iva

→ i crediti per Irpef e Ires hanno privilegio sopra i mobili che servono all'esercizio

dell'impresa e sulle merci

privilegio speciale immobiliare:tale privilegio assiste i crediti per tributi indiretti,

• in relazione agli immobili cui il tributo si riferisce

-per ottenere il rimborso del credito Iva annuale, o relativo ai periodi inferiori all'anno,

il contribuente deve prestare una garanzia

→ ciò per assicurare all'amministrazione finanziaria il recupero del rimborso che

dovesse risultare indebito

-La sospensione cautelare dell'atto impugnato (= la sospensione della riscossione),

può essere subordinata, con provvedimento discrezionale della commissione

tributaria, alla prestazione di una garanzia bancaria o assicurativa

-nello statuto dei diritti del contribuente si prevede che l'amm. finanziaria è tenuta a

rimborsare il costo delle fideiussioni, se viene accertato che l'imposta non è dovuta

IL PROCESSO

La giurisdizione e le commissioni tributarie

-il processo tributario è disciplinato dal d.lgs. 31 dicembre 1992,n.546 il cui art.1

attribuisce la giurisdizione in materia tributaria alle commissioni tributarie e richiama

il codice di procedura civile per la disciplina dei casi non regolati dallo stesso decreto,

a condizione che la norma del codice risulti compatibile con i caratteri del processo

tributario

-La giurisdizione delle commissioni tributarie comprende

tutte le controversie aventi ad oggetto i tributi di ogni genere e specie,

• comunque denominati, compresi quelli regionali, provinciali e comunali

il contributo per il servizio sanitario nazionale

• Le sovrimposte e le addizionali

• Le sanzioni amministrative, comunque irrogate da uffici finanziari

• gli interessi ogni altro accessorio

-appartengono alla giurisdizione delle commissioni le controversie in materia

catastale promosse dai singoli possessori

-se nel processo tributario sorge una questione di giurisdizione, è ammesso il

regolamento preventivo di giurisdizione, dinanzi alla corte di cassazione, secondo le

norme del codice di procedura civile

-Le commissioni tributarie si articolano in commissioni tributarie

provinciali

• regionali

-i membri delle commissioni tributarie non sono selezionati con pubblici concorsi per

esami, ma sono scelti dal consiglio di presidenza della giustizia tributaria secondo

graduatorie formate in base ai criteri e punteggi predeterminati

-possono far parte della commissione provinciale, tra gli altri:

i magistrati

• i dipendenti civili dello Stato

• i ragionieri con 10 anni di attività

• i laureati in giurisprudenza o economia da due anni

• altri professionisti con 10 anni di attività (ingegneri, architetti, geometri, periti

• edili, periti industriali, periti agrari..)

-possono essere quindi membri delle commissioni anche magistrati non togati, senza

garanzia che siano dotati di adeguata preparazione tecnica

-i requisiti per la nomina a componente di commissione tributaria sono uno degli

aspetti peggiori, il vero punto dolente del sistema, e non appare rispettata la direttiva

della delega, secondo cui i giudici tributari devono avere adeguata preparazione nelle

discipline giuridiche o economiche, acquisita con l'esercizio protrattosi per almeno 10

anni di attività professionale

-i membri delle commissioni tributarie sono nominati con decreto del presidente della

Repubblica, su proposta del Ministro dell'economia e delle finanze

-sono in situazione di incompatibilità coloro che svolgono attività professionale di

consulenza in materia tributaria e coloro che sono iscritti in albi professionali che li

abilitino all'assistenza tecnica nel processo tributario

La giurisdizione dell'AGO e del giudice amministrativo

-non tutte le controversie tributarie sono devolute alla giurisdizione delle commissioni

tributarie

→ appartengono alla giurisdizione del giudice ordinario le controversie riguardanti

l'esecuzione forzata tributaria

-La competenza, per tali controversie,è attribuita al tribunale,ai sensi dell'art.9 c.p.c,

a prescindere dal valore

-per segnare la linea di riparto tra giurisdizione delle commissioni tributarie e

giurisdizione del giudice ordinario va ricordato che le questioni riguardanti il titolo

esecutivo(cioè il ruolo o l'avviso di accertamento) devono essere sollevate mediante

ricorso contro il ruolo o contro l'avviso,da proporre alle commissioni tributarie

-l'opposizione all'esecuzione, disciplinata dall'art.615 c.p.c, è proponibile dinanzi al

giudice ordinario, ma solo quando concerne la pignorabilità dei beni

→ anche l'opposizione agli atti esecutivi si propone al giudice ordinario, ma non è

ammessa quando concerne la regolarità formale o la notificazione del titolo esecutivo

->dato che tali questioni sono da proporre alle commissioni tributarie

-inoltre, appartengono alla giurisdizione del giudice ordinario (e alla competenza del

tribunale), le cause di opposizione di terzo, ossia le cause proposte da terzi, che

assumono di avere la proprietà o altro diritto reale sui beni pignorati

→essi possono proporre ricorso al giudice dell'esecuzione, entro la data fissata per il

primo incanto

-infine, si propongono al giudice ordinario le cause di danni contro l'agenzia delle

entrate e l'agente della riscossione

-Le commissioni tributarie possono essere adite solo mediante ricorso contro uno

degli atti (individuali) indicati come impugnabili

→ gli atti amministrativi che non sono impugnabili dinanzi al giudice tributario

possono essere impugnati dinanzi al giudice amministrativo

-sono quindi impugnabili dinanzi al giudice amministrativo i regolamenti

governativi o ministeriali

• degli enti locali che istituiscono o disciplinano tributi

→ tali atti possono essere disapplicatati dal giudice tributario, ma è fatta salva

l'eventuale impugnazione nella diversa sede competente

-il contribuente, quindi, può chiedere alle commissioni tributarie la disapplicazione dei

