Appunti Bilancio consolidato aggiornato

IL METODO DI CONSOLIDAMENTO INTEGRALE

Il bilancio consolidato rappresenta:

a) le attività e passività consolidate, inclusi i plus/minusvalori attribuiti alle attività e passività

delle controllate in sede di allocazione della differenza da annullamento che emerge a

seguito del consolidamento delle partecipazioni;

b) il capitale sociale, la riserva legale e il sovrapprezzo azioni della società controllante;

c) gli utili indivisi e le altre riserve di patrimonio netto della controllante, nonché le

corrispondenti variazioni delle analoghe voci di patrimonio netto delle controllate (tenuto

conto delle rettifiche di consolidamento) limitatamente a quelle intervenute successivamente

alla data del loro consolidamento;

d) l’utile o la perdita dell’esercizio consolidato;

e) la quota del patrimonio netto e del risultato d’esercizio di pertinenza dei soci di minoranza.

Il procedimento di consolidamento integrale dei bilanci è costituito dalle seguenti fasi:

a) rettifiche per uniformarsi ai principi contabili di gruppo nonché eventuali altre rettifiche che

si rendessero necessarie ai fini del consolidamento;

b) aggregazione dei bilanci da consolidare indipendentemente dalla percentuale di

partecipazione;

c) eliminazione dei valori d’iscrizione delle partecipazioni nelle imprese controllate, inclusi nel

bilancio d’esercizio della società controllante e, ove presenti, nei bilanci d’esercizio delle

altre imprese del gruppo, in contropartita delle corrispondenti quote del patrimonio netto

dell’impresa controllata di pertinenza del gruppo;

d) eliminazione dei saldi e delle operazioni intercorse tra le imprese incluse nell’area di

consolidamento e degli utili e perdite interni o infragruppo;

e) rilevazione nel bilancio consolidato di eventuali imposte differite e/o anticipate, in

conformità a quanto stabilito dal principio OIC 25 “Imposte sul reddito”;

f) analisi dei dividendi consolidati e loro specifico trattamento contabile, al fine di evitare la

doppia contabilizzazione degli utili delle partecipate;

g) trattamento contabile specifico per le azioni proprie della controllante possedute dalle

controllate, in conformità a quanto stabilito dal principio OIC 28 “Patrimonio netto”;

h) determinazione della parte del patrimonio netto consolidato e del risultato d’esercizio

consolidato di spettanza dei soci di minoranza delle partecipate consolidate, al fine della loro

specifica evidenziazione negli schemi di bilancio consolidato;

i) valutazione nel bilancio consolidato delle partecipazioni di controllo non consolidate, vale a

dire quelle che possono essere escluse dal consolidamento ai sensi dell’articolo 28, D.Lgs.

127/1991, delle partecipazioni di collegamento e delle partecipazioni a controllo congiunto;

j) analisi e corretta rappresentazione in bilancio dell’acquisizione di ulteriori quote di

partecipazione in imprese già consolidate e della cessione di partecipazioni con o senza

perdita del controllo, nonché delle altre variazioni dell’area di consolidamento;

k) predisposizione dei prospetti di bilancio consolidato.

Eliminazione delle partecipazioni contro il patrimonio netto delle controllate e determinazione

della differenza da annullamento. Data di consolidamento.

In sede di consolidamento l’eliminazione del valore delle partecipazioni nelle controllate incluse

nell’area di consolidamento in contropartita delle corrispondenti frazioni del patrimonio netto di

queste consiste nella sostituzione del valore della corrispondente voce di bilancio con le attività e

passività di ciascuna delle imprese consolidate nei valori esistenti alla data di consolidamento. Per

effetto di tale eliminazione si determina la differenza di annullamento.

La differenza da annullamento rappresenta, quindi, la differenza tra il valore della partecipazione

iscritto nel bilancio d’esercizio della controllante e di altre società del gruppo alla data di

consolidamento e il valore della corrispondente frazione di patrimonio netto contabile della

controllata parimenti alla data di consolidamento.

La data di consolidamento delle partecipazioni in imprese controllate è individuata dall’art. 33,

comma 1, del D.lgs. 127/1991, che prescrive che l’eliminazione delle partecipazioni contro la

corrispondente frazione di patrimonio netto delle imprese controllate “è attuata sulla base dei

valori contabili riferiti alla data di acquisizione o alla data in cui l’impresa è inclusa per la

prima volta nel consolidamento”.

La “data di acquisizione” coincide con la data in cui la controllante acquisisce il controllo

dell’impresa controllata.

La “data in cui l’impresa è inclusa per la prima volta nel consolidamento” coincide con la data di

chiusura del primo bilancio consolidato che comprende l’impresa controllata.

Nel caso in cui si utilizzi la data di acquisizione, la differenza da annullamento è calcolata sulla

base del patrimonio netto contabile alla data di acquisizione del controllo. Ciò comporta che i

risultati della controllata successivi all’acquisizione del controllo saranno rilevati nel conto

economico del bilancio consolidato. È accettabile consolidare una controllata ad una data

prossima alla data di acquisizione oppure per l’intero esercizio, se l’acquisizione è avvenuta nei

primi mesi dell’esercizio.

