Recente revisione della disciplina degli interpelli tributari

5 LA RECENTISSIMA DISCIPLINA ATTUATIVA

5.1 La risoluzione dell’Agenzia delle Entrate 15 dicembre 2015, n.104/E

Nel 2015 il legislatore è intervenuto con due distinti decreti che hanno

profondamente modificato la disciplina dell’interpello antielusivo.

Il primo, in ordine cronologico, è il decreto legislativo 5 agosto 2015, n. 128

che, entrato in vigore il 1° ottobre 2015, ha previsto un unico interpello per l’abuso

e l’elusione, rinviando integralmente alle previsioni dell’articolo 11 della legge. n.

212 del 2000 nell’ambito dell’interpello ordinario, abrogando, all’articolo 1,

l’articolo 37-bis del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 ed introducendo

contemporaneamente, nell’ambito della legge 27 luglio 2000, n. 212, recante

disposizioni in materia di Statuto dei diritti del contribuente, l’articolo 10-bis .

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Il secondo è il decreto legislativo 24 settembre 2015, n. 156, trattato

ampiamente nel presente lavoro, che, entrato in vigore il 1° gennaio 2016, ha

operato una profonda riforma della disciplina degli interpelli tributari - compresi

quelli antiabuso – nel tentativo di uniformare il più possibile le tipologie già

esistenti nel previgente ordinamento.

Quindi, le istanze di interpello antielusivo, già presentate ai sensi

dell’articolo 21 , comma 9, della legge 30 dicembre 1991, n. 413, che richiamava

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espressamente, al fine di definire le fattispecie oggetto dell’istanza, l’articolo 37-

bis del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, quelle presentate ai sensi dell’articolo 10-

bis, comma 5, del menzionato D.Lgs. n. 128/2015, nonché quelle antiabuso che

potranno essere presentate ai sensi dell’articolo 11, comma 1, lettera c), del D.Lgs.

n. 156/2015, hanno suscitato non poca perplessità tra i contribuenti istanti con

conseguenti richieste di chiarimenti, tanto da indurre l’Amministrazione a

pubblicare la risoluzione 15 dicembre 2015, n. 104/E, ai fini di fornire delucidazioni

Il cui comma 5 è stato esplicitamente abrogato dal D.Lgs. n. 156/2015.

74 Abrogato anch’esso dal D.Lgs. n. 156/2015.

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in merito alla gestione degli interpelli antielusivi per le istanze presentate nel

periodo dal 1° settembre al 31 dicembre 2015.

All’interno di questo periodo si prospettano tre diverse possibili situazioni

di criticità per le istanze già presentate.

Infatti, la non coincidenza temporale tra l’intervenuta abrogazione

dell’articolo 37-bis del D.P.R. n. 600/1973 e l’entrata in vigore delle disposizioni

dell’articolo 10-bis della legge. n. 212/2000, nonché l’abrogazione dell’articolo 21

della legge n. 413/1991 solo con effetti dal 1° gennaio 2016, hanno determinato

importanti dubbi applicativi in ordine alla gestione delle singole istanze, a seconda

che esse siano state presentate:

a) entro il 1° settembre 2015 e fondate legittimamente sull’articolo 37-bis

del D.P.R. n. 600/1973, per le quali la risposta non sia stata ancora resa

dall’Amministrazione finanziaria;

b) nel periodo intercorrente tra il 2 settembre ed il 30 settembre 2015;

c) nel periodo tra il 1° ottobre ed il 31 dicembre 2015.

Per le istanze presentate entro la data del 1° settembre 2015, la citata

risoluzione chiarisce che la risposta dell’Amministrazione sarà fornita

limitatamente alla richiesta di applicazione dell’articolo 37-bis del D.P.R. n.

600/1973. Infatti, dette istanze, presentate ai sensi dell’articolo 21, comma 9, della

legge n. 413/1991, risultano argomentate e strutturate in base alle previsioni del

suddetto articolo 37-bis e potrebbero, quindi, essere prive di tutti quegli elementi

indispensabili all’Amministrazione finanziaria ai fini di una complessiva

valutazione antiabusiva. Per regolare anche le fattispecie concernenti l’abuso del

diritto, rappresentate ai sensi dell’articolo 10-bis, il contribuente potrà presentare

una nuova istanza, fermo restando il requisito della preventività.

Le suddette istanze saranno trattate in applicazione delle regole procedurali

di istruttoria di cui all’articolo 21, comma 9, contenute nel D.M. 13 giugno 1997,

n. 195, vigenti al momento di presentazione dell’istanza. Il termine di 120 giorni

affinché l’Amministrazione renda il proprio parere non è da considerarsi, quindi,

perentorio e il contribuente ha la possibilità di diffidare l’Amministrazione a

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rispondere. Decorsi ulteriori 60 giorni dalla presentazione della diffida, si formerà

il silenzio assenso con la conseguente accettazione della soluzione interpretativa

prospettata dal contribuente.

Per le istanze presentate tra il 2 settembre ed il 30 settembre 2015, il

disallineamento temporale tra l’abrogazione dell’articolo 37-bis del D.P.R. n.

600/1973 e l’entrata in vigore dell’articolo 10 bis fa mancare qualsiasi riferimento

normativo e rende irrealizzabile l’analisi delle fattispecie rappresentate negli

interpelli antielusivi.

