Appunti di Revisione aziendale e controllo dei conti

Revisione aziendale e controllo dei conti

Cos'è la revisione aziendale?

È una attività pianificata e svolta, secondo principi di revisione stabiliti, per acquisire ogni elemento necessario per accertare se il bilancio sia viziato da errori significativi e se risulti, nel suo complesso, attendibile. La revisione è un complesso ordinato e preciso, c'è un processo logico ben definito.

Che cosa intendiamo per errori significativi dipende sicuramente dal contesto; non possiamo dare lo stesso peso a un errore di stima di qualche migliaio di euro fatto da una piccola azienda piuttosto che fatto dalla Fiat.

Essa comprende l'esame a campione degli elementi probativi a supporto dei saldi e delle informazioni contenuti nel bilancio, nonché la valutazione dell'adeguatezza e della correttezza dei criteri contabili utilizzati e della ragionevolezza delle stime effettuate. Non si fa la revisione del 100% degli elementi del bilancio, è impraticabile perché troppo lungo. Viene quindi fatto un discorso a campione.

Vengono ricercati dal revisore elementi di prova a supporto dei saldi contenuti all'interno del bilancio e a supporto delle informazioni che sono state riportate in bilancio. Il revisore controlla che i principi contabili siano adeguati, poiché il bilancio è fatto dagli amministratori dell'azienda e non da un esperto. Il bilancio è inoltre pieno di valori stimati, il revisore controlla che le stime siano ragionevoli.

Il revisore deve essere indipendente rispetto a chi fa il bilancio, deve garantire ai terzi che le informazioni fornite dal bilancio siano valide. La revisione è una verifica effettuata a posteriori, fatta dopo che il bilancio è stato fatto e dopo che gli eventi sono successi. Il revisore agisce sempre e solo a posteriori, ha lo scopo di verifica e accertamento dei dati. Il revisore esprime un giudizio di attendibilità del bilancio.

Cos'è la revisione di un bilancio

• Il termine richiama il concetto di "una attività di verifica o di osservazione critica effettuata a posteriori con scopi di verifica e accertamenti dei dati".
• In effetti la revisione è "un complesso ordinato di verifiche, secondo un processo logico ben definito, aventi come obiettivo l'espressione di un giudizio di attendibilità del bilancio e delle informazioni contabili" che non si limita solo agli aspetti strettamente contabili.

Domande da affrontare in una revisione

• Chi lo fa
• Che cosa è
• Quali sono le sue caratteristiche
• Come si fa
• Quando si fa
• Perché si fa

Analisi della revisione del bilancio

• Chi può fare la revisione del bilancio, chi sono i soggetti incaricati
• Qual è l'oggetto della revisione, che cosa si revisiona. In realtà si possono revisionare tantissime cose, non solo il bilancio di un'azienda.
• Quali tipologie di revisione esistono
• Quali servizi si possono rendere, ovvero quali servizi il revisore concretamente rende all'azienda
• Quali servizi sono esclusi e perché non si possono svolgere
• Quali sono i principi di revisione di riferimento
• Come si effettua una revisione, cioè le procedure che bisogna applicare

A chi serve un bilancio e perché?

Innanzitutto il bilancio si fa perché la legge lo prevede, ma anche perché è lo strumento più utile per conoscere la situazione patrimoniale, economica e finanziaria dell'impresa.

Soggetti a cui serve il bilancio:

