Appunti di Diritto tributario, parte generale

Diritto Tributario| Claudia Rosa

imperfezioni della norma tributaria. In sostanza, si serve di lacune interpretative per

risparmiare sull’imposta che su di lui grava.

 Es. le aliquote fiscali sulla vendita di un bene immobile sono del 35%, mentre quelle

sulla vendita di azioni sono del 20%. Il proprietario dell’immobile lo conferisce in una

società per azioni al solo scopo di vendere poi le azioni di tale società con un

fortissimo risparmio fiscale.

TIPOLOGIE DI TRIBUTI: IMPOSTE, TASSE E CONTRIBUTI

Come abbiamo già detto, si è provato a dare un ordine e una definizione ai concetti principali del

diritto tributario, ma nella pratica queste sistematizzazioni non trovano riscontro. Anche il nostro

libro tende a dare una definizione di imposte, tasse e contributi, nel tentativo di distinguerli. Essi,

infatti, sono tutti tributi (prestazioni pecuniarie imposte coattivamente) che si distinguono in base

al presupposto, cioè in base alla cosa/grandezza economica che colpiscono.

→ IMPOSTE: esse costituiscono la categoria più ampia di tributi regolati dalla legge (pertanto,

sono l’oggetto principale del nostro studio) e servono a realizzare il concorso del contribuente

alle spese pubbliche indivisibili, cioè quelle spese per le quali non è possibile stabilire

l’effettivo utilizzo da parte dello Stato. Il presupposto delle imposte è un fatto economico,

posto in essere dal soggetto passivo (contribuente), senza alcuna relazione con l’attività

dell’ente pubblico (es. percepire un reddito o possedere un bene è un fatto economico, posto

in essere dal contribuente, che non ha alcuna relazione con l’attività dell’ente pubblico). Il

fatto economico, posto in essere dal contribuente, deve manifestare capacità contributiva

(già detto, rispetto del principio di ragionevolezza). La caratteristica principale delle imposte

(che può distinguerla dalle altre forme di prelievo) è la mancanza di sinallagmaticità

giuridica, cioè le imposte dovute non reclamano un servizio da parte dell’ente impositore.

Esse, infatti, sono dovute a titolo di solidarietà economica.

 Es. sono imposte l’IVA e l’IRPEF. In questo caso, il contribuente versa l’imposta dovuta

per solidarietà economica, cioè spera che il suo pagamento vada a rendere effettivi i

diritti. Tuttavia, se lo Stato o la Regione non eseguono questa controprestazione, il

contribuente non ha strumenti per agire e richiederla. Dunque, non abbiamo azioni di

risoluzione o di riduzione come nel diritto privato.

Le imposte sottostanno al principio del sacrificio economico.

N.B. questa sinallagmaticità giuridica, invece, è presente, anche se in minima parte, nelle

altre forme di prelievo.

→ TASSE: esse servono a realizzare il concorso del contribuente alle spese pubbliche divisibili,

cioè quelle spese che sono destinate a finanziare specifici servizi rivolti ai cittadini. Il

presupposto delle tasse è un atto o un’attività pubblica, cioè può riguardare o l’emanazione di

un provvedimento (atto) o lo svolgimento di un servizio pubblico (attività pubblica), rivolta a

beneficio del contribuente (es. TARI, paghi una somma e in cambi hai un servizio: la raccolta dei

rifiuti). La tassa, dunque, è dovuta in ragione del fatto che si trae un beneficio da un servizio

pubblico. Nelle tasse, al contrario delle imposte, abbiamo una sinallagmaticità giuridica.

 Es. tasse universitarie: il contribuente, a seguito del pagamento, ottiene una

controprestazione, ossia la certificazione della laurea. 5

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Le tasse sottostanno al principio del beneficio.

