Appunti di diritto tributario

Appunti Dante D. - Lezione 09/02/2022

Diritto tributario: obbligazione legale di imposta

Per capire cos'è il diritto tributario bisogna chiedersi cos'è il fisco, cosa sono le tasse. La pressione fiscale sarà > al 43% se inseriamo altri profili di fiscalità non direttamente riconducibili al tributo, la pressione fiscale sarà > 50%. Ogni anno 500 miliardi vengono destinati alle spese pubbliche. Ciò richiede una disciplina adeguata e solida.

Oggi il vero tema è: questo prelievo risponde solo alla funzione di procurare le entrate per le attività dello Stato o bisogna collegarvi altro che attiene all'impatto economico > capacità di indirizzare le scelte di attività economica? Sì, è così. Quindi il fisco rappresenta uno strumento per il conseguimento di obiettivi di politica economica > vedi imposte correttive del diritto ambientale.

Il corso non entrerà mai nel merito delle imposte, ne valuterà solo la validità alla luce dei principi generali dell'ordinamento. Disciplina che in realtà assomma più aspetti: uno che riporta alla individuazione dei principi; una disciplina sostanziale; una disciplina procedurale che attiene alle procedure attraverso le quali l'obbligo si attua; discipline processuali; sanzionatorio. Tutti gli aspetti fiscali sono disciplinati. Nel loro complesso tutte le norme concorrono al fine di assicurare che il gettito tributario finale sia coerente con quanto discende dalla previsione che introduce l'obbligo di pagare le imposte.

I tributi per le spese pubbliche ma la necessità per acquisire le spese pubbliche di un complesso di regole giuridiche.

La nozione di tributo

C'è la nozione di tributo? Sì, ma questa nozione per quanto accolta dal nostro ordinamento, non è fornita da questo > non c'è una norma definitoria. La definizione va ricavata in via interpretativa: è una prestazione a contenuto patrimoniale che è imposta dalla legge e che ha la funzione di attuare il concorso di tutti alle spese pubbliche. La pregnanza di questa definizione è tale da costruirvi attorno un ordinamento che risulta essere totalmente avulso da altre branche dell'ordinamento anche se ne risulta profondamente influenzato e collegato.

Nella nozione sono racchiusi gli elementi essenziali del diritto tributario > pagare le tasse è una prestazione a contenuto patrimoniale (esempio contrario è il servizio militare), è una prestazione coattiva > il tributo non è mai espressione di un atto volontaristico (in questo caso si tratta di atti unilaterali di destinazione della ricchezza da parte del singolo), né il tributo può mai essere oggetto di negoziazione tra ente pubblico e contribuente anche se ci sono forme di definizione dell'assetto del contributo; la coazione è frutto della legge > evoca che non è la P.A. ad imporre il tributo. Le prestazioni attuano il concorso di tutti alle prestazioni pubbliche > la funzione della imposizione di chiamare il singolo al concorso di tutti alle spese della collettività a cui appartiene (in caso di multa chiamo a pagare ma non si tratta di tributo; stessa cosa vale quando la legge impone prestazioni in relazione ad una ipotesi sinallagmatica).

La funzione tributaria è desumibile dalla interpretazione della norma. Ci sono sentenze della corte Costituzionale che affermano che al di là del nomen iuris se la norma ha la funzione di concorrere al sostenimento delle spese pubbliche > si tratta di una imposta.

Analisi art. 53 costituzione

Norma richiamata dalla definizione di tributo. Introduce il principio di capacità contributiva > è fondamento e limite del potere di imporre tributi. Pone obbligo di tutti di concorrere alle spese pubbliche > disposizione non genera obbligo di pagare tributi ma è espressione del principio di chiamata per tutti di partecipare alle spese pubbliche.

Art 23

Altra norma invocata dalla definizione di tributo > introduce la riserva di legge > la riserva non è specifica per il tributo (leggi il testo) > la prestazione patrimoniale di cui l'art 23 non è tributo (deve avere la funzione di concorrere alle spese della collettività).

Come si differenzia il tributo dalle prestazioni imposte a contenuto sinallagmatico?

