Audit & Governance

Negli ultimi decenni c’è stata una grande evoluzione in termini concettuali e metodologici della revi-

sione, in concomitanza con l’evoluzione della ragioneria e dell’economia aziendale.

Questa evoluzione ha portato ad avere differenti tipologie di revisione in base ai differenti gradi di

approfondimento e di finalità della revisione.

Si possono sostanzialmente evidenziare 3 differenti fasi di questa evoluzione:

1- il revisore applica una serie di procedure pre-

Standardizzazione delle procedure di controllo:

definite e codificate, esegue un controllo formale confrontando il dato di bilancio con i dati ef-

fettivi

2- il revisore non compie solo un controllo formale tra dati di

Revisione del sistema informativo:

bilancio e dati effettivi, ma analizza anche il sistema informativo (sistema di controllo interno)

che ha portato a quei valori di bilancio

3- il revisore no compie più solamente un’analisi del si-

Revisione dell’intero sistema aziendale:

stema informativo (di controllo interno) ma esegue un’analisi dell’intero sistema aziendale e

quindi analizza non solo la corretta applicazione dei principi di ragioneria, ma anche la corretta

applicazione di tutti i principi dell’economia aziendale.

Analizza i rischi aziendali e la capacità dell’azienda di autocontrollarsi

A seconda delle finalità che si intendono perseguire con la revisione, essa si divide in:

- Attività indipendente di valutazione e verifica di operazioni, quale servizio

Revisione Interna:

prestato alla direzione. Consiste in una funzione direzionale di accertamento che si realizza

attraverso la misura e la valutazione dell’efficienza del sistema dei controlli adottati.

Gli obiettivi di questa revisione sono accertare e stimolare l’efficienza aziendale.

Questa tipologia di revisione è continua ed indaga tutti i dati aziendali (preventivi, consultivi,

standard ed extra-contabili), entrando anche nel merito della gestione, ovvero effettuando

anche giudizi e valutazioni sull’imprenditore

- Sistema di controlli attuati da revisori esterni, indipendenti, secondo le

Revisione esterna:

norme di legge o in base a regole stabilite dalle associazioni professionali a cui appartengono i

revisori.

Gli obiettivi di questa revisione sono esprimere un sull’attendibilità del

parere professionale

bilancio, in base a idonei principi di revisione.

Non entra mai nel merito della gestione.

La revisione interna può essere eseguita dall’Internal Auditing oppure dall’Audit Commitee;

La revisione esterna può essere eseguita da Revisori contabili, Società di revisione, Collegio Sindacale.

La revisione in Inghilterra nasce a fine 1800, in Italia invece approda solo negli anni ’70.

Oltre allo scostamento temporale vi era anche lo scostamento di procedure.

La revisione nazionale era fatta per aree di bilancio; La revisione internazionale (secondo i principi

ISA) viene fatta partendo dalla conoscenza della situazione e del complesso aziendale.

Nel 2002 vi fu un riallineamento tra i principi nazionali e principi internazionali ISA.

Prima del 2002 i principi nazionali enunciavano le procedure che erano incentrate essenzialmente

sulle voci di bilancio.

Dopo il 2002 i principi nazionali enunciano e regolano non solo le procedure ma i vari aspetti e fasi

della revisione, che riguardano la responsabilità del revisore, la documentazione della revisione, la

pianificazione e la valutazione dei rischi. 1

GLI OBIETTIVI DELLA REVISIONE

Gli obiettivi della revisione si possono dividere in OB. PRINCIPALE, OB. GENERALI, OB. PARTICOLARI

L’obiettivo principale è l’espressione di un a rap-

giudizio professionale sull’attendibilità del bilancio

presentare la situazione patrimoniale, finanziaria ed il risultato economico.

Questo giudizio è fondato su una revisione contabile conforme a quanto stabilito dai principi di revi-

sione e dai principi contabili.

L’obiettivo principale è imprescindibile per il revisore; è indipendente dalle dimensioni e dalla natura

dell’azienda; è estraneo a giudizi sulla gestione.

Gli obiettivi generali sono il conseguimento di una ragionevole attendibilità delle attestazioni di bi-

Le attestazioni di bilancio sono i documenti che compongono il bilancio che vengono redatti e

lancio.

forniti dagli amministratori.