→ CONTRIBUTO O TRIBUTO SPECIALE: esso serve a realizzare un determinato scopo, che può

essere perseguito solo dal concorso congiunto di più persone. Il presupposto del contributo è

l’esecuzione di un’opera pubblica o di un servizio specifico dal quale determinati soggetti

traggono beneficio (es. strada che aumenta il valore di una casa). Inoltre, sono contributi anche

alcune prestazioni pecuniarie dovute a determinati enti per il loro funzionamento (es. contributo

annuale degli avvocati al consiglio nazionale forense). I c.d. contributi previdenziali non hanno,

invece, natura tributaria in ragione della spiccata sinallagmaticità che sussiste fra il versamento

e il godimento del trattamento previdenziale (infatti, abbiamo detto che questa sinallagmaticità

è presente nelle tasse e nei contributi ma in modo molto misurato rispetto al diritto privato).

 Es. contributi ai Consorzi di Bonifica: il pagamento è obbligato per legge per tutti i

proprietari di immobili di qualsiasi natura (terreni, case, capannoni, negozi) che

ricadono nel comprensorio del Consorzio e che traggono beneficio dall’attività dello

stesso.

EFFICACIA DELLA NORMA TRIBUTARIA

Il principio di irretroattività della legge (ex art. 11 delle preleggi del c.c.) si applica anche alle norme

tributarie ed è stato ulteriormente ribadito all’art. 3 dello Statuto dei contribuenti (l.212/200), una

legge che racchiude i principi generali dell’ordinamento tributario, i quali si ricavano dall’attuazione

del combinato disposto degli art. 3, 23, 53 e 97 della Costituzione. Lo Statuto, all’art. 3, ha posto un

espresso divieto alla retroattività delle norme tributarie, fatta eccezione per quelle interpretative

autentiche, e pone le seguenti regole:

1. le modifiche introdotte ai tributi periodici si applicano solo a partire del periodo di

imposta successivo a quello in corso al momento dell’entrata in vigore delle disposizioni

che le prevedono;

2. Le nuove norme tributarie non possono pretendere adempimenti da compiersi entro 60

gg alla data della loro entrata in vigore.

Il principio di irretroattività, essendo sancito in leggi di rango primario e non essendo previsto (come

quello penale all’art. 25) direttamente nella Costituzione, può essere facilmente derogato da una

fonte di pari grado. Pertanto, il legislatore ha la facoltà di emanare comunque norme tributarie con

efficacia retroattiva. Tuttavia, può fare ciò a condizione che la retroattività non leda altri diritti

costituzionalmente garantiti e a condizione che sia giustificata sul piano della ragionevolezza.

Inoltre, anche la norma tributaria retroattiva incontra i limiti della potestà impositiva: in particolare,

quello inerente alla capacità contributiva che deve essere effettiva e attuale.

Per quanto riguarda, invece, l’efficacia delle norme tributarie nello spazio non ci sono limiti teorici.

La legge tributaria produce i suoi effetti su tutto il territorio nazionale e le norme emanate da enti

diversi dallo Stato (leggi regionali) hanno effetti nel territorio in cui ha potestà l’ente. Dunque, le

leggi tributarie si applicano ai fatti che si verificano sul territorio dello Stato (principio di

territorialità). Inoltre, in alcuni casi le leggi tributarie possono tassare anche fatti accaduti all’estero:

 Imposte personali sui redditi: questa norma tributaria si applica ai soggetti fiscalmente

residenti, indipendentemente dal luogo in cui il reddito è stato prodotto. Inoltre, anche i

soggetti non residenti sono tassati se producono il loro reddito in Italia. 6

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 Es. Tizio, residente in Italia, percepisce un reddito per aver rappresentato in giudizio

una compagnia francese. Il reddito di Tizio è tassato in Italia anche se è stato prodotto

in Francia.

 Es. un cantante inglese fa un concerto a Milano. Il reddito di costui è tassato in Italia

perché è stato qui prodotto, anche se il cantante non risiede in questo Stato.

 Imposta di registro: questa norma tributaria si applica agli atti giuridici formati in Italia e a

quelli formati all’estero che hanno ad oggetto beni locati in Italia.

 Es. concludo una compravendita, avente ad oggetto un immobile a Milano, in Francia. Su

quell’atto pagherò allo Stato italiano l’imposta di registro.

 Imposta sulle successioni: questa norma tributaria si applica a tutti i beni, anche se situati

all’estero, se il soggetto erede è residente in Italia e si applica solo sui beni italiani se il

soggetto erede è residente all’estero.

