Riassunto esame Diritto tributario, Prof. Stradini Francesca, libro consigliato Manuale di diritto tributario, Giappichelli (terza edizione), A. Carinci, T. Tassani

GRAMMATICA TRIBUTARIA

DIRITTO TRIBUTARIO E CONCETTO DI TRIBUTO:

Il diritto tributario è quella branca giuridica che ha ad oggetto l’istituzione e la disciplina dei tributi.

Il tributo quale entrata pubblica è inteso come una risorsa che affluisce allo Stato ed agli altri enti territoriali con

la funzione tipica di far fronte al relativo fabbisogno finanziario; si tratta di un’entrata di carattere ordinario,

tendenzialmente stabile e prevedibile, oltre che definitivamente acquisita.

Ci sono però due tipologie di entrate pubbliche, le entrate di diritto privato e quelle di diritto pubblico; le prime

derivano dallo svolgimento diretto o indiretto di attività economiche e dalla gestione del patrimonio dell’ente

pubblico, le seconde derivano dall’esercizio di poteri autoritativi (in questa seconda categoria rientrano i tributi).

Per la particolare importanza che le entrate tributarie assumono, nell’ambito delle entrate pubbliche, è possibile

affermare che la presenza di un’efficiente sistema tributario è condizione imprescindibile per la sostenibilità delle

attività e delle funzioni pubbliche; da qui si è elaborato il concetto di “Interesse Fiscale”, quale interesse collettivo

all’acquisizione delle risorse tributarie e quale principio a valore primario dell’ordinamento.

Attraverso i tributi, l’ente pubblico è infatti in grado di garantire la sostenibilità finanziaria dell’azione pubblica

diretta a realizzare il cosiddetto Welfare State.

Oggetto del diritto tributario: si occupa della sola fase acquisitiva delle risorse (entrate) e dei relativi rapporti

giudici, ovvero solo dell’interesse fiscale e non l’uscita futura di questo tributo.

Il tributo quale obbligazione pecuniaria è inteso in termini di obbligazione, avente come oggetto il pagamento di

una somma in denaro, di cui il singolo è debitore nei confronti dell’ente pubblico.

Tipologie di tributi:

- La causa giustificatrice dell’imposta consiste nella complessiva forza economica del soggetto che,

Imposte:

secondo i parametri costituzionali rende doveroso il concorso individuale alle spese pubbliche; il prelievo

tributario tramite imposta non rileva alcun collegamento con uno specifico servizio od una specifica attività

dell’ente pubblico a favore del consociato, come invece accade nelle tasse.

La forza economica è espressa dai “fatti-indice” che sono reddito e patrimonio, per l’imposta diretta, invece

il consumo per l’imposta indiretta.

Altra distinzione è quella tra imposte personali e reali, nelle prime la capacità contributiva e valutata

nell’ambito della complessiva situazione personale e familiare, mentre nelle seconde è valutata in senso

oggettivo.

- È dovuta dal singolo a fronte della fruizione (possibilità di fruire) in modo individuale di un servizio

Tasse:

pubblico, di un atto pubblico o di un’attività pubblica.

Si tratta di un assetto giuridico di tipo paracommutativo, perché la ragione del prelievo (causa giustificatrice)

è principalmente da individuarsi nel beneficio attribuito al soggetto a favore del quale il servizio è

predisposto.

L’assetto giuridico della tassa necessita di due precisazioni, la prima è che questa struttura esclude ogni

rapporto di sinallagmaticità (non vi è alcuna controprestazione in senso proprio), la secondo è che la causa

giustificatrice della tassa non è solo espressa dal beneficio attribuito al singolo ma anche dalla sua forza

economica.

Dopo aver delineato la distinzione tra imposte e tasse, è necessario concentrarsi sulla delimitazione del tributo

dalle entrate non tributarie, previste a fronte di attività pubbliche come i canoni, tariffe, prezzi pubblici e diritti;

sono corrispettivi veri e propri che traggono la propria fonte dalla disciplina negoziale (sinallagmatica) del

rapporto tra il singolo e l’ente.

- sono tributi specificamente finalizzati dalla legge al perseguimento di determinati

Tributi di scopo:

obbiettivi, il tributo di scopo può essere sia una tassa che un’imposta e di conseguenza assume la struttura

normativa tipica a cui si aggiunge la destinazione finanziaria.

La Struttura Normativa del Tributo

La struttura normativa del tributo può essere scomposta in fattispecie sostanziale e fattispecie procedimentale.