• Soci: Il bilancio serve ai soci, i quali vogliono sapere come va l'azienda. Abbiamo i soci di maggioranza, che governano l'impresa, e soci di minoranza che comprano azioni per cercare di ricavare dividendi. Ai soci di maggioranza il bilancio finale serve fino a un certo punto, governando l'impresa e sanno bene come si svolge l'attività al suo interno. Ai soci di maggioranza il bilancio serve per effettuare un confronto tra le loro sensazioni sull'andamento dell'impresa e i reali dati che attestano l'andamento dell'impresa. Al socio di minoranza invece il bilancio serve per avere conoscenze sull'azienda, il socio di minoranza infatti, a differenza del socio di maggioranza, non può in ogni momento accedere alle informazioni relative all'azienda.
• Istituti di credito: Agli istituti di credito il bilancio serve per sapere se concedere o meno credito all'azienda, per prendere questa decisione il documento più rilevante è solitamente la relazione sulla gestione, ma gli istituti di credito fanno caso anche a eventuali commenti relativi all' andamento dell'azienda riportati da chi effettua la revisione.
• Amministratori della società: La revisione serve per confrontare l'andamento della propria azienda rispetto alle altre aziende del settore. Questo confronto può anche essere ottenuto tramite un dialogo con i revisori, i quali occupandosi di revisioni di un ingente numero di aziende, hanno una visione generale di numerosi settori.
• Mercato: La revisione serve per valutare acquisti, cessioni, scorpori, ecc.
• Borsa: Serve agli investitori per avere informazioni sulle società quotate.
• Consob: Interviene se vede anomalie sulle società di borsa, contatta le società per delucidazioni su episodi ritenuti sospetti, tutela il pubblico risparmio.
• Finanziatori: Vedere se c'è la continuità aziendale dell'azienda, se l'azienda continuerà a produrre utili.
• Agenzia delle entrate: All'agenzia delle entrate interessa che il bilancio rappresenti fatti reali, è interessata alle transazioni sospette.
• Dipendenti: Serve per sapere se l'azienda va bene o meno, sono interessati ai dati economici e finanziari soprattutto se va in crisi.
• Clienti e fornitori: Per sapere se possono continuare a collaborare con l'azienda.
• Magistratura: Soprattutto per poter verificare transazioni di carattere sospetto.
• Stampa economica: Per informare il pubblico.

Chi può svolgere la revisione?

Revisori esterni: Persone esterne nominate essenzialmente per fare la revisione.

• Società di revisione
• Revisori persone fisiche

La revisione è solitamente un lavoro di gruppo, se la revisione di una grande società venisse svolta da un revisore persona fisica diventerebbe un lavoro eccessivamente lungo e laborioso. Le grandi aziende si rivolgono quindi alle società di revisione.

Le grosse società di revisione in Italia sono 4:

• PricewaterhouseCoopers
• Ernst & Young
• Deloitte
• KPMG

Sono società multinazionali, le troviamo anche in paesi esteri, in tutta Europa. Le imprese clienti di queste società di revisione sono a loro volta delle multinazionali, ed hanno piacere di avere la stessa società di revisione in tutti i Paesi in cui operano.

Le società di revisione non svolgono, in realtà, solamente l'attività di revisione legale: si parla infatti di "rete di servizi" collegati alle società di revisione.

Tra i soggetti che possono svolgere l'attività di revisione abbiamo poi i revisori interni. Sono dipendenti dell'azienda stessa. Essi sono:

• Il collegio sindacale
• Il sindaco unico (revisore unico)

Il collegio sindacale può quindi fare sia vigilanza che revisione. In particolare nelle piccole e medie imprese il collegio svolge entrambe queste attività.

Oggetto della revisione

• Il bilancio e la sua informativa
• L'affidabilità del sistema di controllo interno

La revisione riguarda il bilancio e i documenti ad esso allegati, perciò oggetto della revisione è innanzitutto il bilancio e la sua informativa. Lo scopo della revisione è attestare la veridicità dei dati di bilancio, di conseguenza oggetto della revisione è anche l'affidabilità del sistema di controllo interno.

Il sistema di controllo interno è il sistema che ogni azienda si è data per produrre dati veritieri di bilancio. Devo, ad esempio, avere un sistema ben definito e strutturato per essere certo che tutte le mie fatture siano state registrate, che gli stipendi siano stati registrati correttamente, e via dicendo. Questo sistema di controllo interno serve a garantire che la gestione avvenga correttamente, e che di conseguenza i dati di bilancio che sono frutto della gestione siano corretti. Per questo motivo la revisione va fatta prima di tutto internamente.