LEZ. 2 (CAP.2-3-4): FONTI E INTERPRETAZIONE DEL DIRITTO

TRIBUTARIO

FONTI DEL DIRITTO TRIBUTARIO

▪ Legge statale: come conseguenza della riserva di legge, le fonti del diritto tributario sono

principalmente la legge e gli atti aventi forza di legge. Per quanto riguarda le leggi che

contengono disposizioni tributarie di favore (agevolazioni), essendo aiuti di stato (vietati

dall’UE in modo che tutti i cittadini partano dallo stesso punto di partenza), devono essere

autorizzate dalla Commissione europea e lo Stato non può darvi esecuzione prima che tale

procedura sia arrivata ad una decisione finale.

▪ Statuto dei diritto del contribuente: l.200/2012 che prevede importanti disposizioni in

materia tributaria. I suoi articoli possono essere divisi in due gruppi:

1. Primo gruppo: art. da 1 a 4, inerenti alla legge tributaria;

2. Secondo gruppo: art. 5 e ss., inerenti alla disciplina dei rapporti fisco-contribuente.

Le norme dello Statuto sono principi generali dell’ordinamento tributario e sono criteri-guida

vincolanti per l’interpretazione delle leggi tributarie. Inoltre, le disposizioni di tale Statuto

sono leggi rinforzate.

▪ Testi unici: il testo unico è un testo normativo che raccoglie e riunifica le norme relative alla

stessa materia ma contenuti in più testi diversi. Tra i Testi unici vigenti in materia tributaria

abbiamo: quello per le imposte sui redditi, quello per l’imposta di registro, quello per le

imposte ipotecarie e catastali.

▪ Regolamenti statali (riserva relativa).

▪ Legge e regolamenti regionali: la Regione ha potestà legislativa concorrente solo in tema di

coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario (ossia della finanza e dei tributi

regionali e locali). Il resto è di competenza esclusiva dello Stato. Per quanto riguarda i

regolamenti regionali, la riserva di legge permane anche a questo grado.

▪ Unione Europea (prevalenza del diritto derivato se la materia è di competenza comunitaria);

▪ CEDU e altre convenzioni internazionali: le norme interne che non rispettano gli obblighi

derivanti dalle convenzioni internazionali (ratificate ex art. 80 Cost.) sono incostituzionali per

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violazione dell’art. 117 Cost. (tuttavia, se la norma tributaria interna è più favorevole di

quella del trattato, si applica la prima). Le convenzioni internazionali in materia tributaria

riguardano, principalmente, la doppia imposizione dei redditi, dei patrimoni, delle

successioni e dei dazi. Inoltre, esse prevedono: la collaborazione tra le autorità fiscali di Stati

diversi, la lotta all’evasione e all’elusione fiscale internazionale.

COSTITUZIONE E DIRITTO TRIBUTARIO

La Costituzione fissa: i principi, cui l’ordinamento tributario nazionale deve ispirarsi, e le modalità,

che il legislatore deve seguire e rispettare per creare, attuare e governare l’intero sistema impositivo

tributario, anche nei rapporti con le altre formazioni sociali sovraordinate (UE o Consiglio d’Europa)

e territorialmente subordinate (Regioni). Detto in altre parole, la Costituzione contiene sia le norme

volte ad orientare il contenuto delle fonti tributarie (principi) sia le disposizioni che disciplinano la

formazione delle norme tributarie.

DISPOSIZIONI VOLTE A REGOLARE LA PRODUZIONE DELLE NORME TRIBUTARIE

→ Art. 23 Cost.: stabilisce una riserva di legge relativa per l’imposizione fiscale. “Nessuna

prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge”. (N.B.

include anche gli atti aventi forza di legge). La riserva relativa si applica alle norme tributarie

sostanziali, cioè quelle che stabiliscono il quantum dell’imposta e il calcolo del tributo dovuto

(non si applica, invece, alle norme tributarie formali, cioè quelle che stabiliscono il

procedimento e la riscossione del tributo). Con la riserva relativa, la legge deve fissare almeno: