Appunti Diritto Tributario

Economia Univr - Diritto tributario

Prof. Ortoleva

Righele Davide

A.A. 2015/2016

Sommario

• Tributi in generale .................................................................................................................................... 3
• Imposta sul valore aggiunto (IVA) ......................................................................................................... 4
• Operazioni imponibili ................................................................................................................................ 6
• Presupposto territoriale ............................................................................................................................. 8
• Presupposto temporale ............................................................................................................................ 10
• Rivalsa e detrazione ................................................................................................................................. 11
• Territorialità e acquisti intraterritoriali .................................................................................................. 17
• Triangolazioni comunitarie ..................................................................................................................... 19
• Triangolazioni interne comunitarie ....................................................................................................... 20
• Cessioni intracomunitarie ....................................................................................................................... 20
• Operazioni extracomunitarie .................................................................................................................. 21
• Esportazioni dirette .................................................................................................................................. 23
• Esportazioni indirette ................................................................................................................................ 25
• Esportazioni improprie ............................................................................................................................. 25
• Importazioni ............................................................................................................................................. 26
• Stabile organizzazione ............................................................................................................................. 27
• Idoneità della struttura ............................................................................................................................. 28
• Debitore di imposta ................................................................................................................................... 29
• Le imposte sui redditi ............................................................................................................................... 31
• Componenti di reddito: persone fisiche ................................................................................................. 32
• Redditi fondiari ........................................................................................................................................... 32
• Redditi di lavoro dipendente e autonomo .............................................................................................. 34
• Redditi di capitale ....................................................................................................................................... 38
• Redditi diversi ............................................................................................................................................ 38
• Reddito d'impresa ...................................................................................................................................... 40
• Componenti positivi ................................................................................................................................... 42
• Componenti negativi ................................................................................................................................ 45
• Sopravvenienze attive ............................................................................................................................... 47
• Perdite d'impresa ..................................................................................................................................... 50
• Dividendi PEX ed interessi attivi ............................................................................................................. 52
• Residenza persone fisiche ......................................................................................................................... 55
• Il requisito dell’iscrizione all’anagrafe ................................................................................................. 55
• Il domicilio .................................................................................................................................................. 56
• Residenza .................................................................................................................................................... 57
• Requisito temporale ................................................................................................................................ 57
• Residenza persone giuridiche .................................................................................................................. 58
• Oggetto dell’attività .................................................................................................................................. 59
• Fenomeni di doppia residenza della società ......................................................................................... 60

I tributi in generale

I tributi, anche se non esiste una norma che li definisce in maniera chiara, sono una forma di prelievo coattivo da parte di un ente pubblico (Stato, Regione, Provincia) quindi obbligatorio da versare, con finalità di finanziamento degli enti pubblici stessi. Le caratteristiche sono:

• Coattività
• Natura pubblica dell'ente

Sì è soliti fare tre sotto categorie:

• Tasse: Si paga in quanto beneficiari di un servizio (es. Rifiuti urbani, università), quindi si tratta di un prelievo coattivo a fronte di un servizio ricevuto
• Imposte: È un prelievo coattivo per contribuire al funzionamento dello Stato e per finanziare i beni indivisibili (es. Strade, ferrovie)
• Reali: Sono imposte dovute sulle cose (patrimonio) che prescinde da chi è il proprietario della cosa ed il suo status
• Personali: L'entità della tassazione viene determinata sulla base delle caratteristiche personali (es. IRPEF, con le deduzioni e detrazioni per carichi familiari)
• Contributi: Come le tasse sono imposte di enti locali a categorie di soggetti (es. Abitanti di un comune) a fronte di un servizio (es. Bonifica del territorio)

Le imposte possono avere un'altra tipo di distinzione:

• Proporzionali: Hanno sempre la stessa aliquota
• Progressive: L'aliquota aumenta all'aumentare della base imponibile

Le imposte reali sono in genere proporzionali, quelle personali sono in genere progressive. L'ordinamento italiano è basato principalmente sulle imposte personali in quanto l'articolo 3 della Costituzione impone il diritto di uguaglianza e solidarietà economica, quindi ognuno dovrebbe pagare in base a quanto possiede.

Un'ultima differenziazione tra imposte è la seguente:

• Dirette: Colpiscono direttamente la capacità contributiva (es. IRPEF)
• Indirette: Colpiscono le manifestazioni di una capacità contributiva (es. IVA, Imposta di registro)

Nell'articolo 53 della costituzione troviamo una definizione importante: "tutti sono tenuti a concorrere alla spesa pubblica in base alla propria capacità contributiva. Il sistema tributario è informato a criteri di progressività". Il termine "tutti" indica sia i soggetti che hanno residenza in Italia anche senza cittadinanza, i cittadini residenti e anche quelli non residenti; se un cittadino non residente in Italia ma lavora nel nostro paese dovrà comunque pagare le imposte su ciò che ha generato (quindi sul salario). La "capacità contributiva" non è definita nella Costituzione ma deve essere tale da misurare la capacità e può essere:

• Patrimonio: Stock di ricchezze a capo di un soggetto in un certo periodo
• Reddito: Aumento di ricchezza in un certo periodo

Basandosi sull'articolo 3 converrebbe il reddito in quanto misura la ricchezza prodotta dal soggetto, ma il problema sta nel fatto che non abbiamo una definizione giuridica di reddito; basandosi sulla scienza delle finanze potremmo definire reddito ogni entrata, ma il legislatore ha preferito utilizzare il termine "reddito-consumo", ovvero ritenere reddito la ricchezza che si consuma; scartata anche questa ipotesi, si è deciso di ritenere parte del reddito la ricchezza ricevuta per un'attività lavorativa (autonoma o subordinata) ed il capitale inteso come i beni in possesso del soggetto.

Il termine "informato" nel secondo comma significa che ci possono essere imposte proporzionali in quanto solo nel complesso bisogna avere che chi ha di più ha pagato di più.

Le imposte in Italia sono le seguenti:

• IRPEF: Imposta progressiva a scaglioni di reddito delle persone fisiche e società di persone
• IRES: Imposta proporzionale sul reddito delle società di capitali fissa al 27,5%

La caratteristica di proporzionalità dell'IRES non compromette il sistema progressivo in quanto il reddito prodotto della società verrà distribuito alle persone fisiche, quindi queste somme verranno inizialmente tassate in modo proporzionale e successivamente in modo progressivo a capo dei beneficiari.

Altro articolo della costituzione che va ricordato è l'articolo che dice "nessuna prestazione personale o patrimoniale non può essere imposta se non in base alla legge"; quindi l'inserimento di una nuova imposta non basta approvare una legge da parte del Parlamento, ma occorre una legge delega a favore del Governo che determini la costituzione del patrimonio, la misura minima e massima dell'aliquota e i soggetti sottoposti all'imposta.

L'articolo dice che "nessuno può essere punito se non in forza di una legge che sia entrata in vigore prima del fatto commesso"; quindi tutti i fenomeni legati al non pagamento dell'imposta (elusione, evasione ed abuso di diritto). Ricordiamo la differenza tra elusione ed evasione:

• Evasione: Mancato pagamento volontario dell'imposta (es. Non emissione dello scontrino), quindi si ha la violazione di una norma espressa
• Elusione: Si tiene un comportamento per non far nascere il presupposto di imposta (es. Regala la merce ma si fa pagare in nero)

Imposta sul valore aggiunto (IVA)

L'IVA (Imposta sul Valore Aggiunto) costituisce la principale imposta indiretta del nostro sistema impositivo e colpisce la ricchezza in un'occasione di un consumo, di un investimento o un trasferimento patrimoniale, quindi è un'imposta generale gravante sul consumo di beni e servizi. Deriva dalla direttiva n.112 2006 dell'Unione Europea applicata ed attuata in Italia in modo conforme alle caratteristiche dettate dalla direttiva stessa.

Le conseguenze al mancato pagamento dell'IVA possono essere impugnate dal soggetto accusato di evasione mediante ricorso al giudice e richiedendo l'applicazione della norma comunitaria a discapito di quella nazionale considerata non corretta; se la disposizione nazionale viene ritenuta contraria alla direttiva della UE si dovrà procedere all'abrogazione della direttiva stessa.

A livello europeo questa imposta si chiama VAT (Value Added Tax) ed è un’imposta applicata nell’Unione Europea sul valore aggiunto di beni e servizi utilizzati o consumati all’interno della Comunità. I beni esportati o i servizi prestati a soggetti esteri normalmente non sono soggetti ad imposta, intendendo paesi esteri come quelli non facenti parte dell'Unione Europea; le importazioni sono invece soggette ad imposta al fine di equiparare sul mercato le forniture esterne con quelle interne. Vediamo le caratteristiche dell'IVA:

• Generale: Applicata, in linea di principio, a tutte le operazioni / scambi aventi ad oggetti beni e servizi.
• Imposta di consumo: Sopportata dal consumatore finale ma versata all’erario dal venditore. È neutra nei passaggi intermedi del bene/servizio mediante il meccanismo della detrazione.
• Non cumulativa: Proporzionale al prezzo percepito dal soggetto passivo quale contropartita dei beni e servizi forniti (in quanto tale).
• Trasparente: Viene riscossa in ciascuna fase del procedimento di produzione e distribuzione, compresa quella della vendita al minuto, a prescindere dal numero di operazioni effettuate in precedenza.
• Neutrale: Per tutti gli operatori economici, i quali detraggono dall'imposta dovuta gli importi pagati in occasione delle precedenti fasi del processo.
• Differita: Si accumula per ogni operazione e viene liquidata per differenza ad una data prefissata, in genere stabilita il 16 di ogni mese, trimestre o semestre in base al tipo di contribuzione.

