Schemi Diritto Tributario Parte Generale

DIRITTO TRIBUTARIO

CAPITOLO PRIMO | I TRIBUTI

1 | La nozione di tributo.

Tributo

1. comporta il sorgere di obbligazione, o altra forma di decurtazione patrimoniale

→ effetti irreversibili (si distingue dai prestiti forzosi)

2. caratterizzato da coattivita’ = sempre imposto con un atto dell’autorita’

→ distinto dalle entrate di diritto privato, caratterizzate da sinallagmaticita’

⇒ ente pubblico impositore, provvisto di poteri autoritativi

✓ costituire il rapporto tributario o

✓ imporre il pagamento del dovuto

! = possono esserci entrate pubbliche imposte coattivamente che non hanno carattere

tributario (es sanzioni), ma alla base del tributo c’e’ sempre un atto dell’autorita’

3. → di regola, gettito di tributi non

destinato a finanziare spese di interesse generale

ha una destinazione prestabilita (possono esserci tributi con destinazione

specifica → es imposte di scopo dei comuni: canone radiotelevisivo)

→ destinatario finale puo’ essere anche un soggetto di diritto privato, se svolge

servizi di interesse generale

! = per la definizione del tributo, non ha rilievo il motivo per cui e’ stato istituito (fini fiscali o

extrafiscali)

2 | Imposte, tasse e contributi.

Tributo → → diverse specie per diversi presupposti

genus

1. IMPOSTE = presupposto: FATTO ECONOMICO posto in essere dal soggetto

passivo, senza alcuna relazione specifica con una determinata attività’ dell’ente

pubblico → ente e attività’ pubblica estranei all’evento

→ sono dovute a titolo di solidarieta’ (ex 2 e 53 Cost) e sono commisurate alla

dimensione economica del presupposto

2. TASSE = presupposto: ATTO o ATTIVITÀ PUBBLICA → provvedimento o servizio

pubblico riguardanti un determinato soggetto (es atti o provvedimenti

amministrativi, attività pubblica, fruizione di un bene o servizio pubblico)

→ istituto di confine = prossima

● ai proventi di diritto pubblico di natura non tributaria

● ai corrispettivi di diritto privato

→ distinzione tra servizi pubblici alla cui prestazione e’ collegato il pagamento di

una tassa vs corrispettivo non dipende dalla natura del servizio, ma dal suo

REGIME GIURIDICO = prestazione imposta coattivamente e’ tassa (se ha base

contrattuale, ha natura privatistica)

→ non c’e’ rapporto di sinallagmaticita’ tra prestazione tributaria e attività’

pubblica → dovute anche in casi in cui il servizio non e’ concretamente utilizzato

! = ci sono canoni, tariffe, prezzi, diritti, che devono essere corrisposti da chi

fruisce di un servizio pubblico, ma non sono tasse → entrate di diritto pubblico

non aventi natura fiscale

! = nella finanza locale, alcune tassa possono essere sostituite con proventi di natura non

tributaria

⇒ il NOMEN IURIS non e’ decisivo

IMPOSTE = entrate destinate a finanziare spese pubbliche INDIVISIBILI

TASSE = entrate destinate a finanziare spese pubbliche DIVISIBILI

3. CONTRIBUTI o TRIBUTI SPECIALI = presupposto: arricchimento che determinate

categorie di soggetti ritraggono dall’esecuzione di un’opera pubblica + prestazioni

dovute a determinati enti pubblici per i loro fini istituzionali

+ MONOPOLI FISCALI = non istituto tributario, nozione presente nel TFUE (art 106)

A. caratteri strutturali dei tributi

→ si paga il corrispettivo di un normale contratto di compravendita

B. funzione dei tributi

→ anche il monopolio e’ un tributo quando ha lo scopo di procurare

entrate

3 | Le nozioni in uso nella giurisprudenza.

Concetto di TRIBUTO → piu’ concetti, riferiti a diverse norme

■ giurisprudenza COSTITUZIONALE (75 = vietato referendum abrogativo delle leggi

tributarie)

→ nozione caratterizzata da ricorrenza di 2 elementi essenziali

→ realizzata attraverso un

1. imposizione di un sacrificio economico individuale

atto autoritativo di carattere ablatorio

2. destinazione del gettito allo scopo di apprestare i mezzi per il fabbisogno finanziario

necessario a coprire le spese pubbliche

→ concetto di tributo comprensivo anche di contributi previdenziali e del

contributo per il servizio sanitario

→ stessa definizione per disposizioni che garantiscono i diritti individuali (14, 20)

■ giurisprudenza ORDINARIA = prestazioni imposte in via coattiva, purche’ non

rappresentino il corrispettivo sinallagmatico di una prestazione dell’ente impositore e siano

destinate a finanziare le spese pubbliche in genere o una determinata spesa pubblica