Le tasse a differenza dei tributi in senso proprio (imposte) hanno una giustificazione in assetto di scambio di utilità tra privato e pubblico > si applicano ogni volta in cui l'ente ha fornito un servizio > sono un modo di finanziare una attività indirizzata nei confronti di un singolo (si finanziano i servizi divisibili). Come si stabilisce? Come rispondere alla domanda da titolo? Il professor fa un esempio: servizio di smaltimento dei rifiuti che è un servizio divisibile > si tratta di una coazione di carattere sinallagmatico? No: la funzione che prevale non è quella di remunerare il servizio in ottica di scambio ma è quello di finanziare un servizio pubblico che è satisfattivo dell'interesse pubblico > salubrità dell'ambiente. La tassa è un tributo anche se il fondamento è di tipo commutativo. La tassa dal punto di vista quantitativo dipende dal valore della prestazione al singolo.

La grande differenza è che nelle imposte di scambio di utilità non c'è niente, nelle imposte il fondamento causale della chiamata a concorrere alle spese pubbliche è la capacità contributiva del soggetto. Le imposte sono di gran lunga prevalenti.

Principi di istituzione delle imposte

Solo lo Stato può imporre i tributi? No > anche le regioni possono imporre tributi (art 117 cost.).

Che ruolo ha la P.A.? Controlla sul pagamento dei tributi, posto che è la legge che introduce i tributi. La amministrazione è concepita come il controllore, però il mondo contemporaneo impone esigenze diverse > immaginiamoci un fondo di investimento che vuole investire in Italia: il fondo sa quanto dovrà pagare di tasse? L'economia contemporanea chiede certezza dell'assetto dell'obbligazione > certezza non la dà la legge > occorre un percorso interpretativo che coinvolge il contribuente e la P.A. > il contribuente vuole sapere subito quanto dovrà pagare > esigenza di anticipare la certezza ha fatto emergere una nuova funzione che è quella di indirizzo del contribuente.

Insieme alla distribuzione dell'autonomia impositiva bisogna capire cosa comporta la presenza della riserva di legge sul modo d'essere della norma tributaria (vedi i principi del diritto penale). La legge ha caratteristiche di determinatezza, esaustività e chiarezza. Altro principio poi riguarderà quello della capacità contributiva (art 53). Non dimenticare i principi UE.

Dopo i principi si guarderà alle principali categorie del diritto tributario, per esempio, chi è il contribuente (soggetto passivo). Fattispecie dell'imposizione > ha degli elementi essenziali > studieremo questi. Poi si passerà all'attività dell'amministrazione in relazione alle due funzioni di controllo e indirizzo. Poi processo e sanzioni tributarie. Infine, si commenterà l'imposta sul reddito > si metterà a frutto la parte generale.

Lezione 10/02/2022

Due precisazioni:

• Entrate pubbliche non solo quelle tributarie, ci sono anche quelle derivanti alle sanzioni amministrative pecuniarie.
• Assenza di vincoli di destinazione tra entrate tributarie e spese pubbliche, unica deroga è rappresentata dalle imposte di scopo.

Riserva di legge (art 23)

Nasce la rappresentatività del popolo come ostacolo all'imposizione di tributi, oggi non esiste un monarca il cui potere deve essere limitato, l'attività esecutiva della P.A. è retta dal principio di legalità e il soggetto detentore del potere esecutivo è comunque soggetto al parlamento con il voto di fiducia. Scopo dell'art 23 è di assegnare solo al legislatore il potere di creare ed istituire tributi. Perché la P.A. non può? Dal punto di vista storico > non ci può essere una valutazione discrezionale su tassare un soggetto. È immanente nel prelievo fiscale l'assoluta esigenza di uniformità nel trattamento, non può andare d'accordo con la discrezionalità amm.

La P.A. potrebbe intervenire con attività normativa > introducendo regole per il prelievo. Perché non affidare alla amministrazione, munita di competenze tecniche elevate, di disciplinare il contenuto dei tributi? La risposta sta nelle prerogative maggiori e migliori che offre la legge > legge offre maggiori garanzie date dall'iter legis e la diretta possibilità di valutare la costituzionalità della legge.

