appunti fiscalità d impresa

Fiscalità d'impresa

Introduzione generale

Problematica su armonizzazione fiscale interno all'Europa stessa, rappresentata sì da una moneta unica molto forte ma con la presenza di sistemi fiscali differenti (esempio possono essere dati dalla tassazione dei paesi sulle aziende: Italia/Regno Unito, Italia/Olanda; differenza su costo del lavoro Italia/Romania).

Trasferimento aziende

Il trasferimento delle aziende non può essere vietato per via del trattato di Unione Europea su libera circolazione. Dumping fiscale è la possibilità per i paesi in questo modo di attirare le imprese (esempio Irlanda-Apple). Problematiche sul trasferimento delle imprese riguardano anche l’occupazione, poiché chi subisce tale trasferimento risulterà essere impoverito dal punto di vista occupazionale. Oltre che sulle aziende, tale libertà potrà essere fatta valere anche nei confronti delle persone fisiche poiché essa risulta essere sempre garantita. Bisogna affermare che la residenza della persona fisica stabilisce dove verranno pagate le tasse.

Problematiche fiscali

Le problematiche, cioè dove pagare le tasse, derivano dal fatto che il trasferimento che porta al cambio di residenza, può avvenire principalmente in due casi:

• Paese senza fiscalità privilegiata: in questo caso l’onere della prova riguardante la residenza spetta all’amministrazione finanziaria.
• Paese a fiscalità privilegiata: l’onere della prova sulla residenza spetta in questo caso al singolo soggetto, dimostrando di vivere stabilmente nel nuovo paese.

Altre tematiche che saranno trattate nel corso riguarderanno l’abuso del diritto sulla libera circolazione che potrebbe portare a un'elusione fiscale con una conseguente distorsione del sistema stesso. La doppia tassazione dovrà essere evitata principalmente tramite determinate convenzioni tra paesi; in caso di una mancata convenzione, il pagamento sarà differente tra i paesi dove viene prodotto il reddito e dove si ha residenza effettuando un pagamento della differenza. Art. 53 costituzione riguardante la capacità contributiva, dove l’amministrazione fiscale risulterà avere dei poteri autoritativi e quindi con la possibilità di intervenire senza il consenso dell’altra parte, dato che nella dichiarazione dei redditi opereranno solamente il contribuente con la presenza del commercialista, si ha la possibilità di verificare tali dichiarazioni.

Istruttoria tributaria

L'istruttoria tributaria è il primo rapporto che avviene tra il contribuente e l'amministrazione finanziaria, dato che quest’ultima risulta essere estranea alla dichiarazione dei redditi del contribuente tramite l'istruttoria ha poteri di verifica tra le dichiarazioni e la capacità contributiva vera e propria. Risulta essere un insieme di atti riguardanti accesso-ispezione-verifiche. Si ha la possibilità di accedere nei locali commerciali del contribuente per effettuare ispezioni con l'obiettivo di verificare soprattutto elementi extracontabili (contratti, merci, lavoratori non regolari) in modo tale da poter effettuare i relativi confronti con le dichiarazioni.

Poteri autoritativi

Per l’amministrazione finanziaria si parla di poteri autoritativi: DPR 600 del 1973 sui poteri di accertamento delle imposte sui redditi e DPR 633 del 1972 poteri di accertamento sull’imposta valore aggiunto (IVA). La fase istruttoria risulta essere molto importante poiché il consulente del contribuente dovrà essere consapevole di ciò che accade e ciò che vuole fare, dato che le scelte effettuate avranno effetti anche nelle fasi successive oltre che nella fase stessa.

Fasi dell'istruttoria

Si ha infatti la presenza di 3 fasi principali, tutte collegate tra loro dove gli effetti di una si risentono sulla successiva:

• Fase istruttoria: fondamentale, le scelte prese condizioneranno il resto.
• Avviso di accertamento: tramite l’utilizzo di strumenti deflattivi, si entra in una fase dove in base agli elementi a disposizione si vorrà trovare un accordo tra le parti.
• Processo tributario: il compito dell’amministrazione finanziaria risulterà, una volta effettuato il controllo nella fase di accesso-ispezione-verifiche, quello di dichiarare se l’accertamento è risultato negativo, non sono state trovate irregolarità, oppure se l’accertamento è risultato positivo, sono state trovate così violazioni e irregolarità.