(nozione ampia, ma non comprende prestazioni previdenziali)

→ rilevanza pratica della nozione per delimitazione

a. controversie devolute alle commissioni tributarie (art 1 D.Lgs. 546/1992)

b. applicazione dello Statuto dei diritti del contribuente (L. 212/2000)

c. applicazione della disciplina delle sanzioni amministrative per violazione di norme

tributarie (D.Lgs. 472/1997)

d. norma che concerne la deducibilita’ degli oneri fiscali e contributivi, nel reddito

d’impresa (Tuir, art 99)

CAPITOLO SECONDO | LE FONTI

1 | La riserva di legge.

Art 23 Cost

Nessuna prestazione personale o patrimoniale puo’ essere imposta se non in base alla legge.

Riserva di legge → principio classico delle democrazie liberali = no taxation without

representation

→ 3 problemi esegetici

1. = legge statuale ordinaria (identificata mediante criteri formali

nozione di LEGGE

ex 71-74) e atti aventi forza di legge (D-L e D.L.) → anche leggi regionali (e

provinciali di TN e BZ)

→ fonti dell’UE non si pongono in contrasto con la riserva, per limitazione di

sovranita’ ex 11

⇒ norme tributarie di → non leggi formali (procedimentali e

diritto sostanziale

processuali), solo norme impositrici, che definiscono

■ soggetti passivi

■ presupposto

■ base imponibile

■ misura del contributo

! = anche le norme di favore devono avere forma legislativa per porre eccezioni o deroghe

2. nozione di “BASE” LEGISLATIVA = riserva relativa

■ riserva ASSOLUTA = disciplina della materia rimessa in modo esclusivo alla legge

■ riserva RELATIVA = la legge puo’ limitarsi a disciplinare le linee fondamentali della

materia, rimettendo il completamento a norme di rango inferiore

→ contenuto minimo per la giurisprudenza costituzionale (sent c.cost. 435/2001)

1. soggetti passivi

2. presupposto

3. misura del tributo

→ legge deve fissare la → 23 rispettato anche

base imponibile e l’aliquota

quando legge fissa criteri e limiti idonei a delimitare e orientare le scelte fatte

con fonti regolamentari (non deve fissare A e max/min)

→ legge puo’ determinare un modulo procedimentale purche’ delimiti la

discrezionalita’ dell’autorita’ governativa (sent c.cost. 34/1986)

3. nozione di PRESTAZIONE IMPOSTA (categoria piu’ ampia del concetto di tributo) =

obbligazione, pur nascendo da contratto, costituisce corrispettivo di un servizio pubblico

che soddisfi un bisogno essenziale e sia reso in regime di monopolio

■ in senso FORMALE = atto autoritativo i cui effetti sono indipendenti dalla volonta’

del soggetto passivo

■ in senso SOSTANZIALE = prestazioni di natura non tributaria, aventi funzione di

corrispettivo, quando appare prevalente l’elemento dell’imposizione (sent. c.cost.

66/2005)

→ cittadino libero di stipulare o meno il contratto, ma → si riduce

liberta’ astratta

alla possibilita’ di scegliere tra

○ soddisfacimento di un bisogno essenziale

○ accettazione di obblighi e condizioni unilateralmente e autoritativamente prefissati

⇒ 23 riguarda anche le →

tariffe e i corrispettivi dei servizi pubblici essenziali

compresi nel 23

✓ tributi

✓ → quando vi siano profili autoritativi nella

corrispettivi di fonte contrattuale

disciplina delle prestazioni contrapposte, e quando il corrispettivo e’

fissato unilateralmente ed al privato e’ rimessa solo la liberta’ (formale)

di richiedere o meno la prestazione

2 | Leggi tributarie e aiuti di Stato.

Leggi tributarie non possono essere abrogate con referendum popolare (75.2) →

ripercussioni sull’equilibrio del bilancio (81)

→ leggi che contengono disposizioni tributarie di favore, devono essere autorizzate dalla

Commissione Europea se costituiscono aiuti di Stato

Art 108 TFUE

Par. 3: I progetti diretti a istituire o modificare aiuti sono previamente comunicati alla

Commissione

⇒ cd obbligo di notifica > C inizia senza indugio la procedura di controllo, se ritiene che

progetto non sia compatibile con il mercato interno > Stato non puo’ dare esecuzione alle misure

prima che la procedura sia conclusa (clausola di stand still)

2.1 | Lo Statuto dei diritti del contribuente.

