Appunti Diritto Tributario

B)

Le spese e gli altri componenti negativi di reddito sono deducibili se e in quanto si riferiscono ad attività o

beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito d’impresa. Questa norma

introduce il criterio di inerenza dei costi rispetto all’attività dell’impresa, ai fini della loro deducibilità.

del costo rispetto all’esercizio dell’impresa è un concetto di carattere generale, che

Il criterio dell’inerenza

necessita di essere interpretato, di volta in volta. Dottrina e giurisprudenza sono concordi nel ritenere

sussistere il requisito dell’inerenza in ogni costo astrattamente idoneo a portare benefici, diretti o indiretti,

all’attività d’impresa. Un esempio controverso riguardante l’inerenza dei costi è dato dalle c.d. spese di

rappresentanza e dalle spese sostenute ai fini promozionali. Data la difficoltà di stabilire se le spese di

rappresentanza siano o meno inerenti, il legislatore è intervenuto fissando i parametri di congruità di dette

spese, anche in relazione alle dimensioni aziendali.

Identica soluzione di predeterminazione quantitativa da parte del legislatore viene adottata in altri

circostanze, come per i beni oggettivamente suscettibili di uso promiscuo da parte dell’impresa e di privati

utilizzatori: i costi relativi a spese di telefonia sono deducibili nella misura dell’80%, quelli relativi ad

autovetture, ciclomotori e motocicli sono deducibili limitatamente al 40% del loro ammontare (artt. 102 e

164 TU).

Il principio dell’inerenza presenta un ulteriore aspetto, nel caso in cui l’impresa consegua, insieme ai ricavi

tassabili, anche ricavi esenti: in questo caso i costi e gli oneri direttamente afferenti la produzione dei ricavi

esenti sono non deducibili, in quanto tali costi non si riferiscono ad attività i cui ricavi concorrono a formare

il reddito d’impresa.

Se invece non è possibile stabilire con precisione se i costi si riferiscono alla gestione tassabile o alla

gestione esente, la legge detta una norma di deducibilità proporzionale che tiene conto dei ricavi tassabili

rispetto a quelli complessivi.

Il TU ha previsto una precisa tipologia delle diverse voci positive del reddito d’impresa, per cui ogni

incremento di ricchezza conseguito nell’esercizio di imprese commerciali deve essere classificato in una di

queste categorie, ai fini dell’individuazione della relativa disciplina applicabile.

I componenti positivi di reddito d’impresa sono:

- Ricavi (art. 85)

- Plusvalenze (artt. 86 e 87)

- Sopravvenienze attive (art 88)

- Proventi finanziari (art. 89)

- Proventi immobiliari (art. 90)

- Le variazioni delle rimanenze finali di beni o servizi (artt. 92 e 93)

Secondo l’art. 85 costituiscono ricavi:

1) I corrispettivi delle cessioni di beni e prestazioni di servizi alla cui produzione o al cui scambio è diretta

l’attività dell’impresa

Se il provento è relativo alla cessione di beni che non rientrano nel normale ciclo produttivo o

commerciale dell’impresa, ma possono essere qualificati come immobilizzazioni immateriali e

finanziarie, allora non si è in presenza di ricavi, ma di plusvalenze. La cessione di un determinato bene è

atta a generare ricavi o plusvalenze non tanto in dipendenza dalla quantità intrinseca del bene stesso, ma

dell’impresa

dalla sua collocazione nel processo produttivo

2) I corrispettivi delle cessioni di materie prime, materie sussidiarie, semilavorati e merci acquistate per

essere impiegati in produzione.

3) I corrispettivi delle cessioni di titoli azionari o quote societarie, obbligazioni o altri titoli in serie o di

massa, che non costituiscano immobilizzazione finanziarie, a prescindere dall’oggetto dell’attività

dell’impresa

Il legislatore ha poi esteso il concetto di ricavo anche ad altri proventi di tipo particolare:

- Le indennità conseguite a fronte della perdita di beni la cui cessione avrebbe procurato il conseguimento

dei ricavi

- I contributi erogati in base a contratto e quelli esclusivamente in conto esercizio erogati in base a

disposizioni di legge

Il valore normale dei beni oggetto dell’attività propria dell’impresa, destinati a finalità estranee

- all’impresa; qui opera una presunzione di tassabilità assoluta. Si tratta di una norma di chiusura di

carattere generalmente antielusivo. 69

a titolo oneroso di beni effettuate nell’esercizio di imprese commerciali assumono rilevanza

Tutte le cessioni

ai fini dell’imposizione diretta, in quanto possono dar luogo al conseguimento di ricavi o plusvalenze. Le due

nozioni di plusvalenza e di ricavo si escludono a vicenda.

Secondo l’art. 86 del TU il realizzo di è connesso ai beni d’impresa diversi da quelli indicati

plusvalenze

nell’art. 85, cioè diversi dai beni-merce.