Accertamento e onere della prova

Quindi l’obiettivo dell’amministrazione finanziaria risulta essere quello di ottenere accertamenti positivi. Ma a chi spetta l’onere della prova su elementi trovati? In questi casi l’onere spetta all’amministrazione finanziaria stessa che dovrà così dimostrare le proprie indagini mentre il contribuente non è obbligato a dover dimostrare nulla ed ha solo il compito di fornire e dimostrare la regolarità degli elementi forniti. Regola ordinaria: il contribuente fornisce il materiale necessario mentre l’amministrazione finanziaria dovrà trovare irregolarità dove indaga.

Accessi, ispezioni e verifiche

L’amministrazione finanziaria in questa fase può accedere senza particolari problemi all’interno dei locali commerciali del contribuente. Unica condizione è quella di mostrare l’oggetto della verifica da effettuare e quindi il tipo di accertamento da svolgere. Specificare quindi se si tratta di accertamento:

• Generale: completa e invasiva. Finalizzata sulla verifica riguardante i tributi. Il periodo da considerare riguarda l’anno corrente e i due esercizi precedenti. Particolarità si hanno nel caso in cui la durata può spingersi fino a 5 anni precedenti ed in caso di fatti con rilevanza penale fino a 10 anni.
• Parziale: verifiche in materia di IVA.
• Incrociato: legato alla singola operazione, considerando le diverse parti in atto.

Normativa e poteri

Parlando dell’accertamento generale, essa risulta essere l’attività di ricerca su elementi extracontabili per verificare così la capacità contributiva. In caso di apertura di tale ispezione non sono richieste molte autorizzazioni, salvo il caso in cui si dovesse trattare di aperture di cassetti/casseforti/situazioni simili che potrebbero violare la privacy del contribuente; in questi casi è necessaria l’autorizzazione del procuratore della repubblica.

In caso di apertura coattiva (senza autorizzazione) e con il mancato ritrovamento di elementi rilevanti, l’amministrazione effettuerà un verbale negativo. Il contribuente potrà anche far valere tale risultato acquisendo posizioni virtuose. In caso di apertura coattiva (senza autorizzazione) che porta al ritrovamento di elementi importanti sui fatti di elusione o violazione del contribuente, essendo state acquisite in modo scorretto/invalido, potranno essere annullate e di conseguenza tutti gli atti successivi.

Ispezioni nei locali

L’ispezione nei locali non richiede autorizzazione, quest’ultima sarà richiesta nel caso di ispezione presso il domicilio privato. Risulta essere un atto discrezionale poiché il procuratore valuterà la scelta su elementi proposti dall’amministrazione; per essere concessa devono sussistere fondati motivi su esistenza di elementi compromettenti. Inoltre la scelta positiva/negativa andrà ad intaccare uno tra gli art.14 (inviolabilità domicilio), art.53 (capacità contributiva) della costituzione.

Procedimento di tipo amministrativo

Tale accertamento risulta essere un procedimento di tipo amministrativo, si acquisisce (non confisco) tutto ciò che può risultare rilevante in modo tale da poter iniziare poi la fase di verifica dove saranno posti a confronto i dati contabili (bilancio) con gli elementi acquisiti. Il primo elemento da accertare risultano essere le giacenze di magazzino, passando per lavoratori e così via. Elemento fondamentale nella fase di verifica è il processo verbale di verifica, dove sono indicati giornalmente gli elementi e i modi presi dall’amministrazione. Una copia dovrà poi essere sottoscritta anche dal contribuente al quale ne spetterà una. Tale documento risulterà essere importante anche per il contribuente stesso dato che al suo interno possono essere inserite ad esempio l’esito negativo derivante dalla ricerca da parte dell’amministrazione e quindi potrà tornare utile nella fase in cui dovrà essere trovato un accordo tra contribuente/amministrazione.

Rappresentazione e volontà del contribuente

Rappresentare quindi risulta essere un elemento fondamentale. In caso di mancata rappresentazione della volontà del contribuente può anche rifiutarsi di firmare il processo. Tale situazione di non coincidenza tra volontà del contribuente e processo potrà essere fatta rilevare anche in fase di processo.