La del tributo è delineata dalle norme sostanziali (o impositrici). In particolare, la

fattispecie sostanziale

fattispecie sostanziale comprende:

1) Il Presupposto del tributo, che è quella situazione di fatto o di diritto al verificarsi della quale si rende dovuto

il tributo; si tratta di una situazione che è in grado di esprimere la forza economica del singolo posta a base

del prelievo.

Imposte istantanee = il presupposto si risolve in un atto o fatto isolato che non si ripete nel tempo

Imposte periodiche = il presupposto è idoneo a manifestarsi nell’arco di un periodo di tempo

La previsione di “fattispecie negative” nella norma tributaria, può ricollegarsi ad una delimitazione della

capacità contributiva coerente con la ratio del tributo (norme di esclusione), oppure a vere e proprie

deroghe rispetto a quest’ultima (norme di esenzione o agevolazione); in questi casi alle agevolazioni

tributarie è assegnato il compito di perseguire “finalità extrafiscali”.

2) I Soggetti del tributo sono il soggetto attivo (in genere coincide con l’ente che ha il potere di applicare il

tributo, in casi eccezionali può essere lo Stato) e il soggetto passivo (centro di imputazione degli effetti del

presupposto, in genere è chi manifesta la capacità contributiva, ovvero il contribuente ma può essere anche

il sostituto d’imposta e il responsabile d’imposta).

3) La Base Imponibile è la grandezza che misura in termini monetari la capacità economica del presupposto,

su cui dopo verrà applicata l’aliquota del tributo.

4) L’Aliquota è quella percentuale che, applicata alla base imponibile, permette di determinare il quantum del

tributo, quantificando in moneta la prestazione pecuniaria dovuta dal soggetto passivo. Abbiamo diverse

tipologie di aliquote:

- Aliquota fissa/variabile = rimane immutata/varia al variare della base imponibile

- Aliquota progressiva/regressiva/proporzionale = l’incremento della base imponibile produce un

aumento più/meno/proporzionale che proporzionale dell’aliquota da applicare

- Aliquota progressiva per scaglioni = come IRPEF che ha un minimo di 23% a un massimo di 45%.

La attiene alla regolamentazione dell’iter attuativo del tributo, ovvero quella fase

fattispecie procedimentale

dinamica che, attraverso a partecipazione dei due soggetti consente di concretizzare la determinazione del

dovere tributario; si deve parlare, a questo proposito, di procedimento amministrativo tributario, composto da

norme formali/procedimentali. Distinzione norme:

• Norme definiscono chi deve pagare (soggetto passivo d’imposta), al verificarsi di quale fatto

Impositrici:

(presupposto) e la misura (base imponibile).

Alcune fattispecie impositive presentano particolari tratti di specificità, come:

Imposta sostitutiva= si sostituisce al regime ordinario in funzione agevolativa

Imposta addizionale= applicazione di un’aliquota ulteriore in aggiunta a quella prevista per l’imposta

principale

Sovraimposta= autonomo tributo con presupposto e base imponibile comuni a quelli di un altro tributo.

• Norme definiscono obblighi strumentali del soggetto passivo e i poteri dell’A.F.

Formali-Procedimentali:

(Amministrazione Finanziaria) per controlli e verifiche.

• Norme disciplinano il processo tributario.

Processuali:

• Norme hanno per oggetto sanzioni di tipo pecuniario e penale derivanti dalle violazioni delle

Sanzionatorie:

disposizioni tributarie

L’INTERPRETAZIONE DELLA NORMA TRIBUTARIA:

L’interpretazione è quella operazione logica, funzionale all’applicazione della norma tributaria, necessaria per

determinare e realizzare il prelievo fiscale.

Attraverso l’interpretazione della norma tributaria si assegna il significato da attribuire alla norma medesima, in

modo da poter individuare recisamente la fattispecie normativa entro cui sussumere il caso concreto.

Oggi si ritiene che l’operazione interpretativa debba essere condotta secondo i principi e i criteri di diritto

comune, quindi alla stregua dell’art. 12 delle “disposizioni sulla legge in generale” che precedono il Codice Civile

(preleggi).

Esistono differenti criteri di interpretazione:

• quando si attribuisce alla legge il senso palesato dal significato proprio delle parole che formano

Letterale,

la norma, non isolatamente ma secondo la loro connessione.

• quando si intende a stabilire l’intenzione del legislatore.