Le plusvalenze di tali beni acquistano rilevanza ai fini fiscali in determinate circostanze, individuate dalla

legge:

a) Nel momento in cui sono realizzate mediante la cessione dei beni a titolo oneroso. Per cessione di beni a

titolo oneroso si intende il concretarsi di un negozio giuridico mediante il quale si verifichi l’effetto

traslativo della proprietà o di altro diritto reale su uno dei beni plusvalenti. Il legislatore considera come

realizzazione a titolo oneroso l’estromissione del bene dall’impresa ed il conseguimento di un relativo

vantaggio nell’ambito dell’impresa stessa: pertanto costituiscono negozio idonei al realizzo di

plusvalenze, non solo la compravendita, ma anche la permuta e il conferimento di beni in società

b) Se avviene un risarcimento per la perdita o il danneggiamento di beni che, ceduti, avrebbero originato

plusvalenza

i beni vengano assegnati ai soci o destinati ad altre finalità estranee all’esercizio dell’impresa;

c) Qualora

l’ipotesi più ricorrente è quella della cessione a terzi dei beni strumentali a titolo gratuito.

Ai sensi del secondo comma dell’art. 86 la plusvalenza costituita dalla differenza tra il corrispettivo

conseguito, al netto degli oneri accessori di diretta imputazione, ed il costo non ammortizzato del bene. Per

quanto riguarda la nozione di costo non ammortizzato, tale nozione è riferita al suo valore fiscale, e non a

quello che deriva dalle scritture contabili e dal bilancio. L’ammontare della plusvalenza imponibile sarà dato

dalla differenza tra il corrispettivo di vendita ed il costo di acquisto (art. 110) al netto degli ammortamenti

effettivamente dedotti ai fini fiscali nei precedenti esercizi.

Nel caso di permuta, la plusvalenza è determinata con riferimento al valore normale del bene ricevuto,

aumentato o diminuito dell’eventuale conguaglio in denaro. Se il bene ricevuto in permuta è un bene

ammortizzabile e viene iscritto in bilancio allo stesso valore per il quale vi era iscritto il bene dato in

permuta, la plusvalenza è costituita soltanto dal conguaglio in denaro eventualmente pattuito a favore

dell’imprenditore. Nel caso di conferimento in società la plusvalenza è determinata (art. 9) con riferimento al

valore normale delle azioni, se quotate in borsa, o al valore normale dei beni conferiti in ogni altro caso.

La plusvalenza realizzata a seguito di una cessione a titolo oneroso, concorre ordinariamente a formare il

reddito d’impresa nel periodo d’imposta in cui si verifica.

una particolare norma di carattere agevolativo che consente all’imprenditore di spostare nel

Il TU ha previsto

tempo e di frazionare l’imposizione sulle plusvalenze realizzate. Dispone l’art. 86 che le plusvalenze

realizzate concorrono a formare il reddito nell’esercizio in cui sono state conseguite oppure, se i beni sono

stati posseduti per un periodo non inferiore ai tre anni, a scelta del contribuente, in quote costanti

nell’esercizio stesso e nei successivi ma non oltre il quarto. Identica facoltà è concessa per i beni che

costituiscono immobilizzazioni finanziarie, a condizione che risultino iscritti come tali negli ultimi 3 bilanci.

Il regime di tassazione sopra delineato non si applica alle plusvalenze derivanti dalla cessione di

partecipazioni in altre società o enti, qualora sussistano determinate condizioni di natura soggettiva ed

oggettiva (art. 87). Per questi proventi vige infatti un regime di parziale esenzione, in virtù del quale il 91%

delle plusvalenze realizzate non concorre alla formazione del reddito imponibile.

L’esenzione è giustificata dal fatto che il legislatore intende tassare questi proventi solo al momento in cui

fisiche. Il regime di esenzione dall’imposizione si applica qualora sussistano

pervengono ai soci-persone

quattro distinte condizioni:

- Periodo minimo di possesso. La partecipazione deve essere detenuta ininterrottamente per almeno 18

mesi prima dell’alienazione

- Classificazione tra le immobilizzazioni finanziarie

- Localizzazione della partecipata. La norma richiede che la società partecipata non abbia sede in un paese

a regime fiscale privilegiato

Esercizio di imprese commerciali. L’applicazione del regime di esclusione è subordinato al fatto che la

- società partecipata eserciti attività commerciale, in via abituale.

La categoria delle sopravvenienze ha una funzione correttiva nella determinazione del reddito imponibile.

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La convenzionale divisione in periodi d’imposta distinti porta a scompensi ne caso in cui accadimenti

successivi, manifestatisi in periodi d’imposta diversi da quelli in cui il costo ed i ricavi sono stati imputati,

modificano l’entità degli stessi. A norma dell’art. 88 si considerano sopravvenienze attive i ricavi o gli altri

proventi conseguiti a fronte di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti

periodo d’imposta, nonché la sopravvenuta insussistenza di costi od oneri dedotti o di passività iscritte in

bilancio in precedenti esercizi. Si considerano inoltre sopravvenienze attive:

- Le indennità conseguite per il risarcimento di danni che già non originino ricavi o plusvalenze ai sensi

degli art. 85 e 86 del TU

- I proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di liberalità, ovvero di contributo

Nel caso dei contributi la legge prevede una particolare disposizione agevolative che consente il

frazionamento facoltativo della tassazione delle sopravvenienze per quote costanti nell’esercizio in cui il

contributo è erogato ed in quelli successivi, ma non oltre il quarto.

a fronte dell’acquisto di beni ammortizzabili, ne viene di

Per quanto riguarda invece i contributi concessi

fatto sancita la neutralità ai fini fiscali.

Sempre l’art. 88 prevede due deroghe alla disciplina ordinaria delle sopravvenienze:

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