Emerge, quindi, in relazione alle istanze presentate nel suddetto periodo, la

conseguenza che, nel rispetto del principio di buona fede e di collaborazione tra

contribuente e Amministrazione finanziaria, la stessa inviterà l’obbligato a

presentare una nuova istanza di interpello ai sensi dell’articolo 10-bis dello Statuto

dei diritti del contribuente con il rispetto delle formalità previste dal comma 5 dello

stesso articolo, tuttavia, senza obbligo di allegare i documenti eventualmente già

trasmessi con la precedente istanza.

La nuova istanza, purché abbia ad oggetto la medesima fattispecie

rappresentata nella precedente, non potrà essere soggetta a contestazioni in merito

all’eventuale assenza di preventività, nel caso il contribuente dia seguito all’invito

dell’Amministrazione finanziaria entro i 60 giorni dallo stesso.

Per le istanze presentate tra il 1° ottobre ed il 31 dicembre 2015, la

risoluzione in esame segnala che, ai sensi dell’articolo 10-bis, comma 5, della legge

n. 212/2000, il contribuente può presentare un’apposita istanza “per conoscere se

le operazioni che intende realizzare, o che siano state realizzate, costituiscano

fattispecie di abuso del diritto”, secondo la procedura dell’interpello ordinario.

Non è, quindi, più attivabile la precedente procedura in materia di interpello

antielusivo a seguito dell’abrogazione della specifica previsione contenuta nel

comma 5 dell’articolo 10-bis, che ha comportato l’abrogazione implicita della

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procedura dell’interpello antielusivo recata dall’articolo 21, comma 9, della legge.

n. 413/1991 .

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A seguito delle richiamate modifiche normative e con effetti dalla loro

entrata in vigore in data 1° ottobre 2015 e fino al 31 dicembre 2015, il contribuente,

che intenda attivare una richiesta di parere in ordine alla abusività di una

determinata operazione, dovrà presentare l’istanza ai sensi dell’articolo 10-bis,

comma 5, della legge. n. 212 del 2000, ossia secondo le disposizioni, anche

procedurali, cui rinvia l’articolo 11 della citata L. n. 212, non essendo più possibile

procedervi ai sensi del citato articolo 21, comma 9.

Qualora il contribuente formuli un’istanza comunque richiamando ancora,

in fase di prima applicazione, l’articolo 21, comma 9, l’Amministrazione

considererà detta istanza presentata ai sensi e per gli effetti del comma 5

dell’articolo 10-bis, se tale richiamo risulti palesemente essere frutto di un mero

errore materiale, che potrebbe essere dovuto all’utilizzo di documentazione

prestampata, non ancora aggiornata rispetto alla riforma normativa.

Costituiscono elementi essenziali, che devono essere contenuti nell’istanza,

la preventività rispetto all’assolvimento degli obblighi tributari, connessi alla

fattispecie argomento dell’interpello, la compiuta e circostanziata descrizione di

quest’ultima, supportata dalla documentazione considerata essenziale, e

l’indicazione relativa al settore impositivo dell’oggetto dell’istanza.

Il comma 1 dell’articolo 10-bis della legge n. 212/2000 ha introdotto una

definizione di abuso del diritto che coniuga i concetti di abuso e di elusione con

valenza generale per tutti i tributi - armonizzati e non - e il comma 5 dello stesso

articolo non impone al contribuente istante di presentare una richiesta di parere

relativa a tutti i tributi connessi o collegati all’operazione rappresentata.

Pertanto, specificando le norme che ritiene applicabili , il contribuente è

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tenuto ad indicare il settore impositivo per il quale il parere viene richiesto.

Il cui articolo 5 è stato espressamente abrogato dall’articolo 7, comma 6, del D.Lgs. n. 156/2015.

76 Comprese le norme che il contribuente ipotizza passibili di abuso in relazione all’operazione

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prospettata. 67

Qualora non fosse possibile desumere dai riferimenti normativi richiamati

dal contribuente il settore impositivo cui si riferisce l’istanza di interpello, questa

verrà ritenuta inammissibile, poiché non sufficientemente circostanziata nella

definizione della fattispecie concreta in merito alla quale è richiesto il parere .

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La risposta dell’Amministrazione, il cui termine previsto di 120 giorni è in

questo caso perentorio, avrà effetti limitatamente al settore impositivo e alle norme

invocate dal contribuente nell’istanza e solamente nei limiti delle fattispecie

rappresentate.

5.2 Il provvedimento dell’Agenzia delle Entrate 4 gennaio 2016, n. 27

In attuazione dell’articolo 8, comma 1, del decreto legislativo n. 156/2015,

il Direttore dell’Agenzie delle Entrate ha emanato in data 4 gennaio 2016 il

provvedimento n. 27, recante le disposizioni procedurali per le istanze di interpello,

presentate ai sensi dell’articolo 11 della legge 27 luglio 2000, n.212, come novellato

dallo stesso decreto.

Il direttore dell’Agenzia, in base alle attribuzioni conferite dalle

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disposizioni normative allo stesso, alle disposizioni in vigore per il diritto di

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Cfr. Circ. n. 32/E del 2010.

78 Trattasi delle seguenti attribuzioni legislative:

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a) D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, recante la riforma dell'organizzazione del Governo, a norma

dell'art. 11 della legge 15 marzo 1997, n. 59 (art. 57; art. 62; art. 66; art. 67, comma 1; art. 68, comma

1; art. 71, comma 3, lettera a); art. 73, comma 4);

b) Statuto dell'Agenzia delle Entrate, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 42 del 20 febbraio 2001

(art. 5, comma 1; art. 6, comma 1);

c) Regolamento di amministrazione dell'Agenzia delle Entrate, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale

n. 36 del 1