Approvato con L. 212/2000 → articoli distinti in 2 gruppi

1. LEGGE TRIBUTARIA (1-4)

Art 1

→ 2 autoqualificazioni → legge ordinaria

1) si pone in attuazione degli articoli 3, 23, 53, 97 Cost

! = non e’ invalida una deroga allo Statuto contenuta in atto con forza di

legge

!! = legge ordinaria non puo’ rafforzare l’efficacia delle proprie disposizioni,

limitando la funzione legislativa → valore per

2) e’ portatore di principi generali dell’ordinamento tributario

l’interpretazione delle leggi tributarie, criteri-guida vincolanti per

l’interprete

Art 1.2

Disposizioni dello Statuto possono essere derogate o modificate solo espressamente e

mai da leggi speciali

→ disposizioni → duplice ragione: deroga al 15 preleggi in tema di

rinforzate

abrogazione TACITA → (non) prevede l’abrogazione per incompabilita’

1. tra le nuove disposizioni e le precedenti

abrogazione ESPRESSA → non possono essere abrogate da leggi

2. speciali, ma solo da leggi generali

2. RAPPORTI FISCO-CONTRIBUENTE (5 ss)

2.2 | I decreti-legge. [77 Cost]

Provvedimenti provvisori con forza di legge, adottati dal Governo in casi straordinari di necessita’ e

urgenza

→ efficaci dalla pubblicazione, perdono efficacia (ex tunc) se non convertiti in legge

entro 60 giorni

! = legislatore puo’ disciplinare retroattivamente i rapporti giuridici sorti da D-L non convertiti

Art 4 | Statuto

Non si puo’ disporre con D-L l’istituzione di nuovi tributi ne’ prevedere l’applicazione di tributi

esistenti ad altre categorie di soggetti

2.3 | I decreti legislativi. [76 Cost]

Parlamento delega al Governo esercizio funzione legislativa con determinazione dei principi e

criteri direttivi e soltanto per un periodo limitato e per oggetti definiti

→ P fissa nella legge di delega principi e criteri direttivi, G predispone decreto delegato

⇒ Riforma tributaria del 1971 attuata con legge di delega (L 825/1971)

→ fase finale riforma, emanazione dei testi unici (tra cui Tuir = testo unico delle imposte

sui redditi, DPR 917/1986)

⇒ Attuazione al 119 Cost, legge di delega (L 42/2009 sul cd federalismo fiscale)

⇒ L 23/2014 delega relativa ad aspetti importanti del sistema tributario

2.4 | I testi unici.

TU = testo normativo che contiene la raccolta e la riunificazione di norme relative alla stessa

materia

→ di solito, oggetto di decreti legislativi

3 | La potesta’ legislativa delle regioni.

117 Cost

La potesta’ legislativa e’ esercitata dallo Stato e dalle Regioni nel rispetto della Costituzione,

nonche’ i vincoli derivanti dall’ordinamento comunitario e dagli obblighi internazionali (117.1)

→ ripartita tra S e R

■ S = potesta’ ESCLUSIVA in materia di sistema tributario e contabile dello Stato e di

perequazione delle risorse finanziarie (117.2)

R = potesta’ CONCORRENTE o RESIDUALE → limite nei

■ principi fondamentali fissati

dalle leggi dello S (117.3)

→ compreso il coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario

119 Cost → attuato da L 42/2009 sul cd federalismo fiscale e successivi decreti

delegati

Regioni ed enti locali stabiliscono ed applicano tributi propri, in armonia con la Costituzione e

secondo i principi di coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario

→ stabilire/disciplinare ha valenza diversa se R o EL

→ Costituzione non prevede ripartizione di tipi di tributi riservati allo Stato centrale e

agli enti sub-centrali

→ Stato definisce il tipo di tributi regionali e locali

Tributi locali → non c’e’ riserva espressa a favore dello Stato o delle regioni = si

possono, in astratto, concepire situazioni di disciplina normativa sia a tre livello (legislazione

statale, regionale e regolamentare locale) sia a due soli livelli (statale e locale, o regionale e

locale) (sent. c.cost 37/2004)

→ possono esserci TL

● creati e disciplinati da leggi statali

● creati e disciplinati da leggi regionali

4 | I regolamenti.

Potesta’ regolamentare disciplinata dalla L 400/88 [...]