L'art 23 riguarda tutte le prestazioni patrimoniali coattive > fonte di riserva relativa di legge: integrazione della disciplina attraverso prov. Amm. > fin dove arriva la legge e dove può intervenire l'amm? La legge indica tutti gli elementi essenziali dei tributi (elementi costitutivi della fattispecie dell'imposizione). Dire che la materia tributaria è coperta dalla riserva di legge non significa solo aver individuato un limite formale al potere d'imposizione ma anche individuare il modo d'essere della norma tributaria, affinché sia rispettata la riserva di legge sia in senso formale che dal punto di vista delle garanzie > necessaria la certezza del contenuto della norma.

La legge svolge la funzione di certezza attraverso le caratteristiche di completezza, chiarezza, esaustività e determinatezza > rispetto del principio di riconoscibilità.

Da ciò deriva il divieto di norme in bianco e impossibilità di applicazione analogica delle norme (norma a fattispecie esclusiva > le fattispecie previste per definizione escludono quelle non contemplate, tale deve essere la determinatezza e chiarezza della norma), terza conseguenza delle caratteristiche della legge > diritto di secondo grado > ci si richiama a norme provenienti da altre branche dell'ordinamento giuridico (es: dobbiamo tassare i frutti delle attività economiche > si fa riferimento alla nozione del c.c.) ed è modo di ottenere certezza del diritto (no chi possiede l'immobile ma chi ha diritto reale sull'immobile).

Per quanto riguarda le fonti sub-primarie: queste non operano a mano libera ma sono condizionate dai criteri direttivi posti dalla legge ordinaria. L'obbligazione imposta è una obbligazione che nasce ed è regolata dalla legge, l'attività dell'amministrazione non ha mai natura costitutiva dell'obbligazione di imposta.

Analisi art 53 > principio di capacità contributiva

"Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in base alla loro capacità contributiva". Storicamente la norma fu definita come norma programmatica > la corte costituzionale ha individuato in questa norma i fondamenti dell'ordinamento tributario in funzione di garanzia del contribuente > necessaria la capacità del singolo a contribuire. Fondamento e limite del potere impositivo. Si fonda la chiamata a contribuire alle spese pubbliche sulla capacità contributiva, ma proprio questa limita nel senso che deve essere: capacità reale (devo avere la capacità quando vengo chiamato a versare), attuale, determinata in modo da aderire alla effettività della forza economica manifestata dal singolo.

Esempio dei tre corollari: Realtà: non si può introdurre un tributo basato su presunzione assoluta di capacità > il contribuente deve essere in grado provare la propria capacità contributiva (tutti gli avvocati si presume abbiano un reddito minimo di 20K > no!). Attualità: la forza contributiva deve essere presente nel momento in cui si viene chiamato a versare il tributo > illegittime le norme che si basano su fatti passati. Bisogna distinguere tra retroattività propria (anche gli effetti risalgono al passato) > illegittima; impropria (il fatto scelto per giustificare è passato ma occorre verificare se al momento in cui si viene chiamati a versare il tributo il fatto esplica ancora i suoi effetti, ossia ancora mantiene forza economica) > compatibile con art. 53 cost.

Esempio di retroattività propria: ho goduto tre anni fa di una borsa di studio e legge ha previsto che le borse di studio erogate tre anni fa sono tassabili (illegittima perché non ha più forza economica). Esempio di retroattività impropria è l'indennità di esproprio che in occasione della tassazione ebbe un episodio di retroattività impropria, la corte costituzionale ha definito l'indennità di esproprio come fatto eccezionale per cui è ragionevole ritenere che anche a distanza di 3 anni abbia mantenuto effetti nel patrimonio. Quindi, quando è rispettata l'attualità della capacità contributiva? Quando il fatto del passato ha mantenuto al momento in cui sorge l'obbligazione, forza economica idonea alla contribuzione.