Lezione 3: legge tributaria

La legge tributaria vieta all’interno dei processi tributari, al contrario di quanto è concesso all’interno dei processi civili e penali, prove testimoniali consentite però per poter dimostrare la correttezza delle relative operazioni tramite documentazioni (non come giustificazione, non ha onere della prova) che devono essere inserite nel processo verbale di verifica. L’istituto di analogia al verificarsi di un caso non previsto dalla legge non è consentita la possibilità di far riferimento ad una casistica simile contenuta nelle disposizioni. Per questo nella legge tributaria riconosco l’esenzione solamente nei casi previsti dalla legge. Prendiamo riferimento articolo 23 della costituzione: nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge.

Poteri dell'amministrazione finanziaria

Poteri autoritativi: gli uffici finanziari, agenzia delle entrate e guardia di finanza, hanno la possibilità di svolgere determinati compiti imposti dalla legge a prescindere dal consenso del contribuente. Ricorda precedentemente alla riforma gli uffici finanziari e precisamente l’agenzia delle entrate era composta da 3 uffici separati: ufficio IVA, ufficio imposte, ufficio dei registri. L’amministrazione in quanto non partecipa alla distribuzione del reddito da parte del contribuente cerca di sopperire attraverso l’utilizzo di poteri particolarmente incisivi che danno a quest’ultima la possibilità di effettuare accessi, ispezioni e verifiche.

Principio dell'onere della prova

Bisogna sempre tener presente però il principio dell’onere della prova che è sempre in capo all’amministrazione finanziaria tranne in determinate circostanze, che ha appunto l’onere di dimostrare la fondatezza della propria pretesa in positivo. Questo vuol dire che può ipotizzare situazioni irregolari dal punto di vista tributario e quindi può in qualche modo ritenere di avere individuato delle fattispecie elusive o evasive solo in presenza di eventuali situazioni di fatto o elementi di prova a carico del contribuente, il quale sarà chiamato a fornire a sua volta dei chiarimenti e delle precisazioni ma non avrà mai l’onere della prova, se non partendo dalla posizione dell’amministrazione finanziaria che a sua volta ha già individuato degli elementi che ritiene debbano essere contestati rispetto ai quali il contribuente sarà chiamato poi a fornire dei chiarimenti.

DPR 600 del 1973

Articolo 32 – poteri degli uffici:

• Uffici finanziari che possono svolgere presso i locali commerciali accessi, ispezioni e verifiche sempre nel rispetto della legge.
• Invitare i contribuenti, indicandone il motivo, a comparire di persona o per mezzo di rappresentanti per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell'accertamento nei loro confronti. Prima di procedere però alle relative rettifiche bisognerà invitare il contribuente o il suo rappresentante a portare la relativa documentazione in riferimento agli elementi da analizzare.
• Invitare i contribuenti, indicandone il motivo, a esibire o trasmettere atti e documenti rilevanti ai fini dell'accertamento nei loro confronti. Principalmente per documenti si farà riferimento alle scritture contabili (dalle quali gli uffici ne estrarranno immediatamente una copia, usare per dimostrare correttezza e non giustificazione).

Questionari e indagini finanziarie

• Inviare ai contribuenti questionari relativi a dati e notizie di carattere specifico rilevanti ai fini dell'accertamento nei loro confronti nonché nei confronti di altri contribuenti. Questionari che vengono così utilizzati per poter verificare determinati elementi presi a controllo.
• Possibilità di richiedere copie di documenti presso notai o altri istituti, relativamente ai soggetti esposti a controllo, rilasciate gratuitamente.
• Previa autorizzazione si possono effettuare altre indagini finanziarie nei confronti dei soggetti sottoposti a verifica considerando così anche oltre alle banche eventuali altri istituti finanziari, elementi trovati che non devono essere giustificati dal soggetto sottoposto al controllo, poiché ad esso non spetta l’onere della prova, ma devono essere chiariti ad esempio tramite altri elementi quali le scritture contabili. Operazione che può essere effettuata solamente se si hanno presupposti certi di determinate operazioni, inoltre condizione essenziale per effettuare tali controlli ulteriori è che il soggetto risulti già essere sottoposto a verifica.