regolamenti e degli atti amministrativi generali,e può impugnarli dinanzi al giudice

amministrativo per chiederne l'annullamento

-sono impugnabili in via residuale, dinanzi al giudice amministrativo:

gli atti individuali non impugnabili dinanzi alle commissioni

→ come ad esempio gli atti istruttori che hanno come destinatari soggetti diversi dal

contribuente

i provvedimenti di fissazione del domicilio fiscale

• i provvedimenti di diniego di accesso agli atti del procedimento

Le parti e la difesa tecnica

-il ricorrente è obbligato a farsi assistere da un difensore tecnico, con l'eccezione delle

controversie di valore inferiore a € 2582,28 e di quelle promosse da soggetti che sono

abilitati all'assistenza tecnica

-difensori tecnici possono essere non solo gli avvocati, ma anche

dottori commercialisti periti commerciali

• •

ragionieri consulenti del lavoro

• •

-parte necessaria del processo tributario è il soggetto (ufficio o ente) che ha emesso

l'atto impugnato

-gli uffici dell'agenzia e gli enti locali stanno in giudizio senza difensore tecnico

→ gli uffici dell'agenzia, in secondo grado, possono farsi assistere dall'avvocatura

dello Stato

-gli altri enti impositori e l'agente della riscossione devono essere assistiti da un

difensore abilitato

-se il ricorso è proposto dopo che si è formato il silenzio-rifiuto rispetto ad un'istanza

di rimborso, legittimato a resistere è l'ufficio o ente cui è stata presentata l'istanza

→ La sede di tale soggetto determina anche la competenza territoriale della

commissione

Il processo con pluralità di parti

-devono ritenersi applicabili nel processo tributario:

l'art.103 cpc: ricorso proposto da più parti o contro più parti

• l'art.104 cpc:ricorso contro più atti

→ è quindi ammissibile il ricorso

collettivo, proposto da più soggetti (obbligati in solido) contro il medesimo atto

➢ cumulativo, proposto dal medesimo contribuente contro più atti connessi

-nel processo tributario vi è litisconsorzio necessario quando l'oggetto del ricorso

riguarda inscindibilmente più soggetti

-La giurisprudenza ha precisato che il litisconsorzio necessario, nel processo

tributario, presuppone

I. nella fattispecie costitutiva dell'obbligazione, rappresentata dall'atto

autoritativo impugnato, presenti elementi comuni ad una pluralità di soggetti

II. che siano proprio gli elementi comuni ad essere posti a fondamento del ricorso

proposto da uno dei soggetti obbligati

-secondo la giurisprudenza, vi è litisconsorzio necessario nelle cause di impugnazione

degli atti di accertamento dei redditi delle società di persona

→ società e soci devono essere parte dello stesso processo

-è espressamente previsto il litisconsorzio necessario (di consolidante e consolidata)

nelle cause di impugnazione degli avvisi di rettifica del reddito delle società

consolidate

-secondo un indirizzo giurisprudenziale per lungo tempo prevalente,vi è litisconsorzio

necessario nelle liti per il rimborso di ritenute

→ il sostituto (che ritenga di aver subito una ritenuta non dovuta) non può agire

dinanzi al giudice ordinario contro il sostituto, ma deve agire dinanzi alle commissioni

→ al processo devono partecipare, con l'amministrazione resistente, sia il sostituto sia

il sostituito

-si tratta però di un orientamento che sembra superato:ultimamente, la

giurisprudenza ha affermato che il sostituito può agire contro il sostituto dinanzi al

giudice ordinario

→ l'amministrazione finanziaria non assume la veste di litisconsorte necessario, data

l'autonomia del rapporto tributario rispetto a quello privatistico intercorrente tra

sostituto e sostituito

-il litisconsorzio facoltativo ricorre quando pure si è in presenza di un atto impositivo

unitario con pluralità di destinatari, e l'impugnazione proposta da uno dei coobbligati

non è fondata su motivi comuni a tutti i destinatari

→ in quest'ipotesi, il litisconsorzio facoltativo può sorgere dal fatto che altri soggetti

intervengano in un processo già instaurato, o sono chiamati in giudizio (su istanza di

una delle parti o per ordine del giudice)

-l'art. 14 del d.lgs. 31 dicembre 1992,n,546:

riconosce la legittimazione ad intervenire (o ad essere chiamato in causa) a due

• categorie di soggetti:

a) chi è destinatario dell'atto impugnato

b)a chi è parte del rapporto controverso

prevede, accanto all'intervento volontario, la chiamata in giudizio, che, secondo

• il codice di procedura civile, può avvenire su istanza di parte per ordine del

giudice

Le azioni esperibili

-nel processo tributario possono essere esperite azioni di impugnazione e azioni di

condanna

→ Le azioni di impugnazione sono rivolte contro un atto autoritativo, per ottenerne

l'annullamento

-il carattere impugnatorio del processo tributario comporta:

a) che il ricorrente non può agire in via preventiva, con azione di mero

accertamento, senza che l'amministrazione abbia emesso un atto

autonomamente impugnabile

b) che il ricorrente non può sottoporre al giudice questioni estranee all'atto

impugnato

c) che l'amministrazione finanziaria, costituendosi in giudizio, non esercita un

autonomo potere di azione, ma si limita a difendere l'atto impugnato e non può

fondare la sua difesa su ragioni giuridiche diverse da quelle indicate nell'atto

impugnato

d) che l'amministrazione non può proporre domande riconvenzionali

-il contribuente che mira ad ottenere un rimborso può esperire un'azione di

condanna, ma prima di ricorrere al giudice deve presentare istanza di rimborso e

impugnare il rifiuto, espresso o tacito

-se l'amministrazione risponde negativamente con un provvedimento espresso, il

ricorso deve essere presentato entro 60 giorni dalla notificazione dell'atto

-se invece l'amministrazione rimane inerte, l'interessato può presentare ricorso non

prima di 90 giorni dalla presentazione dell'istanza e non oltre il termine di

prescrizione del diritto di rimborso

→ in caso di silenzio, il ricorso non è soggetto al termine decadenziale cui è soggetta

l'impugnazione dei provvedimenti

-il mero annullamento del rifiuto, di per sé, non soddisfa il bisogno di tutela del

ricorrente

→ alla domanda di annullamento del rifiuto deve aggiungersi la richiesta di una

sentenza di condanna, in base alla quale agire in via esecutiva o in ottemperanza

-con il ricorso, il contribuente deve quindi proporre una domanda dal contenuto

complesso, chiedendo che, accertato il suo credito, il rifiuto di rimborso sia annullato

e l'amministrazione condannata a pagare

-l'azione che viene proposta nei confronti del silenzio-rifiuto non è un'azione di

annullamento, ma un'azione diretta a far accertare il credito (insoddisfatto) del

ricorrente e ad ottenere una pronuncia di condanna

Gli atti impugnabili

-l'azione di impugnazione può essere proposta solo se il contribuente riceve la notifica

di un atto autoritativo

-gli atti impugnabili sono da distinguere tra atti

autonomamente impugnabili

• ad impugnazione differita

-sono autonomamente impugnabile gli atti indicati nell'art.19, tra cui

gli atti impositivi, come l'avviso di accertamento e di liquidazione e il

• provvedimento sanzionatorio

altri atti che, anche se sono denominati diversamente, contengono la

• determinazione autoritativa del debito tributario, come l'ingiunzione fiscale

-gli atti autonomamente impugnabili sono elencati in modo tassativo:

1) l'avviso di accertamento del tributo

2) l'avviso di liquidazione del tributo

3) il provvedimento che irroga la sanzione

4) il ruolo e la cartella di pagamento

5) l'iscrizione di ipoteca sugli immobili di cui all'art.77 del dpr. 29 settembre

1973,n.602 e successive modificazioni

6) il fermo di beni mobili registrati di cui all'art.86 del dpr.n. 602 e successive

modificazioni

7) gli atti relativi alle operazioni catastali indicate nell'art.2.3

8) il rifiuto espresso o tacito della restituzione dei tributi, sanzioni pecuniarie ed

interessi o altri accessori non dovuti

9) diniego/revoca di agevolazioni o il rigetto di domande di definizione agevolata

dei rapporti tributari

-gli atti non compresi nell'elenco sono impugnabili se producono effetti diretti nei

confronti del contribuente, ma impugnabili insieme con il primo atto successivo

compreso nell'elenco degli atti impugnabili

→ ciò significa che il contribuente, ricevuto un atto lesivo non compreso nell'elenco,

deve attendere che gli venga notificato un atto autonomamente impugnabile, e

proporre ricorso contro entrambi

-l'elenco degli atti impugnabili non ammette analogia

→ ammette solo interpretazioni estensive, per cui devono essere considerati

autonomamente impugnabili tutti gli atti impositivi,che hanno effetti simili agli avvisi

di accertamento,anche se denominati diversamente

->è il caso dell'ingiunzione fiscale e degli atti di recupero

-l'art.19 non permette l'impugnabilità di atti privi di effetti vincolanti e quindi, non

lesivi

→ non sono quindi impugnabili gli atti

interni dell'amministrazione, tra cui le circolari e le risoluzioni

• che sono espressione di funzione consultiva,es. pareri in risposta gli interpelli

• ordinari

-tra gli atti autonomamente impugnabili vi sono il ruolo e la cartella di pagamento,

con cui il ruolo è portato a conoscenza del contribuente

-i ricorsi proposti contro la cartella, entro 60 giorni dalla notifica, con cui sono fatti

valere vizi del ruolo, sono, propriamente, ricorsi contro il ruolo

→ legittimato passivo è agenzia delle entrate (o altro ente impositore), cui è da

ricondurre il ruolo

-vi sono poi ricorsi con cui sono dedotti vizi della cartella

→ in tal caso, la legittimazione passiva spetta all'agente della riscossione, in quanto

autore della cartella

-l'avviso di mora è stato sostituito dall'avviso di intimazione ad adempiere, che è un

atto dell'agente della riscossione

-il ricorso contro l'intimazione ad adempiere è da proporre o

per vizi intrinseci

• perché non è stata preceduta dalla notifica della cartella di pagamento

→ se invece è stata preceduta dalla notificazione della cartella, non potrà essere

impugnata per ragioni che dovevano essere fatte valere impugnando il ruolo o la

cartella

-gli atti non nominati nell'art.19, se sono atti lesivi,non sono da impugnare

immediatamente, ma con ricorso contro gli atti successivi, rispetto ai quali l'atto non

impugnabile autonomamente ha valore di atto presupposto o pregiudiziale

→il contribuente,ricevuto 1 atto non compreso tra quelli espressamente indicati come

impugnabili autonomamente,deve attendere che gli venga notificato un atto

autonomamente impugnabile,e proporre ricorso contro entrambi

-sono da considerare impugnabili in via differita agli atti potenzialmente lesivi non

compresi nell'elenco dell'art.19

→ ad es.,il rigetto dell'istanza di disapplicazione della disciplina antielusiva è da un

impugnare in via differita (con il successivo atto lesivo) dinanzi al giudice tributario

-atti ad impugnazione differita sono i provvedimenti, emessi dal procuratore della

Repubblica con cui è autorizzata la perquisizione domiciliare e/o personale da parte

degli organi fiscali inquirenti

→ questi provvedimenti non sono impugnabili autonomamente, ma insieme con l'atto

finale del procedimento

-gli atti endoprocedimentali non sono impugnabili

→ i loro vizi, se si ripercuotono sul provvedimento finale, devono essere fatti valere

impugnando il provvedimento finale

-ciò vale per il processo verbale di contestazione redatto a conclusione di una verifica,

che è un atto sfornito di autonomia, trattandosi di atto endoprocedimentale, il cui

contenuto e le cui finalità consistono nel reperimento nell'acquisizione degli elementi

utili ai fini dell'accertamento

-non è un atto impugnabile, ma ciò non comporta un vuoto di tutela, atteso che la

non imputabilità deriva dalla sua natura di atto endoprocedimentale e la tutela

giudiziaria ha modo di attuarsi in relazione all'atto terminale del procedimento

-in tema di atti istruttori che non hanno come destinatario il contribuente, ma altri

soggetti, va rilevato che si tratta di atti senza valenza tributaria per i destinatari che

non sono anche destinatari degli atti finali di procedimento

→ i terzi non possono perciò ottenere tutela impugnando l'atto finale davanti alle

commissioni tributarie, ma possono chiedere tutela al giudice amministrativo o al

giudice ordinario, a seconda della situazione soggettiva di cui si lamenti la lesione

Il ricorso

-l'atto iniziale del processo tributario è il ricorso, che deve essere proposto alla

commissione tributaria provinciale nel cui ambito ha sede l'ufficio o l'ente che ha

emesso l'atto che si impugna

→ La competenza territoriale delle commissioni dipende dunque dalla sede dell'ufficio

o dell'ente contro cui si ricorre

-per le controversie di valore fino a € 20,000, relative ad atti emessi dall'agenzia delle

entrate, deve essere previamente presentato, alla stessa agenzia, un reclamo con cui

si chiede l'annullamento totale o parziale dell'atto e si formula una proposta di

mediazione

-La presentazione del reclamo in via amministrativa è condizione di ammissibilità del

ricorso

→ se la lite non è risolta in via amministrativa, con l'accoglimento del reclamo o con la

mediazione, il ricorrente deve costituirsi in giudizio, depositando il reclamo e i

documenti

-il reclamo si converte quindi il ricorso, per cui deve presentare gli stessi requisiti del

ricorso

-in dettaglio, il ricorso deve contenere l'indicazione:

1) della commissione adita

2) del ricorrente e del suo legale rappresentante, della relativa residenza o sede

legale o del domicilio eletto

3) del soggetto contro cui il ricorso è proposto

4) dell'atto impugnato e dell'oggetto della domanda

5) dei motivi

-il ricorso privo di queste indicazioni, o non sottoscritto, è inammissibile

-nel ricorso devono essere indicati anche

il codice fiscale del ricorrente e del difensore

• l'indirizzo di posta elettronica certificata del difensore o della parte

• il valore della lite, ai fini del calcolo del contributo unificato

-nel corso possono essere inserite l'istanza

di sospensione dell'atto impugnato

• di discussione in pubblica udienza

-quando la notifica avviene mediante consegna diretta o spedizione postale, si

considera originale l'atto consegnato o spedito e,nella copia che si deposita in

giudizio,deve esserne attestata la conformità all'originale

-il ricorso è un atto il cui contenuto tipico ed essenziale è una domanda motivata, che

il ricorrente rivolge al giudice

→ perciò il ricorso non può non contenere l'indicazione dei soggetti e dell'oggetto del

processo

-l'oggetto del processo si compone di due elementi:

I. petitum=oggetto della domanda

II. causa petendi= motivo o motivi del ricorso

-oggetto della domanda è il provvedimento che si chiede al giudice

→ nei processi di impugnazione, si chiede al giudice l'annullamento (totale o parziale)

di un provvedimento (avviso di accertamento, ruolo)

→ nei processi di rimborso il ricorrente chiede al giudice l'accertamento di un suo

credito nei confronti dell'amministrazione finanziaria e la condanna soddisfarlo

->previo annullamento dell'atto che ha negato il rimborso

-il motivo del ricorso, nei processi di impugnazione, è costituito dalla deduzione di un

vizio (invalidante) dell'atto impugnato

-nei processi di rimborso, oltre ad impugnare il rifiuto dell'amministrazione, occorre

indicare

il fatto da cui scaturisce il diritto al rimborso (es: pagamento indebito)

➢ La ragione per cui lo si ritiene indebito

➢ e chiedere la condanna dell'amministrazione finanziaria o dell'ente locale

-per quanto riguarda i motivi del ricorso, va notato che ogni atto può essere

impugnato solo per i vizi che lo concernono (vizi propri), ma non per vizi che

riguardano altri atti, cioè atti precedenti

→ anche perché la mancata impugnazione dell'atto preclude la deducibilità

successiva del vizio

-l'iscrizione a ruolo presuppone un avviso di accertamento o una dichiarazione

→ i vizi dell'accertamento devono essere fatti valere impugnando tale atto,e non

possono essere dedotti nel ricorso contro il ruolo

-nel caso, invece, di iscrizione a ruolo fatta in base alla dichiarazione, eventuali vizi

della dichiarazione, che si riflettono sull'iscrizione a ruolo, possono essere fatti valere

impugnando il ruolo

-perciò, nel ricorso contro un avviso di liquidazione, può essere fatto valere ogni vizio

che attenga alla liquidazione, ma non possono essere sollevate questioni che,

concernendo la determinazione dell'imponibile, dovevano essere proposte nel ricorso

contro l'avviso di accertamento del valore imponibile

L'iter processuale

-il ricorso deve essere

prima portato a conoscenza della controparte(mediante notificazione)

• e poi portato a conoscenza del giudice (mediante la costituzione in giudizio)

-La notifica può essere fatta in tre modi:

1) il più semplice, il più usato, è la spedizione postale

con plico senza busta, raccomandato e con avviso di ricevimento

2)consegna dell'atto alla controparte

3)La notificazione può essere eseguita secondo la modalità previste dal codice di

procedura civile

→ il pubblico ufficiale consegna copia autentica dell'atto al destinatario della notifica,

e restituisce l'originale al ricorrente, con la relazione di notifica

-nel caso, invece, di spedizione postale o di consegna, il ricorrente spedisce o

consegna l'originale del ricorso alla controparte e ne deposita copia conforme per la

costituzione in giudizio

-notificazione del ricorso:deve essere eseguita entro 60 gg dalla notificazione dell'atto

contro cui si ricorre

→ per i ricorsi proposti contro il rifiuto tacito di restituzione non è previsto alcun

termine decadenziale

→ il ricorso non può essere proposto prima di 90 giorni dalla presentazione della

domanda di restituzione, e non deve essere proposto dopo la prescrizione del diritto

alla restituzione che si fa valere

-il termine per impugnare, pur trattandosi di termine di decadenza, è sospeso quando

il contribuente, che riceve un avviso di accertamento, presenta all'ufficio istanza di

accertamento con adesione

→ la sospensione è di 90 giorni dalla presentazione dell'istanza

-il ricorrente, entro 30 giorni dalla notifica del ricorso, deve costituirsi in giudizio,

depositando il suo fascicolo nella segreteria della commissione(è ammessa la

spedizione postale)

-nel fascicolo deve essere inserito il ricorso (originale o copia, a seconda di come è

avvenuta notifica), con i documenti che vengono prodotti (tra cui il documento che

prova la notifica)

-deve costituirsi in giudizio anche la parte resistente, depositando il proprio fascicolo,

con le controdeduzioni e con i documenti

-nelle controdeduzioni la parte resistente espone le sue difese prendendo posizione

sui motivi dedotti dal ricorrente e indica le prove di cui intende valersi, proponendo

altresì le eccezioni processuali di merito che non siano rilevabili d'ufficio e instando,

se del caso, per la chiamata di terzi in causa

-i fatti affermati dal ricorrente, e non contestati da resistente, si considerano provati,

in base al principio di non contestazione, previsto dall'art.115 cpc

-La mancata costituzione del ricorrente rende inammissibile il ricorso

→ solo il ricorrente è titolare del diritto di azione: se non si costituisce in giudizio il

ricorrente, non può costituirsi in giudizio l'altra parte

-La parte resistente, se non si costituisce in giudizio, non ha il diritto di ricevere

l'avviso di fissazione dell'udienza

• la notifica dell'istanza di pubblica udienza

• La comunicazione del dispositivo

-se vi è rinuncia al ricorso del ricorrente, il processo si estingue senza bisogno di

accettazione della parte non costituita

-i fascicoli delle parti sono inseriti nel fascicolo del processo, che la segreteria deve

formare e sottoporre al presidente della commissione, che deve compiere un esame

preliminare del ricorso e, se riscontra uno dei casi di inammissibilità manifesta

espressamente previsti, deve dichiararla

-altrimenti assegna il ricorso ad una sezione

→ il presidente della sezione ha il potere di dichiarare

la sospensione

• l'interruzione del processo

• l'estinzione

-contro i provvedimenti presidenziali è ammesso reclamo al collegio

-il passo successivo del processo è la fissazione, da parte del presidente della

sezione, dell'udienza per la sospensione dell'atto impugnato (se richiesta) e

dell'udienza di trattazione, di cui deve essere dato avviso alle parti costituite almeno

30 giorni liberi prima

→ l'omissione di questo adempimento,o la violazione del termine, incidono sul

contraddittorio

-se l'udienza si tiene senza che le parti(o una delle parti)siano state ritualmente

avvertite,la decisione è nulla

-Le parti possono, fino a

20 giorni liberi prima dell'udienza, depositare documenti

• 10 giorni liberi, depositare memorie

→ il doppio termine è stato fissato per dar modo alle parti di predisporre le memorie,

tenendo conto dei documenti prodotti dall'avversario

-nel caso di trattazione in camera di consiglio, sono consentite brevi repliche scritte

fino a cinque giorni liberi prima dell'udienza

-la trattazione della controversia da parte del collegio può avvenire

in pubblica udienza in camera di consiglio

• •

-la trattazione della controversia in pubblica udienza deve essere richiesta da una de

le parti, con atto autonomo o nel ricorso o in altri atti processuali, purché si tratti di

atti notificati alle altre parti costituite depositati in segreteria 10 giorni liberi prima

dell'udienza

-nell'istanza di trattazione in pubblica udienza può essere inserita la proposta di

conciliazione della lite

-in mancanza di istanza di pubblica udienza, la trattazione avviene in camera di

consiglio

→ cioè in modo non pubblico,e senza la partecipazione delle parti

-l'udienza pubblica si svolge nel modo seguente: dopo la relazione di uno dei

componenti del collegio, le parti sono ammesse alla discussione

→il collegio delibera la decisione in camera di consiglio,ma la sentenza è resa

pubblica con il deposito

-La controversia è decisa con sentenza, secondo gli artt. 276 ss cpc e non sono

ammesse sentenze non definitive o limitate ad alcune domande

-la sentenza è resa pubblica mediante deposito nella segreteria della

commissione(entro 30 giorni dalla deliberazione)

→ il segretario deve far risultare il deposito apponendo sulla sentenza la firma e la

data

-La segreteria della commissione deve quindi notificare il dispositivo alle parti

costituite, entro 10 giorni dal deposito

La sospensione cautelare

-il ricorso proposto contro uno degli atti impugnabili non impedisce, di per sé,

l'esecuzione o la impedisce solo in parte

→ se viene impugnato un avviso di accertamento esecutivo, un'iscrizione a ruolo e/o

una cartella di pagamento, il ricorso non ha alcuna efficacia sospensiva

-ma il ricorrente può chiedere, nel ricorso o con atto separato, la sospensione

(dell'esecuzione) dell'atto impugnato

-la sospensione è legata a due presupposti:

1) il fumus boni iuris= La probabile fondatezza del ricorso

2) il periculum in mora= il pericolo che, nelle more del processo, si verifichi un

danno grave e irreparabile

-La decisione sulla domanda cautelare spetta alla commissione ma, in caso di

eccezionale urgenza, il presidente può disporre la sospensione in via interinale, ossia

fino alla decisione del collegio

-il collegio decide in camera di consiglio, dopo aver sentito le parti e dopo aver

deliberato (= esaminato sommariamente) il merito

→ La pronuncia ha la forma dell'ordinanza, deve essere motivata e non è impugnabile

-La sospensione può anche essere

parziale

• subordinata alla prestazione di idonea garanzia, mediante cauzione o

• fideiussione bancaria o assicurativa

-gli effetti della sospensione cessano con la pubblicazione della decisione di primo

grado

→ pubblicata la sentenza, diviene operante la norma sulla riscossione (o non

riscossione) collegata ad essa

-il provvedimento che respinge la domanda di sospensione non può essere appellato

→ secondo la giurisprudenza meno recente, la commissione regionale non può

sospendere la riscossione dell'imposta

-La corte costituzionale ha ritenuto che l'art.49.1 d.lgs. 31 dicembre 1992,n. 546, può

essere interpretata nel senso che consente l'applicazione al processo tributario della

sospensione cautelare della sentenza impugnata con ricorso per cassazione prevista

dall'art. 373 cpc

→ analogamente deve ritenersi per la sospensione della sentenza di primo grado

impugnata in appello

-Le sanzioni non sono riscuotibili in pendenza di primo grado

→ in appello, è espressamente previsto che si può chiedere la sospensione delle

sanzioni e, se è prestata idonea garanzia, la sospensione non può essere impugnata

Sospensione, interruzione ed estinzione del processo

-possono accadere eventi che arrestano lo svolgimento del processo

→alcune volte si tratta di un arresto

temporaneo

• definitivo

→ nei casi di sospensione e interruzione il processo, dopo un periodo di tempo più o

meno lungo, riprende il suo percorso

-in altri, invece, il processo non può proseguire e si estingue senza prevenire al suo

epilogo naturale

-per regola generale, sancita dall'art. 295 cpc, il processo deve essere sospeso in ogni

caso in cui la decisione della causa dipenda dalla risoluzione di un'altra controversia

da parte di un altro giudice

→ La sospensione necessaria quindi è il rimedio previsto dalla legge per evitare il

contrasto di giudicati tra cause in rapporto di pregiudizialità-dipendenza

-nel processo tributario, però,l'art. 39 del d.lgs n.dispone che il processo è sospeso

quando è presentata querela di falso o deve essere decisa in via pregiudiziale una

questione sullo stato o la capacità delle persone, salvo che si tratti della capacità di

stare in giudizio

-La pregiudiziale civile (cioè la pendenza di una causa pregiudiziale davanti al giudice

civile)rende necessaria la sospensione del processo tributario solo nei due casi

espressamente previsti dall'art. 39 e quando debba essere decisa una questione sullo

stato o sulla capacità delle persone

-in altri casi di pregiudizialità esterna, non essendo prevista la sospensione

facoltativa,il processo tributario non deve essere sospeso

→ Le altre questioni pregiudiziali sono risolte in via incidentale dallo stesso giudice

tributario, che non deve sospendere il processo se pende una questione pregiudiziale

dinanzi al giudice civile, o dinanzi al giudice amministrativo, né quando pende

processo penale per i medesimi fatti che sono da accertare nel processo tributario

-La giurisprudenza ritiene che l'art. 39 riguarda solo le pregiudiziali civili, per cui si

applica l'art.295 cpc se pende una causa pregiudiziale dinnanzi al giudice tributario

→ questo orientamento è fondato sul presupposto che l'art. 39 regola i rapporti tra

giudice tributario e giudice ordinario (pregiudizialità esterna), non i rapporti tra

giudizi pendenti dinanzi al giudice tributario (pregiudizialità interna)

-il processo tributario, quindi, deve essere sospeso quando la causa pregiudiziale sia

pendente dinnanzi ad altro giudice tributario, ma solo se le parti della causa

pregiudiziale sono le medesime della causa dipendente

-ad esempio,se è impugnato un diniego di condono, vi è pregiudizialità tra causa sul

condono e causa sulla controversia condonata

→ oppure, deve essere sospesa la causa su una singola annualità di un tributo, se

pende causa sul diniego di esenzione decennale

-oltre che nei casi sin qui esaminati, il processo tributario, secondo le regole comuni a

tutti i processi, deve essere sospeso:

1) quando viene presentato regolamento preventivo di giurisdizione

2) quando viene sollevata una questione di costituzionalità

3) quando viene sollevata una questione di interpretazione e di validità di norme

dell'unione europea

4) quando viene presentato ricorso per ricusazione del giudice

-la sospensione è dichiarata con ordinanza e durante la sospensione non possono

essere compiuti atti del processo

-quando cessa la causa della sospensione, deve essere presentata istanza di

trattazione nel termine di sei mesi, altrimenti il processo si estingue

-l'interruzione del processo tributario è disciplinata in modo assai simile al processo

civile

→ si ha interruzione del processo quando muore la parte privata o il suo legale

rappresentante o il suo difensore

->altre cause sono: perdita della capacità di stare in giudizio, radiazione del difensore

dall'albo...