Anche se noi ci occupiamo solo della revisione riferita al bilancio, esistono in realtà molti altri diversi tipi di revisione, ad esempio:

• Forensic audit (ricerca frodi, irregolarità)
• Operational audit (revisione processi gestionali). È quel tipo di revisione trattata anche in programmazione e controllo.
• Compliance audit (conformità a leggi e regolamenti). È la revisione che attesta l'osservanza, da parte dell'azienda, di determinate norme. Controllo che venga applicata quella legge o regolamento, ad esempio controllo che venga rispettata la legge sull'inquinamento ambientale.
• Agreed upon procedures (c.d. "procedure di verifica concordate"). Questo tipo di revisione viene fatta quando al cliente non interessa tutta la revisione del bilancio, il revisore infatti controlla solo una determinata area. La revisione si restringe quindi ad un'unica area precedentemente concordata, come ad esempio vendite, produzione, ecc.

Altri servizi che possono rendere le società di revisione:

• Aiutano le imprese revisionate a passare dai PCN ai PCI (ormai questo servizio è un po' in disuso)
• Svolgono analisi di bilancio per scorpori, fusioni, scissioni, quotazioni, ecc.
• Offrono pareri su prezzi di concambio
• Supporto per valutazioni d'azienda
• Pareri su problematiche contabili nazionali e internazionali
• Verifiche contratti
• Consulenze di tutti i tipi
• Pareri legali e fiscali

Principi di revisione

Esistono delle linee guida per effettuare la revisione di un bilancio che sono i principi di revisione. Il 23 dicembre 2014 il Ragioniere Generale dello Stato ha reso obbligatorio l'utilizzo di nuovi principi di revisione internazionali (ISA Italia) a partire dalla revisione dei bilanci 2015, che tratteremo in questo corso.

Principi contabili che vanno applicati nella redazione del bilancio:

• Principi contabili NAZIONALI: gli amministratori li devono applicare nella redazione del bilancio.
  • Codice Civile - Norme sul bilancio
  • Principi contabili OIC (modificati nel 2014)
• Principi contabili INTERNAZIONALI
  • Principi contabili internazionali IAS/IFRS e relative interpretazioni

Procedure di revisione

Le procedure che vengono applicata nello svolgimento dell'attività di revisione si dividono in:

• Procedure di conformità: analisi dell'efficacia del sistema di controllo interno che genera i dati di bilancio e i dati gestionali (che servono per prendere le decisioni aziendali). Le prime sono procedure di conformità alle procedure esistenti. Sono quindi procedure il cui scopo è effettuare una verifica delle procedure che l'azienda si è data. Un esempio è una procedura il cui scopo è verificare che la procedura di verifica delle fatture, già presente in azienda, funzioni correttamente.
• Procedure di validità: verifiche dirette (a campione), analisi documentali (controllo documenti a campione), analisi comparative.

Relazione del revisore

Alla fine della revisione si emette una relazione, firmata dal revisore. È un vero e proprio giudizio di attendibilità.

Quadro normativo di riferimento per lo svolgimento della revisione

• La revisione legale trova il suo fondamento normativo nel Decreto Legislativo 27 gennaio 2010, n. 39.
• Tuttavia, la maggior parte dei regolamenti attuativi del Decreto 39 devono ancora essere emanati.

Evoluzione normativa della revisione

Le norme riguardanti la revisione legale dei conti hanno subito variazioni notevoli negli ultimi anni, infatti:

• D.Lgs. n. 39/2010 (riforma della revisione legale)
• Legge n. 183/2011 ("legge di stabilità")
• D.L. n. 5/2012 ("decreto semplificazioni") introduce il sindaco unico

Hanno profondamente modificato le norme sulla revisione legale del:

• Codice Civile
• D.Lgs. 58/98 (Testo Unico Intermediazione Finanziaria - "TUIF") articolo noto come "riforma Draghi", riguarda le società quotate.

Principali modifiche alle precedenti norme riguardanti la revisione

L'art. 2409 bis oggi prevede che:

• "La revisione legale dei conti sulla società è esercitata da un revisore legale dei conti o da una società di revisione legale iscritti nell'apposito registro."
• "Lo statuto delle società che non siano tenute alla redazione del bilancio consolidato può prevedere che la revisione legale dei conti sia esercitata dal collegio sindacale. In tal caso il collegio sindacale è costituito da revisori legali iscritti nell'apposito registro."

È inoltre stato modificato l'art. 2477 del codice civile, relativo al sindaco e alla revisione legale nelle SRL.

