Contenzioso tributario

AVVISI DI CONTESTAZIONE E IRROGAZIONE DELLE SANZIONI

La contestazione e l’irrogazione delle sanzioni tributarie sono disciplinate dal decreto

legislativo 472 del 97 agli articolo 16 e 17 i quali fissano 3 modalità

1. contestazione delle sanzioni non collegate al tributo (quali quelle relative alle

omesse comunicazioni previste dalle leggi tributarie), disciplinata dall’art. 16 del

D.Lgs. 472/97

2. irrogazione congiunta all’accertamento del maggior tributo, per le violazioni

collegate al medesimo, come l’infedele dichiarazione;

3. irrogazione mediante notifica di cartella di pagamento, circoscritta dall’art. 17

del D.Lgs. 472/97 alle violazioni sui versamenti.

L’art. 16 stabilisce che l’irrogazione delle sanzioni pecuniarie ed accessorie ha luogo

da parte dell’ente competente per il tributo a cui le violazioni si riferiscono con la

notifica dell’atto di contestazione delle sanzioni.

Sovente, l’applicazione delle sanzioni avviene congiuntamente alla determinazione

della base imponibile e dell’imposta con l’avviso di accertamento. Nel caso di

impugnazione dell’avviso di accertamento, le eccezioni rilevate per quanto riguarda

l’imposta si riflettono anche sulla sanzione, dal momento che al venir meno

dell’imposta si accompagna l’eliminazione della sanzione.

In altri casi è possibile impugnare le sole sanzioni.

IL RUOLO E LA CARTELLA DI PAGAMENTO

Il ruolo è un elenco di debitori e delle somme da essi dovute formato dall’ente

impositore ai fini della riscossione, e costituisce titolo esecutivo per quanto previsto

dall’art. 10 del D.P.R. 602/73.

Poiché il ruolo è un atto interno dell’ente impositore, lo stesso viene portato a

conoscenza del contribuente con la cartella di pagamento notificata dall’agente della

riscossione, sicché i vizi del ruolo possono essere fatti valere solo in sede di

impugnazione della cartella.

Ed infatti l’art. 21 del D.Lgs. 546/92, nella seconda parte del comma 1, stabilisce che

“La notificazione della cartella di pagamento vale anche come notificazione del ruolo ”.

Nella sostanza i ricorsi presentati contro la legittimità della cartella di pagamento sono

ricorsi contro il ruolo.

L’iscrizione a ruolo, notificata con la cartella di pagamento, è uno degli atti impugnabili

autonomamente ai sensi del primo comma, lett. d), dell’articolo 19 del D.Lgs. 546 del

31 dicembre 1992; la sua impugnazione può essere fondata esclusivamente su vizi

propri, in quanto non possono essere fatte valere eccezioni relative all’avviso di

accertamento a cui il ruolo si riferisce, se questo non è stato già stato a sua volta

impugnato.

L’articolo 3-bis del D.L. n. 146/21, novellando l’art. 12 del d.P.R. n. 602/73, è stato

inserito il comma 4-bis, ha stabilito che l’estratto di ruolo non è impugnabile, se non a

“Il ruolo e la cartella di pagamento che si assume invalidamente

specifiche condizioni:

notificata sono suscettibili di diretta impugnazione nei soli casi in cui il debitore che

agisce in giudizio dimostri che dall’iscrizione a ruolo possa derivargli un pregiudizio

per la partecipazione a una procedura di appalto per effetto di quanto previsto nell’art.

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80, comma 4, del codice dei contratti pubblici, di cui al d.lgs. 18 aprile 2016, n. 50,

oppure per la riscossione di somme allo stesso dovute dai soggetti pubblici di cui

all’art. 1, comma 1, lettera a), del regolamento di cui al decreto del Ministro

dell’economia e delle finanze 18 gennaio 2008, n. 40, per effetto delle verifiche di cui

all’art. 48-bis del presente decreto o infine per la perdita di un beneficio nei rapporti

con una pubblica amministrazione”.

Questa norma, che limita le possibilità di difesa del contribuente in materia di

contenzioso tributario, rispecchia il mutato quadro normativo/giurisprudenziale nel

frattempo verificatosi, nel quale spiccano la sentenza delle Sezioni Unite della Corte di

cassazione n. 26283/2022 (che sancisce “la non impugnabilità dell’estratto di ruolo”)

L’INTIMIDAZIONE AD ADEMPIERE

L’intimazione ad adempiere (che ha sostituito l’avviso di mora) è un atto dell’agente

della riscossione, che deve essere notificato prima di dare avvio all’azione esecutiva

nel caso in cui l’espropriazione non abbia avuto inizio entro un anno dalla notifica della

cartella di pagamento.

L’intimazione ad adempiere presuppone la precedente notifica di un atto della

riscossione, che può essere il ruolo, la cartella di pagamento ovvero un avviso di

accertamento con efficacia esecutiva, dei quali viene sollecitato l’adempimento.

Tale provvedimento è impugnabile solo per vizi propri, e dunque non è possibile

contestare il merito della pretesa contenuto negli atti presupposti.

Fra i vizi propri dell’intimazione rientra la prescrizione, che deve essere eccepita in

sede di ricorso contro la stessa giacché, ove ciò non avvenga, l’eccezione di

intervenuta prescrizione non potrà più essere sollevata contro atti notificati

successivamente quali le misure cautelari (fermo e ipoteca). Quando l’intimazione ad

adempiere non è stata preceduta dalla notifica di un altro atto, il contribuente può

proporre ricorso facendo valere l’omessa notifica dell’atto presupposto.

Il contribuente deve impugnare l’intimazione ad adempiere presentando ricorso contro

l’Agente della Riscossione se sono sollevate eccezioni attinenti alla regolarità e alla

validità dell’atto oggetto impugnazione ovvero se non è stato notificato atto che

annuncia la pretesa, mentre se le questioni attengono alla pretesa fiscale sostanziale il

resistente deve essere l’ente impositore, il quale dovrà essere chiamato in causa

dall’Agente della Riscossione se il ricorso è proposto nei confronti di quest’ultimo.

L’IPOTECA SUGLI IMMOBILI ED IL FERMO DEI BENI MOBILI REGISTRATI

Sono impugnabili davanti alle Corti di giustizia tributaria l’ipoteca sugli immobili ed il

fermo di beni mobili registrati, finalizzati a tutelare il credito tributario

dell’Amministrazione finanziaria.

L’ipoteca ha ad oggetto beni immobili e viene iscritta da parte dell’Agente della

riscossione quando, decorso il termine previsto di sessanta giorni dalla notifica della

cartella di pagamento ovvero dell’avviso di accertamento esecutivo, il contribuente

non abbia provveduto al pagamento del debito tributario.

L’Agente della Riscossione, prima di procedere con l’iscrizione dell’ipoteca non è

tenuto alla notificazione di un’intimazione ad adempiere, ma deve comunque dare

comunicazione al contribuente del procedimento in atto (preavviso di iscrizione

ipotecaria) e l’impugnazione può essere proposta entro sessanta giorni da tale

comunicazione.

La disposizione del fermo da parte dell’Amministrazione finanziaria ha per oggetto i

beni mobili registrati del contribuente debitore o dei coobbligati. Il termine di 60 giorni

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per la presentazione del ricorso decorre dalla notificazione al debitore moroso, nel

termine di venti giorni dall’emissione del provvedimento di fermo, di un avviso a

adempiere denominato “preavviso di fermo amministrativo”

GLI ATTI DELLE OPERAZIONI CATASTALI

Gli atti catastali possono essere atti generali oppure atti individuali. Mentre

l’impugnazione dei primi rientra nella giurisdizione ammnistrativa (ad esempio i piani

di governo del territorio) la seconda tipologia è impugnabile avanti alle corti di

giustizia tributaria come previsto dall’art 19 del decreto legislativo 546/92.

Precisamente sono impugnabili dinanzi ai giudici tributari gli atti di classamento e gli

atti il cui fine è quello di attribuire o modificare le rendite catastali di terreni o

fabbricati.

Nel caso in cui il ricorso contro un atto che attribuisce una rendita catastale non venga

accolto, l’atto impugnato rimane in vita, ne caso invece il ricorso venga accolto, la

rendita viene annullata e tale annullamento ha effetto nei confronti di tutti i soggetti

interessati, erga omnes, e dunque anche nei confronti del Comune.

L’atto terminale del procedimento catastale non è, di per sé, un atto impositivo, poiché

non comporta effetti fiscali diretti ed immediati, ma stabilisce in modo autoritativo

quale sia il reddito ordinario medio di un immobile, con la conseguenza che il

contribuente che dichiara l’imposta, come anche l’ente che emette atti d’imposizione,

devono attenersi ad esso.

IL DINIEGO DI AGEVOLAZIONI E CONDONI

L’indicazione del diniego e revoca di agevolazione, nonché del rigetto di domande di

definizione agevolata, all’interno dell’articolo 19 del D.Lgs. 546 del 1992, permette di

comprendere, tra gli atti autonomamente impugnabili, qualsiasi provvedimento

dell’Amministrazione finanziaria idoneo ad esprimere il diniego opposto nei confronti di

richieste in tal senso avanzate da parte del contribuente, indipendentemente dalla

forma.

Per essere impugnabile autonomamente, il diniego di agevolazione deve essere

esplicito, a differenza del rifiuto alla restituzione di somme indebitamente versate e

chieste a rimborso dal contribuente.

GLI ACCERTAMENTI DEI DIRITTI DOGANALI E DELLE ACCISE

In materia doganale, i motivi di innesco delle controversie sono rinvenibili, nella

maggior parte dei casi, allorquando in sede di controllo della dichiarazione resa in

Dogana, insorgano contestazioni circa la qualificazione, valore, origine della merce, o

circa il regime di tara o trattamento degli imballaggi, e l’accertamento può avere ad

oggetto errori, omissioni o inesattezze contenuti nella dichiarazione resa alla Dogana.

I mezzi di tutela offerti al contribuente avverso i provvedimenti della Dogana sono

duplici.

Il primo, in ambito amministrativo, è disciplinato dal Testo Unico sulle Leggi Doganali e

prevede il rispetto di termini e comportamenti molto stringenti per l’operatore, a

fronte di una (presunta) maggior celerità nella decisione.

L’altro è quello tipicamente previsto nel caso di controversie tributarie e consiste

nell’instaurazione di un procedimento davanti alla Corte di giustizia tributaria nella cui

giurisdizione ricade la Dogana presso la quale è stata presentata la dichiarazione

doganale.

GLI ATTI NON IMPUGNABILI

È compito dell’interprete individuare, tra gli atti non inclusi nella elencazione 31

dell’articolo 19 del D.Lgs. 546 del 1992, quali siano quelli non impugnabili e quelli a

impugnazione differita, di cui si dirà più avanti.

A tal fine è necessario seguire il principio secondo il quale sono impu