Le attestazioni di bilancio devono per essere ragionevolmente attendibili rispettare il “CEAVOP”:

tutte le transazioni, attività e passività relative all’attività aziendale sono regi-

 Completezza:

strate tutte le transazioni, attività e passività registrate esistono

 Esistenza: tutte le transazioni, attività e passività sono accuratamente registrate

 Accuratezza: le attività e passività sono valutate correttamente

 Valutazione: esistenza dei diritti e delle obbligazioni, ovvero che tutte le attività

 OWNERSHIP (PROPRIETA’):

e passività abbiamo titolo per essere iscritte in bilancio

tutte le poste di bilancio siano correttamente classificate

 PRESENTAZIONE ED INFORMATIVA:

e descritte nel bilancio e nella NI

Gli obiettivi particolari (analitici) corrispondono all’applicazione degli obiettivi generali alle singole

voci di bilancio

PROCEDURA GENERALE DI REVISIONE

La revisione contabile è un processo articolato in 3 fasi:

1- FASE COGNITIVA: acquisizione di elementi probativi utili per l’espletamento dell’incarico

2- FASE VALUTATIVA: formulazione di un giudizio professionale sula base degli elementi probativi

raccolti

3- FASE CONCLUSIVA: emissione di un documento (cd relazione) con cui vengono formalizzate le

risultanze del processo valutativo

La procedura generale di revisione si articola di 5 punti/momenti fondamentali:

a- ACCETTAZIONE DEL CLIENTE → EMISSIONE LETTERA DI INCARICO

b- PIANIFICAZIONE DELL’ATTIVITA’ DI REVISIONE

c- SVOLGIMENTO DELLE PROCEDURE DI REVISIONE

d- SUPERVISIONE DELL’ATTIVITA’ DI REVISIONE

e- ESPRESSIONE DEL GIUDIZIO PROFESSIONALE

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a- ACCETTAZIONE DEL CLIENTE → EMISSIONE LETTERA DI INCARICO

L’incarico viene conferito dall’Assemblea in sede di approvazione del bilancio.

La delibera di assegnazione dell’incarico deve essere presa sulla base di una proposta motivata del

Collegio Sindacale.

Per le società quotate la durata è di 9 anni con l’obbligo dopo 7 anni di cambiare partner.

Per le società non quotate la durata è di 3 anni.

La Consob ha indicato il contenuto minimo della proposta motivata ed il contenuto minimo della deli-

bera di conferimento dell’incarico

CONTENUTO MINIMO DELLA PROPOSTA CONTENUTO MINIMO DELLA DELIBERA DI CON-

FERIMENTO DELL’INCARICO

OGGETTO DELLA PROPOSTA RIFERIMENTO NORMATIVO IN BASE AL QUALE SI

CONFERISCE L’INCARICO

NATURA DELL’INCARICO (funzioni ed attività che RAGIONE SOCIALE DELLA SOCIETA’ DI REVISIONE

deve eseguire nel corso della revisione, principi INCARICATA

contabili e principi di revisione di riferimento)

MODALITA’ DI ESECUZIONE DEL LAVORO PERIODO DI CONFERIMENTO

TEMPI DI ESECUZIONE DEL LAVORO CORRISPETTIVO DOVUTO ALLA SOCIETA’ DI RE-

VISIONE

DOCUMENTO FINALE RICHIAMI ALLA DETERMINAZIONE DEI CORRI-

SPETTIVI

CORRISPETTIVI RICHIAMO ALLA POSSIBILITA’ DI ADEGUA-

MENTO DEI CORRISPETTIVI AL VERIFICARSI DI

CIRCOSTANZE ECCEZIONALI E IMPREVEDIBILI

Le cause di incompatibilità dell’incarico sono:

× Sono parenti entro il quarto grado degli amministratori, dei sindaci, dei direttori generali della

società e degli enti che la controllano

× Sono legati alla società che conferisce l’incarico o altre società o enti che la controllano

× Sono amministratori o sindaci della società di revisione che conferisce l’incarico o di altre so-

cietà o enti che la controllano, ovvero lo siano stati nel triennio antecedente al conferimento

dell’incarico

× Sono in situazioni che ne comprometta l’indipendenza nei confronti della società

b- PIANIFICAZIONE DELL’ATTIVITA’ DI REVISIONE

La pianificazione deve sviluppare una strategia generale e un approccio dettagliato considerando la

natura, i tempi e l’ampiezza delle procedure di revisione.

Un’adeguata pianificazione permette di prestare la dovuta attenzione alle aree importanti della revi-

sione; di identificare i problemi potenziali e di completare il lavoro tempestivamente.

Il piano generale di revisione indica l’ampiezza e le modalità di svolgimento della revisione;

Il programma di revisione è l’insieme di istruzioni per gli assistenti assegnati al lavoro di revisione, e

strumento di controllo e di documentazione di un’adeguata esecuzione del lavoro

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La pianificazione dell’attività di revisione è un processo continuo in quanto piano generale di revi-

sione e programma di revisione sono aggiornati sulla base di cambiamenti significati emersi durante

la revisione.

Questi cambiamenti significativi devono essere documentati nelle carte di lavoro.

La pianificazione del lavoro si compone di 6 fasi:

1- Studio delle condizioni economiche generali (analisi macro-economica)

2- Studio del settore

3- Studio delle attività e dell’organizzazione aziendale

4- Analisi preliminare del bilancio

a. Individuazione delle aree critiche

i. Può contenere errori significativi

ii. E’ necessario un elevato grado di giudizio professionale

iii. Esistono difficoltà nell’ottenere elementi probativi

iv. Esistono difficoltà nell’applicare le procedure di revisione necessarie

b. Determinazione di un parametro di precisione

Parametro che serve per determinare la soglia oltre la quale un eventuale errore di bi-

lancio può essere considerato significativo

Più il parametro di precisione sarà basso, più sarà passa la soglia di considerare un er-

rore significante, maggiore sarà il grado di rischio!

↓ parametro di precisione ↑ rischio

5- Valutazione preliminare del sistema di controllo interno

6- Definizione della strategia e dei programmi di revisione

SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO (SCI)

Maggiore è l’efficacia del sistema di controllo interno, minore è la probabilità che il bilancio contenga

errore, dunque minore saranno le procedure di validità che il revisore dovrà mettere in atto.

Il Sistema di Controllo Interno (SCI) è l’insieme delle procedure e delle tecniche adottate dall’azienda

allo scopo di raggiungere un complesso di obiettivi che riguardano:

Efficacia ed efficienza della gestione

 Attendibilità del bilancio

 Salvaguardia del patrimonio aziendale e osservazione delle leggi e dei regolamenti



Il revisore deve valutare per quanto concerni il SCI diversi aspetti, in modo da determinare l’efficacia

di questo e quindi decidere le procedure di validità da applicare.

- Azioni dei manager rispetto ai rischi tipici del business di appartenenza

- Propensione della direzione a comprendere la necessità di sviluppare un SCI

- Analisi del sistema informativo

- Revisione interna finalizzata all’accertamento che le procedure siano state eseguite correttamente

- Contabilità industriale

Queste valutazione permettono di identificare per il revisore la tipologia di errori significativi poten-

ziali, i fattori che influenza il rischio di errori significativi e le procedure di revisione da effettuare.

Nel caso di totale assenza del SCI il revisore non potrà esprimere un giudizio professionale.

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Il processo di controllo interno si divide in:

- Controllo Generale

Struttura organizzativa dell’azienda (direttive e procedure ben definite, struttura azien-

o dale adeguata, separazione e indipendenza delle funzioni, chiara delimitazione delle re-

sponsabilità, esercizio effettivo degli amministratori sulla direzione dell’azienda, compe-

tenza delle risorse umane e definizione e rispetto dell’autorità

Organizzazione delle funzioni contabili (minimizzare le possibilità di errori e tempestiva

o individuazione di essi)

Protezione dei beni materiali

o Attività di revisione interna

o

- Controllo Specifico

Completezza dell’elaborazione e del trattamento dei dati

o Accuratezza dei dati e della loro elaborazione (tutti i dati vanno registrati in modo accu-

o rato e solo una volta)

Accesso ristretto ai beni e ai dati

o

RISCHIO DI REVISIONE

Il rischio di revisione consiste nel rischio che il revisore dia un giudizio non rispondente alla qualità del

bilancio oggetto di controllo.

Il rischio di revisione si divide in 3 componenti:

1- rischio che il bilancio sia inficiato da errori rilevanti, ipotizzando che il SCI

Rischio intrinseco:

non sia in funzione [caratteristiche dell’azienda]

2- rischio che il sistema di controllo interno non riesca a prevenire e identifi-

Rischio di controllo:

care tempestivamente errori significativi [caratteristiche del SCI]

3- rischio che le procedure di revisione di validità (adottate

Rischio di individuazione (mancata):

dal revisore) non siano in grado di scoprire eventuali errori significativi se esistono

[caratteristiche procedure

di validità]

Lo scopo non è annullare il rischio di revisione (in quanto impossibile) me è quello di rendere questo

rischio accettabile.

Se non fosse possibile ridurre il rischio di revisione ad un livello accettabile il revisore può emettere

giudizio con rilievo oppure nei casi più gravi emettere una dichiarazione di impossibilità ad emettere il

giudizio professionale.

[CASO PRATICO CASO LIQUID AIR (5)] 5

LE PROCEDURE DI REVISIONE

Le procedure di revisioni si dividono in 2 grandi tipologie:

1- procedura applicata per ottenere elementi probativi sull’esi-

PROCEDURE DI CONFORMITA’:

stenza e sull’efficacia dei controlli aziendali interni. Si riferisce dunque al SCI.

Queste procedure sono svolte durante tutto il corso dell’anno e si applicano su un campione.

a. Richiesta di informazioni

b. Osservazione

c. Analisi documentale

d. Accertamento dell’effettiva applicazione dei controlli

2- esami rivolti al fine di acquisire elementi probativi per individuare

PROCEDURE DI VALIDITA’:

significativi errori nel bilancio

a. comparazione di ciò che ra-

Procedure di analisi comparativa (procedure analitiche):

gionevolmente ci si aspetta con ciò che effettivamente riscontrato con l’utilizzo di plau-

sibili relazioni fra due o più elementi

i. test di ragionevolezza (elevata capacità professionale)

ii. trend analysis

iii. ratio analysis

b. applicazione di una o più tecniche di revisione

Verifiche di dettaglio (test di dettaglio):

alle singole operazioni aziendali che formano un saldo di bilancio o ad una classe di tran-

sazioni

Viene effettuata sul 100% se il numero degli items non è significativo; su un campione

rappresentativo (statistico); su key items (saldi significativi) che sono quei saldi che, a

seconda dell’esperienza professionale e/o della conoscenza del cliente sono inusuali,

inaspettati o che possono contenere errori, anche il relazione alla loro significatività e

incidenza sul bilancio.

i. Rielaborazione calcoli matematici e rielaborazione contabile delle operazioni

ii. Richiesta di conferme (cd circolarizzazione)

iii. Ispezioni fisiche

Analisi di Controllo Interno nell’ambito dei CONTROLLI SPECIFICI del processo di vendita

Un controllo specifico è il controllo del processo di formazione di una singola voce di bilancio o di un

ciclo/processo operativo.

I controlli specifici eseguiti nell’ambito del controllo interno devono analizzare e valutare principal-

mente 3 punti:

- Completezza dell’elaborazione e del trattamento dei dati relativi ai processi aziendali

- Che tutti i dati vengano effettivamente processati

- Che i dati vengano processati una sola volta

Un processo operativo è un insieme strutturato di attività messe in atto per produrre uno specifico

risultato (obiettivo), i quali creano valore.

Un processo operativo è trasversale alle funzioni aziendali (ovvero coinvolge più funzioni aziendali).

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RISULTATI VALORE

PROCESSI Producono Creano

L’analisi dei componenti dei processi operativi che deve eseguire il SCI riguarda:

 Obiettivi del processo

 Inputs

 Attività

 Output (sia in termini di volumi che di frequenza/ricorrenza)

 Operazioni tipiche del processo

(esempio linee di condotta, rischi, manuale operativo, ecc.)

 Fattori critici di successo

 Performance Indicator

Esempio processo operativo logistico/di vendita Organizzare e

Mettere l'ordine in Ottimizzare la

Ricevere l'ordine ottimizzare il

lavorazione spedizione trasporto

Caricare l'ordine sul Incassare il

Consegnare l'ordine Emettere la fattura

corriere corrispettivo

Il revisore controllerà e verificherà attraverso le procedure di conformità il SCI per quanto riguarda principal-

mente i rischi dei ricavi di vendita e i rischi di gestione del credito

Rischi dei ricavi di vendita:

- Ordini/fatture emesse a prezzi scontati non autorizzati

- Ritardi o omissioni nelle fatture

- Emissione non autorizzata di note di credito

- Reporting sulle vendite inadeguato o inaccurato

Rischi di gestione del credito:

- Inadeguata responsabilizzazione sui crediti

- Inaccurate-incomplete informazioni sulla solvibilità dei clienti

- Inadeguata o assente valutazione del rischio di credito in fase di determinazione fido

- Ritardo nel sollecito di credito scaduto

- Inadeguato-assente procedere di recupero crediti

- Mancanza blocco forniture in caso di sforo dal fido

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La comprensione dell’impresa e del contesto in cui opera

L’azienda è un sistema aperto ch