Articolo 33 – accessi, ispezioni e verifiche

Guardia di finanza ed agenzia delle entrate collaborano tra di loro per l’acquisizione degli elementi. Si ha l’obbligo di comunicazione immediata tra le parti delle verifiche intraprese, in modo da evitare la reiterazione di accessi, comunicando inoltre operazioni e elementi acquisiti. Nei primi 30 giorni avrò un dialogo continuo con la guardia di finanza, che effettuerà prevalentemente le azioni relative alla fase istruttoria, di conseguenza accesso nei locali (che non può superare i 30 giorni), acquisizione elementi, verifiche e redazione del processo verbale di verifica. Successivamente entra ad operare l’agenzia delle entrate con la quale il contribuente continuerà ad interfacciarsi, agenzia che riceverà gli atti di controllo ma che non li produce in prima persona e questo risulta essere un elemento negativo per il contribuente. Si darà inizio così alla seconda fase, cioè l’avviso di accertamento, il contribuente avrà 60 giorni per effettuare ricorso e di conseguenza avvalersi dell’uso degli elementi deflattivi.

Articolo 52 – imposta sul valore aggiunto

L’articolo 52 dispone la possibilità per l’amministrazione finanziaria di poter svolgere accessi, ispezioni e verifiche nei locali destinati ad attività commerciali ed agricole professionali e anche nei locali degli enti non commerciali. Questa è una recente innovazione che è stata apportata nella normativa tributaria proprio per permettere che anche all’interno di questi locali si potessero svolgere le attività di verifica con le stesse modalità analoghe a quelle che vengono svolte nei locali destinati ad attività commerciali. Si tratta quindi di un momento importante che deve comunque trovare un suo fondamento alle prescrizioni normative.

Il primo elemento della normativa tributaria in proposito che va tenuto in considerazione, in quella ripartizione secondo la quale per svolgere un’attività di verifica nei locali commerciali non c’è bisogno di particolari autorizzazioni se non quella del capo dell’ufficio da cui dipende l’ispettore che va ad effettuare la verifica. Mentre invece per quanto riguarda un’attività di ricerca d’ispezione all’interno dei locali destinati a residenza del contribuente in questo caso cambia la prospettiva, ci troviamo in uno spazio tutelato dall’art.14 della costituzione che stabilisce l’inviolabilità del domicilio e quindi quando ci troviamo all’interno di questi spazi destinati al domicilio privato del contribuente è necessaria l’autorizzazione del procuratore della repubblica.

Ispezioni nel domicilio privato

Ma quando l’amministrazione finanziaria può effettuare delle ispezioni, delle ricerche nel domicilio privato del contribuente? La risposta la si ritrova sempre all’interno dell’art 52 della normativa richiamata. L’art 52 dispone che è prevista la possibilità per l’amministrazione finanziaria di procedere a ricerche o ispezioni nei locali destinati a spazi privati e dunque quella che è la residenza del contribuente solo in presenza di gravi indizi di violazione delle norme tributarie al fine di reperire libri, registri, documenti, scritture e altre prove di violazioni tributarie, al fine di dimostrare le ipotesi accusatorie di cui l’amministrazione finanziaria ha l’obbligo di partire. Quindi reperire non significa nel caso di specie ricercare perché non può essere effettuata la richiesta al procuratore della repubblica al solo fine di ricercare presso il domicilio privato del soggetto sottoposto a verifica le prove delle violazioni tributarie. Perché la ricerca delle prove in questo caso non è ammessa poiché vi deve essere a monte un fondato motivo di ritenere che in quei luoghi ci siano prove di violazione tributaria. Dunque, non si sta parlando di una semplice ricerca delle prove, perché tanto qualcosa ritroviamo in quel luogo. Ma il motivo per cui si va ricercare, è perché si ha un fondato motivo di ritenere che ci possano essere prove di violazione tributaria molto importanti. Il procuratore della repubblica assume un ruolo importante, fondamentale, perché è dalla sua autorizzazione che dipende anche il presidio contenuto nell’art.14 della costituzione sull’inviolabilità del domicilio ma al tempo stesso...