Effettività: la capacità contributiva deve essere verificabile nella sua dimensione effettuale, non ci devono essere presunzioni. Immaginiamo l'attività di una impresa > ci sono tante variabili che entrano in gioco nella determinazione della forza economica > ci sono regole di determinazione dell'imponibile dove entrano tanti interessi erariali > ci può essere scostamento con la misurazione effettiva della ricchezza > fino a che punto tollerare gli scostamenti? Non c'è una norma specifica > si fa riferimento alla proporzionalità tra interesse erariale e misura prescelta. L'amministrazione si rende conto che i contribuenti abbondano nelle spese di rappresentanza e vuole evitare che in queste spese finiscano spese che in realtà non servono all'impresa, se il legislatore vietasse la deducibilità delle spese di rappresentanza, introdurrebbe un divieto non proporzionato; la proporzione sta nel mettere un rapporto quantitativo.

Quando diciamo che la forza economica tassata è attitudine alla contribuzione (forza economica che si trasforma in capacità economica del soggetto di sostenere l'obbligazione), ciò vuol dire che il fatto economico scelto deve avere caratteristiche tali da rendere dallo stesso, estraibile la risorsa finanziaria con cui pagare l'imposta? Cioè attitudine alla contribuzione, significa avere una ricchezza con la quale ricchezza si può finanziariamente sostenere il prelievo? Se fosse così, avremmo che essendo il patrimonio non produttivo di risorse finanziarie da destinare al prelievo, il presupposto non risponderebbe al requisito dell'attitudine contributiva.

Nella formulazione del 53 c'è riferimento alla attitudine contributiva del soggetto con due risvolti:

1. Nella costituzione il dovere contributivo è dei soggetti in ottica di solidarietà.
2. Corretta lettura del fenomeno contributivo in quanto relazionato al soggetto > si dovrà tener conto della situazione del soggetto (es: fra avere un reddito di 1k da single e 1k con 5 figli c'è attitudine contributiva diversa). La costituzione, legando la contribuzione al soggetto consente ampi spazi per trasformare in ottica personale il prelievo.

Ultimo corollario del principio del 53: l'esigenza di rispettare l'attitudine di un determinato soggetto implica che la relazione tra soggetto e forza economica abbia una caratteristica? Il soggetto abbia lui quella capacità contributiva > come stabilirlo? Il soggetto deve avere la disponibilità giuridica effettiva. Il soggetto deve poter esercitare poteri di disposizione originari e incomprimibili della ricchezza.

Esempio (domanda d'esame per capire la disponibilità giuridica): c'è un genitore e un figlio > il genitore affitta l'immobile e il canone dice di versare il canone al figlio > di chi è il canone? Il potere di disposizione del canone ce l'ha il proprietario-genitore.

"Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche" > in realtà in questa affermazione è scolpita la natura generalizzata del prelievo di modo da impedire vi siano assetti normativi che violano la uniformità del prelievo. Esempio: per anni è stata in vigore la prassi di cercare l'elusione di imposta > il nostro ordinamento vietava l'elusione d'imposta ancorando a fattispecie tipiche, fuori da quelle ipotesi l'elusione non era punibile, la Cassazione fa riferimento al 53 dando valore alla norma di esemplificazione delle ipotesi. Oggi quando si legge il 53 > la lettura può essere estensiva ogni volta vi sia necessità di evitare la mancata applicazione del tributo.

Il limite della capacità contributiva vale per tutte le norme di diritto tributario, anche quelle che disciplinano il controllo del pagamento delle imposte per esempio. Il principio prima di essere parametro, è canone ermeneutico. C'è giudice che ha di fronte la norma: tre interpretazioni: una costituzionalmente orientata, una e poi una non conforme ma che convince il giudice sulla base della coerenza con il sistema > giudice sceglie la prima. Il limite della interpretazione costituzionalmente orientata è dato dalla interpretazione letterale.

Può il legislatore usare l'imposta in relazione a fatti che non manifestano una forza economica?

Lezione 15/02/2022

Tema della capacità contributiva come limite per il legislatore e criterio di distribuzione dell'onere di concorrere alle spese pubbliche. Il fatto da tenere in considerazione deve essere di natura economica tale da essere immediatamente scambiabile sul mercato? Non per forza, necessaria la forza economica del soggetto che riferita a questo si trasforma attitudine alla contribuzione, ma ciò non significa che l'imposta debba colpire la forza economica tale da essa stessa da rilasciare le risorse occorrenti per pagare l'imposta. Imposte ambientale: hanno la funzione di indennizzo rispetto i danni pr...