Logica,

• quando si intende il significato della legge; ma il significato può essere soggettivo (volontà del

Teleologica,

legislatore) o oggettivo (legge stessa e le sue parole); Da qui nasce l’interpretazione Funzionale, ovvero

interpretare la norma tributaria in base alla funzione/scopo che si propone.

• quando non riesco a capire dalle interpretazioni precedenti, allora faccio riferimento a situazioni

Analogica,

analoghe, anche se l’analogia per le norme tributarie non è ammessa.

In termini di risultati invece, l’interpretazione si distingue in Dichiarativa (coincidenza tra interpretazione

letterale e funzionale), Restrittiva (assegnando un significato ristretto al dato letterale) e Estensiva (assegnando

un significato più ampio di quello letterale).

È poi abbastanza frequente ritrovare, nella legislazione fiscale, riferimenti ad istituti tipici di altre branche del

diritto, in questi casi si parla della norma tributaria quale norma di “secondo grado”.

Ancora diverse perplessità sussistono circa la possibilità di adottare in materia tributaria il metodo della

interpretazione Analogica, in base alla quale una fattispecie concreta che non risulta regolata da una specifica

disposizione può essere definita avendo riguardo alle disposizioni che regolano casi simili o materie analoghe

(art.12 comma 2, preleggi); poiché si tende ad affermare il carattere “fattispecie esclusiva” della disposizione

tributaria che, come tale, non si presterebbe ad una declinazione di tipo analogico.

Dato che l’interpretazione è attività funzionale all’applicazione della norma giuridica, tutti i soggetti che, a vario

titolo, risultano coinvolti nell’attuazione del tributo risultano direttamente chiamati ad interpretare, e quindi

applicare, la norma tributaria.

Soggetti dell’interpretazione:

• si parla di norme di interpretazione autentica quando una fonte di produzione di una norma

Legislatore,

giuridica contiene l’interpretazione di una disposizione emanata in precedenza; il legislatore interviene

proprio in questi casi, soprattutto in caso di disposizioni non chiare e che hanno condotto a problematiche

applicative e contrasti interpretativi.

Si ritiene necessario che, per versi interpretazione autentica, il significato attribuito rientri tra quelli che

ragionevolmente potevano essere ascritti alla legge anteriore e che realmente sussiste una difficolta o

contrasto interpretativo; qualora ciò non si verifichi la stessa interpretazione dovrà essere qualificata alla

stregua di una disposizione nuova e autonoma.

• un ruolo di indirizzo interpretativo di carattere generale è svolto dalle pronunce di: Corte

Giurisprudenza,

Costituzionale, con i suoi principi che sono naturali punti di riferimento dell’interpretazione delle norme

tributarie; Corte di Cassazione, che ha tra i suoi compiti quello di assicurare l’esatta osservanza e l’uniforme

interpretazione della legge; Corte di Giustizia dell’Unione europea, che è custode dell’interpretazione del

diritto europeo, essendo tenuta a fornire al giudice nazionale la corretta lettura della norma europea.

• attraverso gli interpelli, ovvero modelli procedimentali attraverso cui il

Amministrazione Finanziaria,

contribuente rivolge un’istanza all’A.F., al fine di ottenere un parere qualificato in ordine all’applicazione

delle norme tributarie ad una fattispecie personale e concreta.

• il contribuente prudente ed i professionisti di cui si avvale di fronte a dubbi interpretativi

Contribuente,

possono decidere di attenersi agli indirizzi interpretativi dell’Amministrazione Finanziaria; questo permette

al contribuente (soggetto passivo) di affermare posizioni giuridiche tutelabili dinnanzi a mutamenti

interpretativi della prassi. La dottrina ha riconosciuto una tutela parziale del singolo poiché questa non si

estende fino a considerare non dovuto il tributo.

• il soggetto attivo del tributo, ossia l’ente pubblico, esercita un’importante attività di

Prassi Amministrativa,

indirizzo interpretativo mediante l’emanazione di circolari, rientranti nell’ambito di quella che è definita

prassi amministrativa. Le circolari hanno valenza esclusivamente interna e si distinguono in circolari in senso

stretto (che contengono indicazioni interpretative di carattere generale) e note, risoluzioni, imposte e pareri

(che riguardano l’interpretazione relativa ad una fattispecie concreta su cui è stata sollecitata

l’interpretazione dell’Amministrazione).

Diritto Vivente, si consideri l’estrema “volatilità” del diritto vivente che conduce a repentini revirement e

contrasti interpretativi tra prassi amministrativa e giurisprudenza tributaria; in tali situazioni il contribuente si

trova spesso dinnanzi a situazioni di oggettiva incertezza applicativa.

NORMA TRIBUTARIA ELUSIONE ED ABUSO DEL DIRITTO:

È importante partire dall’interpretazione delle norme tributarie che avviene come qualsiasi altre norme, quindi,

è importante far riferimento al significato delle parole (Interpretazione teleologica) ma il significato può essere:

- soggettivo: volontà del legislatore storico

- oggettivo: legge stessa e sue parole.

In particolare modo mi aiuta interpretare la norma in relazione allo scopo e quindi mi aiuta l’interpretazione

funzionale che consiste nell’interpretare la norma tributaria in base alla funzione/ scopo che si propone.

Di qui connessione con l’elusione fiscale e abuso del diritto.

L’elusione è l’aggiramento da parte del contribuente della norma tributaria per perseguire un determinato

risultato economico utilizzando uno strumento anomalo ma comunque legittimo: in questo modo il contribuente

fa nascere un altro presupposto o non fa nascere alcun presupposto. Quindi il contribuente rispetto al sistema

impositivo a cui sarebbe sottoposto sceglie un’altra fattispecie che dal punto di vista effettuale è equivalente ma

dal punto di vista fiscale implica una minore o nulla imposizione.

es: un soggetto vuole donare i suoi immobili al figlio: per evitare l’imposta sulle donazioni dona al figlio dei titoli

di stato (che sono esenti dall’imposta di donazione) poi permuta i buoni del tesoro con gli stessi immobili.

L’aggiramento può anche consistere nel creare determinate situazioni a cui la norma tributaria riconosce un

trattamento fiscale vantaggioso (esenzioni, agevolazioni)

Diversa dall’elusione sono:

• quel comportamento, posto in essere dal soggetto passivo, che viola direttamente una o più

EVAZIONE:

norme tributarie attraverso l’occultamento o l’artificiosa alterazione del presupposto o della base

imponibile. Quindi non si ha aggiramento della norma ma si nasconde un presupposto già verificato.

L’evasione è un reato. l’azione di contrasto all’evasione è affidata all’amministrazione finanziaria che,

qualora superate certe soglie, può punire anche penalmente il contribuente.

• scelta vantaggiosa del contribuente consentita dall’ordinamento (quindi manca

RISPARMIO D’IMPOSTA:

l’aggiramento)

• situazione economica di fatto in cui un certo tipo di reddito subisce un minor prelievo rispetto

EROSIONE:

ad altri.

COME REAGISCE L’ORDINAMENTO:

Rilevanti sono due disposizioni:

L’art 37 bis dpr600/1973 (si riferiva solo alle imposte dirette) abrogato e sostituito dall’art 10 bis Statuto

introdotto con d lgs 128/2015. Non esiste una norma generale antielusiva, cioè non esiste una disposizione che

vieta in qualsiasi situazione l’evasione ma, nel 37 bis facevamo riferimento solo a delle fattispecie di operazioni

e solo per IRPERF o IRPEG (IRES di oggi).

Art 37 bis:

Veniva definita la norma quasi generale e individuava l’elusione in base all’assenza di valide ragioni economiche.

Vi era una garanzia procedimentale perché il contribuente per essere sicuro di non porre in essere un

comportamento elusivo poteva fare una richiesta di chiarimenti all’AdE e chiedere se il comportamento era

corretto (è una forma di interpello disapplicativo). La Cassazione è intervenuta e ha evidenziato la presenza

dell’elusione nella mancanza negli atti di un interesse economico e quindi della causa di quegli atti. Non si capisce

dov’è l’interesse nel porre in essere quel negozio e quindi dov’è la causa giuridica. Conseguentemente i negozi

posti in essere sono nulli.

Successivamente afferma la diretta applicabilità del principio comunitario Ecco perché

dell’abuso del diritto.

consideriamo elusione e/o abuso de diritto. Questa interpretazione europea ritiene che al fisco non sono

condividibili gli atti che rappresentano un aggiramento, un abuso del diritto e ritiene che non sono opponibili

all’AF gli atti che rappresentano un abuso del diritto e quindi un aggiramento della norma. Questo principio si

ritiene applicabile a tutti i settori del diritto tributario, a tutti i tributi armonizzati e non.

Quindi problema del ruolo dell’art 3