⇒ potesta’ regolamentare GENERALE

1. regolamenti ESECUTIVI

2. regolamenti ATTUATIVI e INTEGRATIVI

3. regolamenti INDIPENDENTI

4. regolamenti ORGANIZZATORI

5. organizzazione del lavoro e i rapporti di lavoro dei pubblici dipendenti in base ad accordi

sindacali

⇒ regolamenti DELEGATI = attuazione del fenomeno della delegificazione (17.2) →

legge determina le norme generali regolatrici della materia (non coperta da riserva assoluta di

legge) e dispongono l’abrogazione delle norme vigenti, con effetto dell’entrata in vigore delle

norme regolamentari

Diritto tributario sostanziale → oggetto di riserva relativa di legge, quindi:

1. regolamenti ESECUTIVI = anche in assenza di apposita norma autorizzativa

2. regolamenti DELEGATI e DELEGIFICANTI = emessi in base a una norma espressa,

purche’ legge detti la disciplina di base della materia (ex 23 Cost)

regolamenti ATTUATIVI e INTEGRATIVI → solo per la parte del tributo non coperta

+ da riserva di legge

regolamenti INDIPENDENTI → solo per la parte del tributo non coperta da riserva

+ di legge →

Leggi possono autorizzare il Ministro ad emanare decreti non aventi valore regolamentare

non seguita procedura, non infrante norma costituzionale che limita il potere

regolamentare dello Stato alle sole materie di legislazione esclusiva

Legge deve avere contenuto minimo ex 23 = caratteristiche basilari del tributo nei suoi profili

soggettivi e oggettivi, demandando solo l’ulteriore disciplina alla fonte secondaria, espressione

dell’autonomia dell’ente locale

→ riserva di legge statale e regionale

→ R = potesta’ regolamentare generale (esclusione di materie di potesta’ legislativa esclusiva dello

Stato)

→ EL = no potesta’ legislativa, possono disciplinare con regolamento i tributi propri,

ma in via secondaria, con norme attuative o integrative delle norme primarie,

contenute in leggi statali e regionali

→ 119 = da’ copertura costituzionale alla potesta’ regolamentare degli enti sub-

regionali in materia tributaria

→ art 52 D.Lgs 446/1997 disciplina potesta’ regolamentare di province/comuni (puo’

avere ad oggetto entrate tributarie) → data la riserva di legge ex 23, EL non possono

disporre in materia di fattispecie imponibili, soggetti passivi, aliquota massima

5| Il diritto dell’Unione europea.

Ordinamento UE → posizione di primato rispetto all’ordinamento nazionale

6 | Le convenzioni internazionali e la CEDU.

7 | Efficacia delle norme tributarie nel tempo.

8 | Efficacia delle norme tributarie nello spazio.

CAPITOLO TERZO | INTERPRETAZIONE E ANALOGIA

1 | Peculiarita’ della legislazione tributaria.

Interpretazione difficoltosa → ragioni

1. DIRITTO POLISISTEMATICO = non c’e’ un TU largamente comprensivo della materia o

delle basi della materia e sono numerosi i regolamenti che implementano le leggi

→ “all’ordinamento tributario afferiscono produzioni normative non coordinate e spesso

inquadrate in microsistemi settoriali che rendono particolarmente difficile l’individuazione di

principi generali” (c.cost. 84/1989)

2. IPERLEGIFICAZIONE e INSTABILITA’ di questo settore = leggi tributarie continuamente

ritoccate e modificate (per individuare nuovi oggetti imponibili e fonti di entrata, tappare

lacune, perfezionare technicalities, impedire pratiche elusive)

3. Leggi tributarie RICHIEDONO la CONOSCENZA di NOZIONI/DISCIPLINE ESTRANEE

alla FORMAZIONE CULTURALE TIPICA del GIURISTA (es numerose norme che

descrivono e prescivono dei calcoli)

4. Difficolta’ legate alla TECNICA LEGISLATIVA = spesso nuove disposizioni non prefigurano

→ bisogna

dei comportamenti, ma modificano testi precedenti (“norme su norme“)

tener conto dei testi normativi preesistenti nei quali si inseriscono le nuove

norme con aggiunte, sostituzioni, cancellature

5. Art 2 Statuto, disposizione dedicata alla “CHIAREZZA e TRASPARENZA delle

DISPOSIZIONI TRIBUTARIE” = formulati alcuni precetti di tecnica legislativa, ma il

legislatore non li rispetta quasi mai

2 | L’interpretazione delle leggi tributarie sostanziali.

Problema di interpretazione si pone con riguardo alle norme tributarie sostanziali → no

criteri interpretativi peculiari

→ nessuno ritiene che la legge tributaria debba essere intesa pro fisco o contra fiscum,

cosi’ da parvenire a un’estensione/restrizione della materia imponibile

Giurisprudenza: norme che accordano esenzioni o agevolazioni sono da interpretare sempre

restrittivamente

3 | L’interpretazione letterale.

Frequenti i termini tecnici e tecnicizzati → precisi riferimenti normativi e significati

tecnicamente precisi

→ significato che interprete deve attribuire a un termine puo’ derivare da

A. = talvolta nell’incipit dei testi legislativi → possono

definizione del legislatore

esserci piu’ definizioni

B. se istituti/termini di altri settori dell’ordinamento → stesso significato