[Il collegio sindacale è un organo che esiste solo in Italia. All'estero esistono revisori o avvocati, le figure che in Italia si collocano a metà tra queste due strade, come la posizione del commercialista o del collegio sindacale, fanno fatica a trovare una collocazione al di fuori dell'Italia.]

Ad oggi i 5 regolamenti attuativi del decreto 39 sono:

• D.M. n. 144 / 2012: modalità di iscrizione e cancellazione dal registro dei revisori
• D.M. n. 145/2012: abilitazione all'esercizio della revisione e sul contenuto informativo del registro
• D.M. n. 146/2012: sul tirocinio dei revisori
• D.M. n. 261/2012: sulla cessazione anticipata dell'incarico di revisione per giusta causa
• D.M. n. 16/2013: sul Registro dei "revisori inattivi"

Rimangono ancora 15 regolamenti da emettere. Anche l'Unione Europea ha approvato una nuova direttiva: la n 56 /2014 sulla revisione, che sarà introdotta in Italia entro il 17 giugno 2016, e un nuovo regolamento, il n. 537/2014, per cui in futuro vi saranno ancora modifiche alla nostra legislazione ad oggi non prevedibili.

La norma cardine è il D.Lgs. n. 39/2010.

Aspetti chiave di questo decreto legislativo

• I soggetti abilitati alla revisione: persone fisiche e società di revisione.
• Il concetto di "rete" e di "revisione legale".
• Il tirocinio del revisore.
• L'esame di abilitazione.
• La formazione del revisore.
• La figura degli "Enti di Interesse Pubblico" (EIP).
• Il conferimento e la revoca dell'incarico di revisione.
• La durata dell'incarico.
• L'indipendenza del revisore: quali sono le caratteristiche dell'indipendenza.
• La responsabilità e i reati del revisore.
• I controlli di qualità sul lavoro di revisione: chi deve controllare che il revisore abbia svolto correttamente il suo lavoro?

Chi può effettuare la revisione in una SpA?

• L'esercizio della revisione legale è riservato ai soggetti iscritti nel Registro dei Revisori Legali (art. 2, decreto 39) che possono essere:
  • Persone fisiche
  • Società di revisione
• Anche le norme del Codice Civile (art. 2409-bis) prevedono che la revisione legale sulle SpA sia esercitata da un revisore persona fisica o da una società di revisione iscritti nell'apposito registro.
• Tuttavia, è consentito l'esercizio della revisione legale anche al Collegio Sindacale se lo statuto delle società (non tenute alla redazione del bilancio consolidato) lo prevede (in tal caso però tutti i membri del collegio dovranno essere iscritti al registro).

Chi può effettuare la revisione in una Srl?

Per le Srl la revisione è obbligatoria solo se la Srl:

• È tenuta alla redazione del bilancio consolidato
• Controlla una società obbligata alla revisione legale dei conti (es. controllo di un EIP)
• Supera, per due esercizi consecutivi, due dei tre limiti previsti dal Codice Civile per la redazione del bilancio in forma abbreviata (art. 2435-bis), ossia:
  • Totale attivo Stato Patrimoniale: Euro 4.400.000
  • Totale Ricavi delle vendite e delle prestazioni: Euro 8.800.000
  • Dipendenti occupati in media durante l'esercizio: 50 unità

In questo caso però la revisione può essere esercitata - a discrezione della Srl – o dal Collegio Sindacale, o da un revisore (o società di revisione) o da un "sindaco unico". (art. 2477)

Il sindaco unico nella Srl

"L'atto costitutivo può prevedere, determinandone le competenze e i poteri, ivi compresa la revisione legale dei conti, la nomina di un organo di controllo o di un revisore. Se lo statuto non dispone diversamente, l'organo di controllo è costituito da un solo membro effettivo".

Da ciò discende la possibilità di cumulo della funzione di vigilanza e di revisione legale in capo al sindaco unico (o al Collegio Sindacale). Tale possibilità è vietata al revisore che può esercitare solo l’attività di revisione legale. La possibilità di nomina del "sindaco unico" è vietata nelle SpA.

Chi nomina i revisori?

In generale, il revisore è nominato dall'assemblea ordinaria dei soci su "parere motivato" del Collegio Sindacale. Il parere motivato nelle società quotate è obbligatoriamente scritto. Tuttavia, l'organo che può nominare...