Nel caso in cui si utilizzi la data in cui l’impresa è inclusa per la prima volta nel consolidamento,

la differenza da annullamento che si genera è misurata su un patrimonio netto che già incorpora i

risultati di conto economico della partecipata tra la data di acquisizione e la data di

consolidamento.

La data di acquisizione del controllo è quella tecnicamente da utilizzare. Solo nel caso non siano

disponibili le informazioni necessarie si utilizza la data in cui l’impresa è inclusa per la prima

volta nel consolidamento.

Il trattamento contabile della differenza da annullamento

La determinazione dell’ammontare della differenza da annullamento si basa sul confronto tra il

costo originariamente sostenuto per l’acquisto della partecipazione e il valore della

corrispondente frazione di patrimonio netto contabile della controllata, alla data di

consolidamento. Da tale confronto può emergere una differenza positiva da annullamento, ovvero

una differenza negativa da annullamento.

La differenza da annullamento è allocata in base a quanto stabilito dai paragrafi successivi.

Il trattamento contabile della differenza positiva da annullamento e rilevazione dell’eventuale

avviamento

Si è in presenza di una differenza positiva da annullamento quando il costo originariamente

sostenuto per l’acquisto della partecipazione è superiore alla corrispondente frazione di

patrimonio netto contabile della controllata, alla data di consolidamento.

In tal caso, la differenza è imputata, ove possibile, a ciascuna attività identificabile acquisita, nel

limite del valore corrente di tali attività, e, comunque, per valori non superiori al loro valore

recuperabile, nonché a ciascuna passività identificabile assunta, ivi incluse le imposte anticipate e

differite da iscrivere a fronte dei plus/minus valori allocati. In ogni caso, la procedura di

allocazione dei valori si interrompe nel momento in cui il valore netto dei plusvalori iscritti al

netto della fiscalità differita coincide con l’importo della differenza positiva da annullamento.

Se la differenza positiva da annullamento non è interamente allocata sulle attività e passività

separatamente identificabili, come indicato nel precedente paragrafo, il residuo è imputato alla

voce “avviamento” delle immobilizzazioni immateriali, a meno che esso debba essere in tutto o in

parte imputato a conto economico.

L’attribuzione del residuo della differenza da annullamento ad avviamento è effettuata a

condizione che siano soddisfatti i requisiti per l’iscrizione dell’avviamento previsti dal principio

OIC 24 “Immobilizzazioni immateriali”.

Il residuo della differenza da annullamento non allocabile sulle attività e passività e

sull’avviamento della controllata è imputato a conto economico nella voce B14 “oneri diversi di

gestione”.

Il trattamento contabile della differenza negativa da annullamento

Si è in presenza di una differenza da annullamento negativa quando il costo originariamente

sostenuto per l’acquisto della partecipazione è inferiore alla corrispondente frazione di patrimonio

netto contabile della controllata, alla data di acquisizione del controllo.

La differenza negativa da annullamento è imputata, ove possibile, a decurtazione delle attività

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iscritte per valori superiori al loro valore recuperabile e alle passività iscritte ad un valore

inferiore al loro valore di estinzione, al netto delle imposte anticipate da iscriversi a fronte dei

minusvalori allocati. L’eventuale eccedenza negativa, se non è riconducibile alla previsione di

risultati economici sfavorevoli, ma al compimento di un buon affare, si contabilizza in una

specifica riserva del patrimonio netto consolidato denominata “riserva di consolidamento”.

La differenza da annullamento negativa che residua dopo le allocazioni di cui al precedente

paragrafo, se relativa, in tutto o in parte, alla previsione di risultati economici sfavorevoli, si

contabilizza in un apposito “Fondo di consolidamento per rischi e oneri futuri” iscritta nella voce

del passivo “B) Fondi per rischi ed oneri”.

Il fondo è utilizzato negli esercizi successivi in modo da riflettere le ipotesi assunte in sede di sua

stima all’atto dell’acquisto.

L’utilizzo del fondo si effettua a prescindere dall’effettiva manifestazione dei risultati economici

sfavorevoli attesi. L’utilizzo del fondo è rilevato nella voce di conto economico “A5 Altri ricavi e

proventi”.

La differenza da annullamento negativa in taluni casi può essere in parte riconducibile ad una

“Riserva di consolidamento” e in parte ad un “Fondo di consolidamento per rischi ed oneri

futuri”.

Ciò succede quando l’entità complessiva dei risultati sfavorevoli attesi è minore dell’ammontare

complessivo della differenza negativa da annullamento. In tal caso, ciò che residua dopo

l’iscrizione del “Fondo di consolidamento per rischi e oneri futuri” è accreditato al patrimonio

netto consolidato, nella voce “Riserva di consolidamento”.

Rilevazione contabile negli esercizi successivi delle rettifiche apportate alle attività e passività

della controllata alla data dell’acquisiz