-l'interruzione si ha al momento dell'evento se la parte sta in giudizio personalmente

e nei casi in cui la causa dell'interruzione riguarda il difensore

→ negli altri casi, l'interruzione si ha quando l'evento è dichiarato dal difensore in

sede processuale

->es:quando muore il contribuente, il processo si interrompe solo se il difensore lo

dichiara in sede processuale

-Le conseguenze dell'interruzione sono analoghe a quelle della sospensione

→ non possono essere compiuti atti del processo e, se la parte da cui è derivata

l'interruzione non presenta tempestivamente istanza per la ripresa, il processo si

estingue

-possono darsi casi in cui il processo non giunge al suo epilogo naturale e si estingue

per: rinuncia al ricorso

• inattività delle parti

• cessazione della materia del contendere

-la rinuncia non ha effetto se non è accettata dalle altre parti costituite che abbiano

effettivo interesse alla prosecuzione del processo

→in linea generale, è da escludere che la parte pubblica abbia interesse alla

prosecuzione del processo, salvo che per le spese del giudizio

-per inattività delle parti il processo si può distinguere nei casi in cui l'impulso di parte

è previsto come necessario per la prosecuzione del giudizio

→ e, quindi, nel caso in cui la parte

non si attivi a seguito di sospensione o interruzione

• non ottemperi all'ordine di integrare il contraddittorio

• non riassuma dopo una sentenza declinatoria della competenza o dopo una

• sentenza di rinvio alla cassazione

-si ha cessazione della materia del contendere quando viene meno l'oggetto del

processo, ossia l'atto impugnato

→ ad es quando

avviene la conciliazione

• l'amministrazione, esercitando il suo potere di autotutela, ritira l'atto

• impugnato

il contribuente si avvale di condoni o sanatorie

La conciliazione

-anche nel processo tributario le parti possono raggiungere un accordo, per effetto

del quale cessa la materia del contendere

-La conciliazione:

può avvenire solo in primo grado

• può essere proposta da una delle parti, nell'istanza con cui domanda la

• discussione della causa in pubblica udienza

-L'iniziativa può essere assunta anche dalla commissione, che può sollecitare le parti

a raggiungere un accordo

-La conciliazione deve avvenire non oltre la prima udienza, ma, se l'accordo non viene

raggiunto, la commissione può assegnare alle parti un termine, non superiore a 60

giorni, per la formazione di una proposta in via stragiudiziale

-quando è raggiunto l'accordo, viene redatto apposito processo verbale, nel quale

sono indicate le somme dovute a titolo d'imposta, di sanzioni e di interessi

→il processo verbale costituisce titolo per la riscossione delle somme

-La conciliazione può essere realizzata fuori del processo

→ in tal caso, l'ufficio deve depositare in giudizio il documento che formalizza

l'accordo (proposta di conciliazione ed accettazione)

→ è poi redatto in udienza il processo verbale della conciliazione, riportando il

contenuto dell'accordo stragiudiziale

-La conciliazione è quindi sottoposta al vaglio del giudice tributario, che ha il

potere-dovere di valutarne

la legittimità formale (=il rispetto delle regole procedimentali enunciate dalla

• norma)

La sua ammissibilità

-non è invece sindacabile il merito dell'accordo

-La conciliazione si perfeziona con il versamento, entro il termine di 20 giorni dalla

data di redazione del processo verbale, dell'intero importo dovuto o, in caso di

rateizzazione, della prima rata con contestuale

presentazione della garanzia

-una volta redatto il verbale della conciliazione, il giudice dispone il rinvio ad altra

udienza, successiva ai 20 giorni indicati dalla legge per il versamento delle somme e

per la prestazione delle garanzie

→ a tale udienza si verificherà se sono stati adempiuti gli obblighi previsti dalla legge:

se risultano adempiuti, il giudice dichiarerà, con sentenza, l'estinzione del

• giudizio

in caso di inadempimento, il giudizio proseguirà

-quali controversie possono essere conciliate?

→ non sono previsti limiti espliciti, ma ciò non comporta, per l'amministrazione

finanziaria, l'esonero dalle regole che disciplinano il suo agire, come se il legislatore le

avesse espressamente conferito poteri di disposizione, simili a quelle di un privato

-La mancanza di limiti espressamente previsti dalla legge non significa, quindi, per

l'amministrazione, facoltà di comportarsi liberamente, perché operano i limiti

deducibili dalla particolare natura dell'oggetto della lite e dal rispetto del principio di

legalità

-l'amministrazione, in definitiva, non può accedere ad alcuna soluzione che non

appaia conforme al diritto e che non rappresenti la giusta composizione della lite

-La conciliazione trova il suo campo di naturale esplicazione nelle liti estimative ed in

tutte le questioni di fatto, quando siano di incerta soluzione

-nelle questioni di diritto, la giusta soluzione della lite non è data da soluzioni

intermedie, sicché la conciliazione implica che una parte accolga in pieno il punto di

vista dell'altra

-non sono conciliabili le questioni che riguardano le sanzioni, pur se si tratta di

questioni riguardanti solo il quantum

→ tale ultimo limite si deduce dalla norma che fa seguire,alla conciliazione, la

riduzione delle sanzioni

-La conciliazione comporta, per il contribuente, il beneficio della riduzione delle

sanzioni al 40% di quanto irrogabile in base all'ammontare del tributo risultante dalla

conciliazione

→ altro beneficio è la riduzione fino alla metà delle pene previste per i reati tributari,

con la non applicazione delle pene accessorie

→ infine, si ha compensazione delle spese di giudizio

-La conciliazione può anche riguardare solo alcuni aspetti della controversia: in tal

caso, essa prosegue nei modi ordinari per la risoluzione delle questioni residue

-La procedura si perfeziona con il versamento, entro 20 giorni dell'intera somma

dovuta

→ se si sceglie il pagamento rateale, è necessario pagare almeno la prima rata, con

prestazione di idonea garanzia

-come l'accertamento con adesione, la conciliazione tributaria è considerata, da una

parte della dottrina, un accordo transattivo e, poiché la transazione non può avere

per oggetto diritti non disponibili, nella conciliazione (come nell'accertamento con

adesione) viene ravvisato una deroga all'indisponibilità del rapporto d'imposta

→ secondo cui i privati non possono, in sede di transazione, fare concessioni che

incidono su diritti indisponibili

-questa tesi non è accettabile: la transazione (come disciplinata dal codice civile) è

realizzata attraverso reciproche concessioni

→ Le parti private, per mettere fine alla lite, possono disporre liberamente dei loro

diritti

-La conciliazione tributaria ha natura diversa da quella di diritto civile pur avendo

anch'essa comune funzione di dirimere una lite, perché l'amministrazione non è libera

di disporre del suo diritto

→ può accordarsi con il contribuente, ma solo per realizzare la giusta composizione

della lite

-vi è si un accordo tra le parti,ma l'atto che scaturisce dall'accordo, è un

provvedimento amm., che rettifica l'atto impugnato, con la contestuale accettazione

del contribuente (come nell'accertamento con adesione)

I PROVVEDIMENTI

Tipologia dei provvedimenti

-il giudice tributario, come il giudice civile, può emettere tre tipi di atti:

1) sentenza

2) ordinanza

3) decreto

-quando mancano indicazioni specifiche, i provvedimenti sono dati in qualsiasi forma

idonea al raggiungimento del loro scopo

→ i provvedimenti collegiali hanno la forma di sentenza o di ordinanza

-il collegio si pronuncia con sentenza in tutti i casi in cui definisce il giudizio

→ e cioè non solo quando decide il ricorso nel merito, ma anche quando dichiara

l'estinzione del giudizio o l'inammissibilità del ricorso

-il collegio pronuncia ordinanza in tutti i casi in cui non definisce il giudizio

→ ad es., quando dispone

la sospensione cautelare dell'atto impugnato

• La sospensione o l'interruzione del processo

• l'assunzione di mezzi di prova

• La riunione dei processi

-i decreti, perlopiù, regolano lo svolgimento del processo e sono atti del presidente

(della commissione o della sezione)

→ sono quindi atti generalmente ordinatori, ma vi sono anche decreti a contenuto

decisorio

-il presidente della commissione pronuncia decreto, ad es., quando

assegna il ricorso ad una sezione

• riunisce dinanzi ad una medesima sezione ricorsi pendenti dinanzi a sezioni

• diverse

fissa l'udienza di trattazione dell'istanza di sospensione

-il presidente della sezione emette decreto quando fissa la trattazione della

controversia e nomina il relatore e quando dispone la riunione dei ricorsi

-il presidente della sezione dichiara con decreto

l'inammissibilità manifesta del ricorso

• La sospensione

• l'estinzione del processo

L'istruzione probatoria

-la materia delle prove è regolata sia da norme del d.lgs. n.546, sia da norme del

codice di procedura civile

-La norma-cardine in tema di prove è quella secondo cui il giudice,salvi i casi previsti

dalla legge, deve porre a fondamento della decisione le prove proposte dalle

parti(art.115 cpc)

-la raccolta delle prove è quindi dominata dal principio dispositivo

→ il giudice deve pronunciare in base alle prove fornite dalle parti, ma vi sono dei

casi, espressamente previsti dalla legge, in cui la prova può essere assunta d'ufficio

dal giudice

-a norma dell'art.115, il giudice deve tener conto anche dei fatti non specificamente

contestati dalla parte costituita

→ è così codificato il principio di non contestazione o principio dell'onere di

contestazione, in base al quale devono ritenersi provati i fatti affermati da una parte e

non tempestivamente contestati dall'altra parte

-Le parti possono produrre documenti in giudizio

inserendoli nel fascicolo con cui si costituiscono in giudizio

• come allegati delle memorie difensive

• con apposita nota, fino a 20 giorni liberi prima dell'udienza

-i poteri istruttori delle commissioni tributarie rispecchiano quelli degli uffici impositori

→ dispone infatti l'art.7 d.lgs. 546 che le commissioni tributarie, ai fini istruttori e nei

limiti dei fatti dedotti dalle parti, esercitano tutte le facoltà di accesso, di richiesta di

dati, di informazioni e chiarimenti conferite agli uffici tributari e all'ente locale da

ciascuna legge di imposta

-Le commissioni tributarie, quando occorre acquisire elementi conoscitivi di

particolare complessità, possono richiedere apposite relazioni ad organi tecnici

dell'amministrazione dello Stato o di altri enti pubblici compreso il corpo della Guardia

di Finanza ovvero disporre della consulenza tecnica

-pertanto, il giudice, di sua iniziativa, può:

a) disporre accessi e ispezioni organi dello Stato

b) richiedere dati, informazioni e d) disporre lo svolgimento di una

chiarimenti consulenza tecnica

c) richiedere relazioni tecniche ad


ACQUISTATO

1 volte

PAGINE

260

PESO

1.81 MB

AUTORE

simon@22

PUBBLICATO

+1 anno fa


DETTAGLI
Corso di laurea: Corso di laurea magistrale in giurisprudenza (GENOVA, IMPERIA)
SSD:
Università: Genova - Unige
A.A.: 2014-2015

I contenuti di questa pagina costituiscono rielaborazioni personali del Publisher simon@22 di informazioni apprese con la frequenza delle lezioni di Diritto finanziario e studio autonomo di eventuali libri di riferimento in preparazione dell'esame finale o della tesi. Non devono intendersi come materiale ufficiale dell'università Genova - Unige o del prof Bodrito Andrea.

Acquista con carta o conto PayPal

Scarica il file tutte le volte che vuoi

Paga con un conto PayPal per usufruire della garanzia Soddisfatto o rimborsato

Recensioni
Ti è piaciuto questo appunto? Valutalo!

Altri appunti di Diritto finanziario

Diritto finanziario appunti integrali
Appunto
Diritto finanziario
Appunto
Diritto finanziario - lezioni
Appunto
Sistemi giuridici comparati - Appunti
Appunto