Ci sono due diritti a capo del soggetto ad IVA:

• Diritto di rivalsa: Obbligo, da parte del fornitore, di addebitarla al cliente e di versarla in seguito allo Stato con il seguente calcolo: IVA a debito (sulle vendite) - IVA a credito (sugli acquisti) = IVA dovuta.
• Diritto di detrazione: Consente di versare l’imposta soltanto sulla differenza fra le vendite e gli acquisti e quindi di assoggettare ad essa unicamente il valore aggiunto del bene o del servizio.

Abbiamo tre tipi di applicazioni di IVA che incorporano o meno i diritti sopra citati:

• Esenti: Non c'è il pagamento di IVA (quindi non c'è né diritto di rivalsa né di detrazione).
• Non imponibili: Cessione di beni finalizzati ad essere utilizzati al di fuori dell'UE (non c'è diritto di rivalsa e quello di detrazione è variabile secondo l'articolo 168 del DPR 112/06, ovvero quando c'è un ribaltamento dell'IVA a valle).
• Imponibili: Si paga l'IVA (è previsto sia il diritto di rivalsa che quello di detrazione).

Quindi la differenza tra azioni non imponibili ed esenti è che per queste ultime l'IVA è un costo effettivo mentre per le prime possono essere considerate un debito verso l'erario.

L'IVA ha assunto il suo significato in Europa attraverso le seguenti fasi:

• 11/04/1967: Adozione delle prime due direttive recanti la definizione delle linee generali dell’imposta; agli stati membri viene lasciata ampia facoltà riguardo l’area di copertura dell’imposta e le aliquote di imposta.
• 17/05/1977: Adozione della Sesta direttiva e definizione di una copertura uniforme all’interno della UE.
• 01/01/2007: La Sesta direttiva è stata sostituita dalla Direttiva n. 2006/12/EC, c.d. rifusa. Agli stati membri viene concessa la possibilità di deroghe e di introdurre delle eccezioni nell’applicazione dell’imposta. Essa è stata poi modificata da:
• Direttiva 2008/8/CE (servizi)
• Direttiva 2008/9/CE (rimborso)

In Italia è entrata in vigore attraverso i seguenti decreti:

• D.P.R. n. 633/72: IVA recentemente modificato dal D.L. 135/2009 (stabile organizzazione) e dal D.Lgs. n. 18/2010.
• D.L. n. 331/93 - titolo II: Armonizzazione della disciplina dell’imposta sul valore aggiunto.

Operazioni imponibili

Sono soggette all’IVA:

• Le cessione di beni effettuate a titolo oneroso nel territorio di uno Stato membro da un soggetto passivo che agisce in quanto tale.
• Gli acquisti intracomunitari di beni effettuati a titolo oneroso nel territorio di uno Stato membro.
• Le prestazioni di servizi effettuati a titolo oneroso nel territorio di uno Stato membro da un soggetto passivo che agisce in quanto tale.
• Le importazioni di beni.

La differenza tra cessione di bene e presentazione di servizio non è sempre così marcata, ed è importante conoscere la loro natura per una questione legata al principio di territorialità. La definizione di cessione di bene è dato dai seguenti articoli:

• Art. 2 D.p.r. n. 633/72: “Costituiscono cessioni di beni gli atti a titolo oneroso che comportano il trasferimento della proprietà, la costituzione di diritti reali di godimento, il trasferimento di diritti reali di godimento sui beni di ogni genere".
• Art. 14 Dir. 2006/112: “Costituisce cessione di beni il trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come proprietario".
• Art. 15 Dir. 2006/112: prevede talune fattispecie considerate ex lege quali beni materiali (energia elettrica, gas etc.) o che possono essere assimilate ad essi dai singoli Stati membri (diritti sui beni immobili; diritti reali che conferiscono al loro titolare un potere d'uso sui beni immobili etc.).

L’operazione deve essere quindi onerosa, ovvero deve inserirsi all’interno di un rapporto economico che prevede reciprocità di prestazioni. C'è inoltre la necessità del vincolo sinallagmatico, ovvero la stretta correlazione tra prestazione e controprestazione (la controprestazione trova la causa nella cessione/prestazione).

Si parla poi della natura del bene che, per definizione, può essere di ogni genere quindi:

• Beni materiali: La materialità comporta la loro percettibilità sensoriale (CGE, C- 97/98).
• Beni immateriali: Ogni bene privo di corporeità tipica del bene materiale (C-242/08).

Le cessioni che hanno per oggetto le principali categorie di beni immateriali (diritti d’autore sulle opere dell’ingegno, letterarie e artistiche, diritti sui marchi e sulle insegne) rientrano per chiamata nominativa nell’ambito della prestazione di servizi e si comportano come tali ai fini dell’applicazione del tributo (art. 3, co. 2, n. 2).

CGE, sentenza 3.3.94, C-16/93 Tolsma “una prestazione di servizi…”